Anulare act administrativ. Sentința nr. 81/2014. Curtea de Apel GALAŢI
| Comentarii |
|
Sentința nr. 81/2014 pronunțată de Curtea de Apel GALAŢI la data de 26-03-2014 în dosarul nr. 726/44/2011
Dosar nr._
ROMÂNIA
CURTEA DE APEL G.
SECȚIA C. ADMINISTRATIV ȘI FISCAL
SENTINȚA Nr. 81/2014
Ședința publică de la 26 Martie 2014
Completul compus din:
PREȘEDINTE V. S.
Grefier F. B.
Pentru astăzi fiind amânată pronunțarea asupra acțiunii formulată de reclamantul Șantierul N. Damen G., cu sediul în .. 131, jud. G., în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală București, cu sediul în .. 88, sector 5 și A. Națională a Vămilor G., cu sediul în ., jud. G., având ca obiect anulare act administrativ.
Dezbaterile au avut loc în ședința publică din 13 februarie 2014, consemnate fiind în încheierea de dezbateri din aceeași dată, care face parte integrantă din prezenta, când instanța a amânat pronunțarea la 26.02.2014, 26.02.2014, 6.03.2014, 13.03.2014, apoi la 26.03.2014.
CURTEA
Asupra acțiunii în contencios administrativ față;
Examinând actele și lucrările dosarului, constată următoarele:
Prin cererea înregistrată la această instanță sub nr. ._, reclamanta Societatea Comercială Șantierul N. Damen G., în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală București și A. Națională a Vămilor G., a solicitat:anularea Deciziei de restituire a accizelor nr.18.065/12.01.20ll, (denumita in continuare Decizia) emisa de Agenția Națională de Administrare Fiscala, Direcția Generala de Administrare a Marilor Contribuabili București in urma încheierii de către A. Naționala a Vamilor-Directia Regionala pentru Accize si Operațiuni Vamale G. a Procesului - Verbal nr._/SAFV/29.11.2010 (denumit in continuare Proces-verbal de control) prin care s-a respins la restituire acciza in suma de 1.541.532 lei respingere motivata, in fapt, pe faptul ca perioada cuprinsa in cererea de restituire accize a facut obiectul altor cereri de restituire care au fost solutionate prin verificare si, in drept, de nerespectarea prevederilor pct.3, Capitolul I Secțiunea 1 din Ordinul nr.420/2007; art.96 alin.2 din OG nr.92/2003, decizie de restituire pe care o depune alaturat prezentei, in fotocopie, impreuna cu adresa de înaintare nr._/19.01.2011 ce i-a fost comunicata la data de 4.02.2011 si cu plicul care atestă data comunicării Deciziei către societate.
În motivarea cererii sale reclamanta susține următoarele:
Împotriva Deciziei de restituire a formulat Contestatia nr.5010-3880/18.02.2011 înaintata cu adresa nr.5010-3909/24.02.2011 la data de 24.02.2011 (depuse in anexa impreună cu confirmarea AR), contestatie la care Direcția Generala de Soluționare a Contestatiilor din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscala nu i-a răspuns in conformitate cu dispozițiile art.209 alin.l lit.c si ale art.70 din OG nr.92/2003 (forma in vigoare la 1.01.2011), in termen de 45 de zile de la data receptionarii contestatiei, 28.02.2011, deci pana la data de 14.04.2011.
In conformitate cu dispozițiile art.l alin.l din Legea nr.554/2004 (in forma valabilă incepand cu 12 martie 2009):
(1) Orice persoană care se consideră vătămată într-un drept al său ori într-un interes legitim, de către o autoritate publică, printr-un act administrativ sau prin nesolutionarea în termenul legal a unei cereri, se poate adresa instanței de contencios administrativ competente, pentru anularea actului, recunoașterea dreptului pretins sau a interesului legitim și repararea pagubei ce i-a fost cauzată. Interesul legitim poate fi atât privat, cât și public.
Potrivit art.2 alin.l lit.h din Legea nr.554/2004 h) „nesoluționare în termenul legal a unei cereri - faptul de a nu răspunde solicitantului in termen de 30 de zile de la înregistrarea cererii; dacă prin lege nu se prevede alt termen”;
Cum Ordonanța nr.92/2003 nu prevede un alt termen pentru emiterea deciziilor in soluționarea contestatiilor potrivit art.205-218, rezulta ca ANAF, prin Direcția Generala de Soluționare a Contestatiilor, ar fi trebuit sa răspundă la contestatia formulata de societatea petenta in termenul de 45 de zile prevăzut de art.70 din Ordonanța pentru soluționarea cererii formulate potrivit acesteia.
Prin urmare, se aplica dispozițiile alin.l al art.8 din Legea contenciosului administrativ: 1.Persoana vătămată într-un drept recunoscut de lege sau într-un interes legitim printr-un act administrativ unilateral, nemulțumită de răspunsul primit la plângerea prealabilă sau care nu a primit niciun răspuns în termenul prevăzut la art. 2 alin. (1) lit. h poate sesiza instanța de contencios administrativ competentă, pentru a solicita anularea în tot sau în parte a actului, repararea pagubei cauzate și, eventual, reparații pentru daune morale. De asemenea, se poate adresa instanței de contencios administrativ și cel care se consideră vătămat într-un drept sau interes legitim al său prin nesolutionarea în termen sau prin refuzul nejustificat de soluționare a unei cereri, precum și prin refuzul de efectuare unei anumite operațiuni administrative necesare pentru exercitarea sau protejarea dreptul, sau interesului legitim,termenul de 6 luni, prevăzut de art. 11 alin.l lit.c din aceeași lege fiind, conform alin.5 al aceluiași articol un termen de prescripție in cadrul caruia poate fi exercitat dreptul la acțiune a petentei:
Cererile prin care se solicită anularea unui act administrativ individual, a unui contract administrativ, recunoașterea dreptului pretins și repararea pagubei cauzate se pot introduce în termen de 6 luni de la:
c) data expirării termenului de soluționare a plângerii prealabile, respectiv data expirării termenului legal de soluționare a cererii.
In fapt, in calitate de contribuabil - societate comerciala care desfasoara activitati de constructii navale, . G. SA beneficiaza de scutire indirecta de la plata accizelor corespunzătoare motorinei utilizate pe perioada construcției navelor si pana la livrare pentru motoarele si diesel generatoarele care produc energia electrica necesara funcționarii sistemelor electrice de pe nave in mod independent de rețeaua de distributie a energiei electrice in șantier, precum si pentru navele proprii, nave ce sunt utilizate in procesul de producție, (si nu pentru prestarea de servicii de navigație pe apele interioare pentru terti, deci motorina pentru care s-a solicitat acciza este pentru nevoile producției) conform dispozițiilor art.201 alin.(l) lit.f) din Legea nr.571/2003 (forma in vigoare de la data de 3.04.2007 si pana la 31.12.2009):
ART. 201
1 Sunt scutite de la plata accizelor:
f) combustibilii pentru motor utilizați în domeniul producției, dezvoltării, testării și mentenanței aeronavelor și vapoarelor si ale pct.23.4. din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal cuprinse in HG nr.44/2004 (forma in vigoare incepând cu data de 1.01.2010).
23.4. (1) în situațiile prevăzute la art. 201 alin. (1) lit. f) și g) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, scutirea se acordă indirect, cu condiția ca aprovizionarea să se efectueze de la un antrepozit fiscal.
2. Înainte de fiecare achiziție de combustibil pentru motor în regim de scutire, utilizatorul va face o cerere la autoritatea fiscală teritorială în raza căreia își desfășoară activitatea. Cererea va fi însoțită de un memoriu în care va fi descrisă operațiunea pentru care este necesar consumul de combustibil pentru motor și se vor menționa: perioada de desfășurare a operațiunii, numărul orelor de funcționare ale motoarelor și ale instalațiilor de dragare și consumul normat de combustibil pentru motor.
(3)Trimestrial, operatorii economici pot solicita compensarea/restituirea, accizelor potrivit prevederilor Codului de procedură fiscală.
(4)Pentru restituirea accizelor, utilizatorii vor depune la autoritatea fiscală teritoriale cererea de restituire de accize, însoțită de;
a)copia facturii de achiziție a combustibilului pentru motor, în care acciza să fi evidențiată distinct;
b)dovada plății accizelor către furnizor, constând în documentul de plată confirmat de banca la care utilizatorul are contul deschis;
c)dovada cantității utilizate în scopul pentru care se acordă scutirea, constând în copia documentului care atestă realizarea operațiunilor de dragare - certificată de autoritate competentă în acest sens.
(5)Modelul cererii de scutire de accize va fi aprobat prin ordin al ministrului finanțelor publice.
(6) În înțelesul prezentelor norme, combustibilii pentru motor utilizați în domeniul producției, dezvoltării, testării și mentenanței aeronavelor și vapoarelor înseamnă inclusiv combustibili pentru motor utilizați în domeniul testării și mentenanței motoarelor ce echipează aeronavele și vapoarele.
În acest context, solicită a se observa ca dispozițiile pct.23.4 alin.4 lit. c din HG nr.44/2004 sunt de stricta interpretare, referindu-se in mod expres la operațiunile de dragare avute in vedere la art.201 lit. g din Legea nr.571/2003 (aspect ce rezulta din sintagma "constand in copia documentului care atesta realizarea operațiunilor de dragare” - certificată de autoritatea competenta in acest sens), referindu-se la aplicarea literei g alin.l al art.201 din Legea 571/2003.
Întrucât societatea nu dispune de depozite pentru stocarea motorinei, aprovizionarea acestui combustibil se face de la antrepozitarul fiscal direct pe navele pentru care se foloseste motorina. In situatiile in care motorina astfel solicitata este mai mare decât cea efectiv folosita la nava in care a fost depozitata, cantitatea ramasa se repartizeaza pe o alta nava aflata in constructie in baza bonurilor de restituire.
Societatea a formulat cereri de achiziție motorina in regim de scutire indirecta insotite de documentația prevăzută de lege pentru motorina utilizata in procesul de producție conform necesarului estimat avand in vedere portofoliul de comenzi de nava.
Dupa achitarea de catre societate a sumei de 1.541.532 lei reprezentând acciza, aceasta s-a adresat ANAF cu cerere pentru restituirea acestei sume. DGAMC București a sesizat A. Naționala a Vămilor in vederea soluționării cu control anticipat a cererii de restituire, ai cărei inspectori vamali au incheiat Procesul-Verbal nr._/SAFV/29.11.2010. Decizia de restituire atacata in prezenta cauza vizeaza Cererea de restituire accize (denumita in continuare Cererea de restituire) pentru suma de 1.541.532 lei înregistrata siit nr._/22.01.2010 pentru perioada 1.11._09 si cantitatea de 1.228.654 kg motorina achizitionata in vederea testării si mentenantei motoarelor cu care sunt echipate navele aflate in constructie si identificate prin număr de comanda: N1121, N1133, N1136, NI 146, N1154, N1156, N1157, N1158, N1159, N1182.
Întrucât in Procesul verbal de control s-a mentionat, la pag.4, ca Cererea de restituire;; fost insotita de:
•"Cererea de restituire - Formularul 321"
•"Anexa nr.1 - cu cantitatile de motorina folosita la testarea navelor")
•"Copii fise de consum motorina ale navelor",
•"Copii dupa facturile de achiziție a motorinei"(astfel cum se precizeaza la pct.23.4 alin.4 lit.a din HG nr.44/2004);
•"Tabel Petrom si DS T.-centralizare ordine de plata prin care au fost efectuate plațile accizelor aferente livrărilor de motorina catre DAMEN in perioada noiembrie 2007- decembrie 2009";
• "Ordinele de plata a facturilor de motorina" (astfel cum se precizeaza la pct.23.4 alin.4 litb din HG nr.44/2004);
•"Fisele de consum";
•"Note Intrare Recepție "
din punctul de vedere al societatii au fost îndeplinite condițiile stabilite la pct.23.4 alin.2 si 4 din HG nr.44/2004 pentru a solicita restitutirea accizei.
Din modul de formulare a textului pct.23.4. din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal cuprinse in HG nr.44/2004 rezulta ca inspectorii vamali trebuie sa verifice cererea de restituire (formularul cuprinde cantitatea de motorina folosita la care se calculeaza acciza, valoarea accizei, perioada in care s-a plătit acciza) si documentele anexate: facturi si ordine de plata.
Cantitatea de motorina folosita la care se calculeaza acciza este dovedita cu copia facturii de achiziție a combustibilului pentru motor, în care acciza este evidentiata distinct; note de intrare recepție care precizeaza cantitatea de motorina si destinatia acesteia (nava identificata prin număr de comanda) si bonurile de consum, in formularul acestora fiind, de asemenea, identificata cantitatea de motorina si nava pe care aceasta se încarcă si consuma. In cazul in care motorina incarcata nu este consumata integral, aceasta se transfera la o alta nava intocmindu-se bonul de restituire pentru cantitatea ramasa si bon de consum pentru nava aflata in constructie la care se transfera motorina.
Întrucât legislația specifica in vigoare nu precizeaza cum trebuie sa procedeze contribuabilul in cazul in care cantitatea de motorina din cererea de achiziție (estimata) este superioara celei efectiv consumate, iar societatea nu poate sa-i dea o alta destinație decât pentru constructia de nave (înțelegând prin alta destinație vanzare către terti, servicii de navigație către terti), pentru cantitatile utilizate prin transfer la alte nave, in mod firesc, pastrandu-se destinatia motorinei, autoritatile fiscale trebuie sa verifice cantitatea de motorină folosita conform circuitului de documente descris mai sus si sa restituie acciza. {
Deci, deoarece folosința/scopul aprovizionării se pastreaza, de combustibil pentru motor, utilizat în domeniul producției, dezvoltării, testării și mentenanței vapoarelor, pe cale de consecința, si regimul de scutire indirecta trebuie sa se păstreze cat privește acciza, cu consecința restituirii către societate a accizei. I
Cat privește valoarea accizei, aceasta se calculeaza corespunzător cantitatii de motorină solicitata prin cerere si consumata pe navele aflate in constructie, verificata (dovedita). Pentru a face dovada plații accizei către furnizor societatea trebuie sa prezinte documentul de plata a facturilor cu care s-a dovedit cantitatea de motorina achizitionata.
1.Un prim motiv de refuz de restituire a accizei solicitate l-a constituit pentru echipa de control perioada cuprinsa in cererea de restituire accize, respectiv, 1.11._09 întrucât nu respecta prevederile pct.3 din Ordinul nr.420/2007 privind aprobarea Procedurii de restituire a accizei plătite de către utilizatorii produselor supuse accizelor armonizate, pentru care se acorda scutire indirecta si ale art.98 din Ordonanța nr.92/2003.
Din punctul de vedere al gradului de ierarhizare a normelor legale, continutul pct.3 din Ordinul nr.420/2007 este nelegal, norma continuta in hotararea guvernamentala este dispozitiva, si nu imperativa, ca in ordinul de ministru, ordin care ar trebui sa fie dat in limitele hotararii guvernamentale in aplicarea careia s-a emis, pentru ca, prin formularea imperativa, este mai restrictiv decât prevederile pct.23.4 alin.3 din HG nr.44/2004 pentru aplicarea art.201 alin.l lit.f din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, al căror continut il reproduce mai jos in forma in vigoare la data de 8.06.2007 si care nu s-a modificat pana la data de 31.12.2009:
Pct.3 din Ordinul nr.420/2007:
3. Cererea de restituire de accize se depune la organul fiscal în a cărui rază teritorială își are domiciliul fiscal utilizatorul sau în a cărui evidență fiscală este înregistrat, după caz, direct h registratură sau la poștă, prin scrisoare recomandată, până la data de 25 inclusiv a fiecărei luni în care se solicită restituirea de accize. Pentru cazurile prevăzute la pct. 7 alin. 1 din prezenta secțiune, cererea de restituire se depune trimestrial, până la data de 25 inclusiv a lunii următoare trimestrului pentru care se solicită restituirea.
Pct.23.4 alin.3 din HG nr.44/2004:
(3) Trimestrial, operatorii economici pot solicita compensarea/restituirea accizelor potrivit prevederilor Codului de procedură fiscală.
Se observa, prin comparare, ca norma continuta in hotararea guvernamentala este dispozitiva, si nu imperativa si, prin urmare, societatea putea sa ceara restituirea accizelor la livrarea navei (nava fiind un produs cu ciclu lung de fabricație) sau, cel mai devreme, trimestrial. Face mențiunea ca anterior anului 2010, ANAF a refuzat restituirea accizei pentru ca societatea nu a solicitat trimestrial restituirea acesteia, desi, evident, Statul R. a fost avantajat de interpretarea data de societate alineatului 3 de la pct.23.4, prin solicitarea accizei dupa livrarea navei.
Societatea a uzat de dreptul de restituire a accizei dupa livrarea navei, si nu trimestrial tocmai pentru a avea o situatie clara privind consumul corespunzător fiecărei nave, consumul evidentiat de bonurile de consum si restituire ce au fost prezentate corespunzător fiecarei comenzi si fiecărei facturi de achiziție. Întrucât inspectorii vamali veniți in control au insistat in susține necesitatea solicitării trimestriale, avand in vedere refuzurile de restituire si pe acest motiv a accizei in perioada 2007-2010, necesitatea promovării acțiunilor in instanța judecătoreasca pentru recuperarea accizei plătită inca din anul 2007 si nerestituita pana prezent, sumele de ordinul milioanelor neintroduse in procesul de producție si aflate in posesia statului inclusiv la data promovării prezentei cereri si, mai ales, avantajul economic al societatii in cazul recuperării mai rapide de la stat a accizei in baza unor solicitări trimestriale de restituire, tinand seama de caracterul dispozitiv al normei cuprinsa la alin.3 de la pct.23.4 din HG nr.44/2004, prin cererea de restituire a accizei ce face obiectul prezentului dosar s-a avut in vedere perioada 1.11._09. Trebuie spus ca societatea a mai avut si are in curs litigii pe rolul instantelor judecătorești, iar in litigiile solutionate instantele judecătorești (chiar ICCJ, in ceea ce privește TVA) au dat castig de cauza societatii inclusiv cu privire la acest aspect, al perioadei pentru care se poate solicita restituirea taxei plătite la stat, in sensul ca poate fi diferita de un trimestru.
Astfel, prin Decizia nr.2859/26.04.2005 pronuntata in dosarul nr.4468/2004 de către înalta Curte de Casație si Justitie - Secția de C. Administrativ si Fiscal, pe care o depune alaturat, la penultimul alineat al filei 5 si, respectiv, la penultimul alineat al filei 6, Onorata Instanta a apreciat ca desi reclamanta nu a solicitat rambursarea la timp, aceasta nu a pierdut dreptul de deducere a taxei (TVA). In mod similar, se poate aprecia ca prin faptul ca societatea nu a solicitat restituirea accizei trimestrial nu inseamna ca a pierdut dreptul de restituire.
F. de cele expuse, consideră nejustificat refuzul ANAF de restituire a accizei solicitate, termenul legal de prescripție a dreptului de a cere restituirea, de 5 ani, conform art.135 din OG nr.92/2003, nefiind depășit.
2. In subsidiar, s-a refuzat restituirea accizei achitata de societate in perioada 1.11._09 pentru ca perioada 1.11._09 cuprinsa in cererea de restituire accize a făcut obiectul altor cereri de restituire accize (nu se precizeza care cereri) care au fost solutionate prin verificare de către organele de inspecție fiscala.
Din interpretarea textului pct.23.4 din HG nr.44/2004 rezulta ca restituirea accizei achitata de societate in regim de scutire indirecta presupune verificarea documentelor prevăzute in mod expres de lege aferente cererii de restituire si nu a înregistrărilor in contabilitate aferente unei anumite perioade. Prin interpretarea a contrario a acestui text ar insemna acceptarea ideii ca in situatia in care controlul fiscal a vizat o anume perioada pentru verificarea TVA, de pilda atunci nu se mai poate face un alt control fiscal, pentru aceeași perioada, pentru verificarea impozitului pe profit. Este si motivul pentru care Ordonanța nr.92/2003 prevede, ca regula generala, avizul prealabil inspecției fiscale, acesta nefiind necesar in cazul in care se solutioneaza cererea de restituire a unei sume de la bugetul de stat formulate de contribuabil (art.101 si art.102 alin.2 lit.a din ordonanța).
Un argument in plus î1 constituie deci faptul ca in cazul cererilor de restituire accize, inspectorii fiscali nu procedeaza la emiterea unui aviz prealabil de inspecție fiscala, cu privire la obiectivele urmărite prin control si perioada vizata întrucât scopul controlului este deja stabilit la pct.23.4 din HG nr.44/2004. Obiectul controlului potrivit pct.23.4 din HG nr.44/2004 nu il constituie perioada (în care s-a achitat de către societate acciza a cărei restituire se cere), ci cererea de restituire. Evident, afirmațiile de la punctul 1 isi pastreaza valabilitatea si justetea si cu privire la aceasta susținere.
ANAF cunoaște aceasta situatie, iar controalele anterioare nu au avut in vedere toata acciza achitata de către societate ., ci numai acea acciza care a făcut obiectul unei anume cereri de restituire si pentru care s-a dovedit scopul achiziției (utilizare in constructia unei anumite nave). Evident, pentru cererile anterioare prezentate de societate, aceasta nu ar fi putut face dovada utilizării cantitatii de motorina la o anumita nava, deci inspectorii veniți in control nu puteau verifica si constata consumul efectiv la o nava pentru care nu s-au prezentat bonuri de consum.
Altfel spus, nu se poate vorbi despre un control anterior intrucat verificările anterioare au vizat o aceeași perioada de consum al motorinei, dar cereri diferite de achizitie/restituire a accizei corespunzătoare motorinei consumate si invers, aceeași cerere de achiziție, dar perioade de consum diferite.
Întrucât ANAF refuza restituirea sumelor plătite de societate ca acciza si fata de situatia expusa mai sus, solicită admiterea prezentei acțiuni, anularea actelor administrative atacate si obligarea ANAF la restituirea sumei de 1.541.532 lei reprezentând acciza.
Ca parte cazuta in pretentii intimatele urmeaza a fi obligate si la plata cheltuielilor de judecata.
In probatoriu a depus, in copie, inscrisurile despre care a făcut vorbire, documentele care fac dovada receptionarii motorinei, punerii acesteia in consum, achitarii-accizei (specificațiile tehnice ale navelor privind consumul energetic, NIR, facturi emise de antrepozitarul fiscal, ordinele de plata ale acestora emise de societate, bonurile de consum, situatii centralizatoare privind circuitul folosinței motorinei) si cererea de restituire de către ANAF a accizei cu documentele prevăzute de lege a fi înaintate in anexa la aceasta.
Solicită in probatoriu si administrarea unei expertize contabile care sa verifice documentele anexate cererii de restituire si sa calculeze valoarea accizei pentru care societatea are dreptul de a solicita restituirea.
Prezenta se inainteaza împreuna cu documentația despre care a făcut vorbire in trei exemplare, pentru a se comunica si intimatelor.
Conform art.242 Cod Procedura Civila solicita soluționarea cauzei si in absenta pârtilor aflate in litigiu.
În dovedirea cererii sale reclamanta a depus la dosarul cauzei actele de care a făcut vorbire în cuprinsul acțiunii.
De asemenea, a propus și instanța a admis proba cu expertiza tehnică de specialitate.
Ulterior, la data de 17.01.2012, reclamanta și-a modificat, mai precis și-a completat acțiunea, astfel cum este menționat în NOTE DE ȘEDINȚA - CERERE COMPLETATOARE A OBIECTULUI ACȚIUNII, aducandu-se la cunostinta ca, în urma Deciziei ANAF de reverificare a societatii - nr. 130/14,03.2012, la sediul societatii a avut loc reverifîcarea documentelor prezentate de societate urmare a desființării Deciziei nr._/12.01.2011 emisa de Direcția Generala de Administrare a Marilor Contribuabili, tinand seama de îndrumarea DGAMC de 5 a se calcula acciza corespunzătoare motorinei consumata de societate in perioada 1.10._09.
S-a încheiat Procesul-verbal de control nr._/10/15.10.2012 in urma caruia s-a emis Decizia de restituire a accizelor nr._/5/17.10.2012, comunicata societatii la data de 18.10.2012 si împotriva careia societatea a formulat Contestatia nr.5101-1; 4254/16.11.2012 confirmata de primire prin posta de Direcția Judeteana de Accize si Operațiuni Vamale G. la data de 20.11.2012.
Înțelege sa solicite in cadrul acestui dosar si anularea parțiala (in / ceea ce privește suma de 1.458.950 lei - respinsa la restituire) a Deciziei de restituire a accizelor nr._/5/17.10.2012 si a Procesului-verbal de control/ nr._/10/15.10.2012 pe care le consideră acte administrativ fiscale lovite de! nulitate deoarece, din suma de 1.541.532 lei reprezentând acciza solicitata la restituire, prin Cererea de restituire de acciza formulata de societate înregistrata sub nr._/22,01.2010, s-a aprobat la restituire doar suma de 82.682 lei si s-a respins la restituire suma de 1.458.950 lei pentru argumentele deja expuse si pentru urmatoarele motive:
Decizia nr. 130/14.03.2012, admitand parțial contestatia, in sensul ca s-a anulat Decizia de restituire nr._/12.01.2011 si s-a dispus reverificarea cererii de restituire a accizelor pentru motorina consumata in perioada 1.10._09, a admis in mod implicit, tacit, faptul ca societatea este indreptatita la restituirea de accize, chiar daca in perioada 1.10._09 au fost verificate si alte cereri de restituire a accizei corespunzătoare motorinei aprovizionata de societate in regim de scutire indirecta in vederea utilizării drept combustibil pentru motor in domeniul producției de nave.
Respingerea la restituire a sumei de 1.458.950 lei are in vedere, in primul rand, prevederile pct.3 din Anexa nr.l Cap.l Secțiunea nr.l cuprinse in Ordinul Ministrului Economiei si Finanțelor nr.420/2007 care au motivat Decizia ANAF nr. 130/14.03.2012.
Asa cum s-a aratat, Ordinul Ministrului Economiei si Finanțelor nr.420/2007 cuprinde norme privind procedura de restituire a accizelor plătite de catre utilizatorii produselor supuse accizelor armonizate pentru care se acorda scutire indirecta corespunzător Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal si dispozițiilor cuprinse in Hotararea Guvernului nr.44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003.
Sunt nelegale prevederile pct.3 din Anexa nr.l Cap.l Secțiunea nr.l din Ordinul MEF nr.420/2007 avand in vedere ierarhizarea normelor juridice in stat: lege, hotarare guvernamentala, ordin al ministrului, stabilita prin art.108 din Constitutia României si art.l alin.l, art.5 alin.l lit.c si art.ll alin. 1, 3 si 4 din Hotararea nr.386/25 aprilie 2007 privind organizarea si funcționarea Ministerului Economiei si Finanțelor, reluate in Hotararea nr.34 din 22 ianuarie 2009, forma in vigoare incepand cu data de 21 august 2012:
Ordinul semnat de Domnul Ministru al Economiei si Finanțelor este ambiguu si prin contradicția intre pct.3 si explicațiile cuprinse in notele de subsol cu privire la completarea de către contribuabili a perioadei pentru care se solicita restituirea in chiar formularul cererii de restituire accize cuprins in Anexa nr.2 la Ordinul MEF nr.420/2007, note care fac referire la perioada 01.03 - 31.08 (nn deci nu trimestrial).
Este evident ca ordinul nu tine seama de noțiunile juridice norma imperativa - norma dispozitiva si ierarhizarea normelor legale in sistemul juridic.
In al doilea rand, trebuie avut in vedere faptul ca Hotararea Guvernului nr.44/2004 la pct. 113.4 alin.5 in forma actuala a textului, pct.23.4 alin.5 din forma anterioara anului 2010, se refera la aprobarea prin ordin al ministrului finanțelor publice numai a modelului cererii de restituire accize, si nu si a procedurii de restituire a accizei, neconferind competente in mod expres in privința reglementarii condițiilor si termenelor procedurale in vederea restituirii accizei.
Mai amintește si ca termenul legal de prescripție a dreptului de a cere restituirea accizei este de 5 ani, conform art.135 din OG nr.92/2003.Ori, DJAOV G. a considerat ca depusa in termen legal cererea de restituire accize doar pentru motorina consumata in perioada 1.10._09 constatand ca in aceasta perioada s-a utilizat motorina doar pentru navele aflate in constructie sub comanda N1137 si N1159 si refuzând acciza pentru motorina consumata in perioada 1.11._09, atat pentru cele doua nave aflate in constructie, cat si pentru celelalte comenzi: N1121, N1133, NI 136, N1145, NI 146, N1154, N1156, N1157, N1158, N1182.
Un alt motiv pentru care critica Decizia de restituire a accizelor nr._/6/ 17.10.2012 si Procesul-verbal nr._/10/17.10.2012 emise de DJAOV G. vizeaza faptul ca, desi echipa de inspectori veniți in control a constatat ca potrivit documentelor anexate la cerere in perioada 1.10._09 contribuabilul a utilizat motorina pentru navele aflate in constructie sub comanda NI 137 si comanda NI 159, nu se poate restitui acciza aferenta decât pentru cantitatea totala de 68.049 kg motorina, in cuantum de 82.582 lei.
Astfel, pentru nava comanda NI 137 s-au considerat doar facturile pentru motorina aprovizionata si consumata in perioada analizata, 1.10._09, desi chiar Ordinul MEF nr.420/2007, atunci cand face trimitere la trimestru, se raporteaza la perioada consumului doar, nu si a aprovizionării, si s-a constatat ca s-au atașat facturi de achiziție in perioada analizata pentru cantitatea de 154.029 kg motorina si ca s-a consumat din stocul preexistent cantitatea de 33.813 kg de motorina pana in data de 20.10.2009 si 164.056 kg de motorina in perioada 20.10._09 dar, avand in vedere transferul realizat in data de 22.10.2009, de 100.000 kg motorina, s-a acceptat la restituire doar acciza aferenta cantitatii de 54.029 kg motorina, ignorandu-se caracterul fungibil al motorinei, faptul ca motorina nu se aseaza in straturi identificabile, ci capata caracterul unui stoc de marfa si deci, ca cererea societatii de restituire a accizei este întemeiata si sustinuta de documentele prevăzute de lege.
In consecința, prin faptul ca s-a restituit cantitatea de 100.000 kg motorina si s-a transferat la comanda NI 191 la data de 22.10.2009, s-a ajuns de catre inspectorii ANV la concluzia ca motorina restituita si transferata este din cantitatea aprovizionata in perioada supusa controlului in reverificare.
Societatea considera ca, datorita caracterului fungibil al motorinei, nu se poate aprecia ca exact cantitatea de motorina din facturile nr._/19.10.2009 si nr._/20.10.2009 a fost transferata, si nu motorina din stocul preexistent si ca, in fapt, sunt îndeplinite condițiile de substanta economica in vederea restituirii accizei: motorina devenita stoc prin depozitare pe nava aflata in constructie a fost folosita drept combustibil pentru motor in domeniul producției (construcției) de nave, fiind aprovizionata de societate in regim de scutire indirecta inclusiv in perioada anterioara celei acceptate la reverificare prin Decizia ANAF nr. 130/14.03.2012, / conform documentelor de aprovizionare depuse de societate in anexa la cererile de restituire accize, documente amintite in Procesul-verbal nr._/17.10.2012 la fila 4, ultimul alineat.
Având in vedere aceste motive, ANAF a emis Decizia de restituire nr._/5/17.10.2012 pe care a contestat-o in conformitate cu dispozițiile art.206 alin.3 si din Ordonanța Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedura fiscala cu adresa nr.5101-4254/16.11.2012 si, desi termenul de 45 de zile prevăzut de art.70 din ordonanța a expirat la data de 1.01.2013, ANAF nu a solutionat contestatia si nici nu a emis o dispoziție de suspendare a soluționării acestei contestatii.
In aceasta situatie considera instanta investita sa soluționeze si cererea de anulare a Deciziei de restituire a accizelor nr._/5/17.10.2012 si a Procesului-verbal de control nr._/10/15.10.2012, avand in vedere ca sunt acte subsecvente actelor administrative fiscale care fac deja obiectul cercetării judecătorești.
La data de 30.05.2013, reclamanta a mai făcut o cerere completatoare cu noi precizări, reconsiderându-și capetele de cerere din acțiunile inițiale, solicitandu-se si anularea deciziei emisa de ANAF, Direcția Generala Soluționare a Contestatiilor sub nr.130/26.04.2013 privind soluționarea Contestatiei formulata de societate înregistrata la ANAF sub nr.907.854/29.11.2012 împotriva Deciziei de restituire a accizelor nr._/5/17.10.2012 a cărei anulare parțiala a solicitat-o împreuna cu anularea parțiala a Procesului-verbal nr.10/15.10.2012 conform cererilor formulate in Notele de ședința din 17.01.2013.
Întrucât potrivit art.210 alin.2 din Ordonanța nr.92/2003 decizia data in soluționarea contestatiei este definitiva in sistemul cailor administrative de atac.
ART. 210
Decizia sau dispoziția de soluționare:
(1)În soluționarea contestației, organul competent se pronunță prin decizie sau dispoziție, după caz.
(2) Decizia sau dispoziția emisă în soluționarea contestației este definitivă în sistemul căilor administrative de atac.
Avand in vedere si legătură intre aceasta decizie si deciziile emise de ANAF care fac deja obiectul soluționării prezentei cauze, vizând aceeași situatie de fapt, dar si de drept, intre aceleași parti si fiind vorba de acte consecutive/subsecvente, solicită sa se admită aceasta cerere completatoare si, pe cale de consecința, sa se respingă excepția de prematuritate formulata de ANV.
De asemenea, avand in vedere emiterea Deciziei de soluționare a contestatiei, renunța la capatul de cerere privind obligarea ANAF la emiterea unei noi decizii de soluționare a contestatiei in termenul de 30 de zile de la data pronunțării sub sancțiunea plații de daune cominatorii de 300 lei/zi de întârziere, dar solicita in continuare obligarea ANAF la plata dobânzilor din ziua urmatoare expirării termenului de 45 de zile prevăzut de art.70 din Codul de procedura fiscal in conformitate cu dispozițiile art.124 si 120 alin.7 din OG nr.92.2003 in ipoteza admiterii acțiunii, deci incepand cu data de 22.01.2010 plus 45 de zile, incepand cu data de 8.03.2010.
Consideră ca Decizia ANAF nr.130/26.04.2013 privind soluționarea Contestatiei (Decizia de soluționare) este nelegala intrucat a respins contestatia formulata de societate si in consecința a mentinut Decizia de restituire a accizelor nr._/5/17.10.2012 ("Decizia de restituire) si prevederile Procesului-verbal nr.10/15.10.2012 încheiat de Direcția Judeteana pentru Accize si Operațiuni Vamale G. ( Procesul-verbal de control) care, din suma de 1.541.532 lei reprezentând acciza solicitata la restituire prin Cererea de restituire de acciza formulata de societatea reclamanta înregistrata sub nr._/22.01.2010, a aprobat la restituire doar suma de 82.682 lei si a respins la restituire suma de 1.458.950 lei.
În consecință, Decizia de soluționare nr.130/26.04.2013, Decizia de restituire a accizelor nr._/5/17.10.2012 și Procesul –verbal mr. 10/15.10.2012 sunt, în opinia sa, acte administrative fiscale, lovite de nulitate pentru argumentele deja expuse.
Prin întâmpinări, autoritățile pârâte au solicitat respingerea acțiunii.
Curtea, analizând actele și probele dosarului constată:
Prevederile pct.3 si 7 din Anexa nr. 1 Cap.1 Secțiunea nr. l din Ordinul MEF nr,420/2007 invocate de ANAF si ANV pentru a refuza restituirea accizei cuprind norme imperative, desi normele legale in aplicarea carora s-au emis sunt norme dispozitive, norme care lasa la dispoziția contribuabililor posibilitatea de a se adresa ANAF in vederea restituirii accizei cel mai devreme, trimestrial, si cel mai târziu, in termen de 5 ani incepand cu anul următor celui in care s-a născut dreptul la restituire:
Așa cum s-a aratat în cererea introductiva, Ordinul Ministrului Economiei si Finanțelor nr.420/2007 cuprinde norme privind procedura de restituire a accizelor plătite de către utilizatorii produselor supuse accizelor armonizate pentru care se acorda scutire indirecta corespunzător Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal si dispozițiilor cuprinse in Hotararea Guvernului nr.44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003.
Sunt nelegale prevederile pct.3 din Anexa nr.l Cap.l Secțiunea nr.l din Ordinul MEF nr.420/2007 avand in vedere ierarhizarea normelor juridice in stat: lege, hotarare guvernamentala, ordin al ministrului, stabilita prin art. 108 din Constitutia României si art.l alin.l, art.5 alin.l litc si art 11 alin.l, 3 si 4 din Hotararea nr.386/25 aprilie 2007 privind organizarea si funcționarea Ministerului Economiei si Finanțelor (reluate in Hotararea nr.34 din 22 ianuarie 2009, forma in vigoare incepand cu data de 21 august 2012):
Constitutia României
ART. 108
Actele Guvernului:
(1)Guvernul adoptă hotărâri și ordonanțe,
(2)Hotărârile se emit pentru organizarea executării legilor.
Hotararea Nr. 386 din 25 aprilie 2007/ Hotararea Nr. 34 din 22 ianuarie 2009, forma in vigoare incepand cu data de 21 august 2012:
ART. 1
Ministerul Economiei și Finanțelor se organizează și funcționează ca organ de specialitate ai administrației publice centrale, în subordinea Guvernului.
ART. 5
În îndeplinirea atribuțiilor sale, Ministerul Economiei și Finanțelor este autorizat:
c) să aprobe înlesniri, restituiri, compensări și amânări ia plata impozitelor, taxelor, contribuțiilor sociale și a altor vărsăminte bugetare obligatorii, în condițiile legii;
ART. 11
(1) Conducerea Ministerului Economiei și Finanțelor se exercită de către ministrul economiei și finanțelor.
(3) Ministrul economiei și finanțelor îndeplinește, în domeniu! de activitate al ministerului, atribuțiile generale prevăzute fa art. 53 alin. (1) din Legea nr. 90/2001 privind organizarea șl funcționarea Guvernului României și a ministerelor, cu modificările și completările ulterioare.
(4) În exercitarea atribuțiilor sale, ministrul economiei și finanțelor emite ordine și instrucțiuni, în condițiile legii.
Astfel, din punctul de vedere al gradului de ierarhizare a normelor legale, continutul pct.3 din Ordinul nr.420/2007 este nelegal, pentru ca norma cuprinsa în pcL23.4 alin.3 din Hotararea Guvernamentala nr.44/2004, renumerotat pct.113.4. In forma actuala a hotararii, este dispozitiva, si nu imperativa.
Ori, prevederea pct.3 din ordinul de ministru, ordin care ar trebui sa fie dat in limitele hotararii guvernamentale in aplicarea careia s-a emis, prin formularea imperativa, este mai restrictiva decât prevederile pct.23.4 alin.3 din HG nr.44/2004 pentru aplicarea art.201 alin.l lit.f (in prezent, art.206/60) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, al cărui continut îl reproduce mai jos:
ART. 206/60
(1) Sunt scutite de la plata accizelor:
combustibilii pentru motor utilizați în domeniul producției, dezvoltării, testării și mentenanțel aeronavelor și vapoarelor;
Pct.23.4 alin.3 din HG nr.44/2004 prevedea ca:
Trimestrial, operatorii economici pot solicita compensarea/restituirea accizelor j potrivit prevederilor Codului de procedură fiscală.
Pct.23.4 alin.3 din HG nr.44/2004 a fost renumerotat in prezent fiind pct 113.4
alin.3:
113.4. (1) în situațiile prevăzute ia art. 206*/60 alin. (1) lit. f și g . ) din Codul fiscal, scutirea se acordă indirect, cu condiția ca aprovizionarea să se efectueze de la un antrepozit fiscal sau de la un distribuitor prevăzut la pct. 113.1.2.
Operatorii economici pot solicita restituirea accizelor trimestrial, până la data de 25 inclusiv a lunii imediat următoare trimestrului.
Modelul cererii de restituire de accize va fi aprobat prin ordin al ministrului finanțelor publice, ia propunerea președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală.
Potrivit literaturii juridice, cuvântul "pot" indica o norma dispozitiva, care lasa la dispoziția celui caruia i se aplica decizia de a isi exercita sau nu un drept. In cazul în care
ar fi fost utilizate in continutul articolului in lege/hotarare sintagmele "vor solicita"sau "trebuie sa solicite"norma ar fi devenit imperativa, fiind obligatorie aplicarea acesteia.
Pct.3 din Ordinul nr.420/2007:
Cererea de restituire de accize se depune la organul fiscal în a cărui rază teritorială își are domiciliul fiscal utilizatorul sau în a cărui evidență fiscală este înregistrat, după caz, direct la registratură sau la poștă, prin scrisoare recomandată, până la data de 25 inclusiv a fiecărei luni în care se solicită restituirea de accize. Pentru cazurile prevăzute la pct 7 alin. 1 din prezenta secțiune, cererea de restituire se depune trimestrial, până la data de 25 inclusiv a lunii următoare trimestrului pentru care se solicită restituirea.
Chiar daca societatea contribuabil nu a îndeplinit intocmai formalitatile legale solicitate pentru a beneficia de recunoașterea unei creanțe asupra statului, daca sunt insa îndeplinite condițiile de substanta economica ale operațiunii care a dat naștere creantei contribuabilului asupra statului, acesta are dreptul la restituirea creanței sale de la bugetul de stat, sancțiunea nefiind decaderea din dreptul de a cere restituirea.
E cazul reclamantei in prezenta cauza; aceasta trebuie sa beneficieze de restituirea accizei cata vreme a dovedit aprovizionarea motorinei cu factura de achiziție înregistrata in contabilitate si achitata cu ordin de plata, si consumata drept combustibil pentru motor in producția de vapoare.
Este vorba de o aplicație a principiului neutralitatii măsurii fiscale. In conformitate cu art.3 lit.a din Codul Fiscal, unul dintre principiile de baza ale sistemului fiscal din Romania este "neutralitatea masurilor fiscale" care se regaseste inclusiv la art.ll din Codul de Procedura Fiscala, Ordonanța nr.92/2003,
Aplicând acest principiu european care, chiar daca se refera la TVA, isi gaseste aplicabilitate si in privința altor taxe sau datorii vamale, in Decizia nr.2859 pronuntata in dosarul nr.4468/2004 de către înalta Curte de Casație si Justitie - Secția de C. Administrativ si Fiscal la alineatul 4 Onorata Instanta a apreciat ca desi reclamanta nu a solicitat rambursarea la timp nu a pierdut dreptul de deducere a TVA (anexează decizia). De asemenea, in paragraful următor, ICCJ a retinut ca desi in mod eronat societatea a consemnat toata suma . si nu a evidentiat separat taxa in contul prevăzut de lege si, de asemenea, nu a solicitat la timp restituirea acesteia "aceasta eroare de înregistrare nu poate justifica refuzul paratelor de a-i restitui reclamantei taxa" solicitata.
Pe fond, va învederează ca din actele si lucrările dosarului reiese ca societatea a prezentat documente in probatoriu care sa confirme îndeplinirea condițiilor stabilite la pct.23.4 alin.4 dîn HG nr.44/2004 (literele a si b, Întrucât
litera e se refera la operațiunile de dragare):
art. 23.4
Pentru restituirea accizelor, utilizatorii vor depune ia autoritatea fiscală teritorială, cererea de restituire de accize, însoțită de:
a) copia facturii de achiziție a combustibilului pentru motor, în care acciza să fi e evidențiată distinct;
b) dovada plății accizelor către furnizor, constând în documentul de plată confirmat de banca la care utilizatorul are contul deschis;
c) dovada cantității utilizate în scopul pentru care se acordă scutirea, constând în copia documentului care atestă realizarea operațiunilor de dragare - certificată de autoritatea competentă în acest sens.
Conform tabelului 3 de la pagina 7 cantitatea de motorina achizitionata, pentru care s-au întocmit bonuri de consum este de 1.168.240 kg.
Relevantă este și împrejurarea că societatea nu dispune de depozite pentru stocarea motorinei, aprovizionarea acesteia se face de la antrepozitarul fiscal direct pe navele pentru care se folosește motorina. În situațiile în care motorina astfel solicitată este mai mare decât cea efectiv folosită la nava în care a fost depozitată, cantitatea rămasă se repartizează pe o altă navă aflată în construcție în baza bonurilor de restituire.
A.N.A.F refuză restituirea accizei și pentru că societatea nu a solicitat trimestrial restituirea acesteia, deși, evident, statul rămân a fost avantajat de interpretarea dată de societate alin.3 de lapct.23.4:trimestrial, operatorii economici pot solicita compensarea/restituirea accizelor potrivit prevederilor Codului de procedură fiscală, iar modelul cererii de scutire de accizare va fi aprobat prin ordin al ministrului finanțelor publice.
Curtea reține că norma legală prevăzută la alin.3 de lapct.23.4 din H.G nr.44/2004 este o normă dispozitivă și nu imperativă astfel încât societatea a uzat de dreptul de restituire a accizei după livrarea navei și nu trimestrial, tocmai pentru a avea o situație clară privind consumul corespunzător.
Un alt motiv invocat de A.N.A.F în susținerea refuzului de restituire a accizei ar fi faptul că societatea nu a procedat la înregistrarea în contabilitate, în mod separat a contravalorii accizei, fără a o trece prin conturile de venituri și cheltuieli, ci a capitalizat-o în valoarea producției prin înregistrarea pe cheltuieli și în costul de producție a motorinei (inclusiv valoarea accizei potrivit pct.54 alin 1 din O.M.F.P nr.1752/2005, în vigoare la acea dată societatea trebuind să evidențieze distinct, la alte taxe( cont 446) valoarea accizei la achiziție.
Corect a reținut prima instanță că societatea a uzat de dreptul de restituire a accizei după livrarea navei, și nu trimestrial, tocmai pentru a avea o situație clară privind consumul corespunzător fiecare nave, consum evidențiat de bonurile de consum și restituire ce au fost prezentate corespunzător fiecărei comenzi și fiecărei facturi de achiziție. Norma legală fiind dispozitivă, trebuie adaptată situației de fapt, care implică flexibilitate în aprecierea de către inspectorii din cadrul ANAF a probatoriului administrat, probatoriu ce respectă – sub aspectul documentelor emise – legislația în vigoare care nu conține prevederi exprese cu privire la alte documente decât cele prezentate și mai sus amintite (tocmai pentru a acoperi situația produselor cu ciclu lung de fabricație, cum este cazul navelor aflate în construcție).
În concluzie, pe baza celor mai sus expuse, urmează a fi admisă acțiunea modificată și în consecință, va fi anulată în parte Decizia de soluționare a contestației nr.130/14.03.2012 și, în totalitate Decizia de restituire a accizelor nr._/12.01.2011, precum și Decizia de soluționare a contestației nr.130/26.04.2013 împotriva deciziei de restituire a accizelor nr._/5/17.10.2012.
PENTRU ACESTE MOTIVE,
ÎN NUMELE LEGII
HOTĂRĂȘTE:
Admite acțiunea modificată formulată de reclamantul Șantierul N. Damen G., cu sediul în .. 131, jud. G., în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală București, cu sediul în .. 88, sector 5 și A. Națională a Vămilor G., cu sediul în ., jud. G., având ca obiect anulare act administrativ.
Anulează în parte Decizia de soluționare a contestației nr.130/14.03.2012 privind soluționarea contestației, în ceea ce privește punctul nr.1 referitor la anularea deciziei de restituire a accizelor nr._/12.01.2011; Decizia de restituire a accizelor nr._/5/17.10.2012; Procesul-verbal de control nr._/10/15.10.2012, pentru suma de 1.383.965,01 lei, precum și orice acte subsecvente referitoare la aceeași sumă de bani.
Anulează în totalitate:
- Decizia de restituire a accizelor nr._/12.01.2011;
- Decizia de soluționare a contestației nr.130/26.04.2013 împotriva deciziei de restituire a accizelor nr._/5/17.10.2012.
Obligă autoritate pârâtă A.N.A.F. București să restituie reclamantului suma de 1.383.962,01 lei reprezentând acciză.
Obligă autoritatea pârâtă A.N.A.F. București să plătească reclamantei suma de 300.304,37 lei reprezentând dobânzi.
Cu recurs în termen de 15 zile de la comunicare.
Pronunțată în ședința publică de la 26 Martie 2014.
pt. Președinte, V. S. aflat în C.O. conf. art. 261 al. 2 C.p.c. Președinte | ||
Grefier, F. B. |
Red. VS/29.07.2014
Tehnored. MD 5 .08. 2014 - 5 ex.
| ← Alte cereri. Decizia nr. 1443/2014. Curtea de Apel GALAŢI | Alte cereri. Decizia nr. 6070/2014. Curtea de Apel GALAŢI → |
|---|
