Contestație act administrativ fiscal. Decizia 1572/2008. Curtea de Apel Cluj
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
CURTEA DE APEL CLUJ
SECȚIA COMERCIALĂ, DE CONTENCIOS
ADMINISTRATIV ȘI FISCAL
DOSAR NR-
DECIZIA CIVILĂ NR. 1572/2008
Ședința publică din data de 2 IULIE 2008
Instanța constituită din
PREȘEDINTE: Mirela Budiu JUDECĂTOR 2: Floarea Tămaș
JUDECĂTOR 3: Delia Marusciac
GREFIER: - -
S-a luat în examinare recursul declarat de reclamanta - SRL, împotriva sentinței civile nr. 552/28.03.2008, pronunțată de Tribunalul Cluj, în dosarul nr-, în contradictoriu cu pârâții DIRECȚIA GENERALĂ A FINANȚELOR PUBLICE C și ADMINISTRAȚIA FINANȚELOR PUBLICE - SERVICIUL INSPECȚIE FISCALĂ, având ca obiect contestație act administrativ fiscal.
La apelul nominal, făcut în ședința publică, la a doua strigare, se constată lipsa părților de la dezbateri.
Procedura de citare este legal îndeplinită.
Recursul formulat este timbrat cu taxă judiciară de timbru în cuantum de 10 lei și timbru judiciar în valoare de 0,15 lei.
S-a făcut referatul cauzei de către grefierul de ședință care învederează instanței că s-a solicitat judecarea cauzei în lipsă, în conformitate cu dispozițiile art. 242 alin. 2. proc. civ.
Curtea de apel, după deliberare, apreciază că la dosar există suficiente probe, cauza se află în stare de judecată, declară închise dezbaterile în temeiul art. 150 Cod procedură civilă și rămâne în pronunțare.
CURTEA:
Prin sentința civilă nr. 552 din data de 28.03.2008 pronunțată în dosarul nr- de Tribunalul Cluj - Secția mixtă de contencios administrativ și fiscal, de conflicte de muncă și asigurări sociale, a fost respinsă acțiunea formulată de reclamanta C-N, în contradictoriu cu pârâtele ADMINISTRAȚIA FINANȚELOR PUBLICE A MUNICIPIULUI C-N și DIRECȚIA GENERALĂ A FINANȚELOR PUBLICE A JUDEȚULUI
Pentru a pronunța această hotărâre, instanța de fond a constatat că reclamanta a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală a Finanțelor Publice a jud. C și Administrația Finanțelor Publice a mun. C-N, anularea deciziei nr. 143/04.10.2007 emise de pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice a jud. C și, implicit, a deciziei de impunere nr. 441/18.07.2007 emisă de Administrația Finanțelor Publice a mun. C-N, în baza raportului de inspecție fiscală parțială pentru rambursare de, întocmit la data de 17.07.2007 și înregistrat cu nr. 50427/19.07.2007, ca fiind nelegale și netemeinice, obligarea pârâtei la rambursarea solicitată de reclamantă și obligarea acesteia la restituirea sumelor reținute cu titlu de, stabilită suplimentar de plată și majorări de întârziere.
În motivarea cererii, a reținut instanța de fond, reclamanta a arătat că, urmare a unei cereri de rambursare de, pentru suma de 65.798 lei, agenții de control din cadrul Inspecției Fiscale a Administrației Finanțelor Publice a mun. C-N, au respins această cerere, întocmind decizia de impunere nr. 441/18.07.2007, considerată ca fiind nelegală, din mai multe considerente:
Astfel, din cuprinsul deciziei de impunere lipsește mențiunea privind calitatea persoanelor împuternicite din cadrul organului fiscal, sub sancțiunea nulității prev. de art. 46 din nr.OG 92/2003, nulitate ce se constată și din oficiu. În mod nelegal, Direcția Generală a Finanțelor Publice a jud. Car eținut, în cuprinsul deciziei nr. 143/04.10.2007, că raportul de inspecție fiscală anexat deciziei de impunere face referire la calitatea persoanelor împuternicite din cadrul organului fiscal, în condițiile în care legiuitorul s-a referit în mod expres la condițiile de legalitate pe care trebuie să le îndeplinească decizia, sub sancțiunea nulității, neavând relevanță mențiunile cuprinse în raportul de inspecție fiscală.
De asemenea, din decizia de impunere lipsește data la care aceasta își produce efectele, fiind doar enumerate mai multe variante de comunicare prevăzute de lege.
Un alt motiv de nelegalitate îl constituie, în opinia reclamantei, menționarea eronată a termenului de plată privind obligațiile fiscale stabilite suplimentar, în decizie fiind menționat ca termen de plată "până în data de 5 ale lunii următoare, când data primirii este cuprinsă în intervalul 01-15 din lună", data comunicării deciziei de impunere fiind cu mult după data de 15 ale lunii, iar stabilirea eronată a termenului de plată o afectează din punctul de vedere al scadenței plății, al calculării eventualelor majorări de întârziere. Deși Direcția Generală a Finanțelor Publice a jud. C recunoaște această eroare, consideră, în mod nelegal, că acest motiv nu constituie un motiv de anulare a deciziei de impunere, în condițiile în care pentru emiterea titlurilor executorii privind obligațiile fiscale creanța trebuie să fie certă, lichidă și exigibilă.
A mai invocat reclamanta ca motiv de anulare a deciziilor contestate, lipsa mențiunii din cuprinsul deciziei de impunere, cu privire la audierea contribuabilului, mențiune obligatorie potrivit dispozițiilor art. 43 alin. 2 lit. j din nr.OG 92/2003.
Pe fondul cauzei, reclamanta a arătat că desfășoară activitatea stipulată la secțiunea F- "Construcții", diviziunea 45 din Anexa la Ordinul Președintelui Institutului Național de Statistică nr. 601/2005, cod 4550, activitate pentru care se aplică taxarea inversă prev. de nr. 155/2007. Astfel, închiriază utilaje de construcții cu personal de deservire aferent la diverși beneficiari, cum ar fi: excavatoare, buldozere, cilindru copactor, încărcător frontal Utilajele de construcții închiriate de ea și folosite doar pe șantierul beneficiarului nu sunt considerate "autovehicule" și nu sunt supuse înmatriculării, astfel încât numărul de înmatriculare nu are cum să fie specificat pe bonuri fiscale, deoarece nu există. O parte din aceste utilaje (pe șenile) nu circulă pe drumurile publice, fiind transportate pe șantierul beneficiarului și înapoi cu platforma. O altă parte din acestea (pe pneuri) prin care se efectuează servicii sau lucrări se deplasează numai ocazional pe drumul public. Astfel, a considerat reclamanta, dispozițiile legale cu privire la menționarea nr. de înmatriculare a autovehiculelor, nu se aplică în speță, deoarece utilajele de construcții pentru care s-a achiziționat carburantul auto nu se încadrează în categoria autovehiculelor, nefiind înmatriculate. În consecință, a considerat că respingerea la rambursarea în sumă de 24.852 lei, aferentă bonurilor fiscale pentru achiziționarea de carburanți auto, este neîntemeiată.
Referitor la. colectat suplimentar în sumă de 48.197 lei, ca urmare a faptului că societatea a aplicat în mod eronat măsurile de simplificare pentru închirierea utilajelor de transport, arată reclamanta că echipa de inspecție fiscală a considerat că utilajele sunt mijloace de transport și nu de construcții, astfel încât nu se încadrează în diviziunea 45-F-Construcții, mai exact grupa 4550 cod, care să justifice taxarea inversă. Menționează reclamanta că închiriază utilaje de construcții, cu personal de serviciu aferent, fiind incidente dispozițiile art. 2 alin. 1 din nr. 155/2007, conform cărora se aplică măsurile de simplificare prevăzute la art. 160 alin. 2 lit. c din Legea nr. 571/2003. Actul normativ invocat de organele fiscale, respectiv nr.HG 2139/2004 face referire la bunuri ca mijloace fixe și durata acestora de funcționare, fără însă a face referire la destinația exclusivă a acestora. Acest act enumeră cu titlu general mijloacele fixe, în scopul stabilirii duratei de funcționare, fără a cataloga autotrenurile și basculantele nici în categoria "mașini și utilaje pentru construcții" și nici în categoria "mijloacelor de transport". Nici nr.HG 53/1999 nu include autotrenurile și autobasculantele în categoria mijloacelor de transport, ci face referire doar la "autobasculantele destinate utilizării în afara rețelei rutiere" (cariere, mine etc).
A mai arătat reclamanta că în categoria utilajelor închiriate de ea intră și automacaralele care, conform nr.HG 55/1993, se regăsesc alături de autobasculante, dar organele fiscale nu le-au considerat mijloace de transport. Aceste utilaje se folosesc ca utilaje de construcții pe șantierul beneficiarului, această destinație fiindu-le stabilită chiar de către părțile contractante. Conform art. 2 alin. 1 din Ordinul MFP nr. 155/2007, se aplică măsurile de simplificare, cu respectarea condițiilor impuse și ținându-se seama de excluderile prevăzute în cadrul grupelor și claselor acestei indiviziuni. Ori, arată reclamanta, singura excludere în cadrul grupelor și claselor diviziunii 45 - Construcții, mai exact în cadrul clasei 4550 cod, este închirierea utilajelor de construcții sau demolare și de echipament, fără personal de deservire, condiție neîndeplinită în speța de față.
În drept au fost invocate dispozițiile art. 43, 46 din nr.OG 92/2003, art. 6 pct. 6 din nr.OG 195/2002, nr.HG 53/1999.
Pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice a jud. Caf ormulat întâmpinare, prin care a solicitat respingerea acțiunii formulate ca fiind nefondată.
În motivarea întâmpinării, a arătat pârâta că, din analiza deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de Administrația Finanțelor Publice a mun. C-N, rezultă faptul că, atât conținutul cât și motivarea acesteia, sunt în acord cu prevederile art. 43 din OG nr. 92/2003. Pe ultima pagină a deciziei de impunere se specifică, la coloana "aprobat", atât numele cât și calitatea persoanei împuternicite să aprobe emiterea actului administrativ fiscal și anume în persoana d-lui, în funcție de șef serviciu. Se observă din conținutul deciziei că este trecut numele și prenumele, precum și semnătura persoanelor care au întocmit actul de control materializat în Raportul de inspecție fiscală, dar nu acesta reprezintă actul administrativ în sensul de titlu de creanță, ci decizia de impunere nr. 441/2007. Referitor la inserarea greșită a datei de plată raportat la data comunicării deciziei, consideră pârâta că acest motiv nu este de natură să atragă nulitatea deciziei, cum nu este de natură să atragă această sancțiune nici lipsa mențiunii privind audierea contribuabilului.
Pe fondul cauzei, pârâta a arătat că reclamanta nu putea deduce aferent acelor bonuri fiscale cu care s-a aprovizionat cu combustibil, de pe care lipsea numărul de înmatriculare a autovehiculului, întrucât prin aceasta se contravine dispozițiilor pct. 51 din Normele de Aplicare a Codului fiscal, aprobate prin nr.HG 44/2004. Reclamanta ar fi putut evita situația creată, de a efectua aprovizionări cu combustibil în mod haotic dacă, în loc să solicite bonuri fiscale pe care nu avea posibilitatea de a menționa numărul de înmatriculare, proceda la aprovizionarea și transportul combustibilului către aceste vehicule, cu vase special amenajate. Pentru cea de-a doua situație, referitor la suma de 48.197 lei, arată pârâta că s-au aplicat eronat măsurile de simplificare prevăzute de art. 160 din Codul fiscal deoarece, potrivit dispozițiilor art. 2 din nr. 155/2007, pentru operațiunea de închiriere a utilajelor "autotren și autobasculantă" care intră în categoria "mijloacelor de transport auto pentru mărfuri" nu se pot aplica măsurile de simplificare prevăzute la art. 160 alin. 2 lit. c din Legea nr. 571/2003.
Examinând, actele și lucrările dosarului, tribunalul a constatat că acțiunea formulată este neîntemeiată, din următoarele considerente:
Prin decizia de impunere nr. 441/18.07.2007, Administrația Finanțelor Publice a mun. C-N a stabilit în sarcina reclamantei suma de 73.049 lei, reprezentând suplimentar și majorări de întârziere. Împotriva acestei decizii, reclamanta a formulat contestație, care a fost respinsă prin decizia nr. 143/04.10.2007 emisă de pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice a jud. S-a reținut în considerentele acestei dispoziții că din analiza deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de Administrația Finanțelor Publice a mun. C-N, rezultă faptul că, atât conținutul cât și motivarea acesteia, sunt în acord cu prevederile art. 43 din nr.OG 92/2003. Pe ultima pagină a deciziei de impunere se specifică, la coloana "aprobat", atât numele cât și calitatea persoanei împuternicite să aprobe emiterea actului administrativ fiscal și anume în persoana d-lui, în funcție de șef serviciu. S-a observat din conținutul deciziei că este trecut numele și prenumele, precum și semnătura persoanelor care au întocmit actul de control materializat în Raportul de inspecție fiscală, dar nu acesta reprezintă actul administrativ în sensul de titlu de creanță, ci decizia de impunere nr. 441/2007.
Referitor la inserarea greșită a datei de plată raportat la data comunicării deciziei, instanța de fond a apreciat că acest motiv nu este de natură să atragă nulitatea deciziei, după cum nu este de natură să atragă această sancțiune nici lipsa mențiunii privind audierea contribuabilului.
Pe fondul cauzei, s-a considerat că reclamanta nu putea deduce aferent acelor bonuri fiscale cu care s-a aprovizionat cu combustibil, de pe care lipsea numărul de înmatriculare a autovehiculului, întrucât prin aceasta se contravine dispozițiilor pct. 51 din Normele de Aplicare a Codului fiscal, aprobate prin nr.HG 44/2004. Reclamanta ar fi putut evita situația creată de a efectua aprovizionări cu combustibil în mod haotic dacă, în loc să solicite bonuri fiscale pe care nu avea posibilitatea de a menționa numărul de înmatriculare, proceda la aprovizionarea și transportul combustibilului către aceste vehicule, cu vase special amenajate. Pentru cea de-a doua situație, referitor la suma de 48.197 lei, arată pârâta că s-au aplicat eronat măsurile de simplificare prevăzute de art. 160 din Codul fiscal deoarece, potrivit dispozițiilor art. 2 din P nr. 155/2007, pentru operațiunea de închiriere a utilajelor "autotren și autobasculantă" care intră în categoria "mijloacelor de transport auto pentru mărfuri" nu se pot aplica măsurile de simplificare prevăzute la art. 160 alin. 2 lit. c din Legea nr. 571/2003.
Analizând atât decizia de impunere nr. 441/18.07.2007 cât și decizia nr. 143/04.10.2007, tribunalul a constatat că acestea au fost emise cu respectarea tuturor dispozițiilor legale în materie.
Astfel, referitor la motivele de nulitate invocate, tribunalul a apreciat că decizia de impunere emisă de Administrația Finanțelor Publice a mun. C-N reprezintă actul administrativ fiscal care trebuie să cuprindă mențiunile prevăzute de dispozițiile art. 43 din nr.OG 92/2003 și nu raportul de inspecție fiscală. În acest context, se constată, contrar susținerilor reclamantei, că aceasta cuprinde numele și calitatea persoanelor împuternicite din cadrul organului fiscal să emită decizia de impunere, această mențiune fiind inserată pe ultima pagină a deciziei de impunere, la coloana "aprobat", respectiv în persoana d-lui, în funcție de șef serviciu.
În ceea ce privește susținerile reclamantei referitoare la lipsa mențiunii privind data la care decizia de impunere își produce efectele, tribunalul a constatat, pe de o parte, că data corectă este menționată în cuprinsul raportului de inspecție fiscală și, pe de altă parte, că aceasta este cuprinsă și în decizia de impunere. Este real că, față de data comunicării deciziei de impunere către reclamantă, termenul de plată prevăzut în decizia de impunere este eronat, dar această eroare nu este de natură să atragă nulitatea actului administrativ fiscal, în condițiile în care procedura de executare silită prin emiterea ordonanței de poprire a fost începută cu mult după expirarea termenului de plată prevăzut de lege, iar reclamanta nu a făcut dovada unei vătămări care să nu poată fi înlăturată decât prin anularea actului administrativ fiscal.
De asemenea, tribunalul a apreciat că lipsa mențiunii privind audierea contribuabilului nu este prevăzută de dispozițiile art. 43 din nr.OG 92/2003 sub sancțiunea nulității, astfel încât nici această lipsă nu este de natură să atragă anularea deciziei de impunere.
Pe fondul cauzei, tribunalul a reținut că în perioada ianuarie 2006 -mai 2007 reclamanta a dedus în sumă de 24.852 lei, de pe bonuri fiscale pentru achiziționarea de carburanți auto, bonuri care nu aveau înscrise numerele de înmatriculare ale autovehiculelor.
Potrivit dispozițiilor art. 46 alin. 2 din Normele metodologice de aplicare a Legii 571/2003, aprobate prin nr.HG 44/2004, pentru carburanții auto achiziționați, deducerea taxei poate fi justificată cu bonurile fiscale emise conform nr.OUG 28/1999, dacă sunt ștampilate și au înscrise denumirea cumpărătorului și numărul de înmatriculare a autovehiculului.
Rezultă din aceste dispoziții legale că, pentru ca reclamanta să își fi putut deduce aferent carburanților auto achiziționați, aceasta trebuia să înscrie pe bonurile fiscale, pe lângă denumirea sa, și numărul de înmatriculare al autovehiculului, aceste condiții fiind cumulative. În acest context, instanța a constatat că nu are nici o relevanță faptul că reclamanta a achiziționat carburanți auto pentru utilajele de construcții închiriate de ea și folosite pe șantierul beneficiarului, utilaje care nu sunt supuse înmatriculării, fiind fondate apărările pârâtei privind posibilitatea reclamantei de a solicita facturi fiscale și de a face aprovizionarea cu combustibil sub altă formă, dispozițiile legale citate mai sus fiind imperative și foarte clare din acest punct de vedere.
În ceea ce privește suma de 48.179 lei, reprezentând stabilit suplimentar pentru operațiunea de închiriere a autotrenului și a autobasculantei, tribunalul a constatat că potrivit dispozițiilor art. 2 din nr. 155/2007, se aplică măsurile de simplificare prevăzute la art. 160 alin. 2 lit. c din Legea nr. 571/2003, pentru lucrările stipulate la secțiunea F "construcții", diviziunea 45 din Anexa la Ordinul președintelui Institutului Național de Statistică nr. 601/2002 privind actualizarea activităților din economia națională -, cu respectarea condițiilor impuse și ținându-se seama de excluderile prevăzute în cadrul grupelor și claselor acestei diviziuni, iar potrivit dispozițiilor Ordinului nr. 601/2002 referitor la 4550, această clasă include închirierea utilajelor pentru construirea sau demolarea clădirilor sau a altor construcții civile, cu operatori, fiind excluse din această clasă închirierea utilajelor de construcții sau de demolare și de echipament, fără personal de deservire. De asemenea, din dispozițiile nr.HG 2.139/2004 care identifică și denumește mijloacele fixe care intră în categoria "mașini și utilaje pentru construcții", rezultă că autotrenurile și autobasculantele nu intră în această categorie. Or, în aceste condiții, reclamanta nu putea beneficia de măsurile de simplificare prevăzute de nr. 155/2007, sub acest aspect neavând nici o relevanță faptul că părțile contractante au înțeles să includă aceste utilaje în categoria utilajelor de construcții, clasificarea fiind făcută de către legiuitor prin HG nr. 2.139/2004.
Totodată, tribunalul nu a reținut susținerile reclamantei potrivit cărora nr.HG 2.139/2004 ar enumera cu titlu general mijloacele fixe în scopul stabilirii duratei de funcționare, în condițiile în care rezultă chiar din titlul acestui act normativ că stabilește, în termeni foarte preciși, atât clasificarea cât și duratele normale de funcționare a mijloacelor fixe
În consecință, tribunalul a apreciat că și această sumă a fost stabilită corect prin decizia de impunere atacată, astfel încât reclamanta datorează și majorările de întârziere aferente sumelor stabilite cu titlu de suplimentar.
Pentru toate considerentele expuse anterior, constatând ca fiind emise cu respectarea tuturor dispozițiilor legale incidente actele contestate de către reclamantă, s-a respins ca nefondată cererea formulată.
Împotriva acestei hotărâri a formulat recurs, reclamanta L, C-N, solicitând admiterea recursului, în sensul casării sentinței recurate ca netemeinică și nelegală, rejudecarea litigiului pe fond și admiterea acțiunii inițiale formulate, cu toate capetele de cerere.
În dezvoltarea motivelor de recurs s-a arătat că prin acțiunea formulată a solicitat nularea eciziei nr. 143/ 04.10.2007 emisă de Direcția Generală a Finanțelor Publice a Județului C, F si Decizia de impunere nr. 441/ 18. 07.2007 emisă de Administrația Finanțelor Publice a Municipiului C-N, Serviciul de Inspecție fiscala, în baza raportului de inspecție fiscală parțială pentru rambursare de, întocmit in 17.07.2007 și înregistrat cu nr. 50427/19.07.2007, ca nelegale și netemeinice și obligarea intimatei la rambursarea solicitată și la restituirea sumelor reținute cu titlu de stabilită suplimentar de plată și majorări de întârziere.
A arătat reclamanta că instanta de fond a respins acțiunea considerând în esență că, motivele de nelegalitate invocate de reclamantă nu sunt de natură a atrage anularea actelor administrative contestate, iar pe fond a considerat ca măsurile organelor fiscale sunt intemeiate.
Referitor la motivele de nelegalitate, reclamanta arată că, prin textul art. 46 din OG nr. 92/2003, legiuitorul s-a referit la calitatea persoanelor care au întocmit decizia de impunere, adică -oina și, persoane care efectiv au participat și efectuat actul de control fiscal la agentul economic și care au întocmit decizia contestată și raportul de inspecție fiscală, iar menționarea funcției șefului serviciu nu este suficientă, acesta nefiind persoana care a fost împuternicită în vederea controlului și întocmirii deciziei contestate, șeful de serviciu doar aprobând această decizie, fără să participe efectiv la actul de control. Deci faptul că este menționată doar funcția șefului de serviciu, cu mențiunea "aprobat" și nu și funcția persoanelor care au întocmit efectiv raportul de inspecție fiscală și implicit decizia contestată, reprezintă motiv de nulitate prevăzut de art. 46 din nr.OG 92 /2003.
Referitor la" lipsa mențiunilor privind data la care își produce efectele decizia de impunere 441/18.07.2007 (art. 43 alin. 2 lit. b din nr.OG 92/2003)", reclamanta a susținut că nu este specificată în mod concret data comunicării, ci sunt enumerate mai multe variante de comunicare prevăzute de lege. De asemenea, în raportul de inspecție fiscală sunt enumerate doar variante de comunicare, fără specificarea în concret a datei la care decizia își produce efectele.
În ceea ce privește "menționarea eronată a termenului de plată privind obligațiile fiscale stabilite suplimentar", se arată ă este foarte importantă menționarea exacta a termenului de plată, a scadenței plății, deoarece orice unitate iși organizează bugetul in funcție și de plățile ce urmează a le face, ori menționarea eronată presupune cel putin o incertitudine cu privire la plăți, o deficiență în administrarea propriului buget și implicit un prejudiciu, în întârzierea de plăți către ceilalți colaboratori ai societății prin poprirea contului(practica organului fiscal), incertitudinea datei de la care se calculează majorări de întârziere, a cuantumului acestora, cu atât mai mult cu cât somațiile de plată și titlurile executorii au fost comunicate reclamantei mult după luna iulie 2007 și anume în luna septembrie 2007.
Referitor la" lipsa mentiunii din decizia de impunere nr. 441/18.07.2007 privind audierea contribuabilului", se subliniază că dreptul la replică a agentului economic la întocmirea actului administrativ fiscal este prevăzut de legiuitor de dispozițiile art. 43 alin. 2. lit. j din nr.OG 92/2003, tocmai pentru a proteja agentul economic de eventuale acțiuni abuzive ale agentului constatator.
Pe fondul cauzei, referitor la:
- 24.852 lei - TVA dedus - de pe bonuri fiscale pentru achiziționarea de carburanți auto," bonuri pe care nu sunt înscrise numerele de înmatriculare a autovehiculelor", au fost invocate prev. art. 6 pct. 6 din OUG nr. 195/2002, relevându-se că reclamanta a achiziționat carburanți pentru vehicule care nu sunt considerate autovehicule. S-a subliniat că utilajele de construcții (mașini de lucrări) închiriate și folosite doar pe șantierului beneficiarului, nu sunt considerate "autovehicule" și nu sunt supuse înmatriculării, prin urmare numarul de inmatriculare nu trebuie specificat pe bonuri fiscale, deoarece nu există.
Aceste utilaje nu circulă pe drumurile publice fiind transportate pe șantierul beneficiarului (locatarului) și înapoi, cu platforma. Astfel, dispozițiile legale cu privire la mentionarea" numărului de înmatriculare a autovehiculelor", nu se aplică în speță, deoarece utilajele de construcții pentru care s-au achiziționat carburanți auto, nu se ncadrează în categoria autovehiculelor, nefiind înmatriculate.
- 48.197 lei - A colectat suplimentar"ca urmare a faptului că societatea a aplicat eronat măsurile de simplificare pentru închirierea utilajelor de transport ( autotrenuri, autobasculante) operațiuni la care nu se aplică taxarea inversă prevăzut de nr. 155/2007 și care nu se regăsesc în diviziunea 45 F-ii din Ordinul nr. 601 /2002, se arată că utilajele autotren, autobasculantă, raportat la HG nr. 2.139/ 2004, HG53/1999, nu sunt încadrate nici în categoria "mijloace de transport de mărfuri" si nici în categoria "utilajelor de ie", în speță interpretându-se și aplicându-se discreționar legea de organele fiscale.
Mai mult, destinația exclusivă a acestor utilaje este stabilită de părțile contractante (locator, locatar) unde este stabilită voința reală a acestora și anume cu destinația de utilaje de construcție, acestea fiind folosite pe șantierul locatarului în construcții, prin închiriere cu ora si nu pe km.
Astfel nr.HG 2.139/2004 prin însusi titlul acesteia, are drept scop identificarea bunurilor ca mijloace fixe și stabilirea duratei acestora de funcționare, fără a stabili destinația exclusivă a acestora. Acest act enumeră cu titlu general mijloacele fixe în scopul stabilirii duratei de funcționare, fără a cataloga autotrenurile și autobasculantele nici în categoria "mașini și utilaje pentru construcții" și nici în categoria "mijloacelor de transport". De asemenea, Hotărârea nr. 53/99 nu cataloghează autotrenurile și autobasculantele în categoria mijloacelor de transport ci face referire doar la"autobasculante destinate utilizării în afara rețelei rutiere(cariere, mine, etc.)".Totodată, autotrenurile nu sunt incluse de acest act normativ în categoria mijloacelor de transport iar în categoria utilajelor închiriate de reclamantă sunt incluse și automacaralele, care conform HG nr. 53/93, se regăsesc alături de autobasculante, însa organele fiscale cu ocazia controlului nu le-au considerat "mijloace de transport".
În aceste condiții, reclamanta a considerat că, în speță se cataloghează discreționar utilajele închiriate în mijloace de transport (autotren, autobasculanta), deși nu există interdicție în legislatie cu privire la destinația exclusivă a acestora fie ca utilaje de construcții, pentru lucrări de ii sau utilaje de transport, legiuitorul permițând destinații diferite, adică în rețelele rutiere (utilaje de transport) sau în afara acestora adică în cariere, mine, etc. ( cum ar fi în speță utilaje de construcții).
A mai menționat reclamanta că aceste utilaje (autotrenul, autobasculanta) se folosesc ca utilaje de construcții pe șantierul beneficiarului, fapt dovedit din contractele de închiriere încheiate cu locatarii, unde se menționează că tarifarea serviciilor pentru închiriere se face pe ora și nu pe km. ca și în cazul utilajelor de transport.
Prin întâmpinarea formulată, pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice a Județului C, a solicitat respingerea ca nefondat a recursului, reiterând aspectele pe care s-a întemeiat apărarea pârâtei și la fond.
Analizând recursul declarat, prin prisma probațiunii administrate și a prevederilor legale incidente speței, Curtea reține că acesta este nefondat, urmând a fi respins în consecință, în baza art. 312 alin. 1 teza a II-a pr.civ. fiind menținută hotărârea fondului, pentru următoarele considerente:
În fapt, se reține că prin decizia de impunere nr. 441/18.07.2007, Administrația Finanțelor Publice a mun. C-N a stabilit în sarcina reclamantei suma de 73.049 lei, reprezentând suplimentar și majorări de întârziere.
Împotriva acestei decizii, reclamanta a formulat contestație, care a fost respinsă prin decizia nr. 143/04.10.2007 emisă de pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice a jud. S-a reținut în considerentele acestei dispoziții că din analiza deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de Administrația Finanțelor Publice a mun. C-N, rezultă faptul că, atât conținutul cât și motivarea acesteia, sunt în acord cu prevederile art. 43 din nr.OG 92/2003.
Așa cum rezultă din decizia sus menționată, taxa pe valoare adăugată stabilită în sarcina reclamantei vizează două categorii de operațiuni comerciale efectuate de aceasta și anume: 1) distribuirea de carburanți pe bază de bonuri fiscale în legătură cu care s-a stabilit un de 24. 852 lei; 2) închirierea de utilaje de transport în legătură cu care s-a stabilit un în sumă de 48.197 lei.
Din analiza deciziei de impunere, Curtea reține că, e p. ultima pagină a acesteia, se specifică, la coloana "aprobat", atât numele cât și calitatea persoanei împuternicite să aprobe emiterea actului administrativ fiscal, respectiv dl., șef serviciu, cât și numele, prenumele și semnătura persoanelor care au întocmit actul de control materializat în raportul de inspecție fiscală.
În recurs, se reiterează de către reclamantă, motivul de nelegalitate al deciziei de impunere derivând din ipsa mențiunii referitoare la calitatea persoanelor împuternicite din cadrul organului fiscal.
Conform art. 87 din.OG nr. 92/2003,"decizia de impunere trebuie să îndeplinească condițiile prevăzute la art. 43", respectiv: denumirea organului fiscal emitent; data la care a fost emis și data la care își produce efectele; datele de identificare ale contribuabilului; obiectul actului administrativ fiscal; motivele de fapt; temeiul de drept; numele și semnătura persoanelor împuternicite ale organului fiscal.
Din cele mai sus expuse rezultă însă că actul atacat îndeplinește această condiție de validitate, întrucât se menționează expres, la coloana aprobat, atât numele, cât și calitatea persoanei împuternicite să aprobe emiterea actului administrativ fiscal.
Mai mult, formularul tipizat pentru decizia de impunere conține si rubrica în care se menționează numele, prenumele si semnătura persoanelor care au întocmit actul administrativ, aceasta fiind, la rândul său, completată.
În aceste condiții, se apreciază că motivul pentru care reclamanta a solicitat anularea deciziei de impunere atacată pentru lipsa mențiunii calității persoanei împuternicite a organului fiscal, este acela că s-a înțeles, în mod eronat, că pe decizia de impunere trebuia să apară calitatea persoanelor care au efectuat controlul, respectiv cei doi consilieri fiscali care au întocmit raportul de inspecție fiscală și nu cea a persoanei împuternicite să emită și semneze actul administrativ opozabil contribuabilului, respectiv decizia de impunere care intră în atributul conducătorului organului fiscal.
Legat de celelalte motive de nelegalitate invocate, Curtea reține că acestea nu sunt întemeiate, nefiind enumerate în conținutul art. 46 din nr.OG 92/2003 ca fiind de natură să atragă nulitatea necondiționată a actului administrativ fiscal.
Astfel, în legătură cu nemulțumirea reclamantei legată de neconcordanțele dintre termenul de plată a obligațiilor fiscale menționate în decizia de impunere, data comunicării și prevederile legale incidente în cauză, este adevărat că, raportat la data la care decizia a ajuns în posesia reclamantei, mențiunile privind acest termen nu mai erau aplicabile, însă nu este mai puțin adevărat faptul că o astfel de plată putea fi efectuată, în condițiile stabilite de către legiuitor, după comunicarea actului contestat, cu atât mai mult cu cât penalitățile pentru neplata TVA au fost calculate până la data de 17.07.2007.
Mai mult, chiar reclamanta recunoaște faptul că somațiile de plată și titlurile executorii i-au fost comunicate mult după luna iulie 2007 și anume în luna septembrie 2007.
Instanța apreciază că reclamanta nu a dovedit existența unei vătămări care să nu poată fi înlăturată decât prin anularea actului, întrucât erau incidente stării de fapt mai sus descrise prev. art. 111 lit. b din nr.OG 92/2003 conform cărora: "dacă data comunicării este cuprinsă în intervalul 16-31 din lună, termenul de plată este până la data de 20 lunii următoare."
În acest interval se acordă posibilitate debitorului bugetar să-și achite de bună voie obligația, în caz contrar, fiind demarată executarea silită din partea organului fiscal, majorările de întârziere datorându-se de la data la care reclamanta a întârziat la plata obligației principale și până în ziua plății obligației principale.
Or, nimeni nu poate invoca necunoașterea legii, iar reclamanta nu a făcut dovada faptului că a intenționat să achite de bunăvoie obligațiile stabilite în sarcina sa, fiind împiedicat de lipsurile sesizate cu privire la decizia contestată.
Din această perspectivă, orice deficiențe de calcul al penalităților puteau fi invocate în condițiile art. 172 Cod procedură fiscală, în termen de 15 zile de la data efectuării actului de executare considerat nelegal.
S-a reiterat și chestiunea legată de lipsa mențiunii audierii contribuabilului, însă instanța achiesează la poziția conform căreia aceasta nu atrage nulitatea actului administrativ-fiscal, nefiind menționată de art. 46 al nr.OG 92/2003, iar invocarea unui prejudiciu ipotetic și prezumtiv, cum ar fi pretinsul abuz săvârșit de organul fiscal, nu este în măsură să atragă nulitatea actului.
Pe fond, privitor la suma de 24.852 lei - TVA - aferent unor bonuri fiscale pentru achiziționarea de carburanți auto, pe care nu au fost înscrise numerele de înmatriculare a autovehiculelor, Curtea apreciază că prev. art. 6 pct. 6 din OUG nr. 195/2002 nu pot fi reținute ca pertinente, întrucât actul normativ aplicabil speței este Codul fiscal și Normele metodologice de aplicare ale acestuia, neavând relevanță nici faptul că aceste utilaje nu sunt supuse înmatriculării și nu circulă pe drumurile publice, fiind transportate pe șantierul beneficiarului și înapoi, cu platforma.
Pentru a-și putea exercita dreptul de deducere, contribuabilii trebuie să respecte prev. pct. 51, actual pct. 46 alin. 2 din HG nr. 44/2004, conform cărora: "(2) Pentru carburanții auto achiziționați, deducerea taxei poate fi justificată cu bonurile fiscale emise conform nr.OUG 28/1999 privind obligația agenților economici de a utiliza aparate de marcat electronice fiscale, aprobată cu modificări și completări prin Legea nr. 64/2002, republicată, cu modificările ulterioare,dacăsunt ștampilate șiau înscrisedenumirea cumpărătorului șinumărul de înmatriculare al autovehiculului."
Or, față de această dispoziție expresă și față de recunoașterea conform căreia bonurile fiscale în cauză nu aveau mențiunea privind numărul de înmatriculare a autovehiculului, orice altă discuție este neavenită.
Pârâta relevă în mod corect, în legătură cu această chestiune, faptul că deducerea oricărei cheltuieli nu este o obligație a contribuabilului, ci o posibilitate pe care legea i-o acordă, dacă îndeplinește strict condițiile și limitele impuse de aceasta.
Motivul pentru care a fost impusă această condiție este acela al posibilității verificării operațiunii de aprovizionare cu combustibil, din punct de vedere al deductibilității, respectiv al evitării unor achiziții de combustibil haotice, fără să se poată verifica dacă acesta a fost utilizat de către contribuabilul care își exercită dreptul de deducere sau de alții, în numele lui.
Se reține și că pârâtele au învederat că, chiar în situația unor utilaje ca cele ale reclamantei, dreptul de deducere poate fi pus în practică prin posibilitatea solicitării unor facturi fiscale, documente de aprovizionare pe care nu era necesar să se menționeze numerele de înmatriculare ale vehiculelor, obligație care există numai în cazul bonurilor fiscale.
Pentru cea de-a doua situație, referitor la suma de 48.197 lei, Curtea reține că măsura organului de inspecție fiscală este legală, întrucât s-au aplicat eronat măsurile de simplificare prev. de art. 160 din Codul fiscal.
Aceasta pentru că, în conformitate cu prevederile art. 2 din nr. 155/2007 privind aplicarea măsurilor simplificate pentru lucrările de construcții - montaj prevăzute la art. 160 din Legea nr. 571/2003, coroborate cu prevederile nr.HG 2.139/2004 pentru aprobarea privind clasificarea și duratele normale de funcționare a mijloacelor fixe, pentru operațiunea de închiriere a utilajelor "autotren și autobasculanta" care intră în categoria "Mijloacelor de transport auto pentru mărfuri", nu se pot aplica măsurile de simplificare prevăzute la art. 160 alin. (2) lit. c) din Legea nr. 571/2003, cu modificările și completările ulterioare.
Or, nu poate fi primită ideea reclamantei conform căreia, având codul 4550, indiferent ce activitate ar desfășura, beneficiază de regimul aplicării măsurile simplificate în ceea ce privește taxa pe valoare adăugată, legiuitorul prevăzând pentru acest lucru condiții specifice, care nu sunt îndeplinite în speță.
Astfel, relevante sunt prev. art. 2 alin. 1 din nr. 155/2007, care fac trimitere la dispozițiile secțiunii F "Construcții", diviziunea 45 din anexa Ordinului nr. 601/2002 și care specifică că această clasă include închirierea utilajelor pentru construirea sau demolarea clădirilor sau a altor construcții civile, cu operatori, fiind excluse din această clasă închirierea utilajelor de construcții sau de demolare și de echipament, fără personal de deservire.
Aceste acte normative trebuie aplicate în corelare cu dispozițiile nr.HG 2.139/2004, care identifică și denumește mijloacele fixe care intră în categoria "mașini și utilaje pentru construcții", din aceasta nefăcând parte autotrenurile și autobasculantele.
Mai mult, autobasculantele sunt incluse în categoria mijloacelor de transport auto pentru mărfuri.
Or, în aceste condiții, Curtea achiesează la cele reținute de către prima instanță, conform cărora HG nr. 2.139/2004 este pe deplin aplicabil cauzei, în sensul susținut de către pârâte, neavând nici o relevanță faptul că părțile contractante au înțeles să includă aceste utilaje în categoria utilajelor de construcții și erau închiriate cu ora, clasificarea fiind făcută de către legiuitor, prin HG nr. 2.139/2004.
Pentru toate aceste considerente, urmează ca instanța să respingă recursul reclamantei.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE:
Respinge recursul declarat de reclamanta C- împotriva sentinței civile nr. 552 din 28 martie 2008 pronunțată în dosarul nr- al Tribunalului Cluj, pe care o menține în întregime.
Decizia este irevocabilă.
Pronunțată în ședința publică din 02 iulie 2008
PREȘEDINTE, JUDECĂTORI, GREFIER,
- - - - - - Pt. - -
în concediu de odihnă
semneazăPRIM GREFIER
Curtea de APEL CLUJ
Red.
Dact:/2ex/16.07.2008
Președinte:Mirela BudiuJudecători:Mirela Budiu, Floarea Tămaș, Delia Marusciac
