Anulare act administrativ . Decizia 675/2009. Curtea de Apel Tg Mures
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
CURTEA DE APEL TÂRGU MUREȘ
SECȚIA COMERCIALĂ, DE contencios ADMINISTRATIV ȘI FISCAL
Dosar nr-
DECIZIA NR. 675/
Ședința publică de la 12 Iunie 2009
Completul compus din:
PREȘEDINTE: Nemenționat
Judecător
Judecător
Grefier
Pe rol pronunțarea asupra contestației în anulare formulată de, cu sediul în Târgu M,-/D, jud. M, împotriva Deciziei nr. 160/R/12 februarie 2009 Curții de APEL TÂRGU MUREȘ.
În lipsa părților.
Procedura de citare este legal îndeplinită.
S-a făcut referatul cauzei de către grefier după care:
dezbaterilor este cuprins în încheierea de ședință din data de 9 iunie 2009, dată la care s-a amânat pronunțarea pentru azi, 12 iunie 2009, încheiere ce face parte integrantă din prezenta hotărâre.
Curtea,
Asupra contestației în anulare de față,
Prin sentința nr.150/27.02.2008 pronunțată de Tribunalul Mureșs -a dmis acțiunea în contencios administrativ formulată de reclamanta SRL Tg.-M, în contradictoriu cu pârâta DGFP și în consecință: au fost nulate Deciziile nr. 66/17.08.2006, nr. 25/17.08.2008; nr. 26/17.08.2006 nr. 29/17.08.2006; Deciziile de impunere nr. 34/31.01.2006, nr. 2213/13.12.2005, nr. 2212/13.12.2005 și nr. 2211/13.12.2005, și Cap III pct. 5 din Raportul de Inspecție fiscală nr. 245/03.02.2006, respectiv cap III pct. 5 din Raportul de inspecție fiscală nr. 2211/12.12.2005, emise de pârâtă prin care i s-a respins reclamantei dreptul la rambursarea sumelor de 10.899 lei; 4243 lei; 4098 lei și 2628 lei cu titlu de TVA dedus în cadrul operațiunilor comerciale aferente asocierii în participațiune, a fost bligată pârâta la rambursarea sumelor de 10.899 lei, 4243 lei, 4098 lei și 2.628 lei reprezentând TVA și la dobânda cuvenită potrivit dispozițiilor art. 120 Cod pr ocedură fiscală, pe perioada cuprinsă între data solicitării și data plății efective către reclamantă, precum și la plata sumei de 1504 lei cu titlu de cheltuieli de judecată, prezentând taxă de timbru și onorariu pentru expert, către reclamantă.
Pentru a pronunța această hotărâre prima instanță a reținut următoarele:
Prin deciziile de impunere nr.34/31.01.2006; nr.2211/13.12.2005; nr.2213/13.12.2005 și nr. 2212/13.12.2005 emise de pârâta DGFP M, au fost respinse la rambursare TVA în sume de 10.899 lei; 2628 lei; 4.243 lei și 4.098 lei, cu trimitere la dispozițiile art. 156 (1) lit. d Cod fiscal, potrivit cărora - persoanele impozabile înregistrate ca plătitori de TVA, au următoarele obligații din punct de vedere al evidenței operațiunilor impozabile: d) "să contabilizeze distinct veniturile și cheltuielile rezultate din operațiunile asocierilor în participațiune. Drepturile și obligațiile legale privind TVA revin asociatului care contabilizează veniturile și cheltuielile, potrivit contratului încheiat de părți. La sfârșitul perioadei de aportare, veniturile și cheltuielile, înregistrat pe naturi, se transmit pe bază de document fiecărui asociat, în vederea înregistrării acestora în contabilitatea proprie. Sumele decontate între părți fără respectarea acestor prevederi se supun TVA, în cotele prevăzute de lege".
Împotriva deciziilor de impunere reclamanta a formulat contestații administrative care au fost respinse prin Deciziile nr. 66/17.08.2006 și nr. 29, 25,!6/17.08.2006, cu motivarea că potrivit clauzelor înscrise la art. 2 alin. 3 din contractele de asociere în participațiune nr. 197 și nr. 198/17.03.2005.contabilitatea asocierii va fi condusă în mod distinct de către societățile asociate cu reclamanta, respectiv C SRL și C BUSINESS SRL, iar reclamanta a dedus TVA în sumă de 10.899 lei + 2.628 lei + 4.243 lei + 4.098 lei, cu nerespectarea dispozițiilor art. 156 alin. 1 lit. i)Cod fiscal, deoarece, dreptul de deducere revine "societăților asociate cu petenta".
Se mai susține în motivarea deciziilor de respingere a contestațiilor că "Nu face obiectul analizei dacă au fost corect înregistrate veniturile și cheltuielile asocierii în participațiune. întrucât inspecția fiscală a vizat TVA în soluționarea contestației relevantă având faptul că nu petenta are obligația să contabilizeze distinct veniturile și cheltuieli rezultate din operațiunile asocierilor în participațiune și nici drepturile și obligațiile legale privind TVA".
În speță, societățile asociate cu petenta au obligația să colecteze TVA pentru operațiunile taxabile ale asocierilor în participațiune, să întocmească și să depună decontul privind TVA și, ca o concluzie: "petenta nu avea dreptul de deducere a TVA, întrucât, societățile asociate cu petenta au colectat TVA aferente veniturilor din participațiune".
Instanța a constatat că, potrivit dispozițiilor art. 145 (8) Cod fiscal, pentru exercitarea dreptului de deducere a TVA, orice persoană impozabilă trebuie să justifice dreptul de deducere, în funcție de felul operațiunii, cu unul din următoarele documente:
- cu factura fiscală emisă de o persoană impozabilă înregistrată ca plătitor de TVA;
- pentru importul de bunuri, cu sau act constatator vamal;
- alte documente legale prevăzute în NM; iar, potrivit art. 154 Cod fiscal, in înțelesul TVA, o asociere sau altă organizație care nu are personalitate juridica, se consideră a fi o persoană impozabilă separată "pentru acele activități economice desfășurate de asociați sau parteneri în numele asociației sau organizației respective, cu excepția asociațiilor în participațiune cărora le sunt aplicabile dispozițiile art. 156 (1) lit. d) cod fiscal: "să contabilizeze distinct veniturile ^; cheltuielile rezultate din operațiunile asocierilor în participațiune".
În speță, așa cum rezultă și din raportul de expertiză, TVA dedusă de reclamantă are la bază facturi fiscale emise pe numele reclamantei C SRL societate care contabilizează documentele respective care reflecta operațiuni de natura cheltuielilor, neaducându-se atingere prevederilor art. 156 (1) lit. d Cod fiscal, deoarece în cazul de față cheltuielile rezultate din operațiunile asocierilor în participațiune sunt contabilizate distinct.
Deci, pentru operațiunile asupra cărora reclamanta a efectuat deduceri TVA, dreptul de deducere îi aparține fiindcă cheltuielile respective sunt contabilizate de această societate și nu de către asociația în participațiune.
Aceste documente nefiind contabilizate la asociația în participațiune, asociații reclamanți nu puteau să-și exercite dreptul de deducere, deoarece, reclamanta nu a refacturat cheltuielile respective asociaților săi.
În consecință, s-a admis acțiunea, s-au anulat actele administrativ-fiscale atacate și a fost obligată pârâta la rambursarea sumelor solicitate de reclamantă, cu obligarea și la plata cheltuielilor de judecată dovedite în cauză.
Împotriva acestei hotărâri a declarat recurs pârâta DGFP M solicitând modificarea hotărârii în sensul respingerii acțiunii reclamantei.
În motivarea cererii de recurs se arată că societatea supusă inspecției fiscale SC ROMÂNIA SRL desfășoară activități în asociere în participațiune cu SC SRL Tg.-M și SC BUSINESS SRL, iar conform clauzelor din contractele de asociere contabilitatea activităților care decurg din operațiuni de participațiune va fi condusă în mod distinct de către SC SRL Tg.-M și SC BUSINESS SRL.
În această situație societatea reclamantă nu avea dreptul să deducă cu titlu de TVA sumele de 10.899 lei, 4.243 lei, 4.098 lei și 2.628 lei. Prin deducerea făcută de această societate s-au încălcat disp.art.156 fisc. respectiv lit.d potrivit cărora persoanele impozabile înregistrate ca plătitori de TVA au următoarele obligații din punct de vedere al evidenței operațiunilor impozabile: "să contabilizeze distinct veniturile și cheltuielile rezultate din operațiunile asocierilor în participațiune. Drepturile și obligațiile legale privind TVA revin asociatului care contabilizează veniturile și cheltuielile potrivit contractului încheiat între părți. La sfârșitul perioadei de raportare veniturile și cheltuielile înregistrate pe naturi se transmit pe bază de decont fiecărui asociat în vederea înregistrării acestora în contabilitatea proprie. Sumele decontate între părți fără respectarea acestor prevederi se supun TVA în cotele prevăzute de lege".
În raport de aceste dispoziții dreptul de deducere a TVA revine celor două societăți asociate cu reclamanta-intimată întrucât prin cele două contracte s-a stabilit în sarcina acestora obligația de a ține evidența contabilă și a fost calificată ca persoană impozabilă.
În situația în care s-ar admite că și reclamanta-intimată are posibilitatea să deducă TVA plătită furnizorilor s-ar ajunge la o deducere dublă a aceleiași taxe.
Mai mult legea nu lasă la alegerea părților care din ele deduce TVA, dreptul de deducere fiind prevăzut în mod expres de art.156 alin.1 lit.d din Legea nr.571/2003 ca aparținând asociatului care contabilizează veniturile și cheltuielile.
În condițiile în care în urma controlului s-a stabilit că reclamanta nu avea dreptul să deducă sumele cu titlu de TVA, sume precizate în procesul verbal de control, apreciază că în mod corect s-au emis deciziile de impunere pentru plata de TVA, calculându-se în raport de art.120 pr.fisc. și dobânzile aferente acestor sume.
Prin Decizia nr. 160/R/12 februarie 2009 Curții de APEL TÂRGU MUREȘs -a admis recursul pârâtei, s-a modificat în tot hotărârea atacată, în sensul respingerii acțiunii introductive pentru anularea deciziilor atacate, s-au eliminat dispozițiile privind obligarea pârâtei la rambursarea sumelor de 10.899 lei, 4.234 lei, 4.088 lei, 2.626 lei reprezentând TVA și plata dobânzii corespunzătoare acestor sume, precum și dispoziția privind obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată.
În considerentele deciziei atacate s-au reținut următoarele motive pentru admiterea recursului:
SC SRL desfășoară activități în asociere în participațiune cu SC SRL Tg.-M și SC BUSINESS SRL conform contractelor încheiate între aceste societăți cu nr.197/17.05.205 și nr.198/17.05.2005. Prin aceste contracte s-a prevăzut că societățile asociate vor conduce contabilitatea acestor activități destinate asocierii.
La un control efectuat la nivelul societății SC SRL s-a constatat că aceasta a dedus în mod greșit TVA în sumă de 35.803 lei, perioada de control avută în vedere fiind 1.10.2005 - 30.11.2005. S-a reținut în cuprinsul procesului verbal de control că prin această deducere au fost încălcate prevederile cuprinse în art.156 lit.d din Legea nr.571/2003 dar și clauzele înscrise în contractul de asociere.
Asocierii în participațiune din punct de vedere al TVA, îi sunt incidente urmtoarele prevederi legale:
- art. 156 alin. (5) din Codul fiscal, care stipuleaza ca în cazul asociatiilor în participatiune care nu constituie o persoana impozabila, drepturile si obligatiile legale privind taxa revin asociatului care contabilizeaza veniturile si cheltuielile, potrivit contractului încheiat între parti;
- pct. 79 alin. (4) din norme, care prevăd că în cazul asocierilor în participatiune sau al altor asocieri, drepturile si obligatiile legale privind taxa pe valoarea adaugata prevazute de titlul VI al Codului fiscal revin asociatului care contabilizeaza veniturile si cheltuielile, potrivit contractului încheiat între parti. Prin drepturi si obligatii legale se înțelege printre altele, dreptul de a exercita deducerea taxei pentru achizitii conform prevederilor art. 145 - 147 din Codul fiscal, obligatia de a emite facturi catre beneficiar si de a colecta taxa în cazul operatiunilor taxabile. Aceste prevederi se aplica numai în situatia în care asociatul care contabilizeaza veniturile si cheltuielile efectueaza achizitiile asocierii pe numele sau si emite facturi în nume propriu catre terti pentru livrarile de bunuri si prestarile de servicii obtinute de asociere, urmând ca veniturile si cheltuielile sa fie atribuite fiecarui asociat corespunzator cotei de participare în asociere.
Acest mecanism se explică prin faptul că asociațiunea în participațiune nu constituie o persoană juridică distinctă în privința terților. Ea nu va putea avea calitatea de subiect a unor raporturi juridice în nume propriu fiind lipsită de personalitate juridică, nefiind o persoană impozabilă în sensul art.127 fisc. în mod corect organele de control au stabilit că reclamanta nu putea fi beneficiara deducerilor de TVA.
Aceasta este și rațiunea pentru care în contractele de asociere s-a prevăzut în mod expres că evidența contabilă a veniturilor și cheltuielilor făcute în procesul asocierii revine asociaților, fiind astfel respectate dispozițiile cuprinse în art.156 lit.d din Legea nr.573/2001.
Menținând legalitatea acestor decizii s-au eliminat din cuprinsul hotărârii dispozițiile privind obligarea pârâtei la rambursarea sumelor de 10.899 lei, 4.234 lei, 4.088 lei, 2.628 lei, reprezentând TVA și plata dobânzii corespunzătoare acestor sume. S-au eliminat de asemenea dispozițiile privind obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată.
Prin contestația în anulare formulată împotriva acestei decizii, s-a solicitat respingerea recursului, și menținerea ca temeinică și legală a sentinței nr. 150/27.02.2008 pentru următoarele motive:
S-a apreciat că se încalcă dreptul societății de a deduce și de a primi la rambursare TV A negativ, astfel cum acest drept îi este conferit prin aplicarea dispozițiilor prev. la Titlul, Cap. I, art. 168 și urm. din Directiva 2006/112/CE privind sistemul comun al TVA; că prin soluția adoptată de inspectorii fiscali se realizează o îmbogățire fără justă cauză a statului, încălcându-se dreptul de deducere al societății, precum și principiul neutralității acestei taxe, potrivit jurisprudenței CEDO.
În opinia contestatoarei este legală soluția împărtășită de prima instanță, potrivit căreia deciziile emise de pârâtă sunt greșite, deoarece calculul TVA solicitat la rambursare s-a făcut la cheltuielile proprii ale asociaților și nu la produsul asocierii, aceste cheltuieli nefiind proprii asocierii, ci au regimul fiscal al cheltuielilor proprii ale asociatului în participațiune.
În ceea ce privește exercitarea dreptului de deducere, acesta ia naștere la momentul exigibilității taxei (momentul emiterii facturii) astfel că orice persoană impozabilă are dreptul să deducă TVA aferent achizițiilor, dacă acestea sunt destinate utilizării în folosul operațiunilor sale taxabile.
În ceea ce privește temeiul juridic al cererii, acesta este reprezentat de disp. art. 318 alin. 1 Cod procedură civilă, și în acest context, s-a apreciat că decizia atacată este rezultatul unei greșeli materiale, cu privire la natura achizițiilor societății, în susținerea participării în asociere, precum și cu privire la obligațiile ce reveneau asociatului ce a contabilizat rezultatul asocierii.
Cu privire la natura juridică a acestor achiziții, s-a arătat că acestea au natura juridică a unor acte de comerț, săvârșite de societate în nume și beneficiu propriu, cu scopul de a susține aporturile la care s-a obligat potrivit contractelor de asociere.
Examinând cauza, prin prisma motivelor invocate, Curtea constată următoarele:
În raport de temeiurile de drept ale contestației, respectiv. art. 318 alin. 1 Cod procedură civilă, respectiv că dezlegarea dată pricinii este rezultatul unei greșeli materiale, cu privire la natura achizițiilor săvârșite de societate în susținerea participării în asociere, precum și cu privire la obligațiile ce reveneau asociatului ce a contabilizat rezultatul asocierii, Curtea constată că prezenta contestație în anulare nu este întemeiată pentru cele ce urmează:
Referitor la susținerile contestatoarei, potrivit cărora se încalcă dreptul de reducere a acesteia de TVA, în argumentarea căreia invocă opinia primei instanțe, potrivit căreia prin refuzul de deducere a TVA se încasează de 2 ori aceeași taxă de la asociat și asociere, realizându-se astfel o îmbogățire fără just temei a statului, este de observat că instanța de control judiciar a interpretat în mod corect disp. art. 156 alin. 5 din Codul fiscal și pct. 79 alin. 4 din Norme, situației de fapt din speța dedusă judecății, astfel că evidența contabilă este cert că se impunea a fi ținută potrivit disp. contractuale pentru veniturile și cheltuielile societății de către fiecare asociat. În acest fel, dreptul de deducere revine strict în raport de dispozițiile contractuale celeilalte societăți asociate, respectiv SC SRL.
Pe de altă parte, deși contestatoarea susține că instanța de fond și cea de control judiciar nu au pus în discuție natura juridică a achizițiilor, despre care se susține în prezenta cale de atac că au natura juridică a unor acte de comerț săvârșite în nume și beneficiu propriu, cu scopul de a susține aporturile la care s-a obligat în cadrul participațiunii, și că astfel aceste operațiuni nu ar fi ale asocierii. Este de observat că potrivit raportului de control (anexele 6, 7), societatea a dedus TVA aferentă operațiunilor desfășurate în participațiune, fapt necontestat de aceasta, după cum rezultă din situația privind repartizarea cheltuielilor în participațiune.
În aceste condiții, nu se poate susține cu suficient temei că dezlegarea dată pricinii este rezultatul unei greșeli materiale, întrucât instanța de control judiciar a avut în vedere toate elementele de fapt relevante dezlegării pricinii, statuând o stare de fapt corectă, în raport de care a apreciat legalitatea actelor fiscale atacate, astfel că potrivit art. 319 și urm. Cod procedură civilă, va respinge prezenta contestație în anulare, urmând a păstra ca legală și temeinică hotărârea atacată.
PENTRU ACESTE MOTIVE,
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Respinge contestația formulată de, cu sediul în Târgu M,-/D, jud. M, împotriva Deciziei nr. 160/R/12 februarie 2009 pronunțată de Curtea de APEL TÂRGU MUREȘ, în dosar nr-.
Fără cheltuieli de judecată.
Irevocabilă.
Pronunțată în ședința publică din 12 iunie 2009.
Președinte, - | Judecător, | Judecător, |
Grefier, |
Red.
Dact. Sz.
5 august 2009
2 exemplare
Președinte:NemenționatJudecători:Nemenționat
