Anulare act administrativ . Decizia 50/2010. Curtea de Apel Iasi
| Comentarii |
|
Dosar nr-
ROMÂNIA
CURTEA DE APEL IAȘI
SECȚIA contencios ADMINISTRATIV ȘI FISCAL
DECIZIA NR. 50/CA
Ședința publică din 01 februarie 2010
Completul compus din:
PREȘEDINTE: Roșculeț Leocadia
JUDECĂTOR 2: Gheorghe Aurelia G -
JUDECĂTOR 3: Obreja Manolache
Grefier -
Pe rol fiind pronunțarea asupra cauzei de contencios administrativ și fiscal privind pe recurentele Direcția Generală a Finanțelor Publice I și Administrația Finanțelor Publice pentru Contribuabilii Mijlocii, ambele cu sediul în I, str. -, nr. 26, județul I, în contradictoriu cu intimata - Grup SRL, având ca obiect recursul declarat împotriva sentinței civile nr. 522/CA/29.06.2009 a Tribunalului Iași.
La apelul nominal, făcut în ședință publică, sunt lipsă reprezentanții părților.
Procedura este legal îndeplinită.
Se referă, de către grefier, că dezbaterile au avut loc în ședința publică din 25 ianuarie 2010, fiind consemnate în încheierea de ședință de la acea dată, și că, urmare a admiterii cererii de amânare formulată de reprezentanta intimatei, s-a dispus amânarea pronunțării pentru astăzi, 01 februarie 2010.
Curtea de Apel,
Deliberând asupra cauzei de față, constată următoarele:
Prin acțiunea înregistrată pe rolul Tribunalului Iași la nr-, reclamanta - Grup SRL i-a chemat în judecată pe pârâtele Direcția Generală a Finanțelor Publice a Județului I și Administrația Finanțelor Publice pentru Contribuabili Mijlocii, solicitând anularea deciziei nr. 1/10.01.2008 emisă de Administrația Finanțelor Publice pentru Contribuabili Mijlocii, precum și a deciziei nr. 5/25.01.2008 emisă de Direcția Generală a Finanțelor Publice a Județului
În motivarea acțiunii, reclamanta a arătat ca Societatea Grup SRL a fost inspectată fiscal privind modul de calcul, reținerea, virarea și declararea la bugetul consolidat al statului a impozitelor și taxelor pentru perioada 01.01.2004 - 30.06.2007.
În cadrul acestei inspecții fiscale s-a constatat că societatea a înregistrat pe cheltuieli (cont 628 "Alte cheltuieli cu servicii prestate de terți") în martie și iunie, precum și contravaloarea unor servicii de avocatură pentru care există doar chitanța seria - - nr. -/21.03.2004 pentru suma de 3000 lei, servicii pentru care societatea nu a prezentat în timpul controlului contracte care să cuprindă date referitoare la prestatori, la termenele de execuție, la detalierea serviciilor prestate, precum și tarifele percepute, respectiv valoarea totală a serviciului, conform prevederilor art. 21 alin. 4, lit. m din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.
A susținut reclamanta că în nota de inspecție fiscală, cât și în celelalte documente încheiate de către Direcția Generală a Finanțelor Publice a Județului I, Administrația Finanțelor Publice pentru Contribuabili Mijlocii, s-a reținut că prestarea efectivă a serviciilor nu a putut fi justificată deoarece societatea nu a prezentat în timpul inspecției fiscale situații de lucrări, procese-verbale, rapoarte de lucru, studii fezabilitate, de piață sau orice alte materiale corespunzătoare conform prevederilor pct. 48, art. 21, alin. 4 din Hotărârea Guvernului nr. 44/2004, pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003.
A arătat că în mod greșit s-a apreciat că valoarea prestațiilor efectuate de către avocatul nu ar fi deductibilă, având în vedere că nu s-a luat în considerare că acesta a reprezentat societatea într-o cauză comercială aflată pe rolul Tribunalului Cluj.
Faptul că nu s-a prezentat contractul de asistență juridică și reprezentare încheiat cu avocatul nu este de natură a atrage răspunderea fiscală, iar înregistrarea în contabilitatea firmei a chitanței eliberate de către avocat atrage buna lor credință și nicidecum răspunderea lor.
Din actele depuse rezultă că a făcut dovada că operațiunea înregistrată în contabilitatea societății este reală, existând atât contract de asistență juridică, cât și chitanța emisă de către cabinetul de avocat.
S-a mai arătat că în mod greșit s-a aplicat legea de către organele fiscale atunci când au stabilit pentru perioada 2004-2006 un impozit pe profit suplimentar în sumă de 8.678 lei, dobânzi în sumă de 4.144 lei și penalități de întârziere în sumă de 396 lei, deoarece nu au luat în considerare că suma de 4235 pe care o contestă din 8678 lei, reprezintă onorariu avocat, taxe și cotizații către și.
A mai susținut reclamanta că greșit echipa de control a constatat ca nedeductibilă fiscal suma de 21728 lei, reprezentând cheltuieli de societate după data de 01.06.2005 cu aceste taxe și cotizații, rezultând astfel un impozit suplimentar în sumă de 3485 lei. Societatea a arătat că nu datorează nici o sumă de bani suplimentară, deoarece taxele și cotizațiile către asociațiile patronale sunt deductibile fiscal.
În ceea ce privește stabilirea contribuției de asigurări sociale de sănătate, reclamanta a arătat că în mod eronat s-a constatat de către inspectori că societatea nu a reținut, declarat și virat la bugetul general consolidat al statului contribuția de asigurări sociale de sănătate datorată de asigurat. În mod greșit s-a făcut aplicarea dispozițiilor art. 51 alin. 1 și 2 lit. a din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 150/2002, privind organizarea și funcționarea sistemului de asigurări sociale de sănătate și a dispozițiilor art. 257 alin. 1 și 2 lit. a din Legea 95/2006 privind reforma în domeniul sănătății, când ar fi trebuit aplicat art. 79 din Legea nr. 571/2003.
Sumele de bani ce au fost oferite salariaților nu se încadrează în venituri suplimentare ori stimulente din fondul de participare la profit deoarece aceștia nu sunt asociați în cadrul societății și nu pot participă la profitul societății.
Aceste sume de bani nu au fost obținute în baza contractului individual de muncă, ci în baza hotărârii date de către adunarea generală a asociaților societății ce au hotărât ca din profitul obținut să ofere sume de bani salariaților.
Asociații societății au hotărât în adunarea generală că după plata impozitului datorat pe profitul obținut de societate, din suma rămasă și impozitată să ofere salariaților sume de bani din profitul ce le reveneau. S-a invocat că nu se prevede în nici un act normativ că din profitul obținut de către societatea comercială cu capital privat ar fi interzisă oferirea de sume de bani către salariați și că aceste sume ar trebui impozitate a doua oară.
Mai mult, legiuitorul a înțeles că în cazul societăților cu capital de stat să impoziteze acest venit, or în cazul în care legiuitorul nu a prevăzut în mod expres acest lucru în situația societății cu capital privat, înseamnă că nu a interzis oferirea din profitul obținut de către societate de sume de bani către salariați, iar aceste venituri obținute au fost impozitate conform art. 78 din Codul fiscal.
A invocat reclamanta faptul că și în cazul în care s-ar impune calcularea și virarea cotei de 6,5 % CASS, în mod greșit i s-a stabilit la plată suma prevăzută în raportul de inspecție fiscală, cât și în celelalte acte fiscale.
Prin sentința nr. 522//29.06.2009, Tribunalul Iașia admis în parte contestația formulată de - Grup SRL în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală a Finanțelor Publice a Județului I și Administrația Finanțelor Publice pentru Contribuabili Mijlocii I, a anulat în parte decizia nr. 1/10.01.2008 emisă de Administrația Finanțelor Publice pentru Contribuabili Mijlocii, precum și decizia nr. 5/25.01.2008, emisă de Direcția Generală a Finanțelor Publice a Județului I, a desființat parțial decizia de impunere privind obligațiile suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală nr. 67675/07.11.2007 cu privire la suma de 5434 lei, reprezentând 4235 lei impozit pe profit și 1199 majorări de întârziere aferente impozitului pe profit, precum și cu privire la suma de 2993 lei reprezentând contribuții de asigurări sociale de sănătate reținut de la asigurați (2628 lei), dobânzi (282 lei) și penalități 183 lei.
Prin aceeași sentință, pârâtele au fost obligate să plătească reclamantei 2010,3 lei reprezentând cheltuieli de judecată.
Pentru a hotărî astfel, prima instanță a reținut că reclamanta a fost inspectată fiscal privind modul de calcul, reținere și virare și declarare la bugetul consolidat al statului a impozitelor și taxelor pentru perioada 01.01.2004 - 30.06.2007. Echipa de control a stabilit pentru perioada 2004-2006 un impozit pe profit suplimentar în sumă de 8.678 lei, iar pentru această diferență de impozit pe profit s-au calculat dobânzi în sumă de 4.144 lei și penalități de întârziere în sumă de 396 lei, precum și suma de 16569 lei reprezentând contribuția la asigurările sociale de sănătate. În acest sens s-a emis decizia de impunere privind obligațiile suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală nr. 67675/07.11.2007.
În cadrul acestei inspecții fiscale s-a constatat că societatea a înregistrat ca și cheltuieli în martie și iunie și contravaloarea unor servicii pentru care există doar chitanța seria - - nr. -/21.03.2004 pentru suma de 3000 lei, servicii pentru care societatea nu a prezentat în timpul controlului contracte care să cuprindă date referitoare la prestatori, la termenele de execuție, la detalierea serviciilor prestate, precum și tarifele percepute, respectiv valoarea totală a serviciului, conform prevederilor art. 21 alin. 4 lit. m din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.
S-a reținut de către organul fiscal că prestarea efectivă a serviciilor nu a putut fi justificată deoarece societatea nu a prezentat în timpul inspecției fiscale situații de lucrări, procese-verbale, rapoarte de lucru, studii fezabilitate, de piață sau orice alte materiale corespunzătoare, conform prevederilor pct. 48, art. 21, alin. 4 din Hotărârea Guvernului nr. 44/2004, pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal.
Prin decizia nr. 1/10.01.2008, emisă de Administrația Finanțelor Publice pentru Contribuabili Mijlocii, s-a respins contestația petentei sub acest aspect, însă prin decizia 5/25.01.2008, emisă de Direcția Generală Finanțelor Publice a Județului I, contestația a fost admisă, dispunându-se desființarea parțială a deciziei de impunere sub acest aspect.
Instanța a considerat că în mod greșit s-a apreciat că valoarea prestațiilor efectuate de către avocatul nu ar fi deductibilă, având în vedere că nu s-au luat în considerare probele prezentate ulterior de petentă din care rezultă că avocatul a reprezentat societatea într-o cauză comercială aflată pe rolul Tribunalului Cluj.
Impunerea societății pe motivul că societatea nu a prezentat în timpul controlului contracte care să cuprinsă date referitoare la prestatori, la termenele de execuție, la detalierea serviciilor prestate, precum și tarifele percepute, respectiv valoarea totală a serviciului, nu este fondată deoarece, conform Legii nr. 51/1995, precum și a Statutului privind desfășurarea profesiei de avocat, activitatea avocatului se realizează prin consultații, iar secretul profesional este de ordine publică. Mai mult, obligația de a păstra secretul profesional este absolută și nelimitată în timp.
În drept, instanța a considerat că sunt incidente dispozițiile art. 19 alin. 1 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.
S-a reținut de către instanță că petenta a făcut dovada necesității prestării serviciilor, avocatul reprezentând-o în cadrul unui litigiu comercial, așa cum reiese și din decizia civilă nr. 92/2004 pronunțată de Curtea de Apel Cluj în dosarul nr. 8041/2003, aceste cheltuieli fiind în consecință deductibile.
În ceea ce privește cheltuielile înregistrate în anul 2005, de 14410 lei, și anul 2006, de 14117 lei, reprezentând contravaloarea unor taxe și cotizații către organizații neguvernamentale sau asociații profesionale, Tribunalul a constatat că autoritatea fiscală în mod greșit nu a luat în considerare că suma de 4235 pe care o contestă din 8678 lei, reprezintă onorariu avocat, taxe și cotizații către și și că în mod greșit echipa de control a constatat ca nedeductibilă fiscal suma de 21728 lei, reprezentând cheltuieli de societate după data de 01.06.2005 cu aceste taxe și cotizații, rezultând astfel un impozit suplimentar în sumă de 3485 lei, deoarece taxele și cotizațiile către asociațiile patronale sunt deductibile fiscal.
În ceea ce privește stabilirea corectă a contribuției de asigurări sociale de sănătate, instanța a reținut că societatea a obținut profit, după ce a achitat toate taxele și impozitele datorate la bugetul de stat ori după ce au fost declarate în urma desfășurării activității comerciale. Sumele de bani ce au fost oferite salariaților nu se încadrează în venituri suplimentare ori stimulente din fondul de participare la profit, deoarece aceștia nu sunt asociați în cadrul societății și nu pot participa la profitul societății. Aceste sume de bani au fost obținute în baza hotărârii adunării generale a asociaților societății ce au stabilit că din profitul obținut să ofere sume de bani salariaților.
A reținut Tribunalul Iași că autoritatea fiscală a ignorat succesiunea în timp a legilor și principiul constituțional al neretroactivității legii
Astfel, Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 150/2002 privind organizarea și funcționarea sistemului de asigurări sociale de sănătate stipulează, în art. 51 alin. 2 că, contribuția lunară a persoanei asigurate se stabilește sub forma unei cote de 6,5 %, care se aplică, printre altele, asupra veniturilor din salarii care se supun impozitului pe venit, altor venituri care se supun impozitului pe venit numai în cazul în care nu realizează venituri de natura celor prevăzute la lit.
Această ordonanță a fost modificată și completată de Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 107/14.07.2005, care a intrat în vigoare la data de 21.07.2005, completând art. 51 alin. 2 lit. a astfel: "veniturilor din salarii sau asimilate salariilor care se supun impozitului pe venit". Prin urmare, de la această dată se datorează contribuția de asigurări de sănătate și în cazul veniturilor asimilate salariilor cum sunt cele obținute de salariați în baza unei hotărârii dată de către adunarea generală a asociaților, calitatea de salariat fiind elementul cheie ce a determinat acordarea acestor sume, natura salarială a acestora fiind evidentă.
La data de 01.05.2006 a intrat în vigoare Legea nr. 95/2006 privind reforma în sănătate prin care s-a abrogat Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 150/2002. În Legea nr. 95/2006 privind reforma în sănătate, art. 257 alin. 2, se stipulează "contribuția lunară a persoanei asigurate se stabilește sub forma unei cote de 6,5 % care se aplică asupra: a) veniturilor din salarii sau asimilate salariilor care se supun impozitului pe venit"; și la alin. 7 "obligația virării contribuției de asigurări de sănătate revine persoanei juridice care plătește asiguraților veniturile prevăzute la alin. 2 lit. a ".
Legea 571/2003 privind Codul fiscal enumeră veniturile asimilate salariilor, dar participarea salariaților la profit nu este enumerată expres în lege deoarece nu mai există la data intrării în vigoare a Codului fiscal, respectiv 01.01.2004. La art. 56 alin. 2 lit. j Codul fiscal prevede că sunt venituri asimilate salariaților orice alte sume sau avantaje de natură salarială.
A reținut instanța că sumele achitate de societate ca reprezentând participarea salariaților la profit, se asimilează salariilor, deci se supun și impozitării contribuției asigurărilor de sănătate datorate de angajați, cu excepția celor plătite până la 21.07.2005.
În baza concluziilor raportului de expertiză contabilă întocmit de expertul, ținând cont și de succesiunea în timp a legilor, Tribunalul a tras concluzia că din valoarea totală de 16569 lei reprezentând contribuția la asigurările sociale de sănătate calculată de pârâte, societatea trebuie să plătească 13941 lei, reprezentând contribuția la asigurările sociale de sănătate aferentă sumelor din participarea salariaților la profit plătite începând cu luna august 2005. În cazul dobânzilor s-a reținut că din suma totală de 7119 lei, societatea trebuie să plătească 6837 lei, iar în cazul penalităților, din suma totală de 165 lei, societatea trebuie să plătească 82 lei.
Împotriva sentinței indicate mai sus au declarat recurs pârâtele Direcția Generală a Finanțelor Publice a județului I și Administrația Finanțelor Publice pentru Contribuabilii Mijlocii.
În motivarea recursului s-a arătat că prima instanță nu a observat că cele două capete de cerere ale contestației formulate de reclamantă, constând în anularea deciziei de impunere și anularea deciziei de măsuri, au fost disjunse fiind soluționate prin decizii diferite.
S-a mai arătat că prin decizia nr. 5/29.01.2008, s-a desființat parțial decizia de impunere nr. 67675/07.11.2007 pentru suma totală de 5434 lei, din care 4235 lei impozit pe profit și 1199 lei majorări de întârziere, dispunându-se refacerea inspecției fiscale pentru aceeași perioadă și același impozit.
În urma reverificării s-a emis decizia de impunere nr. 3100/10.03.2008, prin care s-a stabilit ca obligație de plată numai suma de 779 de lei reprezentând 574 lei impozit pe profit și 205 lei accesorii aferente acestuia, reținându-se ca fiind deductibile fiscal cheltuielile cu asistența juridică în sumă de 3000 de lei. S-a mai reținut că sunt deductibile și cheltuielile reprezentând contravaloarea taxelor și cotizațiilor plătite către G, în sumă de 18200 lei, cu excepția taxelor și cotizațiilor plătite Asociației de din I în sumă de 3582 lei.
Pentru aceste motive s-a solicitat respingerea capătului de cerere privind suma de 5434 lei reprezentând impozit pe profit și majorări de întârziere aferente, ca fiind rămas fără obiect.
S-a mai criticat și faptul că în mod greșit s-a admis acțiunea pentru suma de 2993 lei reprezentând contribuția de asigurări sociale de sănătate. Prima instanță ar fi trebuit să aibă în vedere definiția dată veniturilor din salarii de art. 56 din Legea nr. 571/2003, devenit art. 55 de la 01.01.2005, și să țină seama că acea cotă de 6,5% reprezentând contribuția de asigurări sociale de sănătate se calculează asupra venitului brut al unei persoane, venit în care sunt incluse salariul și alte drepturi și indemnizații de natură salarială obținute de salariat.
În recurs a fost criticată și modalitatea de calculare și stabilire a cheltuielilor de judecată, susținându-se că prima instanță trebuia să acorde doar o parte din aceste cheltuieli, corespunzătoare sumei de 8247 lei pentru care s-a admis contestația din totalul de 29287 lei.
Analizând actele și lucrările dosarului, precum și dispozițiile legale aplicabile în cauză, Curtea constată următoarele:
Organul de inspecție fiscală din cadrul Administrației Finanțelor Publice pentru Contribuabilii Mijlocii Iae fectuat o inspecție fiscală în legătură cu modul de calcul, reținere, virare și declarare la bugetul general consolidat al statului a impozitelor și taxelor pentru perioada 01.01.2004-30.06.2007 de către reclamanta - Grup SRL
Ca urmare a acestei inspecții, autoritatea fiscală a întocmit raportul de inspecție fiscală nr. CM 67553/02.11.2007, iar în baza lui a fost emisă decizia de impunere nr. 67675/07.11.2007 privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecție.
Tot la data de 07.11.2007 s-a emis dispoziția privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală nr. CM 67677 (filele 72-75 din primul dosar) prin care s-a dispus înregistrarea în contabilitatea societății a debitelor stabilite suplimentar reprezentând impozit pe profit în sumă de 4235 lei și majorările și penalitățile de întârziere aferente, contribuția de asigurări sociale de sănătate în sumă de 16569 lei și majorările și penalitățile de întârziere aferente în sumă de 7284 lei.
Autoritatea fiscală a reținut că - Grup SRL datorează impozit suplimentar pe profit și contribuție suplimentară de asigurări sociale de sănătate pentru anii 2004, 2005 și 2006.
Pentru anul 2004, s-a calculat un impozit suplimentar pe profit, de 750 de lei, corespunzător cheltuielilor de 3000 de lei efectuate de societate pentru consultanță juridică, considerându-se că în mod greșit acestea au fost calificate ca fiind deductibile atât timp cât nu au fost prezentate în timpul controlului contracte, situații de lucrări, procese-verbale, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, de piață sau alte înscrisuri din care să rezulte că serviciul a fost efectiv prestat.
anii 2005 și 2006, s-a calculat un impozit suplimentar de 3485 de lei, reținându-se că în mod greșit au fost considerate cheltuieli deductibile fiscal taxele și cotizațiile în valoare de 21782 de lei plătite către G (18200 lei) și Asociației de din I (3582 lei).
Autoritatea fiscală a mai constatat că în perioada controlată societatea a acordat, în baza unor hotărâri ale asociaților, stimulente din fondul de participare la profit pe care le-a supus impozitului pe venitul din salarii, dar pentru care nu a reținut, declarat și virat la bugetul general consolidat al statului contribuția de asigurări sociale de sănătate datorată de asigurat. În cadrul controlului s-a reținut că pentru perioada decembrie 2004-iunie 2007 societatea are de plătit o contribuție de asigurări de sănătate suplimentară, de 16569 de lei, pentru care s-au calculat majorări de întârziere în sumă de 7119 lei și penalități de întârziere de 165 lei.
- SRL a formulat contestație (filele 173-180) împotriva raportului de inspecție fiscală nr. CM 67553/02.11.2007, a deciziei de impunere nr. -/07.11.2007 privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală, precum și a dispoziției nr. CM 67677/07.11.2007 privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală.
Prin decizia nr. 5/29.01.2008 (filele 85-93), Direcția Generală a Finanțelor Publice a județului Ias oluționat capătul de cerere referitor la raportul de inspecție fiscală nr. CM 67553/02.11.2007 și decizia de impunere nr. -/07.11.2007. Astfel, Direcția a desființat parțial decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare stabilite de inspecția fiscală nr. 67675/07.11.2007 pentru suma totală de 5434 lei, reprezentând 4235 lei impozit pe profit și 1199 lei majorări de întârziere aferente, dispunând refacerea inspecției fiscale de către o altă echipă, pentru aceeași perioadă și pentru același impozit, cu recomandarea de a se ține seama de considerentele deciziei și de documentele depuse de petentă în susținerea contestației. Prin aceeași decizie, s-a respins, ca neîntemeiată, contestația referitoare la suma de 23853 lei reprezentând contribuție de asigurări sociale de sănătate și majorări de întârziere eferente.
Capătul de cerere referitor la dispoziția nr. CM 67677/07.11.2007 privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală a fost respins, ca neîntemeiat, prin decizia nr. 1/10.01.2008 (filele 76-83), emisă de pârâta Administrația Finanțelor Publice pentru Contribuabilii Mijlocii
a dispune refacerea inspecției fiscale pentru impozitul pe profit, Direcția Generală a Finanțelor Publice a județului Iar eținut că organului fiscal care a efectuat activitatea de control și care a emis actul atacat trebuie să i se ofere posibilitatea, prevăzută de art. 213 alin. 4 din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003, să se pronunțe asupra probelor noi depuse de contestatoare în susținerea cauzei.
În ceea ce privește contribuția de asigurări sociale de sănătate, autoritatea fiscală ce a soluționat contestația a reținut, în baza prevederilor art. 51 alin. 2 din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 150/2002, art. 257 alin. 2 din Legea nr. 95/2006, art. 56 din Lega nr. 571/2003, pct. 84 din Normele metodologice de aplicare a art. 56 din Legea nr. 571/2003, aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 44/2004, că petenta avea obligația de a calcula contribuția indicată mai sus prin aplicarea cotei de 6,5% asupra venitului brut al unei persoane, venit care cuprinde atât salariul, dar și alte drepturi și indemnizații asimilate salariului, de natură salarială, cum sunt și sumele de bani acordate salariaților din profitul net al societății.
Curtea reține că actele administrative fiscale pot fi contestate potrivit legii, contestația fiind o cale administrativă de atac ce nu înlătură dreptul la acțiune al celui ce se consideră lezat în drepturile sale printr-un act administrativ fiscal sau prin lipsa acestuia.
În cadrul procedurii administrative, autoritatea fiscală are competența, potrivit dispozițiilor art. 216 alin. 2 din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003, să desființeze total sau parțial actul administrativ fiscal atacat, situație în care urmează să se încheie un nou act administrativ fiscal care va avea în vedere strict considerentele deciziei de soluționare.
În prezenta cauză, această prerogativă a fost exercitată de autoritatea fiscală care, prin decizia nr. 5/29.01.2008, a desființat parțial decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare stabilite de inspecția fiscală nr. 67675/07.11.2007 pentru suma totală de 5434 lei, reprezentând 4235 lei impozit pe profit și 1199 lei majorări de întârziere aferente, și a dispus refacerea inspecției fiscale, pentru aceeași perioadă și pentru același impozit, reținând că organului fiscal care a efectuat activitatea de control și care a emis actul atacat trebuie să i se ofere posibilitatea să se pronunțe asupra probelor noi depuse de contestatoare în susținerea cauzei.
Prin desființarea parțială a deciziei de impunere și obligarea organului fiscal subordonat la refacerea inspecției fiscale, calea administrativă de atac nu a fost epuizată, astfel încât nu se poate reține că autoritatea administrativă abilitată a soluționat în fond capătul de cerere privind impozitul suplimentar în cuantum total de 5434 lei.
Neexistând o soluție pe fondul acestui capăt de cerere în calea administrativă de atac, nici instanța judecătorească de contencios administrativ și fiscal nu avea posibilitatea de a analiza legalitatea și temeinicia modului de calcul al impozitului pe profit corespunzător perioadei 2004-2006.
Este adevărat că decizia sau dispoziția prin care se soluționează contestația, definitivă în sistemul căilor administrative de atac, poate fi atacată la instanța judecătorească de contencios administrativ competentă, în conformitate cu prevederile art. 218 alin. 2 din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003. În aplicarea acestui text de lege, instanța judecătorească are însă posibilitatea de a verifica doar dacă decizia de refacere a inspecției fiscale a fost luată cu respectarea dispozițiilor legale în materie și în concordanță cu starea de fapt fiscală întemeiată pe probe. Or, analiza legalității și temeiniciei soluției de refacere a inspecției fiscale exclude posibilitatea verificării de către instanța de judecată a modului în care a fost determinată obligația de plată a impozitului suplimentar pe profit, fiind evident că atât timp cât s-a hotărât just să se realizeze o nouă inspecție pentru același tip de impozit și pentru aceeași perioadă rezultatul primei inspecții fiscale sub acest aspect nu mai prezintă nici o importanță.
Soluția de refacere a inspecției fiscale în ceea ce privește impozitul pe profit pentru perioada 2004-2006, luată prin art. 1 din decizia nr. 5/29.01.2008, este legală și temeinică.
Potrivit dispozițiilor art. 213 alin. 4 din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003, contestatorul, intervenienții sau împuterniciții acestora pot să depună probe noi în susținerea cauzei. În această situație, organului fiscal emitent al actului administrativ fiscal atacat sau organului care a efectuat activitatea de control, după caz, i se va oferi posibilitatea să se pronunțe asupra acestora.
În prezenta cauză se constată că, deși i s-a solicitat de către Biroul de Soluționare Contestații prin adresa nr. 146/03.01.2008 să își exprime opinia cu privire la probele noi invocate de petentă în susținerea contestației, organul de inspecției fiscală nu a analizat, în raport cu prevederile legale incidente în materie și documentele depuse de contestatoare, cheltuielile cu serviciile de avocatură, cu taxele și cotizațiile plătite unor organizații neguvernamentale și asociații profesionale.
Pentru motivele prezentate mai sus instanța de recurs nu va primi apărarea referitoare la lipsa de obiect a contestației în ceea ce privește impozitul suplimentar pe profit, impozit despre care se susține că a fost recalculat ca urmare a efectuării noii inspecții fiscale, cuantumul acestui impozit neputând face, în această etapă, așa cum s-a arătat, obiectul unei verificări judecătorești.
este și respingerea capătului de cerere privind contribuția de asigurări sociale de sănătate și majorările de întârziere aferente.
- Grup SRL a plătit în perioada verificată, angajaților societății, sume de bani din profitul net fără a reține și vira contribuția de asigurări sociale de sănătate, considerând că nu sunt venituri de natură salarială și că nu au la bază contractul de muncă, ci hotărârea generală a asociaților societății.
Contribuția pentru asigurările de sănătate a fost reglementată în perioada supusă inspecției fiscale prin prevederile art. 51 alin. 1 lit. a din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 150/2002, pentru perioada decembrie 2004-aprilie 2005, și prin Legea nr. 95/2006 pentru mai 2005-iunie 2007.
În conformitate cu dispozițiile art. 51 alin. 2 lit. a lit. a din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 150/2002, în forma avută înainte de modificarea și completarea aduse prin Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 107/2005, contribuția lunară pentru asigurările de sănătate a persoanei asigurate se stabilește sub forma unei cote de 6,5%, care se aplica veniturilor din salarii care se supun impozitului pe venit.
Prin urmare, problema în litigiu este aceea de a ști dacă sumele de bani acordate angajaților de către - Grup SRL din profitul net reprezintă venituri de natură salarială pe care reclamanta avea obligația să le cumuleze cu celelalte venituri salariale ale beneficiarilor în vederea efectuării calculului și plății contribuției de asigurări de sănătate.
În prezenta cauză sunt incidente dispozițiile art. 56 alin. 1 din Legea nr. 571/2003, conform cărora sunt considerate venituri din salarii toate veniturile în bani și/sau în natură obținute de o persoană fizică ce desfășoară o activitate în baza unui contract individual de muncă sau a unui statut special prevăzut de lege, indiferent de perioada la care se referă, de denumirea veniturilor ori de forma sub care ele se acordă, inclusiv indemnizațiile pentru incapacitate temporară de muncă.
Potrivit alineatului 2 al aceluiași articol, sunt asimilate salariilor:
a) indemnizațiile din activități desfășurate ca urmare a unei funcții de demnitate publică, stabilite potrivit legii;
b) indemnizațiile din activități desfășurate ca urmare a unei funcții alese în cadrul persoanelor juridice fără scop lucrativ;
c) drepturile de soldă lunară, indemnizațiile, primele, premiile, sporurile și alte drepturi ale personalului militar, acordate potrivit legii;
d) indemnizația lunară brută, precum și suma din profitul net, cuvenite administratorilor la companii/societăți naționale, societăți comerciale la care statul sau o autoritate a administrației publice locale este acționar majoritar, precum și la regiile autonome;
e) sumele primite de membrii fondatori ai societăților comerciale constituite prin subscripție publică;
f) sumele primite de reprezentanții în adunarea generală a acționarilor, în consiliul de administrație și în comisia de cenzori;
g) sumele primite de reprezentanții în organisme tripartite, potrivit legii;
h) indemnizația lunară a asociatului unic, la nivelul valorii înscrise în declarația de asigurări sociale;
i) sumele acordate de personale juridice fără scop patrimonial și de alte entități neplătitoare de impozit pe profit, peste limita de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru indemnizația primită pe perioada delegării și detașării în altă localitate, în țară și în străinătate, în interesul serviciului, pentru salariații din instituțiile publice;
j) orice alte sume sau avantaje de natură salarială ori asimilate salariilor.
Curtea reține că sumele de bani plătite de reclamantă angajaților săi din profitul net al societății reprezintă venituri de natură salarială deoarece veniturile obținute de angajații care își desfășoară activitatea în baza unui contract individual de muncă sunt considerate de legiuitor ca fiind de natură salarială indiferent de denumirea sau forma sub care se acordă.
Împrejurarea că acordarea acestor sume de bani s-a dispus de asociații societății sau că au fost plătite din profitul net ori că reclamanta nu le denumește venituri salariale sau că acestea nu au fost incluse în contractele scrise în sfera veniturilor de natură salarială nu are relevanță în ceea ce privește stabilirea regimului lor juridic. Important este că reclamanta - Grup, în calitatea sa de plătitor efectiv de venit, s-a comportat ca un angajator, iar persoanele care au primit banii s-au comportat ca angajați și, prin urmare, reclamanta avea obligația de a calcula, reține și vira atât impozitul pe venituri din salarii, cât și toate celelalte contribuții prevăzute de lege, inclusiv contribuția de asigurări de sănătate, nefiind în prezența unei duble sau multiple impozitări deoarece impozitul și contribuțiile datorate au natură juridică diferită, neputând fi confundate.
În baza acestor considerații instanța de recurs nu va lua în seamă concluziile raportului de expertiză referitoare la faptul că sumele plătite angajaților de către reclamantă până la data de 21.07.2005 nu constituie venituri salariale. Un alt motiv pentru care concluziile raportului de expertiză întocmit în cauză nu pot fi luate în seamă este că au la bază analize ale expertului în legătură cu modul de interpretare și aplicare a legii în materie fiscală, nu constatări de fapt. Făcând aprecieri cu privire la interpretarea și aplicarea unor prevederi legale incidente în cauză, expertul și-a depășit domeniul de specialitate, îndeplinind atribuții ale puterii judecătorești.
În ceea ce privește decizia nr. 1/ decizia nr. 1/10.01.2008, emisă de pârâta Administrația Finanțelor Publice pentru Contribuabilii Mijlocii I, prin care a fost respins, ca neîntemeiat, capătul de cerere referitor la dispoziția nr. CM 67677/07.11.2007, de înregistrare în contabilitatea societății a obligațiilor fiscale stabilite suplimentar, reprezentând impozit pe profit în sumă de 4235 lei și obligațiile accesorii aferente, precum și a contribuției de asigurări de sănătate în sumă de 16569 de lei și a obligațiilor accesorii aferente în cuantum de 7284 de lei, instanța de recurs reține următoarele:
Între decizia nr. 5/29.01.2008 și decizia nr. 1/10.01.2008 (filele 76-83) există o strânsă legătură în sensul că obligațiile fiscale ce trebuie înregistrate în contabilitate, în baza deciziei nr. 1, nu pot fi diferite de cele stabilite prin decizia nr. 5. Or, în decizia nr. 5 s-a stabilit refacerea inspecției fiscale cu privire la impozitul pe profit pentru perioada 2004-2006 ceea ce înseamnă că nu mai există temei pentru ca societatea reclamantă să înregistreze în contabilitate impozitul pe profit în sumă de 4235 lei și obligațiile accesorii aferente. Abia după efectuarea noii inspecții fiscale se va cunoaște și se va putea dispune înregistrarea în contabilitatea societății a cuantumului impozitului pe profit datorat pentru perioada respectivă, precum și a obligațiilor accesorii.
Având în vedere și împrejurarea că există concordanță între deciziile nr. 1 și 5 în părțile referitoare la sumele considerate datorate cu titlu de contribuție de asigurări de sănătate și accesorii, Curtea constată că se impunea admiterea în parte a capătului de cerere privind decizia nr. 1/10.01.2008, emisă de pârâta Administrația Finanțelor Publice pentru Contribuabilii Mijlocii, și anularea deciziei nr. 1/10.01.2008 în partea referitoare la obligația - SRL de a înregistra în contabilitate debitele reprezentând impozit pe profit în sumă de 4235 lei și majorările și penalitățile de întârziere aferente.
Față de cele ce preced, Curtea, în baza dispozițiilor art. 312 din Codul d e procedură civilă, va admite recursurile, declarate de pârâtele Direcția Generală a Finanțelor Publice a județului I și Administrația Finanțelor Publice pentru Contribuabilii Mijlocii împotriva sentinței nr. 522//29.06.2009 a Tribunalului Iași, va modifica în tot sentința atacată, va respinge capătul de cerere formulat de reclamanta - SRL privind anularea deciziei nr. 5/25.01.2008, emisă de pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice a județului I, va admite în parte capătul de cerere privind decizia nr. 1/10.01.2008, emisă de pârâta Administrația Finanțelor Publice pentru Contribuabilii Mijlocii și va anula decizia nr. 1/10.01.2008 în partea referitoare la obligația - SRL de a înregistra în contabilitate debitele reprezentând impozit pe profit în sumă de 4235 lei și majorările și penalitățile de întârziere aferente.
Având în vedere și dispozițiile art. 274 și art. 276 din Codul d e procedură civilă, instanța de recurs o va obliga pe Administrația Finanțelor Publice pentru Contribuabilii Mijlocii din cadrul Direcției Generale a Finanțelor Publice a județului I să plătească reclamantei - SRL suma de 373 lei, cu titlu de cheltuieli de judecată.
Pentru aceste motive,
În numele legii,
Decide:
Admite recursurile declarate de pârâtele Direcția Generală a Finanțelor Publice a județului I și Administrația Finanțelor Publice pentru Contribuabilii Mijlocii împotriva sentinței nr. 522//29.06.2009 a Tribunalului Iași, sentință pe care o modifică în tot.
Respinge capătul de cerere formulat de reclamanta - SRL privind anularea deciziei nr. 5/25.01.2008, emisă de pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice a județului
Admite în parte capătul de cerere privind decizia nr. 1/10.01.2008, emisă de pârâta Administrația Finanțelor Publice pentru Contribuabilii Mijlocii.
Anulează decizia nr. 1/10.01.2008 în partea referitoare la obligația - SRL de a înregistra în contabilitate debitele reprezentând impozit pe profit în sumă de 4235 lei și majorările și penalitățile de întârziere aferente.
Obligă pe Administrația Finanțelor Publice pentru Contribuabilii Mijlocii din cadrul Direcției Generale a Finanțelor Publice a județului I să plătească reclamantei - SRL suma de 373 lei, cu titlu de cheltuieli de judecată.
Irevocabilă.
Pronunțată în ședința publică din 01.02.2010.
Președinte judecător judecător
- - G - ---
Grefier
/tehnoredactat:, 2 ex.
Prima instanță: Tribunalul Iași
Judecător:
Președinte:Roșculeț LeocadiaJudecători:Roșculeț Leocadia, Gheorghe Aurelia, Obreja Manolache
