Anulare act de control taxe și impozite. Decizia 2308/2009. Curtea de Apel Craiova
| Comentarii |
|
Dosar nr-
ROMÂNIA
CURTEA DE APEL CRAIOVA
SECȚIA contencios ADMINISTRATIV SI FISCAL
DECIZIE Nr. 2308
ȘEDINȚA DE LA 06 Mai 2009
COMPLETUL DIN:
PREȘEDINTE: Gabriel Viziru JUDECĂTOR
-- - -JUDECĂTOR 2: Carmen Ilie
-- - - JUDECĂTOR 3: Sanda Lungu
GREFIER-
Pe rol, rezultatul dezbaterilor privind recursurile formulate de reclamanta - SRL și pârâta Direcția Generală A Finanțelor Publice O, împotriva sentinței nr.798 din data de 12 decembrie 2008, pronunțată de Tribunalul O l t, în dosarul nr-.
La apelul nominal făcut în ședința publică au lipsit părțile.
Procedura legal îndeplinită.
Dezbaterile în cauza de față au avut loc în ședința publică de la 22 aprilie 2009, când cei prezenți au pus concluzii în sensul celor consemnate în încheierea de ședință din aceeași zi și care face parte integrantă din prezenta, iar instanța în vedere deliberării a amânat pronunțarea pentru data de 06 mai 2009.
CURTEA
Asupra recursurilor de față constată următoarele:
Prin sentința nr.798 din data de 12 decembrie 2008, pronunțată de Tribunalul O l t, în dosarul nr- a fost admisă în parte contestația formulată de contestatoarea SRL, în contradictoriu cu pârâta DIRECȚIA GENERALĂ A FINANȚELOR PUBLICE O, a dispus anularea în parte a deciziei nr. 6/04.01.2008 emise de intimata O, numai cu privire la neacordarea rambursării sumei de 23.814 lei cu titlu de TVA și a fost respinsă contestația cu privire la deducerea TVA pentru suma de 42.054 lei, ca neîntemeiată.
Pentru a pronunța această sentință Tribunalul a reținut următoarele:
Prin cererea înregistrată sub nr- pe rolul Tribunalului Olt secția Comercială și de Contencios Administrativ, contestatoarea SRL prin reprezentat a formulat contestație împotriva deciziei nr. 6/04.01.2008 emisă de intimata Direcția Generală a Finanțelor Publice O, privind soluționarea contestației formulate împotriva raportului de inspecție fiscală nr. 5176/16.10.2007 și a deciziei nr. 628/16.10.2008, de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală, solicitând anularea acesteia.
În motivarea contestației, se arată că organele fiscale din cadrul Direcția Generală a Finanțelor Publice, în perioada 11-15.10.2007, au procedat la verificarea deconturilor de TVA pe perioada 01.04.2006 - 30.06.2007.
Ca urmare a controlului s-a întocmit raportul de inspecție fiscală nr. 5176/16.10.2007, prin care s-a stabilit să societatea nu are drept de rambursare pentru suma de 65.868 lei, reprezentând TVA, după cum urmează:
- 23.814 lei - reprezentând TVA dedus pe bază de facturi, pentru care TVA-ul a fost înscris în valută, fără să fie menționat și în lei, aferent unui număr de 9 facturi;
- 42.054 lei - reprezentând TVA dedus pe baza declarațiilor vamale de import () și a ordinelor de plată prin care aceasta a fost achitată la bugetul statului, pentru importul din afara comunității, fără a avea calitatea de cumpărător sau proprietar al acestora, pentru un număr de 9, emițându-se în acest sens și decizia de impunere nr. 628/16.10.2007.
Împotriva a deciziei de impunere mai sus menționată, contestatoarea arată că a formulat contestație ce a fost respinsă prin decizia nr. 6/04.01.2008 a Direcția Generală a Finanțelor Publice.
Societatea contestatoare arată că în mod eronat organele de control din cadrul O, nu i-au dedus TVA-ul pentru facturile în care taxa este menționată în valută fără a fi înscrisă și în lei, cu toate că îndeplinea cerințele prev. de art. 145 din Legea 571/2003 privind Codul fiscal, nefăcând nicio referire cu privire la modul de determinare a bazei de impunere exprimată în valută și evaluată în lei, potrivit art. 1391din același act normativ.
Se mai arată că nerespectarea condițiilor de exercitare a dreptului de deducere a TVA-ului nu înlătură acest drept, întrucât persoana impozabilă își poate exercita dreptul de deducere și printr-un decont ulterior conform art. 1471alin. 2 Cod fiscal.
În ceea ce privește neacordarea dreptului de deducere pentru suma de 42.054 lei reprezentând TVA dedusă pe baza declarațiilor vamale de import, contribuabilul susține că deducerea s-a efectuat în baza declarațiilor vamale de import în care este înscris TVA-ul, și pe baza ordinului de plată prin care aceasta a fost achitată către trezoreria statului, deducerea efectuându-se cu respectarea condițiilor cerute de 146 alin. 1 lit. c din Codul fiscal.
În dovedirea contestației, contestatoarea a depus la dosar decizia nr. 6/04.01.2008, raportul de inspecție fiscală nr. 5176/16.10.2008, decizia de impunere nr. 628/16.10.2007, jurnalul pentru cumpărături din perioada 01.04.2007 - 30.06.2007, facturile fiscale pentru care s-a calculat TVA în sumă de 65868 lei refuzat la rambursare, declarațiile vamale și ordinele de plată.
Intimata a depus la dosar întâmpinare prin care a solicitat respingerea contestației formulată de SRL - ca neîntemeiată, motivat de faptul că în mod temeinic și legal organele fiscale au stabilit că societatea contestatoare nu are drept de rambursare pentru suma de 65.868 lei, cu titlu de TVA.
În motivarea întâmpinării se arată că în mod corect organele fiscale au refuzat acordarea dreptului de rambursare pentru suma de 42.054 lei, reprezentând TVA dedusă pe baza declarațiilor vamale din import, întrucât proprietarul și cumpărătorul bunurilor este partenerul extern Anglia, societatea contestatoare neputând avea calitatea de cumpărător, întrucât bunurile mobile corporale nu sunt înregistrate în evidența contabilă ca materie primă și nici produsele obținute în urma prelucrării acestora, contribuabilul efectuând numai prestări de servicii.
În ceea ce privește suma de 23818 lei, reprezentând TVA-ul depus pe bază de facturi, pentru care suma a fost înscrisă în valută, fără să fie menționată și în lei, aferent unui număr de 9 facturi se arată că societatea contestatoare nu are dreptul la deducerea TVA-ului, întrucât potrivit art. 155 alin. 5 lit. n din Codul fiscal coroborat cu art. 72 alin.1 din HG44/2004 privind Normele Metodologice de aplicare a Codului fiscal, pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei contribuabilul avea obligația să înscrie suma în lei.
La solicitarea apărătorului societății contestatoare, instanța prin încheierea de ședință din 16.05.2008, a încuviințat și efectuarea unei expertize contabile, ce a fost înaintată și depusă la dosar la data de 21.11.2008.
Instanța analizând contestația formulată de - SRL în raport cu motivele invocate, înscrisurile depuse la dosar și dispozițiile legale aplicabile, apreciază că aceasta este întemeiată în parte, respectiv numai în ceea ce privește neacordarea dreptului de deducere a TVA-ului în sumă de 23.814 lei pentru facturile cu care taxa este menționată în valută, fără a fi înscrisă și în lei, pentru următoarele considerente:
Organele de control ale activității de inspecție fiscală din cadrul O, au procedat la verificarea documentației de rambursare a soldului sumei negative a TVA-ului pe luna iunie 2007 la contribuabilul contestatoarea SRL, ca urmare a decontului de taxă pe valoarea adăugată, înregistrat la sub nr. 631/25.07.2007, prin care petenta a solicitat rambursarea TVA-ului în sumă de 401.994 lei.
În urma inspecției fiscale, s-au stabilit, diferențe suplimentare la TVA în sumă de 65.868 lei, pentru care societatea nu are drept de rambursare, compusă din suma de 23.814 lei pentru un număr de 9 facturi fiscale în care taxa este menționată în valută fără a fi înscrisă și în lei, și suma de 42.054 lei reprezentând TVA dedus pe baza declarațiilor vamale de import ().
În ceea ce privește suma de 23.914 lei dedusă pe bază celor 9 facturi fiscale, depuse la (filele 93, 95, 97, 99, 101, 103, 105, 107 și 109), identificate în raportul de inspecție fiscală, reprezentând contravaloarea prestațiilor de servicii facturate de către furnizorii societății contestatoare, rezultă că aceștia au folosit ca monede de facturare valuta - lira, conform contractului încheiat între părți.
Atât din raportul de inspecție fiscală cât și din expertiza contabilă întocmită în cauză de expert G, rezultă că societatea contestatoare a procedat la înregistrarea în contabilitate a contravalorii prestațiilor de servicii facturate de către furnizorii de servicii, facturi care se regăsesc înscrise și în jurnalul de cumpărături, pe lunile respective și care au fost achitate prin ordinele de plată nr. 14/20.04.2007, 18/02.05.2007, 21/03.05.2007, 21./03.05.2007, 26/16.05.2007, 27/19.06.2007, și ordinul nr. 35/27.06.2007 depuse la dosar.
Pentru înregistrarea în contabilitate agentul economic a procedat la determinarea bazei impozabile cu respectarea prevederilor art. 1391Cod fiscal, prin convertirea valorii facturii (valoare fără TVA exprimată în valută) utilizând cursul de schimb valutar stabilit de BNR pentru ziua respectivă.
Pentru determinarea TVA-ului, agentul economic a procedat la aplicarea cotei de 19 % la baza impozabilă exprimată în lei, cu privire la valoarea fiecărei facturi în parte.
Prin Legea nr. 345/2002 privind TVA, aplicabil în perioada 01 iunie 2002 - 31 decembrie 2003, s-a înscris pentru prima dată obligativitatea prezentării de documente justificative, cu specificarea mențiunilor sau informațiilor pe care trebuie să le cuprindă - art. 24 alin. 1 lit. a și art. 22 alin. 5 lit. din Legea 345/2002.
Prin Legea nr. 571/2003 privind codul fiscal s-au reglementat, cu caracter unitar, atât obligativitatea prezentării documentelor justificative cât și mențiunilor sau informațiile care să rezulte din acestea.
În acest sens, prin art. 146 din codul fiscal s-a prevăzut, că pentru exercitarea dreptului de deducere a TVA, orice persoană impozabilă, trebuie să justifice dreptul de deducere, funcție de felul operațiunii, precizându-se în cadrul reglementărilor date, la lit. a și b, documentele ce trebuie prezentate pentru dovedirea fiecărei situații specifice.
Astfel, pentru exercitarea dreptului de deducere pentru taxa aferentă bunurilor care i-au fost ori urmează să-i fie livrate sau serviciilor care au fost sau urmează să-i fie prestate în beneficiul său, trebuie printre altele ca persoana impozabilă să dețină factură care să cuprindă informațiile prevăzute la art. 155 alin. 5 sau documentelor prev. art. 155 alin. 1, iar potrivit normelor metodologice pentru aplicarea art. 146 - 46 pct. 1 justificarea deducerii taxei se face numai pe baza exemplarului original al documentelor prev. la art. 146 alin. 1 din Codul fiscal sau cu alte documente care să conțină cel puțin informațiile prevăzute la art. 155 alin. 5 din Codul fiscal.
Ori, în speța de față, facturile fiscale cuprind mențiunile obligatorii prevăzute la art. 155 alin. 5, agentul economic omițând însă înscrierea și în lei a sumei menționată în valută.
Cu toate acestea, baza de impunere a fost determinată în mod corect având în vedere că în jurnalul pentru cumpărături contribuabilul a procedat la convertirea bazei impozabile în lei, utilizând cursul de schimb valutar stabilit de BNR pentru ziua respectivă, respectând astfel pct. 72 alin. 1 din nr.HG 44/2004, privind normele metodologice pentru aplicarea Codului fiscal, care prevăd că pentru înregistrarea în jurnalele de vânzări, baza impozabilă să fie convertită în lei utilizând cursul de schimb prevăzut la art. 1391 din Codul fiscal.
De altfel, chiar intimata prin întâmpinarea depusă la dosar a recunoscut că agentul economic a respectat prevederile art. 145 alin. 2 lit. a care prevede exercitarea dreptului de deducere a taxei pe valoarea adăugată.
În această privință, este de observat că prin art. 21 alin. 4 lit. f din Codul fiscal, se subliniază că "nu sunt deductibile", între altele, "cheltuielile înregistrate în contabilitate care nu au la bază un document justificativ, prin care să se facă dovada efectuării operațiunii sau intrării în gestiune".
Mai mult, nerespectarea condițiilor de exercitarea dreptului de deducere nu atrage după sine pierderea acestui drept, în condițiile art. 1471alin. 2 din Codul fiscal, reglementează dreptul persoanei impozabile de deducere în situația în care nu sunt îndeplinite condițiile și formalitățile de exercitare a acestuia.
Cu privire la neacordarea dreptului de deducere pentru suma de 42.054 lei, reprezentând TVA dedus pe baza declarațiilor vamale de import (), tribunalul constată că decizia de impunere nr. 628/16.10.2007, menținută prin decizia nr. 6/04.01.2008 a O, este temeinică și legală pentru următoarele motive:
Din prevederile art. 146 alin. 1 lit. c din Legea nr. 571/2003 republicată, rezultă că pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei, persoana impozabilă cu privire la taxa achitată pentru importul de bunuri, trebuie să dețină declarația vamală de import sau actul constatator emis de organele vamale, care să menționeze persoana impozabilă ca importator al bunurilor din punct de vedere al taxei, precum și documentele care să ateste plata taxei de către importator sau de către alte persoane în contul său.
Conform art. 1511din același act normativ plata taxei pentru importul de bunuri este stabilită în sarcina importatorului, iar potrivit punctului 591din Normele Metodologice pentru aplicarea Codului fiscal, în aplicarea art. 151, importatorul în scopul taxei este "cumpărătorul către care se expediază bunurile la data la care taxa devine exigibilă la import".
Ori, în speța de față, proprietarul și cumpărătorul bunurilor este partenerul extern Anglia, societate cu care contestatoarea are încheiat un contract de prestări servicii tip lohn și facturează către acesta manopera (prestări servicii țesături) neavând astfel calitatea de proprietar - cumpărător, întrucât bunurile mobile corporale nu sunt înregistrate în evidența contabilă a acestei societăți ca materie primă și nici produsele obținute în urma prelucrării.
Bunurile mobile corporale (țesătură) apar înregistrate în extrabilanțier în evidența contabilă a SRL, iar taxa achitată în vamă este numele clientului Anglia, această taxă nefiind deductibilă conform art. 145 alin. 5 lit. a din Codul fiscal, recuperarea acesteia trebuind să se facă de la client și nu de la bugetul general consolidat al statului.
Pentru ca bunurile mobile corporale să fie considerate proprietatea contestatoarei, acestea trebuie înregistrată în evidența contabilă ca materie primă ori ca produse obținute în urma prelucrării, prestatorii de servicii a acestor bunuri nefiind considerați proprietari, situație în care recuperarea taxei trebuie să se facă de la client.
Având în vedere aceste considerente, tribunalul a admis în parte contestația formulată de contestatoarea SRL și a dispus anularea în parte a deciziei nr. 6/04.01.2008 emisă de intimata O, numai cu privire la modul de soluționare a cererii de rambursare a sumei de 23.814 lei cu titlu de TVA, respingând capătul de cere cu privire la deducerea TVA- ului privind suma de 42.054 lei, ca neîntemeiat.
Împotriva acestei sentințe au formulat recurs reclamantul și pârâta, în termen și motivat, criticând - o pentru nelegalitate si netemeinicie.
Prin motivele de recurs invocate de către reclamant s-a arătat că, instanța de fond nu a analizat probele administrate, respectiv expertiza tehnică, care deși îi era favorabilă în ceea ce privea cererea de restituire TVA în cuantum de 42054 lei, nu a fost luată în considerare, fiind adoptat punctul de vedere al organelor financiare, care nu a fost susținut în mod probatoriu, solicitând admiterea recursului, modificarea hotărârii și pe fond admiterea în totalitate a cererii de rambursare TVA.
În motivarea recursului pârâtei, s-a susținut că instanța de fond a adoptat o soluție greșită în privința dreptului contestatoarei de deducere a TVA în cuantum de 23814 lei, întrucât facturile nu erau întocmite în conformitate cu dispozițiile art. 155 alin. 5 lit. n din Codul fiscal coroborat cu art. 72 alin.1 din HG44/2004 privind Normele Metodologice de aplicare a Codului fiscal unde se stipulează că pentru facturile întocmite în valută trebuie scrisă suma taxei și în lei, iar cum facturile în discuție nu aveau această mențiune, trebuia ca instanța de fond să respingă în totalitate contestația, solicitând admiterea recursului, modificarea hotărârii și pe fond respingerea contestației.
În cauză au fost depuse întâmpinări de ambele recurente, prin care se solicita în esență, respingerea recursului celeilalte părți și admiterea propriului recurs în conformitate cu argumentele expuse anterior.
Curtea, analizând recursul formulat în raport de motivele invocate, de apărările formulate și în conformitate cu dispozițiile art. 3041din Pr. Civ. apreciază că este fondat, însă pentru alte considerente decât cele invocate și care vor fi expuse în continuare:
În analizarea celui de-al doilea capăt de cerere, respectiv cel referitor la neacordarea dreptului de deducere pentru suma de 42.054 lei, reprezentând TVA dedus pe baza declarațiilor vamale de import (), instanța de fond a susținut că decizia organelor fiscale este temeinică și legală folosind următoarea motivare:
"Din prevederile art. 146 alin. 1 lit. c din Legea nr. 571/2003 republicată, rezultă că pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei, persoana impozabilă cu privire la taxa achitată pentru importul de bunuri, trebuie să dețină declarația vamală de import sau actul constatator emis de organele vamale, care să menționeze persoana impozabilă ca importator al bunurilor din punct de vedere al taxei, precum și documentele care să ateste plata taxei de către importator sau de către alte persoane în contul său.
Conform art. 1511din același act normativ plata taxei pentru importul de bunuri este stabilită în sarcina importatorului, iar potrivit punctului 591din Normele Metodologice pentru aplicarea Codului fiscal, în aplicarea art. 151, importatorul în scopul taxei este "cumpărătorul către care se expediază bunurile la data la care taxa devine exigibilă la import".
Ori, în speța de față, proprietarul și cumpărătorul bunurilor este partenerul extern Anglia, societate cu care contestatoarea are încheiat un contract de prestări servicii tip lohn și facturează către acesta manopera (prestări servicii țesături) neavând astfel calitatea de proprietar - cumpărător, întrucât bunurile mobile corporale nu sunt înregistrate în evidența contabilă a acestei societăți ca materie primă și nici produsele obținute în urma prelucrării.
Bunurile mobile corporale (țesătură) apar înregistrate în extrabilanțier în evidența contabilă a SRL, iar taxa achitată în vamă este numele clientului Anglia, această taxă nefiind deductibilă conform art. 145 alin. 5 lit. a din Codul fiscal, recuperarea acesteia trebuind să se facă de la client și nu de la bugetul general consolidat al statului.
Pentru ca bunurile mobile corporale să fie considerate proprietatea contestatoarei, acestea trebuie înregistrată în evidența contabilă ca materie primă ori ca produse obținute în urma prelucrării, prestatorii de servicii a acestor bunuri nefiind considerați proprietari, situație în care recuperarea taxei trebuie să se facă de la client."
Curtea constată că instanța de fond nu numai că nu a analizat probatoriile, respectiv expertiza de la dosar - aspect invocat de recurentul - reclamant prin motivele de recurs dar, prin considerentele sentinței este reținut ca având valoarea juridicăcontractul de prestări servicii tip lohn,potrivit căruia proprietarul și cumpărătorul bunurilor ar fi partenerul extern, astfel că restituirea TVA ar fi în sarcina acestuia.
Această concluzie nu este susținută de vreo probă, respectivul contract nefiind depus la dosarul cauzei, ci reprezintă doar susțineri ale pârâtei din întâmpinarea depusă la instanța de fond.
Adoptarea punctului de vedere al uneia dintre părți, în absența unui probatoriu în acest sens, dar și omiterea pronunțării asupra unor concluzii ale probei ordonate de instanță - expertiza contabilă, face imposibilă sarcina instanței superioare în exercitarea controlului judiciar, procedeul juridic utilizat de instanța de fond echivalând cu necercetarea fondului cauzei.
Soluționarea corectă a cauzei impune instanței să respecte dreptul ambelor părți de a furniza toate mijloacele de probă pe care le consideră necesare, în dovedirea, respectiv combaterea acțiunii dedusă judecății.
Curtea apreciază că, în cauză, se impune casarea cu trimitere spre rejudecare a cauzei, atât pentru asigurarea dublului grad de jurisdicție pentru ambele părți, cât și pentru lămurirea tuturor aspectelor, posibilă prin exercitarea rolului activ al instanței, astfel cum este prevăzut de art. 129 alin.4 CIV.
Pentru aceste considerente va admite ambele recursuri, urmând ca în rejudecare instanța de fond să dispună prezentarea contractului respectiv și în funcție de obiectul și clauzele acestui înscris esențial în stabilirea calității de proprietar - cumpărător și totodată a încadrării întruna dintre ipotezele prevăzute în articolul 145 alineatele 3-8 din Legea 571/2003, să readministreze probatoriul cu expertiza contabilă, precum și orice alte probe pe care le va considera necesare pentru pronunțarea unei soluții temeinice și legale, raportat la totalitatea motivelor de recurs formulate de cele două părți.
Având în vedere aceste considerente, în conformitate cu dispozițiile art. 312 alin. 5 C Pr. Civ. va admite recursul formulat, va casa sentința recurată și va trimite cauza spre soluționare la aceiași instanța de fond.
PENTRU ACESTE MOTIVE,
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Admite recursurile formulate de reclamanta - SRL și pârâta DIRECȚIA GENERALĂ A FINANȚELOR PUBLICE O, împotriva sentinței nr.798 din data de 12 decembrie 2008, pronunțată de Tribunalul O l t, în dosarul nr-.
Casează sentința și trimite cauza spre rejudecare aceleiași instanțe Tribunalul Olt - Secția Contencios Ad - tiv și Fiscal.
Decizie irevocabilă.
Pronunțată în ședința publică de la 06 mai 2009.
Președinte, | Judecător, | Judecător, |
Grefier, |
Red. Jud.
Jud. Fond
3ex.
Președinte:Gabriel ViziruJudecători:Gabriel Viziru, Carmen Ilie, Sanda Lungu
