Contestaţie act administrativ fiscal. Sentința nr. 104/2013. Curtea de Apel CRAIOVA
| Comentarii |
|
Sentința nr. 104/2013 pronunțată de Curtea de Apel CRAIOVA la data de 01-03-2013 în dosarul nr. 318/54/2012
Dosar nr._
ROMÂNIA
CURTEA DE APEL CRAIOVA
SECȚIA C. ADMINISTRATIV SI FISCAL
SENTINȚA Nr. 104/2013
Ședința publică de la 01 Martie 2013
Completul compus din:
PREȘEDINTE Ș. B.
Grefier M. B.
C.C.C.C.C.C.C.
Pe rol, rezultatul dezbaterilor privind acțiunea formulată de reclamanta ., în contradictoriu cu pârâții D. O., DIRECȚIA G. DE ADMINISTRARE A MARILOR CONTRIBUABILI- DIN C. ANAF și DIRECȚIA G. DE SOLUȚIONARE A CONTESTAȚIILOR DIN C. ANAF.
La apelul nominal au lipsit părțile.
Procedura legal îndeplinită.
Mersul dezbaterilor și concluziile părților din ședința publică de la data de 15.02.2013 au fost consemnate în încheierea de ședință de la acea dată, care face parte integrantă din prezenta sentință și pentru când instanța a amânat pronunțarea la data de 22.02.2013 și, ulterior, la data de 01.03.2013.
CURTEA
Asupra acțiunii de față;
Prin Raportul de inspecție fiscală nr. 2782/09.05.2011 emis de D. O. și Decizia de impunere nr. 55/12.05.2011 emisă de D. O.-Activitatea de Inspecție Fiscală, s-a respins la rambursare TVA în sumă de 2.706.568 lei și s-a stabilit astfel în sarcina reclamantei . obligația de plată a acestei sume.
Împotriva celor două acte, reclamanta a formulat contestație.
Prin Decizia nr. 4/06.01.2012 emisă de Direcția G. de Soluționarea a Contestațiilor din cadrul ANAF, s-a dispus:
1.Respingerea ca nemotivată a contestației formulată de S.C. Z. C. S.A. împotriva Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală nr.55/12.05.2011 pentru suma de 316.366 lei reprezentând taxa pe valoarea adăugată suplimentară.
2.Respingerea ca neîntemeiată și nesusținută cu documente a contestației formulată de S.C. Z. C. S.A. împotriva Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală nr.55/12.05.2011 pentru suma de 1.198.995 lei, reprezentând taxa pe valoarea adăugată suplimentară.
3.Desființarea parțială a Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală nr. 55/12.05.2011 emisă de Direcția G. a Finanțelor Publice O.-Activitatea de inspecție fiscală, pentru TVA în sumă de 1.191.207 lei, urmând ca organele de inspecție fiscală, printr-o altă echipă, să procedeze la o nouă verificare a aceleiași perioade, ținând cont de prevederile legale aplicabile în speță, precum și de cele precizate prin prezenta decizie.
În considerentele acestei decizii, s-au arătat următoarele:
1.Referitor la taxa pe valoarea adăugată în sumă de 316.366 lei, cauza supusă soluționării este dacă Agenția Națională de Administrare Fiscală prin Direcția generală de soluționare a contestațiilor se poate investi cu soluționarea pe fond a contestației cu privire la taxa pe valoarea adăugată în sumă de 316.366 lei neînregistrată în evidența contabilă la întocmirea decontului de TVA pe luna iulie 2009, în condițiile în care societatea nu aduce în susține nicio motivație referitoare la respectiva sumă.
În fapt, organele de inspecție fiscală au stabilit în sarcina S.C. Z. C. S.A suma de 316.366 lei, compusă din taxa pe valoarea adăugată de plată în sumă de 316.367 lei și majorări de întârziere aferente în sumă de 13.658 lei, stabilită prin Decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală nr. 1157/30.03.2009 emisă în baza Raportului de inspecție fiscală anterior nr.5659/20.10.2009.
Aceste obligații fiscale nu au fost înregistrate în evidența contabilă a societății contestatoare și nici nu au fost luate în calcul la întocmirea decontului de TVA pe luna iulie 2009.
Prin Raportul de inspecție fiscală nr.2782/09.05.2011 care a stat la baza emiterii Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală nr.55/12.05.2011, contestată, organele de inspecție fiscală au constatat că societatea contestatoare a pornit la data de 01.07.2009 cu un sold al sumei negative de TVA în sumă de 1.711.948 lei și nu cu cât au stabilit organele de inspecție fiscală prin Raportul de inspecție fiscală anterior nr.5659/20.10.2009, respectiv suma de 1.395.582 lei, dec cu o diferență de 316.366 lei compusă din TVA de plată în sumă de 316.367 lei și majorări în sumă de 13.658 lei, pentru care a fost emisă Decizia de impunere nr. 1157/30.03.2009.
2. Referitor la taxa pe valoarea adăugată în sumă de 1.198.995 lei, Direcția generală de soluționare a contestațiilor din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală este investită să se pronunțe asupra obligației de colectare a taxei pe valoarea adăugată aferentă livrărilor intracomunitare de zahăr declarate de S.C. Z. C. S.A., în condițiile în care operatorii economici bulgari nu au declarat aceleași cantități de zahăr ca achiziții intracomunitare, iar societatea nu prezintă în susținere argumente care să contrazică constatările organelor de inspecție fiscală.
In fapt, S.C. Z. C. S.A. a declarat livrări de zahăr în perioada 01.07._10 la un număr de 11 firme din Bulgaria în sumă totală de 14.833.234 lei din care numai suma de 8.522.720 lei a fost declarată de operatorii bulgari ca achiziții intracomunitare, diferența de 6.310.514 lei nefiind recunoscută de către aceștia și fiind suspectat faptul că respectivele cantități de zahăr ar fi fost comercializate pe piața internă din România.
Organele de inspecție fiscală au constatat că pentru situațiile în care operatorii bulgari nu au declarat achiziții intracomunitare de la S.C. Z. C. S.A (cazul a șase firme) sau au declarat sume mai mici decât cele declarate de contestatoare (cazul a patru firme) nu au avut loc livrări intracomunitare și în baza prevederilor art.128, art.134 și art.143 alin.2 lit.a din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare au stabilit în sarcina contestatoarei TVA în sumă de 1.198.995 lei.
Prin contestație, societatea consideră că, potrivit Codului fiscal are doar obligația să verifice cu ocazia livrării, dacă agentul economic bulgar are Cod fiscal valid, restul operațiunilor neputând fi controlate și totodată nu are obligația să urmărească dacă mărfurile încredințate sunt valorificate pe teritoriul României sau au ajuns în țara de destinație și au fost introduse în circuitul fiscal, neavând nicio posibilitate de control în acest sens. Totodată precizează că absența, neregularitatea sau pierderea C.M.R., adică lipsurile constatate de organele de inspecție fiscală, nu afectează valabilitatea contractului de transport, nu îl fac inopozabil și solicită înlăturarea tuturor observațiilor privitoare la dovada calității de livrare intracomunitară.
În drept, art.143 alin.(2) și alin.(3) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, prevede: "(2) Sunt, de asemenea, scutite de taxă următoarele: a) livrările intracomunitare de bunuri către o persoană care îi comunică furnizorului un cod valabil de înregistrare în scopuri de TVA, atribuit de autoritățile fiscale din alt stat membru, cu excepția :livrărilor intracomunitare efectuate de o întreprindere mică, altele decât livrările intracomunitare de mijloace de transport noi și a livrărilor intracomunitare care au fost supuse regimului special pentru bunurile second-hand, opere de artă, obiecte de colecție și antichități, conform prevederilor art. 1522 . (3) Prin ordin al ministrului finanțelor publice se stabilesc, acolo unde este cazul, documentele necesare pentru a justifica scutirea de taxă pentru operațiunile prevăzute la alin. (1) și (2) și, după caz, procedura și condițiile care trebuie îndeplinite pentru aplicarea scutirii de taxă".
Aceste prevederi legale se coroborează cu cele ale art. 10 alin.(1) din Ordinul ministrului finanțelor publice nr.2421/2007 pentru modificarea Instrucțiunilor de aplicare a scutirii de taxă pe valoarea adăugată pentru operațiunile prevăzute la art. 143 alin. (1) lit. a) - i), art. 143 alin. (2) și art. 1441 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, care prevăd: "Scutirea de taxa pentru livrările intracomunitare de bunuri prevăzute la art.143 alin.(2) lit.a) din Codul Fiscal, cu modificările și completările ulterioare, cu excepțiile de la punctele 1 și 2 ale aceleași litere a) se justifică pe baza următoarelor documente:
"a) factura care trebuie să conțină informațiile prevăzute la art. 155 alin. (5) din Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, și în care să fie menționat codul de înregistrare în scopuri de TVA atribuit cumpărătorului în alt stat membru; b) documentul care atestă că bunurile au fost transportate din România în alt stat membru și, după caz și c) orice alte documente, cum ar fi: contractul/comanda de vânzare/cumpărare, documentele de asigurare ".
Potrivit acestor dispoziții legale, justificarea scutirii de taxă pe valoarea adăugată în cazul livrărilor intracomunitare se face pe baza facturii care trebuie să cuprindă informațiile prevăzute de art. 155 alin.(5) din Codul fiscal a documentelor care atestă că bunurile au fost transportate din România în alt stat membru al Uniunii Europene, precum și alte documente, cum ar fi contractul sau comanda de vânzare-cumpărare, documentele de asigurare.
Se reține din constatările organelor de inspecție fiscală că S.C. Z. S.A. a declarat în perioada 01.07._10 livrări către un număr de 11 firme din Bulgaria în sumă totală de 14.833.234 lei din care numai suma de 8.522.720 lei a fost declarată de operatorii bulgari ca achiziții intracomunitare, diferența de 6.310.514 lei nefiind recunoscută de către aceștia, fiind suspectat faptul că respectivele cantități de zahăr ar fi fost valorificate pe piața din România.
Din analiza CMR-urilor prezentate de contestatoare în justificare, organele de inspecție fiscală au concluzionat că nu toate aceste documentele poartă ștampila destinatarului, au înscrise alte valori decât cele din facturi sau nu sunt numerotate.
Potrivit formularului SCAC 2004 schimb de informații conform art.5 și 19 din Regulamentul 2003/1798/CE, aflat în copie la fila 33 din dosar, în relația cu firma Hristov Penka Hristova (CUI BG_) s-au efectuat livrări în valoare de 47.600 lei (11.300 euro) fiind întocmită factura nr.208-209/02.07.2009 pentru 20 tone de zahăr, iar pe CMR-ul aferent nr._/03.07.2009 a fost înscrisă cantitatea de 23 tone de zahăr, iar ca transportator este specificat . (CUI_) cu sediul în G..
De asemenea, autoritatea fiscală bulgară a precizat că prin intermediul mijlocului de transport auto, având ca delegat pe Dofăreanu V. cu CNP_, numerele de înregistrare ale camionului JXE B 75 a fost transportat zahăr, conform facturii nr.208-209/02.07.2009. Această achiziție intracomunitară nu a fost declarată la organul fiscal bulgăresc, totodată TVA aferentă nu a fost achitată.
Din verificarea încrucișată efectuată de Garda Financiară - Secția G. se reține că transportul s-a efectuat la sediul social al importatorului bulgar Hristov Penka Hristova, respectivul transport fiind înregistrat în evidența contabilă a transportatorului cu factura nr. GRcOSM nr.336.
Ulterior, cu factura nr.40/03.07.2009 a fost facturată o cantitate de 20 tone de zahăr în valoare de 11.300 euro către firma românească S.C. Kalin Trans SRL (CUI_), conform declarației VIES pentru 2009 și adresei nr._/29.04.2010, aflată la fila 28 din dosarul cauzei. Pentru această livrare nu există documente de transport sau alte documente care să dovedească că respectiva cantitate de zahăr a părăsit teritoriul Bulgariei.
În concluzie, deoarece cantitățile din facturi și din CMR-uri nu corespund, rezultă că livrările între S.C. ZAHĂRUL C. S.A., firma bulgară Hristov Penka Hristova și către Kalin Trans S.R.L. din România sunt fictive și că vânzarea zahărului a avut loc pe piața din România, conform anexelor nr.19 și nr.20 la Raportul de inspecție fiscală, deci nu au caracterul unor livrări intracomunitare.
Se reține de asemenea că domeniul principal de activitate al S.C. Stelt ._ era de lucrări de construcții și comerț cu materiale de construcții, iar de la luna noiembrie 2009, societatea nu a mai efectuat nicio activitate.
Din adresa de răspuns a Gărzii financiare - Secția Argeș nr._/AG/28.05.2010, aflată în copie la fila 1 din dosarul cauzei, se retine că nu au fost identificate documente care să ateste vreo relație comercială între S.C. Lary Trans European S.R.L, societatea contestatoare și Stelt ., iar la numărul de înmatriculare_ menționat pe factura nr.438/02.02.2010 figurează înmatriculat un autoturism Chevrolet Cruze care aparține unei persoane fizice.
Referitor la transportatorul zahărului pentru firma bulgară Stelt .-urilor, respectiv S.C. Aliana Divers Comexport din Ilfov CUI_, Garda Financiară - Secția Ilfov a comunicat cu adresa nr._/19.08.2010, aflată în copie la fila 4 din dosarul cauzei, faptul că respectiva societate "nu funcționează la sediul social declarat în .-62 și niciun reprezentant legal nu a putut fi contactat în vederea efectuării verificărilor asupra documentelor financiar contabile ale societății", urmând a fi întocmită sesizare penală conform prevederilor Legii nr.241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale.
Garda Financiară-Secția municipiului București a comunicat referitor la transportatorul S.C. Districom Aliment Perfect S.R.L. din București, pentru Stelt ., cu adresa nr._/12.05.2010; aflată în copie la fila 10 din dosarul cauzei, faptul că :"S.C. Districom Aliment Perfect S.R.L. din București nu funcționează și nici nu a funcționat la sediul social declarat, conform declarațiilor scrise ale proprietarului imobilului situat în ., sector 2", urmând a fi întocmită sesizare penală conform prevederilor Legii nr.241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale.
Totodată, Garda Financiară-Secția D. a comunicat cu adresa nr._/08.06.2010, faptul că S.C. Ferval Impex S.R.L. s-a sustras de la efectuarea controlului, .. din Băilești nu a efectuat transporturi de zahăr pentru S.C. Stelt ., iar .. din C. a efectuat în lunile noiembrie 2009 și februarie 2010 un număr de 6 transporturi de zahăr pentru operatorul bulgar Andre Komers, dar nu în Bulgaria, ci pe ruta C. - C..
Având în vedere constatările referitoare la transportatorii de zahăr și informațiile primite de la autoritatea fiscală bulgară, din care rezultă că respectivele cantități de zahăr în valoare de 6.310.514 lei declarate de S.C. Z. C. S.A. ca fiind livrate către 10 firme din Bulgaria nu au ajuns in totalitate la destinație, rezultă că nu s-au realizat livrări intracomunitare și deci societatea contestatoare nu beneficiază de scutirea de TVA prevăzută la art.143 alin.(2) și alin.(3) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare mai suscitate.
Astfel, susținerea din nota explicativă dată de Directorul general adjunct domnul Abdalla Rabie, aflată în copie la fila 67 din dosarul cauzei, potrivit căreia: "prețul a fost franco-depozit furnizor, transportul fiind în sarcina cumpărătorului" nu are relevanță în soluționarea favorabilă a cauzei, deoarece această afirmație nu este susținută de contracte, comenzi încheiate cu firmele transportatoare, din care să reiasă în sarcina cui cade
transportul de zahăr, clauza de preț si nici documente care să ateste că marfa a fost transportată din România în Bulgaria.
Astfel, deși la art.65 alin.1 din Ordonanța Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările și completările ulterioare se specifică: "Contribuabilul are sarcina de a dovedi actele și faptele care au stat la baza declarațiilor sale și a oricăror cereri adresate organului fiscal", totuși societatea contestatoare nu a prezentat pe parcursul căii administrative de atac, argumente sau documente din care să rezulte cu claritate că marfa a fost transportată din România în Bulgaria.
Mai mult, organele de inspecție fiscală au constatat existența unor operatori fantomă și a unor situații în care operatorii economici bulgari nu au declarat deloc sau au declarat parțial achiziții intracomunitare de zahăr de la societatea contestatoare.
Față de prevederile legale suscitate și având în vedere situația de fapt, organele de inspecție fiscală în mod legal au stabilit în sarcina societății TVA colectată în sumă de 1.198.995 lei aferentă livrărilor de zahăr declarate în sumă de 6.310.514 lei, în baza prevederilor art. 134 din Legea nr.571/2003 privind Codul Fiscal, cu modificările și completările ulterioare, conform cărora: "Exigibilitatea pentru livrări de bunuri și prestări de servicii
(1) Exigibilitatea taxei intervine la data la care are loc faptul generator.
(2) Prin derogare de la prevederile alin. (1), exigibilitatea taxei intervine: a) la data emiterii unei facturi, înainte de data la care intervine faptul generator".
Prin urmare, în baza prevederilor legale mai suscitate, se va respinge ca neîntemeiată și nesusținută cu documente contestația societății pentru taxa pe valoarea adăugată în sumă de 1.198.995 lei, în temeiul prevederilor art.216 alin.(1) din Ordonanța Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările și completările ulterioare, coroborat cu prevederile pct. 11.1 lit.a) din Ordinul Președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală nr.2137/2011 privind aprobarea Instrucțiunilor pentru aplicarea titlului IX din Ordonanța Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedură fiscală, potrivit cărora: "contestația poate fi respinsă ca: a) neîntemeiată, în situația în care argumentele de fapt și de drept prezentate în susținerea contestației nu sunt de natură să modifice cele dispuse prin actul administrativ fiscal atacat".
3. Referitor la taxa pe valoarea adăugată în sumă de 1.148.848 lei, cauza supusă soluționării este dacă Direcția generală de soluționare a contestațiilor din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală se poate pronunța asupra obligației de colectare a taxei pe valoarea adăugată aferentă livrărilor cu taxare inversă de zahăr rafinat, în condițiile în care organele de inspecție fiscală nu au analizat în detaliu destinația, tipul de comerț efectuat cu cantitățile de zahăr vândute de S.C. Z. C. S.A. către trei firme românești aflate în procedura insolvenței.
În fapt, S.C. Z. C. S.A. a livrat zahăr rafinat în perioada 01.07._10 către trei firme din România, respectiv: S.C. Trafic Distribution S.R.L. din C. (CUI_), S.C. MD Neo Design S.R.L din Pitești (CUI_) și S.C. V. Agro Invest S.R.L. din Oradea (CUI_) aflate în procedura insolvenței.
Organele de inspecție fiscală au constatat că societatea contestatoare avea obligația colectării de TVA aferentă livrărilor de zahăr în sumă totală de 6.046.568 lei, conform prevederilor art.160 alin.(2) lit.b) din Codul Fiscal, cu modificările și completările ulterioare.
Societatea contestatoare susține că din prevederile art.160 alin.(2) lit.b) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, în vigoare la data livrărilor, nu reiese obligația societății de a verifica dacă beneficiarul face vânzări cu amănuntul sau nu și nici dacă are sau nu sediu social. Faptul că ulterior societățile au fost radiate sau și-au schimbat sediul social, nu angajează în nici un fel răspunderea sa și deci se impune anularea debitelor stabilite.
În drept, art.160 alin.(2) lit.b) din Legea nr.571/2003 privind Codul Fiscal, cu modificările și completările ulterioare prevede:
"Bunurile și serviciile pentru livrarea sau prestarea cărora se aplică măsuri de simplificare sunt: (...)
b) Bunurile și/sau serviciile livrate ori prestate de sau către persoanele pentru care s-a deschis procedura de insolvență, cu excepția bunurilor livrate în cadrul comerțului cu amănuntul."
Potrivit acestor prevederi legale, se pot efectua livrări de bunuri sau prestări de servicii cu taxare inversă și către societățile aflate în stare de insolvență, cu excepția bunurilor livrate în cadrul comerțului cu amănuntul.
Potrivit Codului Civil, comerțul cu ridicata constă în cumpărarea de mărfuri în mod continuu și în cantități mari (fără ca acestea să sufere transformări esențiale față de starea în care au fost cumpărate) de la producători sau importatori, în a stoca aceste mărfuri pentru a aproviziona la cerere, utilizatori profesioniști, comercianți cu amănuntul, utilizatori industriali, comerciali, instituții și utilizatori profesionali, sau alți vânzători cu ridicata, agenți sau brokeri și nu către consumatorii finali.
Comerțul cu amănuntul (en detail) reprezintă veriga finală a distribuției mărfurilor și constă în achiziția, cumpărarea de mărfuri cu scopul de a le revinde consumatorului final.
Astfel, din constatările organelor de inspecție fiscală se rețin următoarele aspecte:
Clientul S.C. Trafic Distribution S.R.L. din C. nu mai avea sediu social la data la care a achiziționat zahărul de la S.C. Z. C. S.A, potrivit contractului de comodat care expirase la data de 01.09.2009, conform certificatului constatator nr._/24.11.2009 eliberat de ORC de pe lângă Tribunalul D.. Din Sentința nr.712/25.06.2009 pronunțată de Tribunalul D. reiese că deschiderea procedurii generale de insolvență pentru S.C. Trafic Distribution S.R.L. a avut loc înainte de perioada supusă verificării care a fost 01.07._10.
Față de susținerea S.C. Z. C. S.A potrivit căreia ar fi livrat zahăr cu taxare inversă către S.C. Trafic Distribution S.R.L. în cadrul comerțului cu ridicata și nu cu amănuntul, organele de inspecție fiscală au constatat că acest aspect nu reiese din niciun document.
Din certificatul de înregistrare fiscală . nr._ reiese că activitatea principală a S.C. MD NEO Design S.R.L. din Pitești a fost de lucrări de construcții clădiri rezidențiale și nerezidențiale cod CAEN 4120.
Totodată, din Sentința nr.691/30.06.2009 pronunțată de Tribunalul Argeș reiese că deschiderea procedurii generale de insolvență pentru această societate a avut loc înainte de perioada supusă verificării care a fost 01.07._10.
Față de susținerea S.C. Z. C. S.A potrivit căreia ar fi livrat zahăr cu taxare inversă către S.C. MD NEO Design S.R.L. în cadrul comerțului cu ridicata și nu cu amănuntul, organele de inspecție fiscală au constatat că acest aspect nu reiese din niciun document.
Din certificatul de înregistrare fiscală nr._/23.10.2006 reiese că activitatea principală a fost de cumpărare și vânzare de bunuri imobiliare proprii cod CAEN 7012. Totodată, din Sentința
nr.1366/F/04.06.2009 pronunțată de Tribunalul Bihor reiese că deschiderea procedurii generale de insolvență pentru această societate, înainte de perioada supusă verificării care a fost 01.07._10.
Organele de inspecție fiscală au constatat că nu s-a prezentat niciun document din care să rezulte că S.C. V. Agro Invest S.R.L. ar fi livrat zahăr în cadrul comerțului cu ridicata.
În concluzie, organele de inspecție fiscală și-au întemeiat măsura de colectare a TVA în sumă totală de 1.148.848 lei pe aspecte referitoare la sediul social, la deschiderea procedurii insolvenței în cazul celor trei firme românești și pe afirmația cu caracter general că "nu s-a prezentat niciun document din care să rezulte că cele trei firme pot face comerț cu ridicata de zahăr".
Astfel, se reține ca întemeiată afirmația din contestație, potrivit căreia "nu avea obligația de a verifica dacă beneficiarul face vânzări cu amănuntul sau nu și nici dacă are sau nu sediul social, ținând cont de faptul că nicio societate nu poate fi înregistrată la ORC fără sediu social".
Din conținutul Raportului de inspecție fiscală nr.2782/09.05.2011 lipsesc constatări cu privire la destinația cantităților de zahăr cumpărate de S.C. Trafic Distribution S.R.L. din C., S.C.MD Neo Design S.R.L. din Pitești și S.C. V. Agro Invest S.R.L. din Oradea, în sensul că nu reiese dacă zahărul aprovizionat de la contestatoare în semestrul II 2009 a fost cumpărat pentru consumul propriu, procesare în cadrul activității proprii sau pentru comercializare și nici tipul de comerț efectuat de cele trei firme, care este criteriul esențial pentru aplicarea taxării inverse prevăzută de art.160 alin.(2) lit.b) din Legea nr.571/2003 privind Codul Fiscal, cu modificările și completările ulterioare.
De asemenea, organele de inspecție fiscală nu au clarificat modul de aplicare a măsurilor de simplificare prevăzute de lege, în conformitate cu prevederile pct.82 din Hotărârea Guvernului nr.44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal cu modificările și completările ulterioare, în vigoare în anul 2009.
Față de dispozițiile legale incidente în perioada verificată și având în vedere situația de fapt prezentată, în temeiul prevederilor art. 216 alin.3 și alin.31 din Ordonanța Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările și completările ulterioare, se va desființa parțial Decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală nr.55/12.05.2011 emisă de Direcția generală a finanțelor publice O. - Activitatea de inspecție fiscală pentru taxa pe valoarea adăugată în sumă de 1.148.848 lei, iar organele de inspecție fiscală, printr-o altă echipă să procedeze la o nouă verificare a taxei pe valoarea adăugată pe aceeași perioadă, ținând cont de prevederile legale aplicabile în speță, precum și de cele precizate prin prezenta decizie.
4. Referitor la taxa pe valoarea adăugată în sumă de 42.359 lei, cauza supusă soluționării este dacă Direcția generală de soluționare a contestațiilor din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală se poate pronunța asupra dreptului de deducere a taxei pe valoarea adăugată înscrisă în facturile de achiziție de la trei furnizori care nu funcționează la sediul social declarat sau au fost propuși a fi introduși pe lista societăților inactive, în condițiile în care organele de inspecție fiscală nu au analizat în detaliu dacă mărfurile/prestările achiziționate de la cei trei furnizori au fost destinate în folosul operațiunilor taxabile proprii.
În fapt, S.C. Z. C. S.A a declarat achiziții în perioada semestrului II 2009 de diverse bunuri de la 3 furnizori, respectiv S.C. FLORION INTERMEDIAR COMPANY S.R.L, S.C. S. & A. S.R.L, ambele din București și S.C. RMG PROD S.R.L. din A..
Având în vedere imposibilitatea stabilirii înregistrării în evidența contabilă a achizițiilor declarate de S.C. Z. C. S.A și a realității tranzacțiilor efectuate, organele de inspecție fiscală nu au acordat drept de deducere a TVA în sumă totală de 42.359 lei, în baza prevederilor art.11 alin.1 (2) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare.
Societatea susține că S.C. FLORION INTERMEDIAR COMPANY S.R.L. și S.C. RMG PROD S.R.L. nu au fost găsite la sediul social, ultima societate fiind și inactivă, iar pentru S.C. S. & A. S.R.L. nu s-a primit răspuns de la Administrația finanțelor publice de care aparține, dar aceste aspecte nu constituie refuz de restituire a TVA.
Față de prevederile legale, se reține că dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată aferentă achizițiilor de bunuri este condiționat de destinația bunurilor achiziționate, în sensul ca acestea trebuie să fie destinate utilizării in folosul operațiunilor taxabile ale societății și să fie justificate cu facturi fiscale care să conțină elementele minime obligatorii prevăzute expres la art. 155 alin.5 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare.
Față de aceste prevederi legale, se reține că organele de inspecție fiscală și-au întemeiat neacordarea dreptului de deducere a TVA în sumă de 42.359 lei pe prevederile art.11 alin.1 (2) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, fiind exemplificat doar cazul furnizorului S.C. RMG PROD S.R.L. din A..
De asemenea, organele de inspecție fiscală nu au acordat drept de deducere pentru TVA în sumă de 42.359 lei pe baza unor constatări de ordin general, potrivit cărora: pentru S.C. Florion Intermediar Company S.R.L. din București doar s-a propus introducerea acestei societăți pe lista societăților inactive, pentru furnizorul S.C. S. & A. S.R.L. nu s-a primit răspuns de la Administrația finanțelor publice a sectorului 3 București privind realitatea și legalitatea livrărilor efectuate în semestrul II 2009 către contestatoare, până la data finalizării inspecției fiscale, iar S.C. RMG PROD S.R.L. apărea ca societate inactivă.
În concluzie, se reține că pe perioada efectuării tranzacțiilor, respectiv semestrul II 2009, cele trei societăți furnizoare nu erau declarate inactive, cu ocazia controalelor încrucișate solicitate de organele de inspecție fiscală din cadrul D. O., fiind doar propuse a fi declarate inactive.
Se reține că din Raportul de inspecție fiscală nr.2782/09.05.2011 nu reiese ce fel de bunuri/servicii au fost achiziționate de S.C. Z. C. S.A de la cei trei furnizori și nici destinația acestora.
De asemenea, nu reiese dacă organele de inspecție fiscală au analizat dacă facturile de achiziție conțin elementele obligatorii prevăzute de lege, dacă între părți au fost încheiate contracte, având în vedere că potrivit prevederilor legale în materie de TVA, dreptul de deducere este condiționat de existența documentelor în baza cărora au fost achiziționate bunuri sau servicii și de utilizarea acestora în folosul operațiunilor taxabile ale persoanei impozabile, cele două condiții trebuind să fie îndeplinite cumulativ.
Față de dispozițiile legale incidente în perioada verificată și având în vedere situația de fapt prezentată, urmează ca în temeiul prevederilor art.216 alin.3 și alin.31 din Ordonanța Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările și completările ulterioare, coroborate cu prevederile pct. 11.6 din OPANAF nr.2137/2011 pentru aplicarea titlului IX din Ordonanța Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedură fiscală, să se desființeze parțial Decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală nr.55/12.05.2011 emisă de Direcția generală a finanțelor publice O. - Activitatea de inspecție fiscală pentru taxa pe valoarea adăugată deductibilă în sumă de 42.359 lei, iar organele de inspecție fiscală, printr-o altă echipă să procedeze la o nouă verificare a taxei pe valoarea adăugată deductibilă pe aceeași perioadă, ținând cont de prevederile legale aplicabile în speță, precum și de cele precizate prin prezenta decizie.
La data de 10.02.2012 reclamanta . a formulat contestație împotriva Deciziei nr. 4/06.01.2012 privind soluționarea contestației formulate de reclamantă, a Raportului de inspecție fiscală înregistrat sub nr. 2782/09.05.2011 la DGFPS O. și a Deciziei de impunere nr. 55/12.05.2011 întocmit de pârâta D. O., solicitând anularea debitului in sumă de 2.706.568 lei, contestație ce a fost înregistrată pe rolul Curții de Apel C.-Secția C. Administrativ și care face obiectul prezentei cauze.
În motivarea contestației, s-au arătat următoarele:
Prin decizia nr. 4/06.01.2012 privind soluționarea contestației formulata de SCZAHĂR C. SA, DIRECȚIA GENERALA DE SOLUȚIONARE A CONTESTAȚIILOR din cadrul Ministerului Finanțelor Publice - Agenția Naționala de Administrare Fiscala a hotărât:
1.Respingerea ca nemotivata a contestației formulata de . împotriva Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plata stabilite de inspecția fiscala nr. 55/12.05.2011 pentru suma de 315.366 lei reprezentând taxa pe valoare adăugata suplimentara.
2.Respingerea ca neîntemeiata si nesusținuta cu documente a contestației formulata de . împotriva Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plata stabilite de inspecția fiscala nr. 55/12.05.2011 pentru suma de 1.198.995 lei reprezentând taxa pe valoare adăugata suplimentara.
3.Desființarea parțiala de Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plata stabilite de inspecția fiscala nr. 55/12.05.2011 emisa de Direcția Generala a Finanțelor Publice O. - Activitatea de inspecție fiscala pentru TVA in suma de 1.191.207 lei urmând ca organele de inspecție fiscala, printr-o alta echipa sa procedeze la o noua verificare a aceleiași perioade, ținând cont de prevederile legale aplicabile in speța, precum si de cele precizate prin prezenta decizie.
Potrivit prevederilor Ordinului Președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscala nr. 2730/2010, începând cu data de 01.01.2011, . a fost trecuta din categoria „Contribuabili mici si mijlocii" in categoria „M. contribuabili".
D. urmare, începând cu aceasta data societatea va fi administrata din punct de vedere fiscal de către Direcția Generala de Administrare a Marilor Contribuabili, astfel ca toate drepturile si obligațiile ce rezulta in favoarea Bugetului General Consolidat aparțin acesteia.
F. de cele arătate mai sus, solicita introducerea in cauza, in calitate de copârâtă, a Direcției Generale de Administrare a Marilor Contribuabili, pentru ca sentința ce se va pronunța sa-i fie opozabila.
Procedura prealabila stabilita de dispozițiile art.7 alin. 1 din Legea 554/2004 privind Contenciosul administrativ, a fost îndeplinita concomitent fata de cele doua copârâte.
Desi prin adresele nr.1010, 1011 din 19.10.2011 si adresa nr. 1096 din 01.11.2011, reclamanta a solicitat organului fiscal sa-i transmită Decizia de soluționare a contestației, conform art. 210 Codul de Procedura Fiscala sau daca aceasta a fost transmisa sa faca dovada transmiterii ei, nici pana in prezent societatea nu a primit soluția organului jurisdicțional-administrativ, astfel ca potrivit art. 8 din Legea 554/2004, „pentru nesoluționarea in termen sau pentru refuzul nejustificat de soluționare a unei cereri” si având in vedere prevederile art. 11 din Leg. 554/2004 reclamanta se poate adresa instanței de contencios-administrativ respectiv Curții de Apel C..
Procedura prealabila a fost îndeplinita cu adresa nr. 658/17.06.2011, transmisa cu recomandata nr. 601-602/17.06.2011.
În fapt, cu adresa nr. 5589/03.03.2010, reclamanta a solicitat DGFPS O., rambursarea soldului sumei negative a TVA-ului, estimata de societate la suma de 15.435.303 lei.
Verificarea s-a concretizat prin Raportul de inspecție fiscală nr. 2782/09.05.2011 prin Decizia de impunere nr. 55/12.05.2011.
Prin actele administrativ fiscale individuale sus menționate, s-a dispus restituirea sumei de 12.728.735 lei, reprezentând TVA de returnat și s-a reținut suma de 2.706.568 lei.
Din suma de 2.706.568 lei se scade suma de 316.367 lei reprezentând diferență TVA din raportul de inspecție fiscală anterior rămânând considerată ca fiind necuvenită suma de 2.390.201 lei.
Perioada verificată este 20.10.2009 (conform RIF nr. 5959/20.10.2009) – 03.03.2010 (conform RIF nr. 2782/09.05.2011).
CU PRIVIRE LA ANULAREA SUMEI DE 2.390.201 LEI.
Suma de mai sus se compune din: necolectare de TVA în sumă de 2.347.843 lei și TVA dedusă în plus de suma de 42.358 lei.
În privința TVA-ului necolectat în sumă de 2.347.843 lei aceasta se împarte în două categorii:
– 1.198.995 lei, reprezentând TVA rezultat din livrări intracomunitare pentru care în mod abuziv și contrar legislației în vigoare organul de control a reținut ca fiind necuvenită această sumă, conform anexei 16, pe motivul că partenerii bulgari din totalul achizițiilor efectuate nu au declarat mărfuri în valoare de 6.310.514 lei x 19% = 1.198.997 lei, fapt ce contrazice însuși Raportul de inspecție fiscală care se referă de fapt la livrările intracomunitare de bunuri ale societății și nicidecum la achizițiile intracomunitare ale partenerilor bulgari.
-1.148.848 lei, reprezentând TVA aferent livrărilor interne cu taxare inversă.
Referitor la livrările intracomunitare menționează că acestea au fost făcute având în vedere prevederile Legii nr. 571/2003, art. 143 al. 2 „Sunt de asemenea scutite”: lit. a „livrările intracomunitare de bunuri către o persoană care îi comunică furnizorului un cod valabil de înregistrare în scopuri de TVA, atribuit de autoritățile fiscale din alt stat membru”.
Ordinul Ministrului Finanțelor 2421/2007 art. 10. alin. (1) „scutirile de taxa pentru livrările intracomunitare de bunuri prevăzute la art. 143, alin. (2), lit. a) Cod fiscal, se justifica pe baza următoarelor documente: a) factura, b) documentul care atesta ca bunurile au fost transportate din România in alt stat membru.
Referitor la documentul care arata ca bunurile au fost transportate din România in alt stat membru singurul act normativ in vigoare si la aceasta data este Decretul nr. 451/20.11.1972 privind convenția referitoare la contractul de transport internațional de mărfuri pe șosele (CMR): care la CAP. I. prevede art. 1 „ Prezenta convenție se aplica oricărui contract de transport de mărfuri pe șosele."
Art. 4 Proba contractului de transport se face prin Scrisoare de trăsura. Absenta, neregularitatea sau pierderea Scrisorii de trăsura nu afectează nici existenta, nici valabilitatea contractului de transport, care rămâne supus dispozițiilor prezentei convenții.
Art. 5 Scrisoarea de trăsura este întocmita in trei exemplare originale, semnate de expeditor si transportator. Primul exemplar se remite expeditorului, al doilea însoțește marfa, iar al treilea se retine de transportator. Deși prin lege nu se prevede in mod expres semnarea si stampilarea Scrisorii de Transport la casuta nr. 24 de către destinatar, reclamanta a solicitat totuși clientului extern sa-i trimită un exemplar semnat si stampilat.
Mai mult decât atat condiția de livrare a fost franco depozit expeditor, deci transportul intra in sarcina cumpărătorului.
Referitor la livrările cu taxare inversa către societățile in insolvența menționează ca acestea au fost făcute având in vedere Leg. 571/2003 art. 160 in vigoare la 31.12.2009:
Art. 160 alin. (1) „Furnizorii au obligația sa aplice masurile de simplificare prevăzute de prezentul articol. Condiția obligatorie este ca atât furnizorul, cit si beneficiarul sa fie înregistrați in scopuri de TVA". La alin. (2) se arată „Bunurile pentru livrarea cărora se aplica masurile de simplificare sunt: deseurile, bunurile livrate ori prestate de sau către persoane pentru care s-a deschis procedura de insolventa, cu excepția bunurilor livrate in cadrul comerțului cu amănuntul
Suma de 1.148.848 lei, se refera la un număr de 3 societăți comerciale aflate in procedura insolvenței, la care s-a refuzat deducerea TVA-ului pe considerentul ca nu au fost respectate dispozițiile Legii 571/2003. Astfel, în cazul ., suma de 73 872 lei, este refuzata a fi dedusa pe considerentul ca la data livrării, contractul de locațiune expirase la data de 01.09.2009.
Acest argument urmează a fi înlăturat din doua considerente: nu exista la momentul livrării in Codul Fiscal condiția existentei unui sediu; faptul ca Contractul de locațiune pentru sediul social al societății . a expirat la data de 01.09.2009, nu înseamnă ca respectiva societate nu are sediul social, întrucât organul de inspecție fiscala nu face dovada inexistentei unei tacite relocațiuni.
In aceasta situație urmează sa se înlăture refuzul sumei de 73.872 lei.
De asemenea si in situația . SRL PITEȘTI, care are in vedere suma de 266.852 lei, reprezentând TVA refuzat la deducere, organul fiscal constata ca sunt îndeplinite cumulativ cele doua condiții stabilite de Codul Fiscal si anume: societatea sa fie in insolventa și să nu efectueze comerț cu amănuntul.
Organul de inspecție fiscala constata îndeplinirea condițiilor, insa refuza deducerea TVA-ului pe considerentul ca societatea nu poate dovedi ca livrarea a avut caracter de livrare cu ridicata, fapt ce nu este prevăzut de legislația in vigoare.
În aceasta situație urmează a se înlătura refuzul deducerii sumei de 266.852 lei.
In legătura cu . SRL, la care TVA-ul refuzat la deducere este in suma de 808.124 lei, organul de control justifica acest refuz susținând ca reclamanta nu poate face dovada ca . SRL, poate face comerț cu ridicata, condiție inventata pentru următoarele considerente: dispozițiile art. 160 alin.2 lit. „b" din legea 571/2003 prevăd ca masurile de simplificare se aplica societăților comerciale aflate in insolventa cu excepția societăților care au ca obiect de activitate COMERȚ cu amănuntul; pentru a demonstra ca societatea are voie sa facă comerț cu ridicata este nevoie sa se dovedească doar faptul ca in actul constitutiv al societății nu exista activitatea de vânzare cu amănuntul a zahărului si pe cale de consecința orice fel de comerț este admis, deci cel cu ridicata.
Ca si in cazurile precedente solicita obligarea organului fiscal la deducerea sumei de 808.124 lei.
In privința sumei de 42.358 lei reprezentând TVA ce urma a fi dedus, acesta se refera la un număr de 3 societăți la care se refuza deducerea TVA-ului.
Societatea a plătit TVA-ul cu ocazia achiziționării mărfurilor si serviciilor si din acest punct de vedere si-a îndeplinit obligația fiscala. Faptul ca AFP Sectorul 3 București nu a răspuns la solicitările organului de inspecție fiscala privitor la . SRL sau ca . SRL nu a fost găsit la sediul social iar . pe lânga faptul ca nu a fost găsita la sediul este si inactiva, nu sunt fapte care sa fie imputabile societății reclamante, astfel ca refuzul de deducere a TVA-ului este nelegal si netemeinic, motiv pentru care solicită obligarea uneia din cele doua copârâte sa procedeze la deducerea sumei de 42.359 lei. mai mult decât atâta in timpul tranzacției au fost societățile verificate si plățile au fost interbancar.
CU PRIVIRE LA OBLIGAREA UNEIA DINTRE COPARATE LA PLATA SUMEI DE 222.766,64 lei,reprezentând dobânzi penalizatoare, se arată următoarele:
Întrucât suma de 2.390.201 lei reținuta in mod abuziv de organul fiscal face parte din suma care trebuia rambursata, conform art. 124 alin. (1) si art. 120 alin.(1) din Codul de Procedura Fiscala, solicita plata de dobânzi penalizatoare calculata de la data de 12.05.2011 si pana la data de 31.12.2011. Calculul dobânzilor penalizatoare este următorul: 2.390.201 x 0.04% = 956,08 lei pe zi; 233 de zile x 956,08 = 222.766,64 lei
CU PRIVIRE LA ANULAREA PARȚIALA A DECIZIEI NR. 4 DIN 06.01.2012, ANULARE PARȚIALA RAPORT INSPECȚIE NR.2782 DIN DATA DE 09.05.2011 SI A DECIZIEI DE IMPUNERE_ DATA DE 12.05.2011
Având in vedere cele expuse mai sus, in opinia reclamantei, suma de 2.390.201 lei nu este datorata, motiv pentru care solicita anularea parțiala a actelor mai sus menționate si restituirea sumei de 2.390.201 si a dobânzilor penalizatoare in valoare de 222.766,64 lei, in baza art. 8, alin. 1 din Legea 554/2004.
Menționează ca înscrisurile la care a făcut referire se găsesc si in posesia copârâtelor.
In conformitate cu art. 242, alin. 2 Cod Procedura Civila, a solicitat judecata si in lipsa.
La dosarul cauzei s-au depus următoarele înscrisuri: Decizia nr. 4/06.01.2012, R.I.F.nr. 2782/09.05.2011, Decizia Impunere nr. 55/12.05.2011, Adresa nr. 658/17.06.2011 cu care s-a îndeplinit procedura prealabila, Recipisa nr. 601-602 /17.06.2011, cu care s-a transmis adresa, Adresa nr. 1010 din data de 19.10.2011, Adresa nr. 1011 din data de 19.10.2011, Adresa nr. 1096 din data de 01.11.2011.
D. O. și ANAF au depus la dosar întâmpinare, prin care au solicitat respingerea contestației.
La termenul din data de 14.05.2012, reclamanta a precizat cadrul procesual, în sensul că înțelege să se judece cu D. O., Direcția G. de Administrare a Marilor Contribuabili din cadrul ANAF și Direcția G. de Soluționare a Contestațiilor din cadrul ANAF.
La cererea instanței, s-au depus la dosar și actele care au stat la baza actelor contestate în prezenta cauză.
La termenul din data de 28.09.2012, reclamanta, prin apărător, a arătat că înțelege să conteste toate sumele reținute în decizia de impunere, chiar dacă pentru unele dintre ele s-a admis contestația cu ocazia procedurii prealabile.
La data de 18.01.2013, instanța a constatat că este competentă în soluționarea litigiului de față, în raport de disp. art. 8 și 10 alin. 1 teza finală din Legea 554/2004, având în vedere obiectul cauzei deduse judecății (contestare taxe și impozite fiscale în cuantum mai mare de 500.000 lei), precum și sediul reclamantei.
În cauză s-a dispus și efectuarea unei expertize, raportul de expertiză fiind depus la dosar la data de 31.01.2013.
La termenul din data de 15.02.2013, instanța a respins cererea formulată de consilierul juridic I. P. pentru pârâții D. O., DIRECȚIA G. DE ADMINISTRARE A MARILOR CONTRIBUABILI- DIN C. ANAF privind acordarea unui nou termen de judecată pentru observarea raportului de expertiză, dispunând lăsarea dosarului la a doua strigare pentru a da posibilitatea reprezentantului pârâților să-l observe, iar la a doua strigare a cauzei av. I. I. pentru reclamanta . și consilierul juridic I. P. pentru pârâții D. O., DIRECȚIA G. DE ADMINISTRARE A MARILOR CONTRIBUABILI- DIN C. ANAF au arătat că nu au obiecțiuni de formulat la raportul de expertiză.
Analizând actele și lucrările dosarului, instanța reține următoarele:
Cu privire la sumele de 1.148.848 lei, ce reprezintă TVA colectată aferentă livrărilor de zahăr efectuate de reclamantă către firme aflate în procedura insolvenței și de 42.359 lei, aferentă achizițiilor de la operatori economici inactivi sau de la operatori economici care nu au declarat livrările și care nu au răspuns la toate solicitările de control încrucișat, instanța constată că nu poate fi primită contestația reclamantei.
Aceasta, deoarece, prin Decizia de soluționare a contestației nr. 4/06.01.2012 s-a desființat decizia de impunere cu privire la aceste sume, urmând ca organele de inspecție fiscală, printr-o altă echipă, să procedeze la o nouă verificare a taxei pe valoarea adăugată deductibilă pe aceeași perioadă, ținând cont de prevederile legale aplicabile în speță, precum și de cele precizate prin decizia de soluționare.
Deși dreptul comun, constituit în această materie de Legea nr. 554/2004, prin dispozițiile art. 18, reglementează în dreptul nostru contenciosul administrativ de plină jurisdicție, normele de procedură fiscală, derogă în această situație de la dreptul comun.
Astfel, în raport de prevederile normative cu caracter special din Codul de procedură fiscală, în ceea ce privește calea administrativă de atac a unui act administrativ fiscal și competențele legale în materie, rezultă că în situația unei contestații nesoluționate pe fond de autoritatea administrativ fiscală, instanța de contencios administrativ nu are competența de a analiza direct pe fond actul administrativ fiscal contestat în procedura administrativă, ci doar după soluționarea pe fond a contestației împotriva acestui act.
Acest aspect rezultă cu claritate din dispozițiile art. 218 alin. 2 cod procedură fiscală, care arată că obiectul acțiunii în contencios administrativ în situația actelor administrative fiscale îl constituie decizia emisă în soluționarea contestației, iar nu în mod direct actul administrativ fiscal contestat.
Cu alte cuvinte, se poate afirma că în materia actului administrativ fiscal controlul judecătoresc al acestuia nu se poate face omisso medio, ci numai după ce autoritatea administrativă fiscală competentă în soluționarea contestației contribuabilului a analizat pe fond contestația formulată în procedura administrativă.
Or, în cauza de față, în temeiul prevederilor art.216 alin.3 și alin.31 din Ordonanța Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările și completările ulterioare, coroborate cu prevederile pct. 11.6 din OPANAF nr.2137/2011 pentru aplicarea titlului IX din Ordonanța Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedură fiscală, s-a desființat parțial Decizia de impunere nr.55/12.05.2011 cu privire la aceste 2 sume, urmând ca organele de inspecție fiscală, printr-o altă echipă să procedeze la o nouă verificare a taxei pe valoarea adăugată deductibilă pe aceeași perioadă, nestabilind astfel sumele certe care trebuie plătite către buget de către reclamantă.
Mai mult, în urma reverificării, s-a emis Decizia de impunere 542/31.08.2012 (fila 5 volum II), prin care s-a stabilit în sarcina reclamantei o sumă de plată mai mică, respectiv de 1.597 lei și numai pentru o tranzacție efectuată cu societatea RMG Prod SRL, decizie care poate fi atacată separat conform art. 205 și urm. din Codul de procedură fiscală.
Referitor la suma de 316.366 lei, ce provine din preluarea eronată a soldului sumei negative de TVA din perioada precedentă, instanța constată că această sumă este recunoscută de reclamantă ca fiind datorată, așa cum se arată în raportul de expertiză, dar și odată cu acordarea cuvântului pe fond, fiind și corectată de către reclamantă prin nota contabilă nr. 3/31.05.2011 (fila 50 volumul II).
Cu privire la suma de 1.198.995 lei, ce reprezintă TVA colectată pentru livrările intracomunitare efectuate la un număr de 11 firme din Bulgaria, instanța constată următoarele:
Organul fiscal a reținut că reclamanta S.C. Z. C. S.A. a declarat livrări de zahăr în perioada 01.07._10 la un număr de 11 firme din Bulgaria în sumă totală de 14.833.234 lei din care numai suma de 8.522.720 lei a fost declarată de operatorii bulgari ca achiziții intracomunitare, diferența de 6.310.514 lei nefiind recunoscută de către aceștia și fiind suspectat faptul că respectivele cantități de zahăr ar fi fost comercializate pe piața internă din România.
Organele de inspecție fiscală au constatat că pentru situațiile în care operatorii bulgari nu au declarat achiziții intracomunitare de la S.C. Z. C. S.A (cazul a șase firme) sau au declarat sume mai mici decât cele declarate de contestatoare (cazul a patru firme) nu au avut loc livrări intracomunitare și în baza prevederilor art.128, art.134 și art.143 alin.2 lit.a din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare au stabilit în sarcina contestatoarei TVA în sumă de 1.198.995 lei.
Potrivit art.143 alin.(2) lit. a din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal (în vigoare la data efectuării tranzacțiilor): „Sunt, scutite de taxă următoarele: livrările intracomunitare de bunuri către o persoană care îi comunică furnizorului un cod valabil de înregistrare în scopuri de TVA, atribuit de autoritățile fiscale din alt stat membru, cu excepția: livrărilor intracomunitare efectuate de o întreprindere mică, altele decât livrările intracomunitare de mijloace de transport noi și livrărilor intracomunitare care au fost supuse regimului special pentru bunurile second-hand, opere de artă, obiecte de colecție și antichități, conform prevederilor art. 1522, iar potrivit alin (3) al aceluiași articol, „Prin ordin al ministrului finanțelor publice se stabilesc, acolo unde este cazul, documentele necesare pentru a justifica scutirea de taxă pentru operațiunile prevăzute la alin. (1) și (2) și, după caz, procedura și condițiile care trebuie îndeplinite pentru aplicarea scutirii de taxă”.
Potrivit art. 10 alin.(1) din Ordinul ministrului finanțelor publice nr.2421/2007 pentru modificarea Instrucțiunilor de aplicare a scutirii de taxă pe valoarea adăugată pentru operațiunile prevăzute la art. 143 alin. (1) lit. a) - i), art. 143 alin. (2) și art. 1441 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, „Scutirea de taxă pentru livrările intracomunitare de bunuri prevăzute la art. 143 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, cu excepțiile de la pct. 1 și 2 ale aceleiași litere a), se justifică pe baza următoarelor documente: a) factura care trebuie să conțină informațiile prevăzute la art. 155 alin. (5) din Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, și în care să fie menționat codul de înregistrare în scopuri de TVA atribuit cumpărătorului în alt stat membru; b) documentul care atestă că bunurile au fost transportate din România în alt stat membru; și, după caz, c) orice alte documente, cum ar fi: contractul/comanda de vânzare/cumpărare, documentele de asigurare”.
Așa cum reiese din actele dosarului, facturile fiscale privind achizițiile în cauză cuprind informațiile prevăzute de art. 155 alin. 5 din Codul fiscal, inclusiv codul de înregistrare în scopuri de TVA atribuit cumpărătorilor bulgari în Bulgaria, tranzacțiile bancare sunt stipulate prin extrase de cont și sunt înregistrate în contabilitatea reclamantei, aspecte de altfel necontestate de organul fiscal.
De asemenea, reclamanta a făcut dovada că bunurile au fost transportate din România în Bulgaria cu scrisori de transport (CMR).
De altfel, organul fiscal nu-i impută reclamantei decât faptul că unele CMR-uri nu aveau ștampila sau că există diferențe de cantitate de marfă între acestea și facturi, neinvocând însă nici un text de lege care ar face ca aceste neregularități să afecteze valabilitatea contractului de transport. Or, potrivit art. 9 din Decretul 451/1972, scrisoarea de trăsură (CMR) face dovada, până la proba contrarie, a condițiilor contractului și a primirii mărfii de către transportator, iar potrivit art. 4 din același decret, proba contractului de transport se face prin scrisoare de trăsură, iar absența, neregularitatea sau pierderea scrisorii de trăsură nu afectează nici existența, nici valabilitatea contractului de transport. De asemenea, printre datele pe care trebuie să le conțină o scrisoare, potrivit art. 6 din același decret, nu se enumără și cea privind ștampila, așa cum i se impută reclamantei.
Pe de altă parte, doar în cazul unei singure tranzacții a fost constatată o diferență de 3 t de zahăr între cele menționate în factură și cele menționate în scrisoarea de trăsură aferentă.
Nici faptul că reclamanta nu a prezentat alte documente, cum ar fi contractele de vânzare-cumpărare, din care să rezulte că zahărul a ieșit din țară, nu poate fi reținut, aceasta nefiind o condiție impusă de legislația fiscală prezentată mai sus. Mai mult, aceasta este o cerință despre care CJCE, în jurisprudența sa constantă (cauza C 80/11 și C 142/11) a arătat că „Articolul 167, articolul 168 litera (a), articolul 178 litera (a) si articolul 273 din Directiva 2006/112 trebuie interpretate in sensul ca se opun unei practici nationale in temeiul careia autoritatea fiscala refuza dreptul de deducere pentru motivul ca persoana impozabila nu dispune, in plus fata de factura mentionata, de alte documente de natura sa demonstreze ca imprejurarile mentionate sunt intrunite, desi conditiile de fond si de forma prevazute de Directiva 2006/112 pentru exercitarea dreptului de deducere sunt indeplinite, iar persoana impozabila nu dispunea de indicii care sa justifice presupunerea existentei unor nereguli sau a unei fraude in sfera emitentului mentionat”.
Faptul că societățile bulgare nu au declarat achizițiile intracomunitare de la S.C. Z. C. S.A sau au declarat sume mai mici decât cele declarate de contestatoare ori nu au fost găsite la sediul social sau au declarat că nu au avut relații comerciale cu reclamanta, nu-i este imputabil reclamantei, persoana impozabilă neavând, potrivit dispozițiilor Directivei 2006/112/CE a Consiliului Europei din 28 noiembrie 2006, astfel cum au fost interpretate de Curtea Europeană de Justiție, obligația de a se asigura că beneficiarul facturii și-a îndeplinit obligațiile privind declararea și plata taxei pe valoare adăugată.
Jurisprudența Curții Europene de Justiție, este constată în acest sens.
Astfel, în Cauzele reunite C-354/355/03 Optigen Ltd, Fulcrum Electronics Ltd si Bond House systems Lta c. Commlssloners of Customs & Excise privind implicarea în lanțul tranzacțional a unei societăți-fantomă (fraudă tip carusel) și utilizarea în deducerea TVA a unui cod de înregistrare fictiv s-au reținut următoarele:
O societate comercială dintr-un stat membru vinde bunuri unei alte societăți dintr-un alt stat membru (societate-fantoma) care utilizează un cod de TVA fictiv. Bunurile sunt revândute ulterior altei societăți, astfel că societatea-fantomă solicită deducerea TVA plătit în amonte și dispare înainte de a plăti TVA aferent vânzării ulterioare. În soluționarea cauzei, Curtea apreciază ca (...) nici dreptul de a deduce TVA plătită în amonte al unei persoane impozabile care desfășoară asemenea operațiuni nu poate fi afectat de faptul că, în lanțul din care tranzacția face parte, o altă tranzacție anterioară sau subsecventă este viciată de fraudă în materie de TVA, fără ca persoana impozabilă să știe sau să aibă vreun mijloc să afle despre aceasta. Dreptul de deducere reglementat de art. 17 și următoarele din Directiva a VI-a este o parte integrală a schemei TVA și nu poate fi limitată în principiu. Dreptul trebuie exercitat imediat pentru întregul cuantum al TVA plătit in amonte.
În Cauza C-255/02 Halifax privind practici abuzive în materie de TVA, tot de tip carusel, Grupul Halifax care presta în general servicii scutite de TVA, a folosit o persoana interpusă din grup (care avea dreptul de deducere) pentru a recupera (deduce) TVA aferent unor operațiuni pentru care un astfel de drept nu exista. Cu toate că astfel de operațiuni au menirea de a obține doar avantaje fiscale fără a avea un substrat economic (din perspectiva TVA), Curtea le-a considerat operațiuni impozabile. Totuși, când se face dovada că astfel de operațiuni fictive sunt în fapt practici abuzive, Directiva a VI-a interzice exercitarea dreptului de deducere a TVA plătit în amonte, cu consecința reevaluării tranzacțiilor în scopul determinării situației reale. per a contrario, în lipsa unor dovezi clare cu privire la practici abuzive, neconforme cu mecanismele TVA, dreptul de deducere nu poate fi contestat, aplicând prevalența economicului asupra juridicului.
De asemenea, în Cauza C-409/04, Teleos și alți c. Commissioners of Custom & Excise privind aplicarea regimului de scutire cu drept de deducere utilizând documente aparent reale. Din nou Curtea a fost solicitată să se pronunțe cu privire la aplicarea regimului de scutire cu drept de deducere, în situația în care vânzătorul aplică regimul fiscal aferent livrărilor intracomunitare in baza unor documente (CMR) fictive, mărfurile nepărăsind teritoriul statului de livrare (livrări EXW).
Curtea s-a pronunțat astfel: chiar în prezenta unor documente fictive, fără a exista o implicare (practică abuzivă) din partea furnizorului, acesta este considerat de bună-credință, pe cale de consecința putând aplica regimul de TVA scutit cu drept de deducere.
O măsura contrară nu este justificată, Curtea apreciind că obligarea persoanei la furnizarea unei probe cu privire la scoaterea efectivă a bunurilor de pe teritoriul național nu garantează ea însăși aplicarea corectă a scutirilor cu drept de deducere.
Cauza C-85/95 Reisdorf - lipsa documentului în original. În această speță, Curtea a constatat că nu este necesar originalul facturii, fiind suficientă și copia acesteia. Art. 18 (1) (a) și art. 22 (3) din Directiva a VI-a permite statelor membre să considere documente justificative nu numai factura în original, ci orice alt document care ține loc de factură și îndeplinește condițiile în cauză.
De asemenea s-a statuat că „ În cazul în care beneficiarul unei livrări de bunuri este o persoana impozabilă care nu a știut și nu putea să cunoască faptul ca operațiunea respectivă a fost legată de o fraudă comisă de vânzător, art. 17 din Directiva a 6-a trebuie interpretat în sensul că se opune unei prevederi interne prin care cumpărătorul pierde dreptul de deducere a TVA achitat. Nu are importanta faptul că nulitatea contractului se datorează evaziunii frauduloase a TVA sau altor fraude (Decizia CEJ 439/2004 - Axei Kittel v. Etat Belge).”
Totodată s-a mai statuat că „nerespectarea de către o persoană impozabilă a formalităților impuse de un stat membru (...) nu poate să o priveze de dreptul său de deducere, din moment ce, în temeiul principiului neutralității fiscale, deducerea TVA aferentă intrărilor trebuie să fie acordată dacă cerințele de fond sunt îndeplinite, chiar dacă anumite cerințe de formă au fost omise de către persoanele impozabile (Decizia CEJ nr.95/2007 - Ecotrade SpA v. Agenzia delle Entrate).
În același sens s-a statuat că „ Este de competența instanței de trimitere să aplice criteriul (testul) legăturii directe și imediate, în funcție de fiecare caz în parte. (...) O persoană poate deduce în întregime TVA (...) în cazul în care acea persoană poate demonstra cu probe obiective că acele cheltuieli privind achiziția de servicii reprezintă diverse costuri componente ale operațiunilor de ieșire ( Decizia CEJ nr. 98/1998 - Cornmissioners of Customs and Excise v. Midland Bank).
Într-o decizie mai recentă din 21 iunie 2012, pronunțată în cauzele conexate Mahagében kft c. Nemzeti Adó- és Vámhivatal Dél dunántúli Regionális Adó Főigazgatósága (cauza C-80/11) și P. Dávid c. Nemzeti Adó- és Vámhivatal Észak alföldi Regionális Adó Főigazgatósága (cauza C-142/11), CJCE a statuat că „art. 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a, art. 220 pct. 1 și art. 226 din Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoare adăugată trebuie interpretate în sensul că se opun unei practici naționale în temeiul căreia autoritatea fiscală refuză unei persoane impozabile dreptul de a deduce din valoarea taxei pe valoare adăugată pe care o datorează valoarea taxei datorate sau achitate pentru serviciile care i-au fost furnizate pentru motivul că emitentul facturii aferente acestor servicii sau unul dintre prestatorii săi a săvârșit nereguli, fără ca această autoritate să dovedească, având în vedere elemente obiective, că persoana impozabilă respectivă știa sau ar fi trebuit să știe că operațiunea invocată pentru a justifica dreptul de deducere era implicată într-o fraudă săvârșită de emitentul menționat sau de un alt operator care intervine în amonte în lanțul de prestații”.
Nici aspectele că unele firme de transport românești nu funcționează la sediul social declarat sau că nu au fost identificate documente care să ateste vreo relație comercială între ele, contestatoare și societățile bulgare ori că s-au sustras de la efectuarea controlului sau au efectuat transporturi de zahăr pentru un operator bulgar, dar nu în Bulgaria, ci pe ruta C.-C., nu-i pot fi imputate reclamantei, în condițiile în care aceasta a arătat că transportul era în sarcina cumpărătorului și astfel nu se impuneau verificări suplimentare din partea reclamantei.
Acest aspect se deduce cu claritate din actele dosarului, de unde rezultă că, cele mai multe transporturi au fost efectuate cu mijloace de transport înregistrate în Bulgaria, iar organele de control i-au impus reclamantei să facă dovada cu acte că transportul era în sarcina cumpărătorului doar în situația în care transportator era o societate românească, nu și când acesta era o societate bulgară, ceea ce conduce la ideea că o astfel de situație nu este necesar a fi dovedită pentru soluționarea cererii de rambursare TVA.
Ca urmare a tuturor celor arătate mai sus, instanța va admite în parte contestația reclamantei și va anula Decizia nr. 4/06.01.2012 emisă de ANAF – Direcția G. de Soluționare a Contestațiilor, Decizia de Impunere nr. 55/12.05.2011 emisă de D. O. – Activitatea de Inspecție Fiscală și Raportul de Inspecție Fiscală nr. 2782/09.05.2011 întocmit de D. O. numai în ceea ce privește suma de 1.198.995 lei, ce reprezintă TVA aferent livrărilor intracomunitare de zahăr, urmând a fi menținute celelalte dispoziții ale actelor contestate.
Întrucât părțile au arătat că nu solicită cheltuieli de judecată, instanța va lua act de această împrejurare.
PENTRU ACESTE MOTIVE,
ÎN NUMELE LEGII
HOTĂRĂȘTE
Admite în parte contestația formulată de reclamanta ., cu sediul în localitatea C., ., județul O., în contradictoriu cu pârâții DIRECȚIA G. A FINANȚELOR PUBLICE O., cu sediul în mun. Slatina, ., jud. O., DIRECȚIA G. DE ADMINISTRARE A MARILOR CONTRIBUABILI- DIN C. ANAF, cu sediul în mun. București, sector 5, .. 88 și DIRECȚIA G. DE SOLUȚIONARE A CONTESTAȚIILOR DIN C. ANAF, cu sediul în mun. București, ., sector 5.
Anulează Decizia nr. 4/06.01.2012 emisă de ANAF – Direcția G. de Soluționare a Contestațiilor, Decizia de Impunere nr. 55/12.05.2011 emisă de D. O. – Activitatea de Inspecție Fiscală și Raportul de Inspecție Fiscală nr. 2782/09.05.2011 întocmit de D. O., în ceea ce privește suma de 1.198.995 lei, ce reprezintă TVA aferent livrărilor intracomunitare de zahăr.
Menține celelalte dispoziții ale actelor contestate.
Ia act că nu se solicită cheltuieli de judecată.
Cu recurs în termen de 15 zile de la comunicare.
Pronunțată în ședința publică de la 01 Martie 2013.
Președinte, Ș. B. | ||
Grefier, M. B. |
red. jud. Șt. B.
6 ex./01.04.2013
| ← Pretentii. Decizia nr. 2089/2013. Curtea de Apel CRAIOVA | Pretentii. Sentința nr. 48/2013. Curtea de Apel CRAIOVA → |
|---|
