Anulare act de control taxe și impozite. Sentința 349/2009. Curtea de Apel Timisoara

Comentarii

0

ROMÂNIA OPERATOR 2928

CURTEA DE APEL TIMIȘOARA

SECȚIA contencios ADMINISTRATIV ȘI FISCAL

DOSAR NR--20.03.2008

SENTINȚA CIVILĂ NR. 349

Ședința Publică din 9 noiembrie 2009

PREȘEDINTE: Răzvan Pătru

GREFIER: - -

S-a luat în examinare acțiunea în contencios administrativ formulată de reclamanta Romania Chișineu-C în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală a Finanțelor Publice A și Agenția Națională de Administrare Fiscală B, având ca obiect anulare act de control.

La apelul nominal, făcut în ședință publică, se constată lipsa părților.

Procedura de citare este legal îndeplinită.

S-a făcut referatul cauzei de către grefierul de ședință, după care, se constată că mersul dezbaterilor și concluziile părților au fost consemnate în încheierea de ședință din 26.10.2009, care împreună cu încheierea de ședință din 02.1.2009, fac parte din prezenta hotărâre.

CURTEA

Deliberând asupra prezentei acțiuni în justiție, constată:

Acțiunea reclamantei:

Prin acțiunea în contencios administrativ înregistrată la Curtea de APEL TIMIȘOARA sub nr- la data de 20.03.2008 reclamanta România Chișineu-C în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală a Finanțelor Publice A și Agenția Națională de Administrare Fiscală Bas olicitat instanței ca prin hotărârea ce o va pronunța să dispună:

1. anularea parțială a Deciziei de impunere nr. 115/30.08.2007 emisă de Activitatea de Inspecție Fiscală Contribuabili Mijlocii din cadrul A în baza Raportului de inspecție fiscală nr. 3649/30.08.2007 întocmit de Activitatea de Inspecție Fiscală Contribuabili Mijlocii din cadrul A, pentru suma de 1.111.482 ron, ca fiind nelegală, din care:

a) 247.159 ron, reprezentând impozit pe veniturile obținute în România de nerezidenți - persoane juridice nerezidente, din care:

- 835 lei, impozit suplimentar pentru veniturile din vânzarea unui program de calculator, stabilit cu încălcarea dispozițiilor art. 7 alin. 1 pct. 27.fiscal;

- 55.551 ron, reprezentând impozit pe veniturile transportatorilor nerezidenți, stabilit cu încălcarea dispozițiilor art. 8.3. din Convenția de evitare a dublei impuneri încheiată între România și Italia, art. 118.fiscal și pct. 2 din Decizia Comisiei Centrale Fiscale nr. 2/2005;

- 190.773 ron, reprezentând impozit suplimentar pe redevențe și servicii prestate în România, stabilit cu încălcarea dispozițiilor art. 23 din Convenția de evitare a dublei impuneri încheiată între România și Italia și Protocolul adițional;

- 106.613 ron, reprezentând TVA suplimentară, stabilită cu încălcarea dispozițiilor art. 1341.fiscal și pct. 16 alin. 2 din nr.HG 44/2004, art. 21 alin. 4 lit. m) fiscal și pct. 48 al titlului II din nr.HG 44/2004, art. 7 din Legea nr. 31/1990;

- 757.710 ron, reprezentând impozit pe profit suplimentar, stabilit cu încălcarea dispozițiilor art. 21 alin. 4 lit. m) fiscal și pct. 48 al titlului II din nr.HG 44/2004, art. 21 alin.4 lit. b) fiscal, art. 11.4 din Convenția de evitare a dublei impuneri încheiată între România și Italia, 9, 21 alin. 2 lit. b) din secțiunea 1, cap. II, pct. 36 din secțiunea 3, cap. II, pct. 44 lit. b) și 45 din secțiunea 6, cap. II, și pct. 59 alin. 1 lit. a) din secțiunea 7, cap. II, din Reglementarea conformă cu Directiva a IV a CEE, privind situațiile financiare anuale, aprobată prin nr. 1752/2005, cu majorări de întârziere și penalități de întârziere aferente;

2. restituirea sumei de 44.246 ron, reprezentând impozit pe veniturile obținute în România de nerezidenți - persoane juridice nerezidente - din vânzarea unui program de calculator, achitat fără a fi datorat.

3. restituirea sumei de 1.111.482 ron, plătită de reclamantă prin achitare voluntară și executare silită în baza actului administrativ fiscal a cărui anulare o solicită, cu cheltuieli de judecată.

În motivarea acțiunii reclamanta Romania Chișineu- a arătat că rin p. raportul de inspecție fiscală nr. 3649/30.08.2007 întocmit de Activitatea de Inspecție Fiscală Contribuabili Mijlocii din cadrul A, organul de control a stabilit obligații fiscale suplimentare în sumă de 1.207.672 lei, din care: 16.840 ron, reprezentând contribuție la fondul de solidaritate socială pentru persoanele cu handicap; 234.321 ron, reprezentând impozit suplimentar pe veniturile obținute în România de nerezidenți - persoane juridice nerezidente; 106.876 ron, reprezentând TVA suplimentară; 849.635 ron, reprezentând impozit pe profit suplimentar,la care se adaugă majorări și penalități de întârziere aferente.

Reclamanta arată că, constatările organului de control nu corespund, însă, realității și nu țin seama de toate elementele stării de fapt, motiv pentru care contestă ca nedatorate și nelegale următoarele sume: 247.159 ron, reprezentând impozit pe veniturile obținute în România de nerezidenți - persoane juridice nerezidente, din care: 835 lei, impozit suplimentar pentru veniturile din vânzarea unui program de calculator; 55.551 ron, reprezentând impozit pe veniturile transportatorilor nerezidenți; 190.773 ron, reprezentând impozit suplimentar pe redevențe și servicii prestate în România constatat la punctele III.11.1, 3 și 4 din Raportul de inspecție fiscală;106.613 ron, reprezentând TVA suplimentar, constatat la punctul III.12 din Raportul de inspecție fiscală; 757.710 ron, reprezentând impozit pe profit suplimentar, constatat la punctele III.13. anul 2004-punctele 3,4,5, anul 2005-punctele 2,3,4,6,7, anul 2006-punctele 2,3,5,6,7.

Se mai arată că organul de control a constatat eronat că suma de 20.553 ron, reprezentând impozitul pe veniturile realizate în România de persoane nerezidente aferente majorărilor de întârziere datorate în cadrul contractelor economice încheiate cu persoane nerezidente în România, era nedatorată.

Referitor la suma de 44.246 ron (achitată fără a fi datorată) + 835 ron (impozit suplimentar), reprezentând impozit pe veniturile obținute în România de nerezidenți - persoane juridice nerezidente - din vânzarea unui program de calculator (pct. III.11.1 din raportul de inspecție fiscală) se arată că reclamanta nu datorează această sumă, deoarece plățile efectuate către Corp SUA nu reprezintă o redevență în sensul art. 7 alin. 1 pct. 27 din Codul fiscal, care să fie impozabilă în România în baza art. 115 alin. 1 lit. d). În mod eronat reclamanta a inclus în categoria redevențelor sumele achitate cu titlu de abonament pentru achiziționarea unui program de calculator și actualizarea lui permanentă de către Corp SUA. Definiția "redevenței" este dată de art. 7 alin. 1 pct. 27 din Codul fiscal. Conform acestei definiții, "nu se consideră redevență, în sensul prezentei legi, remunerația în bani sau în natură plătită pentru achizițiile de software destinate exclusiv operării respectivului software, fără alte modificări decât cele determinate de instalarea, implementarea, stocarea sau utilizarea acestuia".

Sumele achitate către Corp SUA reprezintă remunerație în bani pentru achiziția și utilizarea unui program software exclusiv de către societate. Societatea a achitat periodic sume în contul Corp USA, deoarece a beneficiat de toate actualizările ulterioare aduse programului, după data achiziției. Ca atare, organul de control era obligat să sesizeze eroarea făcută de reclamantă și să constate că sumele achitate cu titlu de impozit pe veniturile obținute în România de Corp USA sunt nedatorate, iar aceasta are dreptul la restituirea lor.

Se arată că organul de control a calculat impozit pe redevență suplimentar de 835 ron, aceasta este suma referitoare la care solicită anularea deciziei de impunere, iar pentru diferența evidențiată și achitată de reclamantă, de 44.246 ron, solicită restituirea acesteia ca fiind nedatorată.

Se arată referitor la suma de 55.551 ron, reprezentând impozit pe veniturile obținute în România de nerezidenți - persoane juridice nerezidente - din activitatea de transport (pct. III.11.3 din raportul de inspecție fiscală) că organul de control a stabilit că în perioada 19.03.2004-05.05.2005, reclamanta trebuia să calculeze, să rețină și să achite impozitul pe veniturile realizate din România din activități de transport de către persoane nerezidente. Începând cu data de 01.01.2004, nr. 635/2002 a fost abrogat prin nr.HG 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, astfel că începând cu această data se aplică dispozițiile Codului fiscal și ale Normelor metodologice aferente. Potrivit dispozițiilor art. 118 alin. 1 din Codul fiscal, dacă beneficiarul de venit este rezident al unei țări cu care România a încheiat o convenție pentru evitarea dublei impuneri cu privire la impozitele pe venit și capital, cota de impozit care se aplică venitului impozabil obținut de către acel contribuabil din România nu poate depăși cota de impozit, prevăzută în convenție, care se aplică asupra acelui venit. Potrivit art. 118 alin. 2 din Codul fiscal pentru aplicarea prevederilor convenției de evitare a dublei impuneri nerezidentul are obligația de a prezenta plătitorului de venit certificatul de rezidență fiscală. Referitor la momentul în care nerezidentul poate prezenta certificatul de rezidență fiscală, acesta a fost stabilit de Decizia Comisiei Centrale Fiscale nr. 2/2005: oricând în cadrul termenului de prescripție. Astfel transportatorii beneficiază de dispozițiile convenției de evitare a dublei impuneri încheiate între România și statul lor de rezidență, iar conform convenției de evitare a dublei impuneri dintre România și Italia, veniturile obținute din exploatarea în trafic internațional a vehiculelor rutiere sunt impozabile numai în statul contractant în care transportatorul are sediul (art. 8.3 din Convenție). Veniturile transportatorilor nerezidenți nu sunt impozabile pe teritoriul României, ci în țara lor de rezidență. Iar reclamanta nu avea obligația să calculeze, rețină și achite impozitul aferent stabilit de organul de control.

Se mai arată referitor la suma de 190.773 ron, reprezentând impozit suplimentar pe redevențe și servicii prestate în România (pct. III.11.4 din raportul de inspecție fiscală) că această sumă a fost stabilită eronat de către organul de control, deoarece potrivit Protocolului adițional la Convenția de evitare a dublei impuneri dintre România și Italia, printre veniturile menționate la art. 23, care se impozitează în statul de rezidență al beneficiarului de venit, adică în speță în Italia, sunt incluse și: veniturile ce derivă din activitățile de control calitativ și cantitativ al mărfurilor, de asistența tehnică și de specializare profesională a personalului, precum și veniturile derivând din executarea unor expertize sau din prestarea altor servicii nemenționate expres în convenție. În speță, în baza contractului încheiat între și - Romania în data de 16.01.2003, serviciile prestate și facturate de au inclus: asistență tehnică pentru montajul mașinilor și a liniilor de producție; pregătirea profesională a angajaților; asistență în coordonarea achizițiilor, demararea producției, coordonarea angajării personalului, a vânzărilor, analiza pieței și marketing. Organul de control a reținut o stare de fapt eronată: contractul dintre și - Romania nu a fost înregistrat sub nr. 42/20.01.2004, ci traducerea acestuia a fost înregistrată sub acest nr. contractul fiind încheiat în data de 16.01.2003, iar toate serviciile prestate de beneficiarul extern al veniturilor intră în categoria veniturilor prevăzute în art. 23 din Convenția de evitare a dublei impuneri dintre România și Italia, astfel încât aceste venituri se impozitează în Italia și, nicidecum, pe teritoriul României, aplicabilitatea în speță a Convenției de evitare a dublei impuneri dintre România și Italia, fiind confirmată de organul de control pe baza certificatului de rezidență fiscală pentru beneficiarul venitului din România.

Se mai arată referitor la suma de 23.162 ron, reprezentând TVA suplimentară pentru bunurile livrate în probă către 3, a căror perioadă de probă a expirat că această TVA suplimentară a fost stabilită eronat, cu încălcarea obligației organului de control de a obține și utiliza toate informațiile și documentele necesare pentru determinarea corectă a situației fiscale a contribuabilului. Organul de control a "presupus" faptul că utilajele rămase la 3 după expirarea perioadei de probă au continuat să fie folosite de această societate și că acest lucru echivalează cu transferul dreptului de proprietate, fără a verifica la această societate situația reală și fără a ne acorda posibilitatea de a dovedi situația reală. În realitate, bunurile nu au fost facturate deoarece ele nu au fost acceptate de 3 și, ca atare, nu s-a realizat acordul de voință al părților pentru transferul dreptului de proprietate de la vânzător la cumpărător. Ele au rămas în custodia 3 până la realizarea de reclamantă a remedierilor solicitate de cealaltă parte, remedieri ce nu au fost încă efectuate, iar reclamanta nu a insistat în restituirea mașinilor, deoarece raporturile contractuale dintre părți se bazează pe bună-credință și încredere reciprocă dintre părți.

Valoarea mașinilor agricole achiziționate de 3 de la reclamantă pe parcursul anilor 2004-2007 se ridică la suma de 1.757.146 euro, astfel că nu poate exista dubiu cu privire la natura relațiilor contractuale dintre părți, astfel că reclamanta a avut încredere să lase mașinile neacceptate de 3 în custodia acestora până la realizarea remedierilor și acceptarea lor de către client. Din moment ce 3 nu a acceptat utilajele aflate în probă în baza acordurilor nr. 66/12.04.2006 și 297/03.10.2006, nu s-a realizat transferul dreptului de proprietate și, în baza art. 1341 din Codul fiscal și a pct. 16 alin. 2 din nr.HG 44/2004, TVA aferentă nu este exigibilă.

Reclamanta arată referitor la suma de 83.451 ron, reprezentând TVA aferentă serviciilor de administrare și management în vânzări achitate de societate, că așa cum a reținut organul de control, ea a încheiat 2 contracte de prestări de servicii de administrare și management în vânzări cu și. În baza acestor contracte, administratorul societății, dl., a transferat parte din atribuțiile sale acestor societăți. Aceste contracte produc efecte și în raporturile societății cu terții, pentru a putea fi opozabile terților, părțile au convenit prin contract ca administratorul societății să emită pe numele reprezentantului legal al societății prestatoare o procură specială (art. II din contracte), astfel procura specială autentificată sub nr. 358/05.03.2003 nu a dublat contractele de prestări servicii, ci a fost emisă în baza acestor contracte. Prin contracte părțile au stabilit că serviciile prestate în favoarea - ROMANIA vor fi realizate în proporție de 90% prin dl. (art. IV.B pct.7 din contractul cu și art. IV.B pct. 5 din contractul cu. ). Afirmația organului de control, că aceste cheltuieli de administrare nu pot fi deductibile deoarece nu a fost numită societate de administrare prin actul constitutiv și nu a fost înregistrată la. A, nu are nici un suport, pentru că potrivit art. 7 din Legea nr. 31/1990, actul constitutiv al societății este legea care reglementează modul de administrare al societății, iar potrivit actului constitutiv al societății, administratorul are dreptul de a delega atribuțiile sale unei persoane din afara societății.

Organul de control nu are dreptul să cenzureze modalitatea în care o societate, prin administratorul său, înțelege să își gestioneze activitatea. Având în vedere că administratorul societății a înțeles să delege directoratul societății cu atribuții executive unei alte persoane și, pe de altă parte, a intenționat să controleze modul de administrare curentă a societății, aceasta a fost formula pentru care a optat.

Reclamanta arată referitor la contractul de prestări de servicii de management în vânzări, încheiat cu, organul de control a concluzionat că societatea nu justifică necesitatea acestor servicii, bazându-se pe faptul că în perioada controlată societatea avea angajate 6 persoane pe postul de director de vânzări și un director comercial, însă omite să menționeze că tot personalul din vânzări era format din 6 persoane, chiar dacă toate aceste persoane au fost angajate pe postul de director vânzări, iar toate veniturile societății sunt realizate din vânzarea de mașini și utilaje agricole.

Potrivit art. 21 alin. 4 lit. m) fiscal și a pct. 48 al titlului II din nr.HG 44/2004, necesitatea efectuării unei cheltuieli se apreciază prin specificul activității efectuate de societate, iar în condițiile în care toate veniturile societății sunt realizate din vânzarea de mașini și utilaje agricole, iar cifra anuală de vânzări realizată de societate este în creștere, reclamanta nu crede că pot fi cenzurate de nici o manieră cheltuielile angajate de societate pentru obținerea de venituri din vânzări. Organul de control nu a analizat specificul activității reclamantei, deși a fost în măsură să verifice toate documentele legate de vânzările efectuate de societate, documente care confirmă activitatea desfășurată de dl.. Din toate documentele contabile, corespondența și contractele încheiate de societate rezultă dincolo de orice dubiu că serviciile de administrare și management în vânzări au fost prestate, iar modul în care prestatorul a apreciat să defalce aceste servicii pe categorii nu poate fi sancționat, de nici o manieră, cu nedeductibilitatea.

Reclamanta arată referitor la suma de 183.164 ron + 54.784 ron + 10.609 ron, reprezentând impozit pe profit rezultat din considerarea ca nedeductibile a cheltuielilor cu prestările de servicii de la furnizorii externi, și (anul 2004 pct. 3, anul 2005 pct. 2, anul 2006 pct. 6) că serviciile prestate de, și au cuprins: asistență tehnică pentru montajul mașinilor și a liniilor de producție; pregătirea profesională a angajaților; asistență în coordonarea achizițiilor, demararea producției, coordonarea angajării personalului, a vânzărilor, analiza pieței și marketing. Aceste servicii sunt legate de implementarea investiției pe care asociații societății și au făcut-o în România, de demararea și asigurarea funcționării societății, activitate ce nu poate fi desfășurată decât prin detașarea de personal de la asociați la reclamantă, pentru a asigura pregătirea și instruirea personalului, asistență tehnică și de specialitate în domeniul producției și al vânzărilor. Aceste servicii se prestează în mod normal, întotdeauna în cazul în care o societate decide să își extindă activitatea în altă locație decât locul normal de desfășurare a activității. Serviciile prestate de angajații societăților care efectuează investiția profită societății din România, iar dacă aceste servicii nu ar fi prestate de angajații societăților mamă, ele ar fi trebuit prestate de terți și trebuie oricum să fie remunerate. Astfel, consideră reclamanta, trebuia ca organul de control să aprecieze necesitatea prestării serviciilor de către asociații societății, prin angajații lor, în schimb, organul de control s-a limitat la a aprecia dacă documentele justificative sunt suficiente pentru a justifica realitatea prestării serviciilor, deși art. 21 alin. 4 lit. m) din Codul fiscal nu impune această condiție pentru asigurarea deductibilității unei asemenea cheltuieli. Prestarea de servicii este o activitate care este foarte greu, dacă nu imposibil de dovedit. De aceea, realitatea prestării unui serviciu nu poate fi verificată decât prin analizarea fiecărui caz în parte. Organul de control avea toate mijloacele legale pentru a aduna toate probele care să-i permită verificarea prestării serviciilor și avea obligația de a-și manifesta rolul activ pentru stabilirea situației reale, însă nu a făcut-

Organul fiscal nu poate încălca principiul libertății contractuale, astfel daca părțile au optat pentru varianta contractului de consultanță în locul angajării directe a persoanelor implicate în implementarea investiției, acest lucru nu poate fi sancționat fiscal cu nedeductibilitatea, pentru că, dacă toate aceste persoane ar fi fost angajate direct de - Romania, nu s-ar fi pus nici un moment problema deductibilității cheltuielilor cu acest personal. Acest tip de cheltuieli au scăzut în timp, ceea ce dovedește încă o dată faptul că ele au fost angajate de societate pentru implementarea investiției din România și că nu au fost inutile, ci dimpotrivă au dus la dezvoltarea independentă a societății noastre.

Reclamanta mai arată referitor la suma de 37.680 ron + 109.449 ron + 106.500 ron, reprezentând impozit pe profit rezultat din considerarea ca nedeductibile a cheltuielilor cu prestări servicii de administrare de către, și (anul 2004 pct. 4, anul 2005 pct. 3, anul 2006 pct. 2) sunt deductibile. Reclamanta menționează că serviciile facturate au fost prestate, iar modul în care persoana prestatoare a serviciilor a înțeles să încaseze indemnizația cuvenită, nu poate fi cenzurat de organul fiscal.

Chiar dacă societățile și S. au facturat servicii pentru perioada în care nu erau încă înființate, reclamanta consideră că nu există nici un impediment ca o societate să factureze după data constituirii servicii prestate de reprezentantul său legal înainte de data constituirii, fiind evident că până la înregistrarea societății și obținerea codului fiscal, societatea nu putea emite factură.

Reclamanta susține referitor la suma de 44.283 ron + 37.105 ron + 65.337 ron, reprezentând impozit pe profit rezultat din considerarea ca nedeductibile a cheltuielilor cu penalitățile de întârziere pentru plata cu întârziere a facturilor emise de, și (anul 2004 pct. 5, anul 2005 pct. 4, anul 2006 pct. 3). Potrivit textului de lege citat de organul de control, art. 21 alin. 4 lit. b) din Codul fiscal, există o excepție de la regula conform căreia dobânzile, penalitățile sau majorările de întârziere în cadrul contractelor încheiate cu persoane nerezidente sunt cheltuieli nedeductibile: dacă majorările/penalitățile de întârziere au natura dobânzilor reglementate prin convenția de evitare a dublei impuneri încheiată cu statul de rezidență al partenerului extern, atunci acestea sunt deductibile la calculul impozitului pe profit.

Convenția de evitare a dublei impuneri încheiată între România și Italia reglementează regimul de impozitare al dobânzilor, iar în lumina Convenției, termenul dobânzi indica veniturile din efecte publice, din obligațiuni la împrumuturi garantate sau nu de ipoteca si purtătoare sau nu a clauzei participării la beneficii si din creanțe de orice fel, precum si orice alte venituri asimilabile, potrivit legislației fiscale a statului din care provin veniturile, veniturilor din sume împrumutate (art. 11.4 din Convenție). Indiferent de termenul folosit de părțile contractante, natura sumelor achitate de societate către, și este aceeași, de venit realizat din neîncasarea la termen a creanței avute față de reclamantă. Penalitățile de întârziere sunt asimilate dobânzilor reglementate de art. 11 din Convenția de evitare a dublei impuneri încheiată între România și Italia, având aceeași natură și, în baza excepției reglementate de art. 21 alin. 4 lit. b din Codul fiscal, sunt deductibile fiscal.

Referitor la suma de 13.920 ron + 94.879 ron, reprezentând impozit pe profit rezultat din considerarea ca nedeductibile a cheltuielilor înregistrate în baza contractelor încheiate cu furnizorii societății, în lipsa facturilor fiscale (anul 2005 pct. 6, anul 2006 pct. 5), reclamanta arată că a procedat corect cu privire la modul de înregistrare a acestor cheltuieli, cheltuielile fiind în contul 408 - facturi nesosite, în baza contractelor încheiate cu, și, care reprezintă document justificativ al cheltuielii. Aceste cheltuieli sunt cheltuieli deductibile, în baza pct. 9, 21 alin. 2 lit. b) din secțiunea 1, cap. II, pct. 36 din secțiunea 3, cap. II, și pct. 44 lit. b) și 45 din secțiunea 6, cap. II, din Reglementarea conformă cu Directiva a IV a CEE, privind situațiile financiare anuale, aprobată prin nr. 1752/2005 deoarece sunt cheltuieli angajate de societate aferente anului 2005, respectiv 2006, astfel încât trebuie evidențiate în evidențele contabile din anul 2005, respectiv 2006.

Se mai arată referitor la modul de înregistrare a veniturilor din diferențele de curs valutar pentru trimestrele II și III din 2005 și trim. I, II și III din 2006 (anul 2005 pct. 7, anul 2006 pct. 7) că organul fiscal nu are nici o bază legală pentru recalcularea impozitului pe profit la sfârșitul trimestrelor I, II și III din cursul unui an calendaristic și fiscal, diferențele de curs valutar au fost înregistrate din punct de vedere contabil, pentru evidența internă a societății. Din punct de vedere fiscal, obligația evidențierii diferențelor de curs valutar pentru stabilirea profitului impozabil există doar la închiderea exercițiului anual (pct. 59 alin. 1 lit. a) din secțiunea 7, cap. II din Reglementarea conformă cu Directiva a IV a CEE, privind situațiile financiare anuale, aprobată prin nr. 1752/2005.

Se mai arată cu privire la efectuarea procedurii prealabile că a depus contestație împotriva actelor atacate prin prezenta acțiune în termenul prevăzut de Codul d e procedură fiscală (8 octombrie 2007), termenul de soluționare a contestației a expirat de multă vreme, cu toate acestea nu s-a emis nici o decizie cu privire la contestația sa, astfel că devine aplicabil art. 8, alin. 1, teza a III-a din Legea 554/2004, ceea ce permite introducerea prezentei acțiuni, acțiunea fiind introdusă în interiorul termenului prevăzut de art. 11 din Legea 554/2004.

În drept reclamanta își întemeiază acțiunea pe art. 117 alin. 1 lit. d), 218 din Codul d e procedură fiscală, art. 8 din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ.

La termenul de judecată din 7.05.2009, reclamanta Romania Chișineu-C a depus al dosar precizare de acțiune (fila 273) prin care a solicitat instanței și anularea parțială a Deciziei nr. 133 din 23.04.2008 a ANAF - Direcția generală de soluționare a contestațiilor, mai precis anularea punctelor 1 și 2 din această decizie, astfel ca urmare a desființării în parte a actelor de control și impunere atacate, precizează noile sume pe care le contestă în cadrul punctului 1 al acțiunii în contencios administrativ: a) suma de 191.608 ron, reprezentând impozit pe veniturile obținute în România de nerezidenți - persoane juridice nerezidente; b) suma de 106.613 ron, reprezentând TVA suplimentară; c) suma de 597.065 ron, reprezentând impozit pe profit suplimentar, la care se adaugă majorările, penalitățile și dobânzile aferente, iar punctele 2 și 3 din acțiune rămân neschimbate.

II Întâmpinarea pârâtelor:

Pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice a depus la dosar întâmpinare (fila 212) prin care a invocat excepția de prematuritate a formulării acțiuni și respingerea acțiunii pe această excepție.

În motivarea întâmpinării, pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice Aaa rătat că înainte de a se adresa instanței de judecată reclamanta trebuia să aștepte finalizarea proceduri prealabile obligatorii, prin emiterea unei decizii pentru soluționarea contestației, potrivit art. 7 și 8 din Legea nr. 554/2004.

Pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice Aad epus la dosar o nouă întâmpinare (fila 276), prin care solicită respingerea acțiunii ca neîntemeiată și menținerea ca temeinice și legale actele administrative atacate.

În motivarea întâmpinării, pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice A arată că prin precizarea la acțiune formulată societatea reclamantă a solicitat anularea parțială a Deciziei de nr. 115/30.08.2007 emisă de Activitatea de Inspecție Fiscală Contribuabili Mijlocii din cadrul DGFP A, și anularea parțială a Deciziei nr. 133/23.04.2008 emisă ANAF - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor pentru sumele de: 191.608 lei impozit pe venituri obținute în România de persoane juridice nerezidente, 106.613 lei TVA suplimentară, 597.065 lei impozit pe profit suplimentar, la toate aceste debite se adaugă majorările, penalitățile și dobânzile aferente.

Pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice A arată referitor la impozitul pe profit in suma de 248.557 lei aferent cheltuielilor cu prestările de servicii facturate de SC, SC - si SRL pentru care societatea reclamanta nu probează cu documente realitatea si necesitatea prestării serviciilor, că obiectul principal de activitate al societății îl reprezintă producția de mașini agricole si forestiere. In perioada 2004-2006, ROMÂNIA Laî nregistrat in evidenta contabila si a dedus cheltuieli cu prestările de servicii de la furnizorii SC, si SRL, pentru care nu au fost prezentate documente justificative. În anul 2004 societatea a înregistrat si dedus cheltuieli în sumă totală de 677.244.804 ROL reprezentând servicii de consiliere privind organizarea si programarea producției societății contestatoare, facturate de SC - din Chișineu C, societate cu sediul la aceeași adresa cu societatea verificată. Serviciile prestate de furnizorii externi au constat in: asistenta tehnica pentru montajul mașinilor si al liniilor de producție, pregătirea profesionala a angajaților, asistenta in coordonarea achizițiilor, demararea producției, coordonarea angajării personalului, a vânzărilor, analiza pieței si marketing.

Organele de inspecție fiscala nu au acordat deductibilitate la calculul profitului impozabil pentru cheltuielile cu serviciile prestate de furnizorii externi, pe motiv ca societatea nu a prezentat in justificarea serviciilor respective situații de lucrări, procese verbale de recepție, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate si de piața, prin care sa se probeze prestarea efectiva a serviciilor. Societatea susține ca aceste servicii sunt legate de implementarea - investiției pe care asociații italieni au făcut-o in România pentru demararea si asigurarea funcționarii societății, motiv pentru care solicita acordarea deductibilității acestor cheltuieli. Art. 21- alin. 4 lit. m) din Legea nr.571/2003 cu modificările ulterioare și pct. 48 al titlului II din Hotărârea Guvernului nr. 44/2004, cu modificările și completările ulterioare, arată care sunt condițiile care trebuie îndeplinite cumulativ pentru a deduce cheltuielile cu serviciile de management, consultanta, asistenta sau alte prestări de servicii, respectiv existenta contractelor si prestarea efectiva a serviciilor.

La solicitarea organelor de inspecție fiscala, reclamanta a prezentat cu adresa nr.2176/09.08.2007, în justificarea facturilor înscrise in anexa nr.III.13.3 la Raportul de inspecție fiscala nr.3649/30.08.2007, doar contractul de consultanta încheiat cu SC - din Chișineu C si contractul încheiat cu, in copie, fără sa prezinte documentele prevăzute expres la pct. 48 al titlului II din Hotărârea Guvernului nr.44/2004, cu modificările ulterioare dat in aplicarea art. 21 afin, 4 lit. m) din Legea nr.571/2003 cu modificările ulterioare, respectiv situații de lucrări, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, studii de piața.

Obiectul contractului de consiliere nr.461/17.06.2004 încheiat de SC ROMÂNIA SRL cu SC - din Chișineu C, in calitate de consilier, l-a constituit elaborarea si urmărirea implementării, la cererea societății, a unor politici si programe de dezvoltare a producției, vizând obținerea unui randament optim in ceea ce privește productivitatea. Din analiza clauzei IV Drepturile si obligațiile consilierului din contractul nr.461/17.06.2004, rezulta ca una din obligațiile consilierului era: "să execute cel puțin 90 % din însărcinări prin dl. Di ". In concluzie, dl. Di in calitate de asociat-administrator al SC - din Chisineu C avea obligația de a executa 90% din obligațiile contractuale ale firmei, astfel încât, afirmația societății referitoare la faptul ca dl. Di nu a fost angajat al asociaților ci o persoana externa, nu poate fi reținuta in soluționarea favorabila a cauzei.

S-a mai reținut că societatea nu a prezentat niciun document in justificarea prestării efective a serviciilor facturate de SC -, respectiv rapoarte de lucru, deși potrivit clauzei contractuale IV Drepturile si obligațiile consilierului din contractul nr.461/17.06.2004, consilierul era obligat: " 5. sa înainteze rapoarte periodice, lunar, dar chiar si mai des, in care sa prezinte activitatea desfășurata ".

Cheltuielile in suma totală de 677.244.804 ROL facturate de SC - din Chisineu C, astfel cum sunt calculate prin anexa nr.lll 13.4 la Raportul de inspecție fiscala, pentru care societatea reclamantă nu a prezentat in justificare situații de lucrări, rapoarte de lucru, studii de piața, nu sunt deductibile la calculul profitului impozabil aferent anului 2004.

În justificarea deductibilității fiscale a serviciilor facturate cu factura nr.729/15,11.2005 emisa de, a fost prezentata doar o nota cuprinzând valoarea serviciilor de consultanță management in suma totala de 10.225,46 euro, care nu poate fi luata in considerare la acordarea deductibilității acestei facturi, deoarece nu probează necesitatea prestării serviciilor.

Unele facturi emise de nr.208/29.03.2005 si nr.328/14.05.2005, sau factura nr.377/02.02.2007 emisa de, nu aveau atașat nici un document care sa ateste realitatea si necesitatea prestării serviciilor respective. Factura nr.772/18.11.2006 emisa de, si factura nr.6032/27.09.2005 emisa de, au fost justificate doar cu extrasele de cont pentru sumele plătite prin card de diverse persoane străine, care nu reprezintă documente care să ateste necesitatea prestării serviciilor, astfel cum reiese și din constatările organelor de inspecție fiscala. Nici facturile nr.2679/20.10.2006, nr.2836/08.11.2006 si respectiv nr.242/08.11.2006, prezentate de societatea in timpul inspecției fiscale, cu adresa nr.2242/17.08.2007 in justificarea facturii nr.8976/29.12.2006 emisa de către societatea contestatoare, in valoare de 14.532 euro, nu pot fi luate in considerare ca documente in justificarea deductibilității facturii nr.8976/29.12.2006, deoarece respectivele facturi conțin servicii prestate de anumite firme din Italia către si nu reprezintă servicii prestate de către societatea reclamantă.

Facturile nr. 2679 din 20.10.2006 și nr. 2836 din 08.11.2006 emise de & și respectiv factura proformă nr.242/08.11.2006 emisa de se referă la consultanța prestată pentru de respectivele firme italiene, deci aceste facturi, nu pot constitui documente în justificarea facturii nr. 8976/29.12.2006 emisă de către societatea reclamantă.

Nici pentru factura nr.44/20.01,2006 in valoare de 5.000 euro emisa de SC SRL către societatea reclamantă, nu a fost prezentat niciun document care să ateste realitatea si necesitatea prestărilor respective in favoarea societății.

Reclamanta nu a prezentat pentru serviciile prestate de furnizorii externi SC, si SC SRL, documentele justificative necesare in justificarea prestării efective a serviciilor, respectiv: situații de lucrări, procese-verbale de recepție, rapoarte de lucru, studii de piața, in conformitate cu dispozițiile legale mai sus citate, motiv pentru care in mod legal organele de inspecție fiscala nu au acordat deductibilitate pentru aceste cheltuieli. Susținerea societății contestatoare referitoare la încălcarea de către organul fiscal a libertății contractuale, nu poate fi reținuta in soluționarea favorabila a cauzei, întrucât organele de inspecție fiscala au analizat cheltuielile cu prestările de servicii, in funcție de documentele prezentate de societate si de prevederile legale incidente in perioada verificata, deci fără să fie încălcat principiul libertății contractuale.

Reclamanta avea dreptul de a înregistra cheltuieli cu prestări servicii in cuantumul pe care ii considera necesar pentru desfășurarea in bune condiții a activității sale, dar din punct de vedere fiscal, aceste cheltuieli sunt deductibile doar daca sunt justificate cu documentele prevăzute expres la art. 21 alin. 4 lit. m) din Legea nr. 571/2003 cu modificările ulterioare, coroborate cu pct. 48 al titlului II din Hotărârea Guvernului nr.44/2004, cu modificările ulterioare, contractul fiind doar una din condiții, dar nu singura.

Cheltuielile cu prestările de servicii facturate de furnizorii externi SC, si SRL precum si cheltuielile cu serviciile de consiliere facturate de SC - din Chisineu C, pentru care nu au fost prezentate documentele justificative care sa probeze realitatea si necesitatea prestării respectivelor servicii, legal au fost constatate de organele de inspecție fiscala ca fiind nedeductibile la calculul profitului impozabil, motiv pentru care în mod corect s-a respins contestația societății pentru suma de 248.557 lei reprezentând impozitul pe profit aferent acestui tip de cheltuieli, precum si accesoriile aferente.

Pârâta mai arată referitor la impozitul pe profit in suma de 253.629 lei aferent cheltuielilor cu prestarea serviciilor de administrare si management in vânzări facturate de si SC si cheltuielilor de consultanta in promovarea vânzării facturate de și, că cheltuielile cu prestarea serviciilor de administrare facturate de în condițiile in care atât societatea beneficiară, cât și societatea prestatoare de servicii sunt administrate in fapt de aceeași persoana fizica. In anul 2004, ROMÂNIA Laî nregistrat in evidența contabilă și a dedus cheltuieli cu servicii de administrare in suma de 1.507.191.920 ROL, facturate de. În perioada 2005-2006, societatea contestatoare a înregistrat si a dedus cheltuieli cu serviciile de administrare prestate de, astfel cum reiese din anexa nr.lll 13.5 la Raportul de inspecție fiscala nr.3649/30.06.2007. Organele de inspecție fiscală au constatat ambele societăți sunt administrate de către aceeași persoana, respectiv de dl., atât in calitate de administrator împuternicit la ROMÂNIA L, in baza procurii speciale nr.358/2003 dată de dl., administratorul numit prin actul constitutiv, cât si in calitate de administrator al.

Organele de inspecție fiscala au constatat la Cap. III. 13 impozit pe profit ca fiind nedeductibile la calculul profitului impozabil pe perioada 2004-2006, cheltuielile de administrare,- pe motiv ca nu a fost numită că societate de administrare prin actul constitutiv al ROMÂNIA L, numire care pentru a fi opozabila terților, ar fi trebuit sa fie înregistrata la Oficiul Național al Registrului Comerțului, unde, figurează ca administrator dl.. Reclamanta a susținut ca modul in care persoana prestatoare a înțeles sa încaseze indemnizația cuvenita, nu poate fi sancționat de organele fiscale cu nedeductibilitatea acestor cheltuieli, invocând in susținere prevederile contractului încheiat cu prestatorul de servicii si cele ale procurii speciale nr.358/2003, însă art. 21 alin. 1 si alin,4 lit. m) din Legea nr.571/2003 cu modificările ulterioare prevede că: " (l) Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare. - (4) Următoarele cheltuieli nu sunt deductibile: m) cheltuielile cu serviciile de management, consultanta, asistență sau alte prestări de servicii, pentru care contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestării acestora în scopul activităților desfășurate si pentru care nu sunt încheiate contracte".

ROMÂNIA L si sunt administrate de către aceeași persoana, respectiv de către dl. atât în calitate de administrator împuternicit la ROMÂNIA L, in baza procurii speciale autentificata sub nr.358/05.03.2003, cât și în calitate de administrator al SC, astfel cum rezulta din Raportul de inspecție fiscala nr.3649/30.08.2007 si anexa nr.lll 13.6 la acest act. Prin actul constitutiv al SC ROMÂNIA L, anexa nr.III 13.7, este numit ca administrator unic, conform art.15 din respectivul act constitutiv, d- cetățean italian.

Potrivit art. 131 alin,4 din Legea nr.31/1990 privind societățile comerciale, republicata: "Pentru a fi opozabile terților, hotărârile adunării generale vor fi depuse în termen de 15 zile la oficiul registrului comerțului, spre a fi menționate în registrul si publicate în Monitorul Oficial al României, Partea a IV- în cazul în care aceste hotărâri implica modificarea actului constitutiv, se va putea publica numai actul adițional cuprinzând textul integral al clauzelor modificate ". Față de aceste prevederi legale, in evidența Oficiului Național al Registrului Comerțului, figurează ca administrator d-, conform certificatului de înmatriculare al SC ROMÂNIA SRL.

Din analiza contractului de administrare nr.436/11.06.2004 încheiat de SC ROMÂNIA SRL cu SC, rezultă că obiectul acestui contract l-a constituit consultanța în afaceri, gestiunea activității, elaborarea si urmărirea implementării strategiei de dezvoltare, dirijarea activității curente a societății, operațiuni încredințate reprezentantului legal al SC, respectiv persoana fizica. Deși în contractul de administrare se prevede că activitatea de administrare si gestiune a societății este încredințată managerului, in baza prevederilor Legii nr.31/1990 si a Hotărârii adunării generale a asociaților din 23.04.2004, totuși aceasta hotărâre care implica modificarea actului constitutiv al SC ROMÂNIA SRL in ceea ce privește administratorul desemnat, nu a fost menționata în Registrul Comerțului si publicată în Monitorul Oficial al României, așa cum se prevede la art. 131 alin. 4 din Legea nr.30/1990 privind societățile comerciale, republicata.

Din analiza procurii speciale nr.358/05.03.2003, anexa nr. III 13.6 la Raportul de inspecție fiscala, rezulta că dl. având calitatea de administrator numit la societatea contestatoare l-a împuternicit pe d-l, cetățean italian rezultă că aceeași "persoana fizică, respectiv asigură in fapt administrarea ambelor societăți. Mai mult, având in vedere ca procura speciala nr.358 a fost emisa la data de 05.03.2003, înainte de data încheierii contractului de administrare, respectiv 11.06.2004, astfel că respectiva procura nu putea fi emisa in baza contractului, așa cum eronat susține reclamanta.

Se retine că, pentru ca aceste cheltuieli de administrare să poată fi acceptate ca fiind deductibile la calculul profitului impozabil conform prevederilor art.21 alin. 1 din Legea 571/2003 cu modificările ulterioare, mai sus citat, era necesar ca societatea care a facturat respectivele servicii către societatea reclamantă, să fie numită ca societate de administrare prin actul constitutiv al SC ROMÂNIA, cu obligația înregistrării Hotărârii adunării generale a asociaților din 23.04.2004 la Oficiul Registrului Comerțului Astfel in mod legal, cheltuielile cu prestările de servicii de administrare facturate de SC, au fost constatate de organele de inspecție fiscala ca fiind nedeductibile la calculul profitului impozabil, motiv pentru care în mod corect a fost respinsă ca neîntemeiata contestația societății pentru impozitul pe profit aferent acestui tip de cheltuieli si accesoriile aferente.

Pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice A arată referitor la deductibilitatea cheltuielilor cu prestarea serviciilor de management in vânzări si consultanță in promovarea vânzărilor facturate de, si, facturate de prestatori, în condițiile in care unele facturi au fost emise in perioada anterioara datei de înființare a societăților prestatoare ca persoane juridice si totodată nu este justificata prestarea efectiva a serviciilor.

ROMÂNIA Laî nregistrat in perioada 2005 - 2006 cheltuieli cu servicii de management in vânzări si consultanță in promovarea vânzărilor facturate de, drept cheltuieli deductibile fiscal. În anul 2006 au fost înregistrate si deduse fără a avea la baza vreun document justificativ, cheltuieli in suma de 533.801 lei, reprezentând servicii de consultanță prestate de. Organele de inspecție fiscala au constatat ca nedeductibile fiscal cheltuielile cu servicii in suma de 43.219 lei, facturate de pentru perioada iulie-septembrie 2005, când respectiva societate nu era încă înființata. De asemenea au constatat ca nedeductibile fiscal cheltuielile cu serviciile facturate de SC pentru perioada septembrie - noiembrie 2005, când respectiva societate nu era încă înființată.

Organele de inspecție fiscală au mai constatat nedeductibilitatea cheltuielilor de management în vânzări și consultanță în promovarea vânzărilor, facturate în perioada 2005-2006, după data înființării societăților prestatoare, pe motiv ca nu este justificata realitatea si necesitatea acestor servicii cu documente justificative legale, potrivit art. 21 alin. 1 si alin.4 lit. m) din Legea nr.571/2003 cu modificările ulterioare prevede coroborat cu prevederile pct. 48 din Hotărârea Guvernului nr.44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

Referitor la cheltuielile cu prestările de servicii facturate de in perioada iulie-septembrie 2005, pârâta arată că societate a fost înființata la data de 19.10.2005 fapt ce rezultă din numărul de înregistrare dat de Oficiul Registrului Comerțului respectiv nr. 1856/19.10.2005, conform constatărilor organelor de inspecție fiscala de la cap. III 13 pct.3 din Raportul de inspecție fiscală referitor la impozitul pe profit aferent anului 2005. Valoarea prestărilor de servicii facturate de începând cu luna octombrie 2005, deci după data înființării respectivei societăți a fost acceptata la deducere, astfel cum rezulta din constatările organelor de inspecție fiscala. Referitor la cheltuielile cu prestările de servicii facturate de SC in perioada septembrie - noiembrie 2005, societatea a fost înființată in data de 30.11.2005, fapt ce rezulta din numărul de înregistrare dat de Oficiul registrului comerțului, respectiv nr.2096/30.11.2005, conform constatărilor organelor de inspecție fiscală de la Cap. III 13 pct. 3 din Raportul de inspecție fiscală referitor la impozitul pe profit aferent anului 2005.

In ceea ce privește raporturile de colaborare desfășurate in perioada anterioara înființării celor doua societăți prestatoare de servicii, intre ROMÂNIA L si reprezentanții legali ai celor doua societăți, acestea nu pot fi tratate decât ca raporturi intre o persoana juridica, respectiv SC ROMÂNIA SRL si alte persoane fizice si nu intre doua persoane juridice, motiv pentru care organele de inspecție fiscala, legal nu au acordat deductibilitate cheltuielilor facturate înainte de data constituirii respectivelor societăți. Din constatările organelor de inspecție fiscala de la Cap. II din Raportul de inspecție fiscala referitor la date despre contribuabil faptul că SC, si pe de o parte si SC ROMÂNIA SRL pe de alta parte, se afla in relații de afiliere. în ceea ce privește deductibilitatea la nivelul societății afiliate a cheltuielilor de management si consultanță in vânzări, aceasta este condiționată de furnizarea efectivă, faptică a serviciilor suplimentare sau de includerea costurilor administrative in prețul produselor societății, potrivit pct. 20 din Hotărârea Guvernului nr. 1840/2004 pentru modificarea si completarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 44/2004.

La solicitarea organelor de inspecție fiscala, RECLAMANTA a prezentat in justificarea prestării efective a serviciilor, cu adresa nr. 2242/17.08.2007, copia contractului nr. 1/15.12.2005 încheiat cu SC, aflat in copie la fila 418 din dosarul cauzei, precum si contractul de consultanta încheiat cu SC. Din analiza clauzelor contractului nr. 1/15.12.2005 încheiat cu SC, care este valabil începând cu luna septembrie 2005, rezulta ca obiectul acestuia a constat in elaborarea si urmărirea implementării strategiei de vânzări a societății si coordonarea activității de vânzări a societății.

Din analiza clauzelor contractului încheiat cu SC, valabil din 20.10.2005, rezulta ca obiectul acestuia a constat in consultanta cu privire la promovarea vânzării de utilaje agricole si piese de schimb. Din analiza anexei nr.III 13.10 la Raportul de inspecție fiscala, cuprinzând statele de salarii pe luna decembrie 2005 si respectiv decembrie 2006, rezulta ca ROMÂNIA L avea angajate in luna decembrie 2005 un număr de patru persoane pe postul de director de vânzări, iar in decembrie 2006 avea angajate o persoana pe postul de director comercial si 6 persoane pe postul de director de vânzări, acestea având atribuții care rezulta din natura funcției ocupată respectiv de promovare a vânzărilor pentru societate.

Prin urmare, necesitatea serviciilor de management in vânzări si de consultanta in promovarea vânzărilor, facturate de SC si respectiv, in condițiile in care societatea avea angajate mai multe persoane pe postul de director comercial si respectiv director de vânzări, având atribuții identice in promovarea vânzărilor, nu este justificata.

De asemenea, se retine din constatările din Raportul de inspecție fiscala nr.3649/30.08.2007, faptul ca si SC au facturat către ROMÂNIA S,L, servicii de administrare, management si consultanta in promovarea vânzărilor, doar pana la limita de 100.000 euro prevăzuta de art. 103 lit.c) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările ulterioare, astfel încât societățile furnizoare să își păstreze regimul de plătitoare de impozit pe venitul microîntreprinderilor. În anul 2005, pentru ca acest plafon sa nu fie depășit, a fost întocmit in data de 30.09.2005 actul adițional la contractul de administrare, fiind suspendata stabilirea lunara a redevenței pentru serviciile respective pentru perioada octombrie 2005 - decembrie 2005, fiind invocate dificultăți financiare.

Reclamanta se afla in relații de afiliere cu, si, iar prin înregistrarea acestor cheltuieli cu servicii de administrare, management si consultanta in promovarea vânzărilor, facturate de SC si SC, societăți plătitoare de impozit pe veniturile microîntreprinderilor in cota de 3% din veniturile realizate, a fost diminuat profitul impozabil aferent perioadei 2004-2005 la ROMÂNIA L, realizându-se de fapt un transfer de profit in favoarea si SC, astfel in mod legal, cheltuielile cu prestarea serviciilor de management in vânzări si consultanta in promovarea vânzărilor facturate in perioada 2005-2006 au fost constatate de organele de inspecție fiscala ca fiind nedeductibile la calculul profitului impozabil, motiv pentru care contestația societății pentru capătul de cerere reprezentând impozitul pe profit aferent acestor cheltuieli, precum si accesoriile aferente a fost respinsă.

Pârâta arată Referitor la modul de înregistrare a veniturilor din diferențe de curs valutar pentru trimestrele II si III din 2005 si respectiv trimestrele I, II, si III din 2006, că in perioada 2005-2006, ROMÂNIA Lar eevaluat periodic datoriile si creanțele in valuta, înregistrând venituri si cheltuieli cu diferențele de curs valutar.

Organele de Inspecție fiscala au constatat ca, la determinarea profitului impozabil pe trimestrele II si III din 2005 si respectiv trimestrele I, II, si III din 2006, societatea a considerat veniturile din diferențe de curs valutar ca fiind neimpozabile, iar cheltuielile cu diferențele de curs valutar ca fiind nedeductibile fiscal, cu consecința diminuării profitului impozabil si a impozitului pe profit aferent, așa cum rezulta si din anexa III. 13.9 la Raportul de inspecție fiscala, deși art. 19 alin.l din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările si completările ulterioare, coroborat cu pct.12 din Hotărârea Guvernului nr.44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal.

Potrivit art. 59 alin.l lit.a) din Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 1752/2005 pentru aprobarea reglementarilor contabile conforme - cu directivele europene se arată că: " (1) La fiecare data a bilanțului: a) Elementele monetare exprimate in valuta, disponibilități si alte elemente asimilate, cum sunt acreditivele /raportate utilizând cursul de schimb comunicat de Banca Naționala a României si valabil la data încheierii exercițiului financiar. Diferențele de curs valutar, favorabile sau nefavorabili, intre cursul de la data înregistrării creanțelor sau datoriilor in valută sau cursul la care au fost. raportate in situațiile financiare anterioare si cursul de schimb de la data încheierii exercițiului financiar, se înregistrează, la venituri sau cheltuieli financiare, după caz.

Potrivit acestor reglementări contabile, societatea reclamantă avea obligația evidențierii diferențelor de curs valutar pentru stabilirea profitului impozabil la venituri impozabile sau la cheltuieli Societatea a optat pentru reevaluarea trimestriala a veniturilor si cheltuielilor din diferențe de curs valutar aferente datoriilor si creanțelor in valuta, deci avea obligația, conform actelor normative de a le considera din punct de vedere fiscal, ca venituri impozabile, respectiv cheltuieli deductibile si de a calcula si vira impozit pe profit aferent acestor sume, pe fiecare trimestru.

Rezulta ca organele de inspecție fiscala, legal au considerat veniturile din diferențele de curs valutar aferente reevaluării datoriilor si creanțelor in valuta ca fiind impozabile, iar cheltuielile din diferențele de curs valutar aferente reevaluării datoriilor si creanțelor in valuta ca fiind deductibile la calculul profitului impozabil, motiv pentru care s-a respins ca neîntemeiata contestația societății pentru acest capăt de cerere.

Pârâta arată referitor la taxa pe valoarea adăugata in suma de 23.162 lei aferentă utilajelor, lăsate, in proba la 3 L din P N, societatea contestatoare datorează taxa pe valoarea adăugata aferenta lunii decembrie 2006, in condițiile in care din acordurile încheiate cu respectiva societate rezulta ca perioada de proba a utilajelor a expirat la data de 31.12.2006, că în fapt, SC ROMÂNIA a livrat in perioada aprilie - octombrie 2006 către 3 PNd iverse utilaje agricole, in baza unor acorduri încheiate între părți, prin care se stipulează că bunurile sunt date in proba, iar după perioada de proba se va întocmi contract de vânzare-cumpărare, sau utilajul se returnează. Reclamanta nu a colectat TVA pentru bunurile livrate cu avize de însoțire a mărfii: semănătoarea SI 12 R 45 fost data in proba la, 3 P N, pana la data 12.06.2006, conform acordului nr.66/12.04.2006. tocătoarea CP 4700 fost data in proba pana la data 31.10.2006, conform acordului nr.297/03.10.2006.

Perioada de proba a utilajelor agricole a fost prelungita pana la data 31.12.2006, in conformitate cu actele adiționale încheiate la 09.06.2006 si respectiv la 27.10.2006. Organele de inspecție fiscala au constatat ca deși perioada de proba a expirat la 31.12.2006, utilajele menționate mai sus nu au fost returnate societății contestatoare si nici nu au fost întocmite facturi fiscale pentru utilajele livrate cu avize de însoțire a mărfii, 3 LPN folosind in continuare aceste utilaje in activitatea desfășurata si au calculat taxa pe valoarea adăugata suplimentara in suma de 23.162 lei aferenta utilajelor pentru care transferul dreptului de proprietate a avut loc la 31.12.2006, în conformitate cu prevederile art. 134 indice 1 alin.2 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu completările si modificările ulterioare coroborat cu pct.16 alin.2 din Hotărârea Guvernului nr.44/2004 cu completările si modificările ulterioare.

Potrivit acestor prevederi legale, se retine ca transferul proprietății bunurilor transmise in vederea testării cu scopul de a stabili daca bunurile respective au caracteristicile solicitate de client, are loc la data acceptării bunurilor de către beneficiar. Utilajele agricole, au fost date in proba la 3 P N, perioada de proba expirând 31.12.2006, in conformitate cu actele adiționale de prelungire a perioadei de proba aferente acordului nr.66/12.04.2006 si respectiv nr.297/03.10.2006, perioada pentru care utilajele agricole au fost date in proba la 3 PNa expirat la 31.12.2006 si nu a fost prelungita.

La expirarea perioadei de proba, Romania L avea - obligația de a factura contravaloarea bunurilor a cărei perioada de proba a expirat si care nu au fost returnate si de a colecta taxa pe valoarea adăugata aferenta cu cota standard prevăzuta de art.140 alin.l din Legea 571/2003 privind Codul fiscal, modificata si completata de Legea nr.343/2006, lucru care nu s-a întâmplat potrivit constatărilor organelor de inspecție fiscala.

Potrivit constatărilor organelor de inspecție fiscala, utilajele agricole date in proba nu au fost returnate societății contestatoare pana la data inspecției fiscale, aspect care reiese si din avizul de însoțire a mărfii nr.-/05.10.2006, care cuprinde mențiunea ca tocătoarea CP 4700 se afla in depozit la 3 P N, preturile acestor utilaje au fost înscrise de către societatea reclamantă, doar în urma solicitării organelor de inspecție fiscala, pe avizele de însoțire a mărfii nr.-/12.04.2006 si respectiv nr.-/05.10,2006, reclamanta neprezentând niciun document prin care sa probeze ca respectivele utilaje s-ar afla in custodie la 3 LPN.

După expirarea perioadei de proba pentru utilajele agricole date in proba la 3 PNr espectiv la 31.12.2006 a avut loc transferul proprietății bunurilor, moment in care a intervenit exigibilitatea taxei pe valoarea adăugata, astfel organele de inspecție fiscala, legal au procedat la calculul taxei pe valoarea adăugata suplimentara in suma de 23.162 lei, motiv pentru care. în mod corect s-a respins ca neîntemeiata contestația societății pentru acest capăt de cerere.

Pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice A arată referitor la taxa pe valoarea adăugata in suma de 83.451 lei reprezentând deductibilitatea taxei pe valoarea adăugata aferente prestărilor de servicii de administrare si management in vânzări, in condițiile in care societatea reclamantă nu probează cu documente prestarea efectiva si necesitatea acestor servicii, că reclamanta a dedus taxa pe valoarea adăugata in suma de 83.451 lei aferenta facturilor de prestări servicii si consultanta in vânzări in suma totala de 439.204 lei, emise in perioada ianuarie - iunie 2007 de societățile pentru serviciile de administrare, respectiv pentru serviciile de management in vânzări, astfel cum reiese din anexa nr. III 12.2 la Raportul de inspecție fiscala. In ceea ce privește prestările de servicii de administrare contractate cu si serviciile de management in vânzări contractate cu SC, organele de inspecție fiscala nu au acordat deductibilitatea taxei pe valoarea adăugata aferenta acestor cheltuieli, in temeiul prevederilor art.145 din Legea nr.571/2003 republicata cu completările si modificările ulterioare, pe motiv ca societatea nu a justificat realitatea si necesitatea prestării acestor servicii, pentru folosul si în interesul realizării activității societății, așa cum rezulta si din constatările de la Cap. III. 13 Impozitul pe profit din Raportul de inspecție fiscala. Art.145 alin.l si alin.3 lit.a) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările si completările ulterioare prevede: " de aplicare a dreptului de deducere (1) Dreptul de deducere ia naștere la momentul exigibilității taxei (3) Daca bunurile si serviciile achiziționate sunt destinate utilizării în folosul operațiunilor sale taxabile, orice persoana impozabila înregistrata ca plătitor de taxa pe valoarea adăugata are dreptul sa deducă: a) taxa pe valoarea adăugata datorata sau achitata, aferenta bunurilor care i-au fost livrate sau urmează sa îi fie livrate, si pentru prestările de servicii care l-au fost prestate ori urmează sa îl fie prestate de o alta persoana impozabila ". de prevederile legale, se retine că taxa pe valoarea adăugata aferenta serviciilor care au fost prestate sau urmează sa fie prestate este deductibila doar in situația in care serviciile achiziționate sunt destinate utilizării in folosul operațiunilor sale, iar potrivit constatărilor din Raportul de inspecție fiscala organele de inspecție fiscala " au verificat prin sondaj documentele, pe baza cărora s-a efectuat deducerea taxei pe valoarea adăugata aferenta achizițiilor de la intern".

Din analiza acestor documente, s-a reținut ca facturile fiscale in suma totala de 439.204 lei, in baza cărora societatea a exercitat dreptul deducere a taxei pe valoarea adăugata, au fost emise de si, in baza contractului nr.436/11.06.2004 si respectiv a contractului nr. 1/15.12.2005, încheiate cu societatea reclamantă, iar conform obiectului acestor contracte, prestatorii de servicii, obligau sa efectueze următoarele servicii: consultanta in afaceri, gestiunea activității, elaborarea si urmărirea implementării strategiei de dezvoltare, dirijarea activității curente a societății, elaborarea si urmărirea implementării strategiei de vânzări a societății si coordonarea activității de vânzări a societății.

Pârâta arată că reclamanta nu a prezentat documente care sa ateste faptul ca serviciile in cauza au fost destinate realizării de operațiuni taxabile, astfel s-a reținut si la Capitolul privind impozitul pe profit, că societatea a prezentat, la solicitarea organelor de inspecție fiscala, in justificarea realității si necesității serviciilor facturate, doar contractele menționate, fără sa prezinte documente justificative din care sa reiasă prestarea efectiva a serviciilor in folosul societății contestatoare, respectiv: situații de lucrări, procese-verbale de recepție, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate si de piața, cum prevăd dispozițiile art. 156 alin.l lit. c) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările ulterioare coroborate cu prevederile art.56 din Ordonanța Guvernului nr.92/2003 privind Codul d e procedura fiscala, republicata. Pârâta arată că fiind vorba de servicii de administrare, management si consultanta in vânzări, astfel cum au fost detaliate la capitolul privind impozitul pe profit, se puteau prezenta in justificare: rapoarte de lucru, studii, analize, planuri de concepere a strategiei de dezvoltare a firmei, de elaborare a strategiei de implementare pe produs, sau orice alte materiale corespunzătoare, insa societatea reclamantă nu a prezentat documente pentru a face dovada prestării efective a serviciilor.

Necesitatea serviciilor de management in vânzări facturate de SC nu este justificata, motivat si de faptul ca potrivit statelor de salarii, anexa nr. III. 13.10 la Raportul de inspecție fiscala, ROMÂNIA avea-angajate sase persoane pe postul de director de vânzări si un director comercial, aceste persoane având atribuții care rezultă din natura funcției ocupate, respectiv de promovare a vânzărilor pentru societatea reclamantă, astfel că aceasta nu justifica necesitatea prestării serviciilor de management in vânzări, in folosul operațiunilor sale taxabile, in aceeași perioada, de către o societate prestatoare de servicii si de propriii angajați pe posturi de directori.

Mai mult, SC, a facturat prestări de servicii de consultanta si promovarea vânzărilor, pentru perioada septembrie 2005-noiembrie 2005, perioada in care societatea nu era încă înființată, fapt ce rezulta din numărul de înregistrare dat de Oficiul Registrului Comerțului respectiv nr.2096 din data de 30.11.2005. Având in vedere prevederile legale si documentele anexate la dosarul cauzei solicităm să respingeți acest capăt de cerere reprezentând TVA in suma sumă de 83.451 lei precum și a accesoriilor aferente acestui debit, accesorii în sumă de 11.298 lei.

Pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice A arată referitor la impozitul suplimentar pentru veniturile obținute din România de persoane juridice nerezidente in suma de 190.773 lei că în baza contractului de prestări servicii nr.42/20.01.2004, ROMÂNIA Lae fectuat plăți in valuta in perioada martie 2004 - martie 2007 către firma din Italia, după cum urmează: suma de 458.324,26 euro reprezentând contravaloarea unor servicii prestate in România si -how înscrise in factura externa nr.-/31.12.2003, suma de 27.912 euro reprezentând costuri personal aferente persoanelor străine care au prestat servicii in România.

Organele de inspecție fiscala au constatat ca societatea nu a calculat, reținut si achitat impozitul pe veniturile realizate din România de persoane juridice nerezidente, respectiv de know-how și din servicii prestate in România, încălcând prevederile art. 115 alin.l lit.d) si lit.k) si art.116 alin.l si alin.2 lit.c) si alin.5 din Legea nr.571/2003 privind Codul d e procedura fiscala, cu modificările ulterioare.

Reclamanta a prezentat certificatul de rezidenta fiscala pentru beneficiarul venitului din România, motiv pentru care organele de inspecție fiscala au aplicat cota de 10 % stipulata in Convenția pentru evitarea dublei impuneri dintre Italia si România, in baza prevederilor art. 118 alin.2 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal asupra veniturilor in valuta datorate partenerilor externi. Organele de inspecție fiscala în mod corect au calculat in sarcina societății contestatoare, impozit pe redevențe suplimentar in suma de 101.207 lei si respectiv impozit pe veniturile din servicii prestate in România in de 89.566 lei, in total suma de 190.773 lei, având în vedere că nici în timpul controlului, nici pe parcursul parcurgerii procedurii prealabile nu au fost prezentate documente justificative și nici nu au fost motivate în vreun fel de ce nu au fost calculate aceste sume.

În conformitate cu prevederile art. 23 alin. 1 din Convenția pentru evitarea dublei impuneri intre România si Italia, ratificata prin Decretul nr.82/1977 prevede: " Elementele de venit ale unui rezident al unui stat contractant, ori de unde ar proveni acesta, despre care nu se tratează in articolele precedente ale prezentei convenții, sunt impozabile numai in acest stat", coroborat cu lit.b) din Protocolul adițional la Convenția pentru evitarea dublei impuneri încheiata intre România să Italia unde se specifica:" [.] ca printre veniturile menționate la art.23, sunt incluse: veniturile ce deriva din activitățile de control calitativ si cantitativ al mărfurilor, de asistenta tehnica si de specializare profesionala a personalului, precum si veniturile derivând din executarea unor expertize sau din prestarea altor servicii nemenționate expres in convenție".

Reclamanta nu a prezentat pentru serviciile prestate de furnizorul extern SC documentele necesare in justificarea prestării efective a serviciilor; respectiv: situații de lucrări, procese-verbale de recepție, rapoarte de lucru, studii de piața, in conformitate cu dispozițiile legale incidente in perioada verificata, astfel cum s-a reținut la capitolul privind impozitul pe profit, întrucât reclamanta a prezentat certificatul de rezidenta fiscala al beneficiarului de venituri din Italia, in conformitate cu prevederile art.118 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările ulterioare, s-a reținut ca organele de inspecție fiscala, legal au procedat la stabilirea impozitului aferent veniturilor realizate din servicii de persoane nerezidente, prin aplicarea cotei de 10% asupra veniturilor brute datorate nerezidenților, transformate in lei la cursul de schimb al pieței valutare comunicat de BNR in ziua precedenta celei in care se efectuează plata către bugetul de stat, prevedere valabila pentru perioada 01.01.2004 - 31.12.2004 si respectiv la cursul de schimb al pieței valutare comunicat de BNR valabil in ziua reținerii impozitului pentru nerezidenți, prevedere valabila începând cu data de 01.01.2005.

Reclamanta nu a depus în susținere argumente și documente din care sa rezulte o alta situație de cea constatata de organele de inspecție fiscala, motiv pentru care în mod corect a fost respinsă ca neîntemeiata contestația societății pentru acest capăt de cerere.

Pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice A își întemeiază în drept acțiunea pe dispozițiile Legii nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, OG nr. 92/2003 privind Codul d e procedură fiscală.

III. Aprecierea instanței:

Analizând probatoriul administrat în cauză, instanța constată următoarele:

Cu privire la excepția prematurității acțiunii, invocată de Direcția Generală a Finanțelor Publice A prin întâmpinarea depusă la termenul din 9.04.2008 atașată la fila 212 dosar, instanța reține că această excepție a fost motivată pe împrejurarea că, deși reclamanta a formulat contestația fiscală prealabilă împotriva deciziei de impunere, nu a așteptat ca organele fiscale să soluționeze această contestație, promovând ulterior acțiunea în justiție.

Instanța reține că reclamanta a introdus prezenta acțiune la data de 20.03.2008, iar decizia de soluționare a contestație a fost emisă la data de 23.04.2008, după introducerea acțiunii.

Instanța observă însă, astfel cum a arătat și reclamanta în notele de ședință atașate la fila 272, că aceasta a introdus acțiunea după expirarea termenului prevăzută de lege pentru soluționarea contestației de către organele fiscale. Astfel reclamanta a formulat contestația fiscală la data de 8.10.2007 și a sesizat instanța de contencios administrativ la data de 20.03.2008.

În acest sens, instanța observă că nici un text legal nu impune reclamantei - care a respectat dispozițiile obligatorii privind formularea contestației fiscale prealabile - având natura juridică a unei plângeri prealabile administrative în sensul art. 7 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004 - să aștepte emiterea răspunsului autorității administrative la această contestație.

Dimpotrivă, ceea ce impune legea este ca reclamanta să aștepte expirarea termenului legal de soluționare a contestației.

Din momentul expirării acestui termen, autoritatea administrativă este în culpă prin omisiunea rezolvării contestației în termenul legal, iar termenul legal prevăzut de art. 11 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004 pentru sesizarea instanței de contencios administrativ se calculeazăde la data expirării termenului de soluționare a plângerii prealabile, respectiv data expirării termenului legal de soluționare a cererii, conform art. 11 alin. 1 lit. c).

În aceste condiții, instanța reține că excepția prematurității acțiunii urmează a fi respinsă ca nefondată.

Cu privire la fondul cauzei:

1 Cu privire la impozitul pe veniturile obținute în România de nerezidenți

Reclamanta a contestat legalitatea stabilirii impozitului pe veniturile obținute în România de nerezidenți - persoane juridice nerezidente în cuantum de 191.608 RON, din care:

- suma de 835 RON, reprezentând impozit suplimentar pentru veniturile din vânzarea unui program de calculator, stabilit cu încălcarea dispozițiilor art. 7 alin. 1 pct. 27. fiscal;

- suma de 190.773 RON, reprezentând impozit suplimentar pe redevențe și servicii prestate în România, stabilit cu încălcarea dispozițiilor art. 23 din Convenția de evitare a dublei impuneri încheiată între România și Italia și Protocolul adițional;

1.1 Cu privire lasuma de 835 RON, reprezentând impozit suplimentar pentru veniturile din vânzarea unui program de calculator, instanța reține că prin contractul nr.- încheiat cu Corp, reclamanta Romania a achiziționat licențe, programe și servici

Întrucât societatea reclamantă deține certificatul de rezidenta fiscala pentru beneficiarul venitului din România, aceasta a calculat, reținut, declarat si achitat impozitul pe veniturile realizate din România de persoane nerezidente, respectiv din redevență, în suma de 43.411 lei, prin aplicarea cotei de 15 % stipulată în Convenția dintre România si SUA pentru evitarea dublei impuneri.

Organele de inspecție fiscala au constatat că societatea nu a calculat impozitul pe veniturile realizate de nerezidenți pentru toate plățile în valuta efectuate în baza facturilor externe emise de România, în unele luni impozitul fiind eronat calculat cu încălcarea prevederilor art.[115 alin.1 lit.d) si ale art.116 alin.1, alîn.2 lit.c) si alin.5 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările si completările ulterioare si a procedat la calculul impozitului pe venit în suma de 44.246 lei, conform anexei nr. 111.11.1 la Raportul de inspecție fiscala.

În contestație, societatea reclamantă susține ca plățile efectuate către, nu reprezintă redevențe, în sensul prevederilor art. 7 alin.1 pct. 27 Cod fiscal, care să fie impozabile în România. Societatea solicită restituirea sumei de 44.246 lei, compusă din 835 lei si 43.411 lei reprezentând impozit pe venituri realizate din România de persoane juridice nerezidente din vânzarea unui program de calculator.

În examinarea acestei cereri, instanța reține că, potrivit art.12 din Convenția dintre Guvernul România si Guvernul Unite ale Americii privind evitarea dublei impuneri si prevenirea evaziunii fiscale asupra veniturilor, ratificată prin Decretul nr. 238/1974 prevede:

" (1) obținute de un rezident al unuia dintre statele contractante din surse situate în celalalt stai contractant pot fi impuse în ambele state contractante.

(2) obținute de către un rezident al unuia dintre statele contractante din surse situate în celalalt stat contractant nu vor fi impozitate de către celalalt stat contractant cu o cota care depășește 10% din suma bruta a redevențelor culturale sau cu o cota care depășește 15% din suma bruta a redevențelor industriale. (3) în vederea aplicării prezentului articol: [,]

b) industriale sunt plățile de orice fel făcute pentru considerentul folosirii sau dreptului de a folosi brevete, desene, modele, planuri, procedee sau formule secrete, mărci de fabrica sau alta proprietate asemănătoare ori drepturi sau pentru cunoștințe, experiența, îndrumări practice (know-how). [.]

Instanța apreciază însă că plățile efectuate periodic către Corp pentru achiziționarea și utilizarea unui program de calculator exclusiv de către societate și pentru actualizările ulterioare ale acestuia nu sunt de natura redevențelor, așa cum prevede art.7 alin. l pct. 27 din Codul fiscal, care să fie impozabile în România în baza art.115 alin.l lit.d).

Redevența este definită de art.7 alin 1 pct.28 din Codul fiscal și specifică faptul că " nu se consideră redevența, în sensul prezentei legi, remunerația în bani sau în natură plătităpentru achizițiile de software destinate exclusiv operării respectivului software, fără alte modificări decât cele determinate de instalarea, implementarea, stocarea sau utilizarea acestuia".

Instanța reține că inclusiv Agenția Națională de Administrare Fiscală a apreciat temeinicia argumentelor reclamantei, însă nu a desființat decizia de impunere și nu a dispus restituirea acestei sume de 835 RON.

De aceea, cererea de restituire a reclamantei apare ca întemeiată, întrucât simpla recunoaștere a temeiniciei susținerilor sale nu este suficient pentru a obține restituirea acestei sume dacă nu s-a dispus o astfel de restituire în dispozitiv.

Cât privește restul de 43.411 RON, instanța observă că organele fiscale au invocat inadmisibilitatea cererii de restituire pe motiv că reclamanta a efectuat benevol această plată, care nu a fost stabilită ca fiind datorată de organele fiscale.

Instanța observă că, într-adevăr, în decizia de impunere nu s-a făcut referire la o asemenea obligație de plată, ci numai la suma de 835 RON.

Pe de altă parte, instanța constată că atât suma de 835 RON, cât și suma plătită benevol de reclamantă (43.411 RON) au aceeași sursă, respectiv este un impozit pe veniturile obținute de nerezidentul Corp din vânzarea către reclamantă a unui program de calculator.

Or, în condițiile în care chiar Agenția Națională de Administrare Fiscală a reținut caracterul nelegal al stabilirii impozitului de 835 RON, este evident că, din punct de vedere legal, reclamanta nu avea obligația plății / virării acestor sume, inclusiv a sumei de 43.411 RON, calculate și plătite benevol.

Este lipsit de relevanță faptul că această sumă nu a fost stabilită de organele fiscale prin decizia de impunere, de vreme ce s-a dovedit că reclamanta a efectuat această plată fără aod atora, iar organele fiscale nu au dispus ulterior restituirea acestor sume.

Având în vedere cele arătate anterior, instanța va admite acțiunea reclamantei cu privire la suma de 835 RON, reprezentând impozit suplimentar pentru veniturile din vânzarea unui program de calculator, stabilit cu încălcarea dispozițiilor art. 7 alin. 1 pct. 27. fiscal, și va obliga pârâtele la restituirea către reclamantă a sumei de 44.246 RON, reprezentând impozit pe veniturile obținute în România de nerezidenți - persoane juridice nerezidente - din vânzarea unui program de calculator, achitat fără a fi datorat.

1.2 Cu privire lasuma de suma de 190.773 RON, reprezentând impozit suplimentar pe redevențe și servicii prestate în România, stabilit cu încălcarea dispozițiilor art. 23 din Convenția de evitare a dublei impuneri încheiată între România și Italia și a Protocolului adițional la aceasta, instanța observă că, în fapt, în baza contractului de prestări servicii nr.42/20.01.2004, reclamanta Romania a efectuat plați în valuta în perioada martie 2004-martie 2007 către firma din Italia, după cum urmează:

- suma de 458.324 Euro, reprezentând contravaloarea unor servicii prestate în România si -how înscrise în factura externa nr.9-0156/31.12.2003

- suma de 27.912 Euro, reprezentând costuri personal aferente persoanelor străine care au prestat servicii în România

Organele de inspecție fiscală au constatat ca societatea nu a calculat, reținut si achitat impozitul pe veniturile realizate din România de persoane nerezidente, respectiv din -how si din servicii prestate în România, încălcând prevederile art.115 alin. 1 lit.d) si lit.k) si art.116 alin.l si alin.2 lit.c) si alin.5 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal cu completările si modificările ulterioare.

Societatea reclamantă a prezentat certificatul de rezidenta fiscala pentru beneficiarul venitului din România, motiv pentru care organele de inspecție fiscala au aplicat cota de 10 % stipulata în Convenția pentru evitarea dublei impuneri dintre Italia si România, în baza prevederilor art.118 alin.2 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal cu completările si modificările ulterioare, asupra veniturilor în valuta datorate partenerilor externi.

Așadar, instanța reține că organele fiscale au încadrat aceste sume, conform art. 7 Cod fiscal, ca fiind redevențe, respectiv sume plătite pentru -how.

Instanța subliniază că problema impozitului pentru veniturile obținute de în România se impune a fi lămurită ținând seama de faptul că între România și Italia a fost încheierea o convenție bilaterală, convenție care constituie un tratat internațional la care România este parte.

Fiind în discuție o convenție internațională, orice posibilă neconcordanță între aceasta și Codul Fiscal implică, potrivit art. 1 alin. 4 Cod fiscal, prioritatea acestei convenții în raport cu reglementarea din Codul fiscal.

În încercarea de a identifica obiectul contractului încheiat între și reclamantă, instanța amintește că, potrivit înțelegerii părților, respectiv conform contractului de prestări servicii din 16.01.2003 a cărei traducere a fost înregistrată sub nr. 42 din 20.01.2004 încheiat între și reclamanta Romania la capitolul II - Obiectul contractului - și la capitolul V - Obligațiile părților - furnizorul de servicii se obligă să presteze următoarele:

- asistență tehnică pentru montajul mașinilor și a liniilor de producție;

- pregătirea profesională a angajaților;

- asistență în coordonarea achizițiilor, demararea producției, coordonarea angajării personalului, a vânzărilor, analiza pieței și marketing.

Analizând contractele de prestări servicii se constată faptul că prestatorul se obligă să efectueze lucrări de instalare, întreținere și reparații a utilajelor și să-i asigure beneficiarului piesele de schimb necesare bunei funcționări a mașinilor și utilajelor cumpărate. De regulă, pentru utilajele importate, se face apel la cooperarea prestatorului extern pentru asigurarea pieselor de schimb, în cantități și repere necesare, pe o perioadă egală aproximativ cu perioada de amortizare a mașinilor sau utilajelor respective.

Or, aceste prestații sunt prevăzute de art. 23 din Convenția bilaterală dintre guvernul România și guvernul Italiene pentru evitarea dublei impuneri ca fiind supuse impozitării exclusiv în staul de rezidență, respectiv în Italia, în cazul

Astfel, conform art. 15 din Decretul Consiliului de Stat nr. 82 din 15 aprilie 1977, pentru ratificarea unor tratate internaționale, publicat în Buletinul Oficial nr. 34-35 din 23 aprilie 1977, se ratifică Convenția dintre guvernul România și guvernul Italiene pentru evitarea dublei impuneri în materie de impozite pe venit și pe avere și pentru prevenirea evaziunii fiscale și Protocolul adițional la aceasta convenție, semnate la B la 14 ianuarie 1977.

Conform art. 23 punctul 1 din convenția citată, "elementele de venit ale unui rezident al unui stat contractant, ori de unde ar proveni acesta, despre care nu se tratează în articolele precedente ale prezentei convenții, sunt impozabile numai în acest stat".

Iar, potrivit Protocol Adițional la Convenția dintre Republica România și Republica Italiană pentru evitarea dublei impuneri în materie de impozite pe venit și pe avere și pentru prevenirea evaziunii fiscale, "rămâne stabilit:

b) ca, printre veniturile menționate la art. 23, sunt incluse: veniturile ce deriva din activitățile de control calitativ și cantitativ al mărfurilor, de asistența tehnica și de specializare profesională a personalului, precum și veniturile derivând din executarea unor expertize sau din prestarea altor servicii nemenționate expres în convenție".

Cât privește aplicabilitatea dispozițiilor din Codul fiscal privind impozitarea veniturilor obținute de nerezidenți din contractul de know-how, instanța remarcă dificultatea aproape insurmontabilă de a delimita know-how-ul de o consultanță și asistență tehnică.

Astfel, conform art. 7 punctul 15 din Codul fiscal, -how-ul este " orice informație cu privire la o experiență industrială, comercială sau științifică care este necesară pentru fabricarea unui produs sau pentru aplicarea unui proces existentși a cărei dezvăluire către alte persoane nu este permisă fără autorizația persoanei care a furnizat această informație; în măsura în care provine din experiență, know-how-ul reprezintă ceea ce un producător nu poate ști din simpla examinare a produsului și din simpla cunoaștere a tehnicii".

Este evident că, asemenea know-how-ului, acordarea de asistență tehnică și de pregătire profesională a personalului, presupun e transmiterea unor informații specifice. Singurul element care pare să delimiteze know-how-ul de o asistență tehnică ar fi condiția impusă beneficiarului de a nu divulga aceste informații către terți.

Luând în considerare dificultățile majore de a stabili toate trăsăturile know-how-ului, instanța subliniază că din datele dosarului nu rezultă că a impus reclamantei interdicția de nedivulgare a informațiilor care au format obiectul asistenței tehnice și consultanței cu pregătirea profesională.

În absența unor date despre existența acestei interdicții, instanța nu poate reține că aceste informații nu sunt transmisibile. În consecință, instanța nu poate reține că asistența tehnică prestată de e pentru reclamantă ar constitui un know-how.

Curtea subliniază, totodată, că, date fiind diferențele extrem de reduse dintre -how și o asistență tehnică obișnuită, stabilirea impozitului în sarcina unui contribuabil apare ca o încălcare și a principiului certitudinii impunerii, care obligă statul la emiterea unor norme fiscale clare și apte să permită contribuabilului să-și cunoască obligațiile fiscale.

Luând în considerare că, ca nerezident, întâmpină dificultăți suplimentare în stabilirea obligațiilor fiscale impuse de Statul Român, instanța consideră că în absența unei delimitări clare a sferei know-how-ului de aceea a unei consultanțe sau asistențe tehnice obișnuite - nu i se poate impune nerezidentului un impozit fundamentat pe o interpretare extensivă a noțiunii de -how.

Având în vedere aceste aspecte, instanța consideră că reclamanta nu avea obligația reținerii și calculării impozitului pentru sumele plătite societății italiene, impozitul pentru aceste sume fiind datorat în staul de rezidență, Italia, conform convenției bilaterale pentru evitarea dublei impuneri în materie de impozite pe venit și pe avere și pentru prevenirea evaziunii fiscale

Având în vedere cele arătate anterior, instanța va admite acțiunea reclamantei cu privire la suma de suma de 191.608 RON, reprezentând impozit pe veniturile obținute în România de nerezidenți - persoane juridice nerezidente și va obliga pârâtele la restituirea către reclamantă a acestei sume.

2. Cu privire la taxa pe valoare adăugată:

2.1.Cu privire la suma de suma de 23.162 RON, reprezentând TVA suplimentară pentru bunurile livrate în probă către 3, a căror perioadă de probă a expirat, instanța reține următoarele:

În fapt, reclamanta Romania a livrat în perioada aprilie-octombrie 2006 către 3 PNd iverse utilaje agricole, în baza unor acorduri încheiate intre părți, prin care se stipulează ca bunurile sunt date în proba, iar după perioada de probă se va întocmi contract de vânzare-cumpărare, sau utilajul se returnează;

Experții contabiliafirmă că nu se poate discuta despre o facturare în aceasta perioadă sau despre calculul unei TVA suplimentare, aducând ca argumente actele adiționale nr.2/20.12.2006, respectiv nr.3/28.12.2007 la Acordul nr.66/12.04.2006, nr.2/20.12.2006, respectiv nr.3/28.12.2007 la contractul nr.297/03.10.2006, prin care perioada de proba a utilajelor se prelungește pana la data de 31.12.2007, respectiv pana la data de 31.07.2008.

La rândul lor,organele fiscalepârâte au învederat următoarele:

- utilajele agricole au fost date în proba la SC 3 SRL P N, perioada de proba expirând la data de 31.12.2006, în conformitate cu actele adiționale de prelungire a perioadei de proba aferente acordului nr.66/12.04.2006 si respectiv nr.297/03.10.2006, puse la dispoziția organelor de control pe perioada desfășurării inspecției fiscale generale (19.06.2007-30.08.2007) de către SC România SRL si aflate în copie la dosarul contestației.

- utilajele agricole date în proba nu au fost returnate societății România SRL pana la data încheierii raportului de inspecție fiscala din data de 30.08.2007, aspect care reiese si din avizul de însoțire a mărfii nr.-/05.10.2006, care cuprinde mențiunea ca tocătoarea CP 4700 se afla "în depozit" la SC 3 SRL P

- din analiza acordului nr.66/12.04.2006 si respectiv nr.297/03.10.2006 si actelor adiționale aferente, rezulta ca: "pe perioada de proba, cumpărătorul, respectiv SC 3 SRL, P N, dobândește doar dreptul de folosința a utilajului, dreptul de proprietate fund păstrat de vânzător, iar " după perioada de proba se va întocmi contract de vânzare-cumpărare sau utilajul se returnează". Astfel, la expirarea perioadei de proba, SC România SRL avea obligația de a factura contravaloarea bunurilor a cărei perioada de proba a expirat si care nu au fost returnate si de a colecta TVA aferenta cu cota standard prevăzuta la art.140 alin. 1 din Legea nr.571/2003 cu completările si modificările ulterioare, lucru care nu s-a întâmplat conform constatărilor organelor de inspecție fiscala

- în conformitate cu art. 134¹alin. 2 din Legea nr.571/2003 cu completările si modificările ulterioare "Pentru livrările de bunuri în baza unui contract de consignație sau în cazul operațiunilor similare, cum ar fi stocurile la dispoziția clientului, livrările de bunuri în vederea testării sau a verificării conformității, astfel cum sunt definite prin norme, se considera ca bunurile sunt livrate la data la care consignatarul sau, după caz, beneficiarul devine proprietar al bunurilor", coroborat cu pct.16 alin.(2) din HG nr. 44/2004 cu completările si modificările ulterioare:

"Pentru bunurile transmise în vederea testării sau a verificării conformității, se considera ca transferul proprietății bunurilor a avut loc la data acceptării bunurilor de către beneficiar.

Bunurile transmise în vederea verificării conformității sunt bunurile oferite de furnizor clienților, aceștia având dreptul fie sa le achiziționeze fie, sa. le returneze furnizorului.

Contractul aferent bunurilor livrate în vederea testării este un contract provizoriu prin care vânzarea efectiva a bunurilor este condiționata de obținerea de rezultate satisfăcătoare în urma testării de către clientul potențial, testare ce are scopul de a stabili ca bunurile au caracteristicile solicitate de clientul respectiv."

- potrivit prevederilor legale citate mai sus, se retine ca transferul proprietății bunurilor transmise în vederea testării cu scopul de a stabili daca bunurile respective au caracteristicile solicitate de client, are loc la data acceptării bunurilor de către beneficiar. Având în vedere ca după expirarea perioadei de proba pentru utilajele agricole date în proba SC 3 SRL, PNa vea dreptul fie de a achiziționa, fie obligația de a returna societății contestatoare aceste utilaje, în baza clauzelor din acordurile nr.66/12.04.2006 si nr.297/03.10.2006 si actelor adiționale aferente, se retine ca societatea nu a returnat aceste utilaje agricole, deci a acceptat aceste bunuri. In concluzie, după expirarea de proba, respectiv la 31.12.2006 a avut loc transferul proprietății bunurilor, moment în care a intervenit exigibilitatea taxei

- referitor la invocarea de către expertul contabil a actului adițional nr.2/20.12.2006, respectiv nr.3/28.12.2007 (întocmit ulterior încheierii raportului de inspecție fiscala din data de 30.08.2007) la Acordul nr.66/12.04.2006, nr.2/20.12.2006, respectiv nr.3/28.12.2007 (întocmit ulterior încheierii raportului de inspecție fiscala din data de 30.08.2007) la contractul nr.297/03.10.2006, prin care perioada de proba a utilajelor se prelungește pana la data de 31.12.2007, respectiv pana la data de 31.07.2008, organele de inspecție fiscala precizează ca acestea nu au fost prezentate de către societate nici în timpul controlului si nici la dosarul contestației. Faptul ca în timpul controlului nu au fost puse la dispoziția organelor de control alte documente decât contractele si actele adiționale nr. 1 la aceste contracte, referitoare la aceste operațiuni, rezultă si din nota explicativa luata domnului, în calitate de administrator împuternicit, din care se retine ca acesta nu are cunoștința de aspectele prezentate mai sus.

Instanțareține - cu privire la utilajele date în probă la 3 - că organele fiscale au apreciat că reclamanta datorează TVA datorită împrejurării că perioada de probă a expirat la 31.12.2006, iar transferul dreptului de proprietate a operat la expirarea acestei perioade.

Instanța precizează că în cazul livrărilor de bunuri, respectiv a vânzării acestora, TVA se datorează la momentul transferării dreptului de proprietate către cumpărător.

În speță, instanța reține însă că bunurile au fost date de reclamantă către 3 în vederea testării acestora, ceea ce presupune că numai dacă, ulterior perioadei de probă, cumpărătoarea este de acord cu încheierea contractului de vânzare-cumpărare, va opera și transferul dreptului de proprietate.

În privința perioadei de probă, instanța constată, contrar celor susținute de organele fiscale, că această perioadă s-a prelungit până la 31.07.2008, conform unor acorduri adiționale la contractul inițial.

În aceste condiții, instanța reține că perioada de probă a utilajelor nu a expirat în intervalul de timp supus inspecției fiscale, astfel încât nici nu a operat transferul dreptului de proprietate de la reclamantă către cumpărătoarea 3 în această perioadă.

Întrucât nu a operat transferul dreptului de proprietate în perioada supusă inspecției fiscale, instanța reține că reclamanta în mod legal nu a calculat TVA aferentă acestei vânzări.

Prin urmare, este nelegală stabilirea în sarcina reclamantei a taxei pe valoare adăugată aferentă vânzării acestor bunuri, sub acest aspect raportul de inspecție fiscală și decizia de impunere urmând a fi desființate.

Este irelevantă, în această privință, faptul că reclamanta nu a putut prezenta aceste acte organelor de inspecție fiscală și celui ce a soluționat contestația, întrucât legea nu prevede nici o limită temporală în depunerea probelor pertinente la dosarul cauzei, astfel că instanța poate lua în considerare și înscrisurile puse la dispoziția experților sau depuse la dosarul cauzei chiar dacă acestea nu au fost prezentate și organelor fiscale în prealabil.

Este irelevantă, de asemenea, prelungirea repetată, excesivă, a perioadei de probă a utilajelor respective, întrucât legea nu limitează temporal această perioadă, iar organele fiscale nu au prezenta elemente concludente în sensul caracterului fictiv al operațiunii respective.

Având în vedere cele arătate anterior, instanța va admite acțiunea reclamantei cu privire la suma de 23.162 RON, reprezentând TVA suplimentară pentru bunurile livrate în probă către 3, a căror perioadă de probă a expirat, și va obliga pârâtele la restituirea către reclamantă a acestei sume.

2.2 Cu privire lasuma de suma de suma de 83.451 RON, reprezentând TVA aferentă serviciilor de administrare și management în vânzări achitate de reclamantă, instanța reține următoarele:

Organele fiscale au refuzat deducerea de către reclamantă a taxei pe valoare adăugată aferente facturilor reprezentând contravaloarea serviciilor de administrare a reclamantei Romania

De asemenea, organele fiscale au refuzat deducerea de către reclamantă a taxei pe valoare adăugată aferente facturilor reprezentând contravaloarea serviciilor de consultanță în vânzări prestate reclamantei de și de

2.2.1. Starea de fapt:

Cu privire la administrarea reclamantei de către, instanța amintește că prin actul constitutiv al reclamantei Romania, (anexa nr.III 13.7 la raportul de inspecție fiscală), este numit ca administrator unic, conform art.15 din respectivul act constitutiv, domnul, cetățean italian.

Ulterior, administratorul reclamantei, domnul emite procura specială nr.358/05.03.2003. Din analiza procurii speciale nr.358/05.03.2003, anexa nr. III 13.6 la Raportul de inspecție fiscală, rezulta că domnul având calitatea de administrator numit la societatea contestatoare l-a împuternicit pe domnul, cetățean italian:"sa mă substituie în toate operațiunile care privesc activitatea susnumitei societăți în fața autorităților publice competente, respectiv notar public, instanțe judecătorești, Camera de comerț, Oficiul registrului comerțului, organele fiscale, financiare, bancare și ale administrației publice competentă si în relațiile, comerciale ori de alta natură, putând semna valabil orice act pana la o limita de 50.000 euro pe care situația viitoare ii va impune, [.], semnătura sa fiindu-mi opozabilă".

Ulterior, reclamanta Romania a încheiat, la data de 11.06.2004, contractul de administrare nr.436/11.06.2004 cu Conform acestui contract, serviciile prestate de administratorul vor fi realizate în proporție de 90% prin domnul.

2.2.2. Cu privire la contractul încheiat între reclamantă și. instanța amintește că la data de 15.12.2005, reclamanta Romania a încheiat cu contractul nr. 1/15.12.2005, al cărui obiect era elaborarea și urmărirea implementării strategiei de vânzări a societății și coordonarea activității de vânzări a societății.

În baza acestui contract, a facturat către reclamantă, în perioada 2005-2006, servicii în sumă de 632.410 lei, sumă pe care organul fiscal nu o recunoaște ca și cheltuială deductibilă la calculul profitului impozabil și pentru care stabilește, în sarcina reclamantei, impozit pe profit suplimentar în sumă de 101.186 lei;

În concluzie, reclamanta Romania a dedus TVA în suma de 83.451 lei aferentă facturilor de prestări servicii si consultanță în vânzări în suma totala de 439.204 lei, emise în perioada ianuarie-iunie 2007 de societățile pentru serviciile de administrare, respectiv pentru serviciile de management în vânzări.

În ceea ce privește prestările de servicii de administrare contractate cu si serviciile de management în vânzări contractate cu, organele de inspecție fiscala nu au acordat deductibilitatea TVA aferenta acestor cheltuieli, în temeiul prevederilor art.145 din Legea nr.571/2003 republicata cu completările si modificările ulterioare, pe motiv ca societatea nu a justificat realitatea si necesitatea prestării acestor servicii, pentru folosul si în interesul realizării activității societății, așa cum rezulta si din constatările de la Cap. III. 13 Impozitul pe profit din Raportul de inspecție fiscala.

Instanța observă că, potrivit art.145 alin. 1 si alin.3 lit. a) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările si completările ulterioare prevede ." de aplicare a dreptului de deducere

(1) Dreptul de deducere ia naștere la momentul exigibilității taxei

(3) Daca bunurile si serviciile achiziționate sunt destinate utilizării în folosul operațiunilor sale taxabile, orice persoana impozabila înregistrata ca plătitor de taxa pe valoarea adăugata are dreptul sa deducă:

a) taxa pe valoarea adăugata datorata sau achitata, aferenta bunurilor care i-au fost livrate sau urmează sa îi fie livrate,sipentru prestările de servicii care i-au fost prestateori urmează sa îl fie prestate de o alta persoana impozabilă ".

Față de prevederile legale mai sus menționate, instanța retine că TVA aferenta serviciilor care au fost prestate sau urmează sa fie prestate este deductibilă doar în situația în care serviciile achiziționate sunt destinate utilizării în folosul operațiunilor sale taxabile și dacă aceste servicii au fost într-adevăr prestate.

Or, instanța amintește că - analizând legalitatea deducerii cheltuielilor cu facturile emise de și de - a reținut că reclamanta Romania nu a probat caracterul efectiv al acestor prestații, în condițiile în care acestea au fost efectuate prin intermediul domnului, care avea în acel moment o dublă calitate, de administrator al reclamantei și de administrator al celor două societăți furnizoare de servicii, și

În condițiile în care nu s-a dovedit caracterul efectiv al acestor prestații, instanța reține că nu sunt îndeplinite condițiile prevăzute de art. art.145 alin.3 lit. a) din Codul fiscal, reclamanta nedovedind că a dedus TVA aferentă unor servicii "care i-au fost prestate ".

Având în vedere cele arătate mai sus, instanța consideră că în mod legal organele fiscale au refuzat deducerea taxei pe valoare adăugată în cuantum de 83.451 RON aferentă serviciilor de administrare și management în vânzări achitate de reclamantă.

În consecință, instanța va respinge acțiunea reclamantei cu privire la această sumă, considerând-o nefondată.

3 Cu privire la impozitul pe profit:

3.1. În primul rând, reclamanta a contestat legalitatea stabilirii unui impozit pe profit suplimentar în cuantum de 248.557 lei(Anexele III. 13.3 și 13.3.4 la raportul de inspecție) aferent cheltuielilor cu presările de servicii, pentru care organul de inspecție fiscală consideră că nu au la bază documente justificative, facturate de către:

3.1.1. SC, care, în perioada 2004-2006, facturat către reclamantă servicii în sumă de 580.017 lei, sumă pe care organul fiscal nu o recunoaște ca și cheltuială deductibilă la calculul profitului impozabil și pentru care stabilește, în sarcina reclamantei, impozit pe profit suplimentar în sumă de 140.219 lei;

3.1.2, care în perioada 2004-2005 facturat către reclamantă servicii în sumă de 408.925 lei, sumă pe care organul fiscal nu o recunoaște ca și cheltuială deductibilă la calculul profitului impozabil și pentru care stabilește, în sarcina reclamantei, impozit pe profit suplimentar în sumă de 77.213 lei;

3.1.3., care în perioada 2004-2005 facturat către reclamantă servicii în sumă de 67.532 lei, sumă pe care organul fiscal nu o recunoaște ca și cheltuială deductibilă la calculul profitului impozabil și pentru care stabilește, în sarcina reclamantei, impozit pe profit suplimentar în sumă de 11.448 lei;

3.1.4. SRL, care în anul 2006 facturat către reclamantă servicii în sumă de 17.161 lei, sumă pe care organul fiscal nu o recunoaște ca și cheltuială deductibilă la calculul profitului impozabil și pentru care stabilește, în sarcina reclamantei, impozit pe profit suplimentar în sumă de 2.746 lei;

3.1.5. Di, care în anul 2004 facturat către reclamantă servicii în sumă de 67.724 lei, sumă pe care organul fiscal nu o recunoaște ca și cheltuială deductibilă la calculul profitului impozabil și pentru care stabilește, în sarcina reclamantei, impozit pe profit suplimentar în sumă de 16.931 lei.

3.2. În al doilea rând, reclamanta a contestat legalitatea impozitului pe profit rezultat din considerarea ca nedeductibile a cheltuielilor cu prestări servicii de administrare de către, și (anul 2004 pct. 4, anul 2005 pct. 3, anul 2006 pct. 2), în sumă de 253.629 RON.

3.3. În al treilea rând, reclamanta a contestat legalitatea stabilirii unui impozit pe profit suplimentar în cuantum de 94.879 lei (Anexa III. 13.12 la raportul de inspecție) aferent cheltuielilor înregistrate de reclamantă fără a avea la bază factura

3.1 Cu privire la suma de 228.880RON, reprezentând impozit pe profit rezultat din considerarea ca nedeductibile a cheltuielilor cu prestările de servicii de la furnizorii externi, și(anul 2004 pct. 3, anul 2005 pct. 2, anul 2006 pct. 6), din care.

3.1. suma de 140.219 RON, reprezentând impozit pe profit rezultat din considerarea ca nedeductibile a cheltuielilor cu prestările de servicii de la furnizorul extern;

3.2. suma de 77.213 RON, reprezentând impozit pe profit rezultat din considerarea ca nedeductibile a cheltuielilor cu prestările de servicii de la furnizorul extern;

3.3. suma de 11.448 RON, reprezentând impozit pe profit rezultat din considerarea ca nedeductibile a cheltuielilor cu prestările de servicii de la furnizorul extern;

În fapt, instanța reține că între reclamantă și societatea italiană a fost încheiat la data de 16.01.2003 un contract de prestări servicii. Prin contractul încheiat, se obligă să presteze următoarele servicii:

asistență tehnică pentru montajul utilajelor și pentru liniile de producție;

instruirea personalului;

- asistență în domeniile: coordonarea achizițiilor, punerea în funcțiune a întreprinderii, coordonarea angajărilor, a vânzărilor, analize de piață, marketing.

Potrivit clauzei nr. 6 din contract, serviciile de mai sus urmau să fie prestate de angajații sau alte persoane plătite de aceasta iar reclamanta "va suporta cheltuielile de cazare, transport, masă, etc. ale acestor angajați pe perioada în care au prestat servicii".

Cu privire la prestațiile efectuate, se obligă prin contract să prezinte devize detaliate cu costurile susținute în numele și în contul reclamantei și să prezinte un raport anual privind prestațiile efectuate. Așa cum se arată și în raportul de inspecție fiscală, între cele două părți contractante există relații de afiliere.

Cu privire la relațiile comerciale cu, instanța reține că între reclamantă și societatea italiană a fost încheiat la data de 16.01.2003 un contract de prestări servicii. Prin contractul încheiat, se obligă să presteze următoarele servicii:

- asistență tehnică pentru montajul utilajelor și pentru liniile de producție;

- instruirea personalului;

- asistență în domeniile: coordonarea achizițiilor, punerea în funcțiune a întreprinderii, coordonarea angajărilor, a vânzărilor, analize de piață, marketing.

Potrivit clauzei nr. 6 din contract, serviciile de mai sus urmau să fie prestate de angajații sau alte persoane plătite de aceasta iar reclamanta "va suporta cheltuielile de cazare, transport, masă, etc. ale acestor angajați pe perioada în care au prestat servicii".

Cu privire la prestațiile efectuate, se obligă prin contract să prezinte devize detaliate cu costurile susținute în numele și în contul reclamantei și să prezinte un raport anual privind prestațiile efectuate.

Așa cum se arată și în raportul de inspecție fiscală, între cele două părți contractante există relații de afiliere.

Cu privire la relațiile comerciale cu, instanța reține că între reclamată și a fost încheiat la data de 01.09.2004 un contract de prestări servicii. Prin contractul încheiat se angajează să presteze următoarele servicii:

- asistență tehnică pentru montajul utilajelor și pentru liniile de producție;

- transmisiune de know-how;

- instruire profesională a angajaților productivi.

Potrivit clauzei nr. 3 din contract, serviciile de mai sus urmau să fie prestate de angajații sau alte persoane plătite de aceasta, iar reclamanta "va suporta cheltuielile de cazare, transport, masă, etc. ale acestor angajați sau prepuși pe perioada în care au prestat servicii".

Cu privire la prestațiile efectuate, se obligă prin contract să prezinte un raport anual privind prestațiile efectuate, în care va nominaliza și angajații sau persoanele plătite de ea, arătând că anumite prestații pot fi constatate și în alte documente.

În opinia instanței, în privința serviciilor de consultanță, administrare, consilierea în vânzare, dispozițiile legale impun - în vederea recunoașterii deductibilității cheltuielilor ocazionate de aceste servicii - ca reclamanta să facă dovada caracterului real (efectiv)al prestării serviciilor, precum și dovada necesității acestora.

Aceste cerințe se justifică prin aceea că - dat fiind caracterul imaterial al acestor servicii - în caz contrar s-ar permite contribuabililor să-și diminueze profitul impozabil prin înregistrarea unor cheltuieli nejustificate pentru astfel de servicii, a căror existență nu poate fi probată cu ușurință și nici exteriorizată cu ușurință.

Tocmai de aceea legea impune probarea caracterului efectiv, real, al prestării acestor servicii, prin prezentarea de înscrisuri care să ateste conținutul consultanței, programul acestora, evidența întâlnirilor organizate între reprezentanții beneficiarului și ai prestatorului acestor servicii.

Pe de altă parte, în lipsa oricăror precizări amănunțite, aceste dispoziții legale nu pot fi interpretate atât de rigid încât să nu poată fi aplicate.

O regulă de drept elementară (prevăzută de art. 978 cod civil conform căruia, "când o clauză este primitoare de două înțelesuri, ea se interpretează în sensul ce poate avea un efect, iar nu în acela ce n-ar putea produce nici unul") susține ideea că un text legal trebuie interpretat în sensul în care produce efecte juridice, iar nu în sensul în care nu ar putea produce astfel de efecte.

De aceea, atât organele fiscale cât și instanța de judecată au obligația de a da eficiență acestei reguli și de a lua în considerare toate documentele și elementele de natură a proba realitatea prestării unui serviciu de consultanță.

În acest sens, instanța consideră excesiv a se pretinde reclamantei - ca beneficiară a unor astfel de servicii - să pretinde conținutul consultanței sau asistenței de care a beneficiat.

De asemenea, în astfel de situații se impune a fi luate în considerare și anumite circumstanțe legate de situația economică a reclamantei, obiectivele acesteia și, eventual, rezultatele obținute ca urmare a beneficierii de astfel de servicii.

Instanța observă, în acest context, că reclamanta a fost înființată în anul 2003, fiind așadar la începutul activității sale. Având ca obiect de activitatea producerea și comercializarea de utilaje agricole, reclamanta avea nevoie, la începutul activității, de asigurare a unei pregătiri speciale a personalului, pregătire care a fost asigurată de e societatea mamă din Italia ( apoi și )

Instanța nu poate face abstracție de faptul - relevat de reclamantă - că aceste cheltuieli cu pregătirea personalului, consultanță și control au scăzut permanent, pe măsura îmbunătățirii pregătirii profesionale a angajaților reclamantei.

Este relevant, de asemenea, că reclamanta este o societate care a avut profit în creștere (în anul 2005 - 44.448 RON, în anul 2006 - 665.181 RON).

În aceste condiții, instanța consideră că se pot lua în considerare, în evaluarea realității cheltuielilor cu serviciile de consultanță, control și pregătire profesională și aceste date, de natură releva că reclamanta este o societate producătoare de profit.

În aceea ce privește necesitatea cheltuielilor de administrare, consultanță și pregătire profesională, instanța constată, de asemenea, dificultatea stabilirii acestei necesități.

Contribuabilul are în principiu libertatea de a evalua necesitatea efectuării unor cheltuieli cu administrarea sau de consultanță. Chiar dacă imperativul respectării legii se întinde și asupra modului în care sunt angajate astfel de cheltuieli, organele fiscale au obligația de a respecta libertatea contribuabilului de a efectua astfel de cheltuieli.

Din acest punct de vedere trebuie evaluată și necesitatea cheltuieli de administrare sau de consultanță.

Caracterul relativ al necesității implică faptul că un contribuabil poate avea reprezentarea că o anumită cheltuială de acest gen este necesară, în timp de organul fiscal sau alt contribuabil să nu o considere astfel. De asemenea, o cheltuială de administrare sau de consultanță în afaceri poate să pară necesară la un moment dat, pentru ca ulterior să fie considerată ca non-necesară sau excesivă chiar de către același contribuabil.

Instanța subliniază, totodată, imposibilitatea de a evalua necesitatea unei astfel de cheltuieli numai prin prisma rezultatului pozitiv obținut în urma acesteia. Multitudinea factorilor economici implicați poate determina o scădere a profitului contribuabilului indiferent de calitatea serviciilor de consultanță sau de administrare de care a beneficiat.

Obținerea de profit este scopul oricărui contribuabil comerciant, însă necesitatea angajării unei cheltuieli de administrare sau de consultanță nu poate fi evaluată numai în funcție de realizarea sau creșterea profitului.

În acest context, interpretarea noțiunii de "necesitate" a unei cheltuieli de administrare sau de consultanță nu trebuie să se transforme într-o interdicție pentru contribuabil de a efectua astfel de cheltuieli.

Raportându-se la aceste considerații teoretice, instanța constată următoarele:

În urma examinării facturilor emise de, și A instanța constată că la acestea au anexate, conform expertizei, diverse documente de cheltuieli (transport cu avionul, cheltuieli de cazare și masă, servicii facturate de diverse firme către, etc.). De fapt, refacturează către reclamantă costurile serviciilor prestate acesteia de către salariații săi sau de către terți, așa cum se prevede la clauza nr.6 din contract.

Potrivit art.21 alin.(4) lit. m) din Codul fiscal cheltuielile aferente unor astfel de servicii nu sunt deductibile fiscal dacă " contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestării acestora în scopul desfășurării activității proprii" și dacă pentru serviciile respective " nu sunt încheiate contracte ".

Așa cum se arată la pct.48 din Normele de aplicare Codului fiscal (în aplicarea Titlului II din Codul fiscal) "prestarea efectivă a serviciilor se justifică prin: situații de lucrări, procese-verbale de recepție, rapoarte de lucru studii de fezabilitate, de piață sauorice alte materiale corespunzătoare" și "contribuabilul trebuie să dovedească necesitatea efectuării cheltuielilor prin specificul activităților desfășurate. "

Instanța constată, totodată, că reclamanta a anexat la dosar un număr de 30 de raportate de activitate (filele100-206 volumul I dosar), raportate din care rezultă natura activităților prestate de diferite persoane din cadrul, și A, precum și data efectuării activității.

Având în vedere aceste rapoarte de activitate, coroborate cu cele arătate anterior, instanța reține caracterul efectiv și necesar al cheltuielilor efectuate de reclamantă pentru plata acestor servicii furnizate de, și

Prin urmare, instanța va admite acțiunea cu privire la suma de 228.880 RON, reprezentând impozit pe profit rezultat din considerarea ca nedeductibile a cheltuielilor cu prestările de servicii de la furnizorii externi, și (anul 2004 pct. 3, anul 2005 pct. 2, anul 2006 pct. 6), din care.

3.1. suma de 140.219 RON, reprezentând impozit pe profit rezultat din considerarea ca nedeductibile a cheltuielilor cu prestările de servicii de la furnizorul extern;

3.2. suma de 77.213 RON, reprezentând impozit pe profit rezultat din considerarea ca nedeductibile a cheltuielilor cu prestările de servicii de la furnizorul extern;

3.3. suma de 11.448 RON, reprezentând impozit pe profit rezultat din considerarea ca nedeductibile a cheltuielilor cu prestările de servicii de la furnizorul extern;

În consecință, instanța va anula actele administrativ fiscala contestate cu privire la această sumă, dispunând restituirea sa către reclamantă.

Cu privire la suma de 2.746 lei reprezentând impozit pe profit rezultat din considerarea ca nedeductibile a cheltuielilor cu prestările de servicii de la. și la suma de 16.931 lei, reprezentând impozit pe profit rezultat din considerarea ca nedeductibile a cheltuielilor cu prestările de servicii de la Di. instanța reține următoarele:

În fapt, instanța reține că între reclamanta Romania și Di Chișineu Caf ost încheiat la data de 01.06.2004 un contract de consiliere. Prin contractul încheiat, reclamanta îi încredințează consilierului (Di ) activitatea de consiliere privind organizarea și programarea producției.

Potrivit contractului, activitatea de consiliere presupunea elaborarea și urmărirea implementării unor politici și programe de dezvoltare a producției. Printre obligațiile consilierului, la punctul 5 al cap. IV din contract, se prevede și aceea de a înainta "rapoarte periodice (lunar, dar chiar și mai des) în care să prezinte activitatea desfășurată."

Deși a dedus suma de 67.724 lei reprezentând contravaloarea serviciilor prestate de Di, reclamanta Romania nu a depus la dosar, nu a prezentat nici experților sau organelor fiscale nici un raport asupra activității desfășurate de prestatorul Di.

Cu privire la relațiile comerciale dintre reclamanta Romania și instanța reține că reclamanta a dedus din profitul impozabil suma de 17.161 lei, reprezentând contravaloarea facturii nr.44 din 20.01.2006, emisă de

Deși a dedus această sumă, reclamanta Romania nu a depus la dosar, nu a prezentat nici experților sau organelor fiscale nici contractul de furnizare a serviciilor încheiat cu și nici alte documente care să justifice prestarea serviciilor.

Instanța reamintește că, potrivit art.21 alin.(4) lit. m) din Codul fiscal cheltuielile aferente unor astfel de servicii nu sunt deductibile fiscal dacă " contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestării acestora în scopul desfășurării activității proprii" și dacă pentru serviciile respective " nu sunt încheiate contracte ".

De asemenea, conform punctului 48 din Normele de aplicare Codului fiscal (în aplicarea Titlului II din Codul fiscal) "prestarea efectivă a serviciilor se justifică prin: situații de lucrări, procese-verbale de recepție, rapoarte de lucru studii de fezabilitate, de piață sau orice alte materiale corespunzătoare " și "contribuabilul trebuie să dovedească necesitatea efectuării cheltuielilor prin specificul activităților desfășurate. "

Având în vedere starea de fapt reținută anterior, conform căreia reclamanta nu a dovedit prestarea efectivă a serviciilor de către Di prin prezentarea unor rapoarte de activitate, studii de fezabilitate sau alte înscrisuri relevante, având în vedere și faptul că reclamanta nu a putut prezenta nici contractul încheiat cu, instanța reține caracterul legal al refuzului organelor fiscale de a accepta deducerea din profitul impozabil al reclamantei al sumelor plătite de reclamanta Romania către Di și către.

În consecință, instanța va respinge ca nefondată acțiunea formulată de reclamanta Romania cu privire la suma de 2.746 lei reprezentând impozit pe profit rezultat din considerarea ca nedeductibile a cheltuielilor cu prestările de servicii de la. și la suma de 16.931 lei, reprezentând impozit pe profit rezultat din considerarea ca nedeductibile a cheltuielilor cu prestările de servicii de la Di,

3.2. Cu privire la legalitatea impozitului pe profit rezultat din considerarea ca nedeductibile a cheltuielilor cu prestări servicii de administrare de către, și (anul 2004 pct. 4, anul 2005 pct. 3, anul 2006 pct. 2), în sumă de 253.629 RON.

3.2.1 Cu privire la cheltuielile cu serviciile de administrare a reclamantei Romania:

Organele fiscale au refuzat deducerea de către reclamantă din impozitul pe profit a cheltuielilor cu serviciile de administrare a reclamantei Romania

3.2.1.1 Starea de fapt:

Prin actul constitutiv al reclamantei Romania (anexa nr.III 13.7 la raportul de inspecție fiscală), este numit ca administrator unic, conform art.15 din respectivul act constitutiv, domnul, cetățean italian.

Ulterior, administratorul reclamantei, domnul emite procura specială nr.358/05.03.2003. Din analiza procurii speciale nr.358/05.03.2003, anexa nr. III 13.6 la Raportul de inspecție fiscală, rezulta că domnul având calitatea de administrator numit la societatea contestatoare l-a împuternicit pe domnul, cetățean italian:"să mă substituie în toate operațiunile care privesc activitatea susnumitei societăți în fața autorităților publice competente, respectiv notar public, instanțe judecătorești, Camera de comerț, Oficiul registrului comerțului, organele fiscale, financiare, bancare și ale administrației publice competentă si în relațiile, comerciale ori de alta natură, putând semna valabil orice act pana la o limita de 50.000 euro pe care situația viitoare ii va impune, [.], semnătura sa fiindu-mi opozabilă".

Ulterior, reclamanta Romania a încheiat, la data de 11.06.2004, contractul de administrare nr.436/11.06.2004 cu Conform acestui contract, serviciile prestate de administratorul vor fi realizate în proporție de 90% prin domnul.

Din analiza contractului de administrare nr.436/11.06.2004 încheiat de Romania cu rezultă că obiectul acestui contract l-a constituit consultanța în afaceri, gestiunea activității, elaborarea si urmărirea implementării strategiei de dezvoltare, dirijarea activității curente a societății, operațiuni încredințate reprezentantului legal al societății "administrator", respectiv domnului.

În baza acestui contract de administrare, societatea "administrator" a emis mai multe facturi reprezentând contravaloarea serviciilor de administrare prestate, facturi acceptate de reclamanta Romania în calitate de debitor (societate administrată), solicitând ulterior deducerea acestor sume din impozitul pe profit datorat.

Organele de inspecție fiscala au constatat, la Cap. III.13 din raportul de inspecție fiscală, un impozit pe profit ca fiind nedeductibil la calculul profitului impozabil pe perioada 2004-2006, respectiv cheltuielile de administrare, pe motiv ca nu a fost numită că societate de administrare prin actul constitutiv al reclamantei Romania, numire care, pentru a fi opozabilă terților, ar fi trebuit sa fie înregistrată la Oficiul Național al Registrului Comerțului, unde, figurează ca administrator domnul.

Organele fiscale au considerat așadar că aceste sume nu sunt deductibile din punct de vedere fiscal, calculând un impozit pe profit suplimentar de 145.528 RON.

3.2.1.2. Analiza instanței cu privire la deductibilitatea cheltuielilor cu serviciile de administrare a reclamantei Romania:

3.2.1.2.1 Cu privire la pretinsa inopozabilitate a desemnării ca administrator al reclamantei, instanța reține că organele fiscale au refuzat deducerea acestor cheltuieli pe considerentul că modificarea actului constitutiv al reclamantei prin transmiterea unor atribuții de administrator către nu a fost menționata în Registrul Comerțului și publicată în Monitorul Oficial al României

În această privință, instanța precizează că opozabilitatea față de terți nu dă naștere și nici nu stinge obligațiile fiscale. Din acest punct de vedere, este nerelevant că procura de administrare emisă în favoarea domnului, precum și contractul încheiat cu nu au fost înregistrate la Oficiul Registrului Comerțului de pe lângă Tribunalul Arad într-un anumit termen. Omisiunea înregistrării acestei modificări ar putea avea consecințe în privința relațiilor cu partenerii contractuali ai reclamantei care nu au avut cunoștință de o schimbare a reprezentantului reclamantei și au contractat anumite obligații fără a avea cunoștință că domnul a devenit administrator al societății reclamante.

Însă sub aspect fiscal, obligațiile reclamantei sunt aceleași, indiferent cine este administratorul acestei societăți. Numai în măsura în care societatea reclamantă nu și-ar asuma răspunderea pentru anumite acte încheiate de administrator și care au produs efecte fiscale - adică efecte privind cuantumul obligațiilor fiscale ale reclamantei - numai într-o astfel de situație se impunea verificarea legalității mandatului conferit domnului și, ulterior, societății

Însă atâta vreme cât reclamanta și-a asuma răspunderea pentru toate actele îndeplinite de domnul și de societatea administrator în numele reclamantei, obligațiile fiscale ale reclamantei nu pot fi afectate sub nici o formă de omisiunea înregistrării la Oficiul Registrului Comerțului de pe lângă Tribunalul Arada acestor modificări ale persoanei care are calitatea de administrator al reclamantei.

Din acest punct de vedere, instanța reține că refuzul deducerii cheltuieli de administrare efectuate de reclamantă prin plata serviciilor oferite de nu poate fi justificat pe considerentul inopozabilității desemnării acestei societăți ca administrator al reclamantei.

3.2.1.2.2 Cu privire la verificarea condițiilor legale pentru deducerea acestor cheltuieli, instanța precizează că reglementările legale aplicabile sunt art. 21 alin. 1 și alin. 4 lit. m) din Legea nr.571/2003, coroborate cu prevederile pct. 48 din Hotărârea Guvernului nr.44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

Art. 21 alin. 1 și alin. 4 lit. m) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările ulterioare prevede: " (1) Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare. -

(4) Următoarele cheltuielinu sunt deductibile:

m) cheltuielile cu serviciile de management, consultanță, asistență sau alte prestări de servicii, pentru care contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestării acestora în scopul activităților desfășurate și pentru care nu sunt încheiate contracte".

Aceste prevederi legale trebuie coroborate cu prevederile pct. 48 din Hotărârea Guvernului nr.44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, unde se specifică:

"48. Pentru a deduce cheltuielile cu serviciile de management, consultanta, asistenta sau alte prestări de servicii trebuie sa se îndeplineascăcumulativurmătoarele condiții:,

- serviciile trebuie să fie efectiv prestate,

- să fie executate în baza unui contract care să cuprindă date referitoare la prestatori, termene de execuție, precizarea serviciilor prestate, precum si tarifele percepute, respectiv valoarea totală a contractului, iar defalcarea cheltuielilor de aceasta natură să se facă pe întreaga durata de desfășurare a contractului sau pe durata realizării obiectului contractului; prestarea efectiva a serviciilor se justifica prin: situații de lucrări, procese-verbale de recepție, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, de piață sau orice alte materiale corespunzătoare;

- contribuabilul trebuie să dovedească necesitatea efectuării cheltuielilor prin specificul activităților desfășurate".

În prezenta cauză, amintește că domnul a fost împuternicit să administreze reclamanta prin procura specială nr.358/05.03.2003, iar ulterior, domnia sa - în numele reclamantei Romania - a încheiat, la data de 11.06.2004, contractul de administrare nr.436/11.06.2004 cu

Cât privește raportul dintre procura specială nr.358/05.03.2003 (prin care domnul a fost împuternicit ca administrator al reclamantei) și contractul de administrare nr.436/11.06.2004 (prin care domnul a împuternicit, la rândul său, cu administrarea reclamantei), instanța reține că procura respectivă nu putea fi emisă în baza contractului, având în vedere că procura specială nr. 358 fost emisă la data de 05.03.2003, înainte de data încheierii contractului de administrare, contract semnat la 11.06.2004, și fără ca în procură să se menționeze un eventual contract încheiat sau care urma a fi încheiat de reclamantă cu Totodată, în procură se face referire la împuternicirea domnului l, cetățean italian, iar nu la

Instanța reține, așadar, că domnul are o dublă calitate: domnia sa este persoana fizică împuternicită de administratorul societății reclamante să administreze această societate, conform procurii speciale nr.358/05.03.2003.

Totodată, domnul este și administratorul societății, societate căreia i s-a încredințat, de asemenea, administrarea societății reclamante, conform contractul de administrare nr.436/11.06.2004.

În condițiile în care actele de administrare ale reclamantei au fost efectuate de domnul - având această dublă calitate - instanța constată imposibilitatea dovedirii faptului că aceste acte de administrare au fost efectuate de societatea "administrator", iar nu de persoana fizică.

În acest sens, instanța constată că reclamanta nu a indicat nici un element de natură a face distincția între actele de administrare prestate de persoana fizică și actele de administrare prestate de prin intermediul administratorului său, care este tot domnul.

Instanța admite că domnul, ca administrator al reclamantei, poate transmite această calitate unor terțe persoana fizice sau juridice, dacă această transmitere nu este interzisă de administratorul titular al reclamantei - domnul. Însă caracterul efectiv al prestațiilor efectuate în speță de societatea "administrator" nu poate fi reținut pe baza unor înscrisuri care atestă că actele de administrare au fost efectuate de domnul, dată fiind dubla sa calitate - de administrator persoană fizică al reclamantei și de administrator al societății împuternicite să administreze activitatea reclamantei.

De altfel, faptul că - potrivit contractului de administrare - societatea "administrator" se obligă să efectueze actele de administrare a reclamantei prin intermediul domnului este de natură să evidențieze că transmiterea calității de administrator al reclamantei către nu a avut un caracter efectiv, singura consecință concretă a acestei transmiteri fiind asumarea de către reclamantă a obligației de plată a serviciilor de administrare către, cu consecința diminuării profitului impozabil al reclamantei.

Având în vedere cele arătate mai sus, instanța reține că reclamanta nu a probat caracterul efectiv al serviciilor de administrare prestate de prin intermediu domnului, care este și administrator împuternici al reclamantei.

Dat fiind faptul că posibilitatea de ducerii din impozitul pe profit a cheltuieli de administrare este condiționată de probarea caracterului efectiv al acestor servicii, instanța reține că reclamanta nu poate beneficia de o astfel de deducere.

Întrucât nu s-a dovedit caracterul efectiv al serviciilor de administrare, pretins prestate de, instanța constată inutilitatea examinării și a celeilalte condiții impuse delege pentru recunoașterea deductibilității acestor cheltuieli, respectiv a necesității acestor servicii.

În condițiile în care nu s-a putut proba efectivitatea prestării serviciilor de administrare, eventuala constatare a necesității acestor servicii nu înlătură concluzia potrivit căreia reclamanta nu poate beneficia de deducerea acestor cheltuieli, întrucât cele două condiții - caracterul efectiv și necesitatea prestării serviciilor de administrare - sunt cumulative.

În consecință, instanța reține legalitatea refuzului organelor fiscale de a accepta deducerea din profitul reclamantei a cheltuielilor de administrare reprezentând plățile efectuate către.

3.2.2 Cu privire la cu serviciile de consultanță în vânzări prestate de și

Organele fiscale au refuzat deducerea de către reclamantă din impozitul pe profit a cheltuielilor cu serviciile de consultanță în vânzări prestate reclamantei de și de

3.2.2.1. Starea de fapt:

La data de 15.12.2005, reclamanta Romania a încheiat cu contractul nr. 1/15.12.2005, al cărui obiect era elaborarea și urmărirea implementării strategiei de vânzări a societății și coordonarea activității de vânzări a societății.

În baza acestui contract, a facturat către reclamantă, în perioada 2005-2006, servicii în sumă de 632.410 lei, sumă pe care organul fiscal nu o recunoaște ca și cheltuială deductibilă la calculul profitului impozabil și pentru care stabilește, în sarcina reclamantei, impozit pe profit suplimentar în sumă de 101.186 lei;

De asemenea, reclamanta Romania a mai încheiat un contract asemănător și cu, care, în anul 2005, facturat către reclamantă servicii în sumă de 43.219 lei, sumă pe care organul fiscal nu o recunoaște ca și cheltuială deductibilă la calculul profitului impozabil și pentru care stabilește, în sarcina reclamantei, impozit pe profit suplimentar în sumă de 6.915 lei.

Referitor la cheltuielile cu prestările de servicii facturate de în perioada septembrie- noiembrie 2005, se reține că aceasta societate a fost înființată în data de 30.11.2005, fapt ce rezultă din numărul de înregistrare dat de Oficiul registrului comerțului, respectiv nr.2096/30.11.2005, conform constatărilor organelor de inspecție fiscală de la Cap. III 13 pct. 3 din Raportul de inspecție fiscală referitor la impozitul pe profit aferent anului 2005.

În ce privește cheltuielile de consultanță în promovarea vânzărilor, s-a constatat că nu se justifică realitatea si necesitatea prestării acestor servicii contractate cu, în sumă de 43.219 lei, întrucât acestea au fost facturate si în perioada când societatea contestatoare nu era încă înființata, respectiv în perioada iulie - septembrie 2005, fapt de rezulta din înregistrarea la Oficiul Registrul Comerțului sub nr.1856/19.10.2005.

Serviciile facturate începând cu luna octombrie 2005 au fost acceptate la deducere de organele de inspecție fiscala.

Totodată, organele fiscale au considerat că nu este justificată necesitatea serviciilor de management în vânzări si de consultanță în promovarea vânzărilor, facturate de, în condițiile în care societatea reclamantă avea angajate mai multe persoane pe postul de director comercial si respectiv director de vânzări, având atribuții identice în promovarea vânzărilor.

Organele fiscale au considerat așadar că aceste sume nu sunt deductibile din punct de vedere fiscal, calculând un impozit pe profit suplimentar de 101.186 RON pentru cheltuielile nedeductibile cu, și un impozit pe profit suplimentar de 6915 RON pentru cheltuielile nedeductibile cu

3.2.2.2. Analiza instanței cu privire la deductibilitatea cheltuielilor cu serviciile de consultanță în vânzări prestate de și

Cu privire la verificarea condițiilor legale pentru deducerea acestor cheltuieli, instanța precizează că reglementările legale aplicabile sunt art. 21 alin. 1 și alin. 4 lit. m) din Legea nr.571/2003, coroborate cu prevederile pct. 48 din Hotărârea Guvernului nr.44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

Art. 21 alin. 1 și alin. 4 lit. m) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările ulterioare prevede: " (1) Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare. -

(4) Următoarele cheltuielinu sunt deductibile:

m) cheltuielile cu serviciile de management, consultanță, asistență sau alte prestări de servicii, pentru care contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestării acestora în scopul activităților desfășurate și pentru care nu sunt încheiate contracte".

Aceste prevederi legale trebuie coroborate cu prevederile pct. 48 din Hotărârea Guvernului nr.44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, unde se specifică:

"48. Pentru a deduce cheltuielile cu serviciile de management, consultanta, asistenta sau alte prestări de servicii trebuie sa se îndeplineascăcumulativurmătoarele condiții:,

- serviciile trebuie să fie efectiv prestate,

- să fie executate în baza unui contract care să cuprindă date referitoare la prestatori, termene de execuție, precizarea serviciilor prestate, precum si tarifele percepute, respectiv valoarea totală a contractului, iar defalcarea cheltuielilor de aceasta natură să se facă pe întreaga durata de desfășurare a contractului sau pe durata realizării obiectului contractului; prestarea efectiva a serviciilor se justifica prin: situații de lucrări, procese-verbale de recepție, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, de piață sau orice alte materiale corespunzătoare;

- contribuabilul trebuie să dovedească necesitatea efectuării cheltuielilor prin specificul activităților desfășurate".

În ceea ce privește deductibilitatea la nivelul societății afiliate a cheltuielilor de management si consultanță în vânzări, aceasta este condiționată de furnizarea efectivă, faptică a serviciilor suplimentare sau de includerea costurilor administrative în prețul produselor societății, potrivit pct. 20 din Hotărârea_;Guvernului nr. 1840/2004 pentru modificarea si completarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 44/2004, "20. în cazul serviciilor ele administrare si conducere din interiorul grupului se au în vedere următoarele:

a) între persoanele afiliate costurile de administrare, management, control, consultanță sau funcții similare sunt deduse la nivel central sau regional prin intermediul societății-mama, în numele grupului ca un tot unitar. Nu poate fi ceruta o remunerație pentru aceste activități, în măsura în care baza. lor legala este relația juridica care guvernează forma de organizare a afacerilor sau orice alte norme care stabilesc legăturile dintre entități.

Cheltuielile de aceasta natura pot fi deduse numai daca astfel de entități furnizează în plus servicii persoanelor afiliate sau daca în prețul bunurilor si în valoarea tarifelor serviciilor furnizate se iau în considerare si serviciile sau costurile administrative. Nu fi deduse costuri de asemenea natura de către o filiala care folosește aceste servicii luând în considerare relația juridica dintre ele, numai pentru propriile condiții, ținând seama ca nu ar fi folosit aceste servicii daca ar fi fost o persoana independentă;

b) serviciile trebuie să fie prestate în fapt. Simpla existenta a serviciilor în cadrul unui grup nu este suficienta, deoarece, ca regula generala, persoanele independente plătesc doar serviciile care au fost prestate în fapt. "

3.2.2.2.1 În ce privește cheltuielile de consultanță în promovarea vânzărilor rezultate din facturarea de cătrecătre reclamantă a unor astfel de servicii, instanța reține că aceste servicii au fost facturate în perioada când societatea nu era încă înființată, respectiv în perioada iulie - septembrie 2005, fapt de rezultă din înregistrarea la Oficiul Registrul Comerțului sub nr.1856/19.10.2005. Nefiind înființată, nu avea capacitatea de folosință necesară pentru prestarea serviciilor respective în perioada anterioară înființării sale. În aceste condiții, instanța consideră că nu pot fi recunoscute ca deductibile servicii prestate de societate comercială anterior înființării sale.

Instanța subliniază că și în raportul de contraexpertiză (fila 24 din volumul II) s-a reținut că nu se justifică realitatea si necesitatea prestării acestor servicii contractate cu,în sumă de 43.219 lei.

În aceste condiții, instanța apreciază că în mod legal, organele fiscale au refuzat deducerea din impozitul pe profit al reclamantei al contravalorii servicii contractate cu

3.2.2.2.2 În privința cheltuielilor de consultanță în vânzări rezultate din facturarea de cătrecătre reclamantă a unor astfel de servicii, instanța observă că deductibilitatea cheltuielilor cu aceste servicii este, de asemenea, condiționată, de dovedirea caracterului efectiv și a necesității acestora.

Or, astfel cum s-a arătat și în raportul de contraexpertiză, (fila 23 din volumul II dosar) experții au identificat un singur raport de activitate al în anul 2006.

În aceste condiții, instanța reține că reclamanta nu a probat caracterul efectiv al serviciilor prestate de.

În al doilea rând, instanța subliniază - tot în privința caracterului efectiv al acestor servicii - că situația societății "consultant" este similară societății "administrator" Astfel, și este o societate al cărei administrator este domnul, respectiv aceeași persoană care are calitatea de administrator al reclamantei.

Or, deși activitatea de administrare nu se confundă cu activitatea de consultanță în vânzări, instanța subliniază strânsa legătură dintre aceste activități, consultanța în vânzări presupunând furnizarea unor informații privind identificarea unor potențiali clienți, a unor noi piețe de desfacere, a conținutului contractelor de vânzare-cumpărare și a tot ceea ce ține de stabilirea politicii de vânzare a produselor. Or, activitățile specifice administratorului societății sunt în strânsă legătură cu identificarea potențialilor clienți a piețelor de desfacere a produselor.

Instanța observă, în acest context, și faptul că, potrivit contractului încheiat între reclamantă și, aceasta din urmă se obligă să presteze activitatea de consultanță în vânzări în proporție de 90% prin intermediul domnului. În concret, această cauză are drept efect obligația domnului - persoană fizică și reprezentant al - de a asigura consultanța în vânzări societății reclamante, societate al cărei administrator este tot domnul.

Ca și în cazul contractului de administrare încheiat de reclamantă cu, instanța constată că nu există nici un element obiectiv de natură a delimita activitatea prestată de domnul în calitate de administrator al societății reclamante Romania de activitatea prestată de domnia sa în calitate de consultant în vânzări.

De asemenea, nici un element obiectiv nu a relevat vreo diferență între activitatea domnului în calitate de administrator al reclamantei și activitatea pe care aceeași persoană fizică a prestat-o în calitate de administrator al societății "administrator" și de administrator al societății "consultant"

Instanța subliniază că și în raportul de contraexpertiză (fila 23 din volumul II dosar) s-a reținut că nu se justifică realitatea si necesitatea prestării acestor servicii contractate cu

Date fiind aceste constatări, instanța reține caracterul legal al refuzului organelor fiscale de a accepta deducerea din impozitul pe profit al reclamantei a cheltuielilor

3.3. Cu privire la legalitatea stabilirii unui impozit pe profit suplimentar în cuantum de94.879 lei(Anexa III. 13.12 la raportul de inspecție) aferent cheltuielilor înregistrate de reclamantă fără a avea la bază factura

Reclamanta a contestat legalitatea stabilirii unui impozit pe profit suplimentar în cuantum de 94.879 lei (Anexa III. 13.12 la raportul de inspecție) aferent cheltuielilor înregistrate de reclamantă fără a avea la bază factura, astfel:

-, care, în anul 2006, prestat servicii proiect în sumă de 446.801 lei, sumă pe care organul fiscal nu o recunoaște ca și cheltuială deductibilă la calculul profitului impozabil și pentru care stabilește, în sarcina reclamantei, impozit pe profit suplimentar în sumă de 71.488 lei;

-, care în anul 2006 pretat servicii, fără să le factureze, în sumă de 54.321 lei, sumă pe care organul fiscal nu o recunoaște ca și cheltuială deductibilă la calculul profitului impozabil și pentru care stabilește, în sarcina reclamantei, impozit pe profit suplimentar în sumă de 8.691 lei;

-, care în anul 2006 pretat servicii, fără să le factureze, în sumă de 91.869 lei, sumă pe care organul fiscal nu o recunoaște ca și cheltuială deductibilă la calculul profitului impozabil și pentru care stabilește, în sarcina reclamantei, impozit pe profit suplimentar în sumă de 14.699 lei.

Organele fiscale au refuzat deducerea acestor sume din profitul impozabil al reclamantei Romania pe considerentul că aceasta nu a prezentat facturile referitoare la aceste cheltuieli sau a procedat la deducerea acestor sume pe baza unor facturi care nu fuseseră emise de furnizorii serviciilor, înregistrându-le la "facturi nesosite".

În fapt, instanța reține că reclamanta a pus la dispoziția experților factura emisa de respectiv factura 377/02.02.2007 a cărei valoare reprezintă sumele înregistrate pe cheltuieli în contabilitatea anului 2006.

Totodată, conform expertizei, exista factură emisa de Chișineu C, așa cum se menționează si în anexa 13.12, pentru suma de 54.321 lei.

De asemenea, conform expertizei, există factura emisa de, așa cum se menționează si în anexa 13.12, pentru suma de 91.869 lei.

Conform expertizei, reclamanta deține facturile la care se face referire în anexa nr. III. 13.12 la raportul de inspecție fiscală astfel că se justifică înregistrarea cheltuielilor în contabilitatea reclamantei și deducerea acestora în momentul înregistrării lor în contabilitate, respectiv în momentul în care serviciile au fost prestate în conformitate cu contractele încheiate, în scopul calculării impozitului pe profit. S-a arătat în raportul de expertiză că această înregistrare este justificată deoarece potrivit 1752/2005 - Ordin pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene - Secțiunea 6 - Principii Contabile Generale - pct. 45 - principiul independenței exercițiului - trebuie să se țină cont de veniturile și cheltuielile aferente exercițiului financiar în momentul efectuării lor.

Prin urmare, conform principiului independenței exercițiului financiar prevăzut de reglementările respective, societatea este obligată să înregistreze în contabilitate toate sumele sau valorile plătite sau de plătit, în scopul obținerii unei imagini fidele a patrimoniului și a unui profit real pentru exercițiul financiar încheiat.

Pe cale de consecință, ținând cont de principiul independenței exercițiului, de rolul contului 408 " furnizori facturi nesosite" cu ajutorul căruia "se tine evidenta decontărilor cu furnizorii pentru aprovizionările de bunuri, lucrările executate siprestările de servicii. pentru care nu s-au primit facturi." cât si de funcțiunea acestuia conform căreia contul se creditează cu "valoarea bunurilor aprovizionate, a lucrărilor executate sau a serviciilor prestate de către furnizori (301, 302, 303, 361, 371, 381, 4428, 604, 605, 611 la 626, 628);" si se debitează cu "valoarea facturilor sosite (401);" expertiza a considerat că reclamanta corect a înregistrat în contabilitate cheltuielile corespunzătoare exercițiului financiar pentru care se face raportarea, fără a ține cont de data emiterii facturii fiscale.

Instanța admite că anumite facturi, care au fost emise de furnizorii contribuabilului, dar nu au intrat în posesia acestuia, pot fi înregistrate în contabilitate ca "facturi nesosite". Instanța subliniază însă că nu pot intra în această categorie facturile care nu au fost emise de furnizorii contribuabilului. Pentru ca o factură să ajungă în posesia contribuabilului - adică să "sosească" - trebuie ca acea factură să fie emisă în prealabil de furnizorul serviciului sau bunului. Atâta vreme cât nu a fost emisă factura, nu se poate reține realitatea operațiunii economice respective, factura având rolul de document justificativ.

O interpretare contrară nu numai că ar permite eludarea dispozițiile legale în materie contabilă sau fiscală, dar ar face inutilă orice evidență contabilă. Instanța nu poate fi de acord, sub acest aspect, că o factură care a fost emisă de furnizorul serviciului în anul 2007 poate fi înregistrată de contribuabilul beneficiar în evidența contabilă a anului 2006, la rubrica "facturi nesosite", întrucât o astfel de înregistrare este fictivă, câtă vreme factura nu a fost emisă de furnizor. Un raționament contrar - pe care expertiza contabilă l-a îmbrățișat fără argumente legale - ar permite, de pildă, înregistrarea în evidența contabilă a contribuabilului pe anul 2006 unei facturi care va fi emis de furnizorul serviciului în anul 2012 sau niciodată. De ceea, instanța nu poate admite că pot fi înregistrate ca "facturi nesosite" alte facturi decât acelea care au fost deja emise la momentul înregistrării lor în contabilitatea contribuabilului, dar care nu au ajuns în posesia acestuia din diferite motive.

Pe de altă parte, indiferent de posibilitatea înregistrării contabilitate ca "facturi nesosite" a unor facturi emise de furnizorii contribuabilului, din punct de vedere fiscal, consecințele sunt diferite, întrucât posibilitatea deducerii unei cheltuieli menționate de o astfel de factură este condiționată de conținutul acelei facturi, inclusiv de data emiterii acesteia.

De aceea, câtă vreme nu a fost emisă acea factură, ea nu poate servi la deducerea nunei cheltuieli, cu atât mai mult cu cât este vorba în cauză despre facturi emise în alt an decât cel în care a fost dedusă cheltuială menționată în ea.

Factura are menirea de a evidenția, de a atesta realitatea unei operațiuni economice. În calitate de document justificativ, factura dovedește că acea operațiuni economică a avut loc. Chiar dacă nu este singurul document justificativ, factura rămâne în cele mai multe cazuri unicul document de natură să probeze realitatea și conținutul unei operațiuni economice. Câtă vreme nu a fost emisă factura sau alt document justificativ, acea operațiune economică nu poate fi evidențiată în contabilitate și nici nu poate fi luată în calcul la deducerea cheltuielii respective din profitul impozabil

Instanța subliniază că în cauză este vorba despre deducerea de către reclamantă a unor cheltuieli în cursul anului 2006 în condițiile în care facturile au fost emise de furnizori în anul 2007, respectiv într-un alt exercițiu financiar.

Or, ținând seama de cele arătate mai sus, instanța observă că recunoașterea unei astfel de deductibilități ar conduce și la denaturarea rezultatelor ambelor exerciții financiare.

Prin urmare, instanța reține că nu se poate recunoaște deductibilitatea unei cheltuieli câtă vreme această cheltuială nu este menționată / atestată de un document justificativ, în speță de eof actură și că atâta vrem cât factura nu a fost emisă, nu există nici un temei legal care să justifice existența juridică a unei astfel de cheltuieli și nici deducerea acesteia din profitul impozabil.

Având în vedere cele arătate mai sus, instanța consideră că în mod legal organele fiscale au refuzat deducerea din profitul impozabil al reclamantei a sumei de 94.879 RON, reprezentând impozit pe profit rezultat din considerarea ca nedeductibile a cheltuielilor înregistrate în baza contractelor încheiate cu furnizorii societății, în lipsa facturilor fiscale (anul 2005 pct. 6, anul 2006 pct. 5).

În consecință, instanța va respinge acțiunea reclamantei cu privire la aceste sume, considerând-o nefondată.

Soluția instanței:

În raport cu cele anterior reținute, instanța constată nelegalitatea parțială a actelor administrativ fiscale contestate de reclamantă.

În consecință, instanța va respinge excepția prematurității acțiunii, invocată de pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice

Pe fondul cauzei, instanța va admite în parte acțiunea formulată de reclamanta Romania în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală a Finanțelor Publice A și Agenția Națională de Administrare Fiscală.

Instanța va anula în parte următoarele acte administrativ fiscale:

- Decizia de impunere nr. 115/30.08.2007, emisă de Activitatea de Inspecție Fiscală Contribuabili Mijlocii din cadrul Direcției Generale a Finanțelor Publice A în baza Raportului de inspecție fiscală nr. 3649/30.08.2007, întocmit de Activitatea de Inspecție Fiscală Contribuabili Mijlocii din cadrul Direcției Generale a Finanțelor Publice A;

- Decizia nr. 133 din 23.04.2008, emisă de Direcția generală de soluționare a contestațiilor din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală.

În consecință, instanța va anula parțial actele fiscale menționate mai sus cu privire la următoarele obligații fiscale ale reclamantei Romania:

1. suma de 191.608 RON, reprezentând impozit pe veniturile obținute în România de nerezidenți - persoane juridice nerezidente; din care:

- suma de 835 RON, reprezentând impozit suplimentar pentru veniturile din vânzarea unui program de calculator, stabilit cu încălcarea dispozițiilor art. 7 alin. 1 pct. 27. fiscal;

- suma de 190.773 RON, reprezentând impozit suplimentar pe redevențe și servicii prestate în România, stabilit cu încălcarea dispozițiilor art. 23 din Convenția de evitare a dublei impuneri încheiată între România și Italia și Protocolul adițional;

2.1. suma de 23.162 RON, reprezentând TVA suplimentară pentru bunurile livrate în probă către 3, a căror perioadă de probă a expirat;

3. suma de 228.880 RON, reprezentând impozit pe profit rezultat din considerarea ca nedeductibile a cheltuielilor cu prestările de servicii de la furnizorii externi, și (anul 2004 pct. 3, anul 2005 pct. 2, anul 2006 pct. 6), din care.

3.1. suma de 140.219 RON, reprezentând impozit pe profit rezultat din considerarea ca nedeductibile a cheltuielilor cu prestările de servicii de la furnizorul extern;

3.2. suma de 77.213 RON, reprezentând impozit pe profit rezultat din considerarea ca nedeductibile a cheltuielilor cu prestările de servicii de la furnizorul extern;

3.3. suma de 11.448 RON, reprezentând impozit pe profit rezultat din considerarea ca nedeductibile a cheltuielilor cu prestările de servicii de la furnizorul extern;

Totodată, instanța va respinge acțiunea reclamantei Romania cu privire la următoarele obligații fiscale, și anume:

2.2. va respinge acțiunea pentru suma de 83.451 RON, reprezentând TVA aferentă serviciilor de administrare și management în vânzări achitate de reclamantă.

3.1.4, 3.1.5. va respinge acțiunea pentru suma de 19.677 RON, reprezentând impozit pe profit rezultat din considerarea ca nedeductibile a cheltuielilor cu prestările de servicii de la furnizorii externi Di și

3.2 va respinge acțiunea pentru suma de 253.629 RON, reprezentând impozit pe profit rezultat din considerarea ca nedeductibile a cheltuielilor cu prestări servicii de administrare de către, și (anul 2004 pct. 4, anul 2005 pct. 3, anul 2006 pct. 2).

3.3 va respinge acțiunea pentru suma de 94.879 RON, reprezentând impozit pe profit rezultat din considerarea ca nedeductibile a cheltuielilor înregistrate în baza contractelor încheiate cu furnizorii societății, în lipsa facturilor fiscale (anul 2005 pct. 6, anul 2006 pct. 5).

Ca urmare a desființării actelor contestate, în condițiile în care reclamanta a plătit sumele stabilite în sarcina sa prin aceste acte, instanța va obliga pârâtele la restituirea către reclamantă a sumelor de:

- 44.246 RON, reprezentând impozit pe veniturile obținute în România de nerezidenți - persoane juridice nerezidente - din vânzarea unui program de calculator, achitat fără a fi datorat.

- 191.608 RON, reprezentând impozit pe veniturile obținute în România de nerezidenți - persoane juridice nerezidente

- 23.162 RON, reprezentând TVA suplimentară pentru bunurile livrate în probă către 3, a căror perioadă de probă a expirat;

- 228.880 RON, reprezentând impozit pe profit rezultat din considerarea ca nedeductibile a cheltuielilor cu prestările de servicii de la furnizorii externi, și

Instanța va respinge în rest acțiunea formulată de reclamantă, considerând-o nefondată pentru motivele expuse în considerente.

Cu privire la cheltuielile de judecată:

Având în vedere dispozițiile art. 274 alin. 1 Cod de Procedură Civilă, conform cărora " partea care cade în pretențiuni va fi obligată, la cerere, să plătească cheltuielile de judecată", ținând seama că s-a constatat caracterul fondat al acțiunii, Curtea va obliga pârâtele la plata cheltuielilor judiciare efectuate de reclamantă.

Pe de altă parte, instanța - având în vedere caracterul parțial al admiterii acțiunii - reține aplicabilitatea dispozițiilor art. 276 Cod de Procedură Civilă, conform cărora "când pretențiile fiecărei părți au fost încuviințate numai în parte, instanța va aprecia în ce măsură fiecare din ele poate fi obligată la plata cheltuielilor de judecată, putând face compensarea lor".

Instanța reține că reclamanta a solicitat obligarea pârâtelor la plata sumei de 46.709 lei, cu titlul de cheltuieli de judecată, reprezentând:

- 39 lei, taxă judiciară de timbru;

- 5 lei, timbru judiciar;

- 5050 lei, onorariu expert;

- 31.500 lei, onorariu experți, și;

- 10.115 lei, reprezentând onorariu avocat " și Asociații".

Având în vedere că acțiunea a fost admisă în parte și că numai o parte din susținerile reclamantei au fost admite, față de dispozițiile art. 276 Cod de Procedură Civilă, instanța consideră că nu se impune suportarea integrală a cheltuielilor de judecată de către pârâtă.

Instanța subliniază că deși complexitatea cauzei nu poate fi imputată reclamantei, aceasta a contribuit la creșterea acestei complexități, contestând o parte din obligațiile fiscale stabilite, în condițiile în care instanța a reținut că însăși reclamanta a procedat la diminuarea sarcinii fiscale prin încălcarea dispozițiilor legale.

În aceste condiții, instanța nu poate reține culpa procesuală exclusivă a pârâtelor și nici faptul că acestea sunt răspunzătoare în totalitate pentru complexitatea pricinii.

Având în vedre aceste considerente, instanța va admite în parte cererea reclamantei de obligare a pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată, obligând pârâtele Direcția Generală a Finanțelor Publice A și Agenția Națională de Administrare Fiscală la plata către reclamantă a sumei de 40.000 lei, cu titlul de cheltuieli parțiale de judecată și respingând în rest cererea reclamantei privind obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

Cu privire la calea de atac împotriva prezentei hotărâri:

Având în vedere dispozițiile art. 20 alin. 1 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, conform cărora "hotărârea pronunțată în primă instanță poate fi atacată cu recurs, în termen de 15 zile de la comunicare", instanța reține că împotriva prezentei hotărâri se poate exercita calea de atac a recursului în termen de 15 zile de la comunicarea hotărârii către părți.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

HOTĂRĂȘTE:

Respinge excepția prematurității acțiunii, invocată de pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice

Admite în parte acțiunea formulată de reclamanta Romania, cu sediul în Chișineu-C,-. jud. A, cod unic de înregistrare -, atribut fiscal RO, nr. de ordine în Registrul Comerțului A J-, în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală a Finanțelor Publice A, cu sediul în municipiul A,--79, jud. A, și Agenția Națională de Administrare Fiscală, cu sediul în municipiul B,-, sector 5, cod poștal -.

Anulează în parte următoarele acte administrativ fiscale:

- Decizia de impunere nr. 115/30.08.2007, emisă de Activitatea de Inspecție Fiscală Contribuabili Mijlocii din cadrul Direcției Generale a Finanțelor Publice A în baza Raportului de inspecție fiscală nr. 3649/30.08.2007, întocmit de Activitatea de Inspecție Fiscală Contribuabili Mijlocii din cadrul Direcției Generale a Finanțelor Publice A;

- Decizia nr. 133 din 23.04.2008, emisă de Direcția generală de soluționare a contestațiilor din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală.

Anulează parțial actele fiscale menționate mai sus cu privire la următoarele obligații fiscale ale reclamantei Romania:

1. suma de 191.608 RON, reprezentând impozit pe veniturile obținute în România de nerezidenți - persoane juridice nerezidente; din care:

- suma de 835 RON, reprezentând impozit suplimentar pentru veniturile din vânzarea unui program de calculator, stabilit cu încălcarea dispozițiilor art. 7 alin. 1 pct. 27. fiscal;

- suma de 190.773 RON, reprezentând impozit suplimentar pe redevențe și servicii prestate în România, stabilit cu încălcarea dispozițiilor art. 23 din Convenția de evitare a dublei impuneri încheiată între România și Italia și Protocolul adițional;

2.1. suma de 23.162 RON, reprezentând TVA suplimentară pentru bunurile livrate în probă către 3, a căror perioadă de probă a expirat;

3. suma de 228.880 RON, reprezentând impozit pe profit rezultat din considerarea ca nedeductibile a cheltuielilor cu prestările de servicii de la furnizorii externi, și (anul 2004 pct. 3, anul 2005 pct. 2, anul 2006 pct. 6), din care.

3.1. suma de 140.219 RON, reprezentând impozit pe profit rezultat din considerarea ca nedeductibile a cheltuielilor cu prestările de servicii de la furnizorul extern;

 3.2. suma de 77.213 RON, reprezentând impozit pe profit rezultat din considerarea ca nedeductibile a cheltuielilor cu prestările de servicii de la furnizorul extern;

3.3. suma de 11.448 RON, reprezentând impozit pe profit rezultat din considerarea ca nedeductibile a cheltuielilor cu prestările de servicii de la furnizorul extern;

Respinge acțiunea reclamantei Romania cu privire la următoarele obligații fiscale:

2.2. Respinge acțiunea pentru suma de 83.451 RON, reprezentând TVA aferentă serviciilor de administrare și management în vânzări achitate de reclamantă.

3.1.4, 3.1.5. Respinge acțiunea pentru suma de 19.677 RON, reprezentând impozit pe profit rezultat din considerarea ca nedeductibile a cheltuielilor cu prestările de servicii de la furnizorii externi Di și

3.2 Respinge acțiunea pentru suma de 253.629 RON, reprezentând impozit pe profit rezultat din considerarea ca nedeductibile a cheltuielilor cu prestări servicii de administrare de către, și (anul 2004 pct. 4, anul 2005 pct. 3, anul 2006 pct. 2).

3.3 Respinge acțiunea pentru suma de 94.879 RON, reprezentând impozit pe profit rezultat din considerarea ca nedeductibile a cheltuielilor înregistrate în baza contractelor încheiate cu furnizorii societății, în lipsa facturilor fiscale (anul 2005 pct. 6, anul 2006 pct. 5).

Obligă pârâtele la restituirea către reclamantă a sumelor de:

a) 44.246 RON, reprezentând impozit pe veniturile obținute în România de nerezidenți - persoane juridice nerezidente - din vânzarea unui program de calculator, achitat fără a fi datorat.

b) suma de 191.608 RON, reprezentând impozit pe veniturile obținute în România de nerezidenți - persoane juridice nerezidente

c) suma de 23.162 RON, reprezentând TVA suplimentară pentru bunurile livrate în probă către 3, a căror perioadă de probă a expirat;

d) suma de 228.880 RON, reprezentând impozit pe profit rezultat din considerarea ca nedeductibile a cheltuielilor cu prestările de servicii de la furnizorii externi, și

Respinge în rest acțiunea formulată de reclamantă.

Obligă pârâtele Direcția Generală a Finanțelor Publice A și Agenția Națională de Administrare Fiscală la plata către reclamantă a sumei de 40.000 lei, cu titlul de cheltuieli parțiale de judecată.

Respinge în rest cererea reclamantei privind obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

Cu drept de recurs în termen de 15 zile de la comunicarea hotărârii.

Pronunțată în ședința publică din 9.11.2009.

PREȘEDINTE, GREFIER

- - - -

Se comunică:

- reclamantei - Romania, cu sediul în Chișineu-C,-. jud. A, cod unic de înregistrare -, atribut fiscal RO, nr. de ordine în Registrul Comerțului A J-

- pârâtei - Direcția Generală a Finanțelor Publice A, cu sediul în municipiul A,--79, jud. A,

- pârâtei - Agenția Națională de Administrare Fiscală, cu sediul în municipiul B,-, sector 5, cod poștal -.

Red./09.12.2009

Tehnored. / 23.12.2009/ 5 ex.

Președinte:Răzvan Pătru
Judecători:Răzvan Pătru

Vezi și alte spețe de contencios administrativ: