Contestație act administrativ fiscal. Sentința 229/2009. Curtea de Apel Pitesti
| Comentarii |
|
Operator date 3918
ROMÂNIA
CURTEA DE APEL PITEȘTI
SECȚIA COMERCIALĂ ȘI DE contencios ADMINISTRATIV ȘI FISCAL
DOSAR NR- SENTINȚA NR.229/F-CONT
Ședința publică din 16 decembrie 2009
Completul compus din:
PREȘEDINTE: Gabriela Chiorniță președinte secție
- --- - grefier
Pe rol fiind pronunțarea în primă instanță, asupra acțiunii formulată potrivit Legii contenciosului administrativ de reclamanta - AL- COM SRL cu sediul în Curtea de A,-, județul A, în contradictoriu cu MINISTERUL FINANȚELOR PUBLICE - ANAF - DIRECȚIA GENERALĂ A FINANȚELOR PUBLICE A cu sediul în Pitești,-, județul
La apelul nominal, făcut în ședință publică, au lipsit părțile.
Procedura este legal îndeplinită.
Acțiunea este timbrată cu taxă judiciară de timbru în sumă de 40 lei potrivit chitanței nr.-/13.07.2009 (fila 186 din dosar) și cu timbru judiciar în valoare de 0,3 lei.
Dezbaterile pe fond asupra cauzei, au avut loc în ședința publică din 09 decembrie 2009, fiind consemnate în încheierea de ședință din acea dată, încheiere ce face parte integrantă din prezenta sentință.
CURTEA
Constată că prin acțiunea înregistrată la 11 iunie 2009, reclamanta - AL- COM SRL Curtea de Aas olicitat în contradictoriu cu Ministerul Finanțelor Publice - ANAF - Direcția Generală a Finanțelor Publice A desființarea deciziei nr.173 emisă de pârâtă la 24 mai 2009, deciziei de impunere nr.453/29.05.2008 și a raportului de inspecție fiscală nr.23898/29.05.2008.
În motivare s-a arătat că prin decizia nr.173/24.04.2009 s-a respins contestația formulată de reclamantă împotriva deciziei de impunere și a raportului de inspecție, soluție netemeinică și nelegală și care a fost argumentată pe aspecte ce nu puteau justifica o astfel de concluzie.
Astfel, s-a susținut că reclamanta a efectuat tranzacții comerciale cu agenți economici aflați în insolvență fără să se dea eficiență faptului că aceste tranzacții se situează anterior momentului la care s-a deschis procedura sau cu agenți economici inactivi, dar și în această situație inactivitatea a fost declarată ulterior tranzacțiilor pentru care se cerea să se recunoască dreptul de deducere a TVA-ului și a reținerilor în baza impozabilă.
Soluția criticată de reclamantă s-a mai bazat și pe faptul că formularea tipizate cu regim special procurate pentru a avea valoarea unor documente justificative nu aparțin societăților vânzătoare, aspect care, chiar dacă ar fi justificat, nu poate fi imputat reclamantei-cumpărătoare, dar și pe considerentul că furnizorii de mărfuri nu și-au achitat obligațiile fiscale, ceea ce, de asemenea, nu este de natură a justifica soluția adoptată.
Organul fiscal a mai avut în vedere și faptul că 7 facturi emise de doi dintre furnizori nu au fost înregistrate în contabilitate, însă acest lucru s-a datorat necomunicării acestor documente, aspect ce nu a fost contrazis în niciun mod.
La dosarul cauzei s-au depus acte de care părțile au înțeles să se servească și s-a dispus efectuarea unei expertize contabile, lucrare ce a răspuns obiectivelor fixate prin încheierea din 2 septembrie 2009, iar din ansamblul probatoriului se reține că acțiunea este fondată în parte pentru considerentele ce vor fi arătate mai jos.
În urma controlului efectuat la societatea reclamantă în perioada 16 aprilie - 1 iunie 2007, control ce a privit perioada 1 ianuarie 2002 - 31 decembrie 2007, s-a încheiat raportul de inspecție fiscală depus în copie la filele 52-81, raport prin care s-au stabilit obligații de plată la bugetul consolidat al statului în sarcina reclamantei, obligații reprezentând impozit pe profit suplimentar, TVA de plată suplimentar și contribuții concedii medicale și boli.
În temeiul -ului s-a emis și decizia de impunere nr.453 din 29 mai 2008 (fila 47).
Împotriva acestui act de control reclamanta a formulat contestație, contestație soluționată prin decizia nr.173 din 24 aprilie 2009, în sensul respingerii căii de atac administrative și menținerii obligației de plată pentru suma de 682.519 lei, compusă din: 219.479 lei impozit pe profit, 208.881 lei majorări și penalități de întârziere, 235.036 lei taxă pe valoarea adăugată și 19.123 lei majorări și penalități de întârziere.
Obiectul acestei contestații, ca de altfel și al prezentei acțiuni, este reprezentat pe două categorii de obligații bugetare: impozit pe profit și taxă pe valoare adăugată, obligații reglementate de Codul fiscal și Codul d e procedură fiscală începând de la data intrării în vigoare a acestor acte normative, iar anterior, de OUG nr.17/2000 și Legea nr.345/2002, pentru TVA, de OG nr.70/1994 și Legea nr.414/2002, pentru impozitul pe profit. pentru întârzierea la plată își au temeiul în Codul d e procedură fiscală, precum și, anterior acestora, în OG nr.61/2002.
Diferențele de plată determinate de organele de control fiscal au la bază modul în care au fost interpretate dispozițiile legale privind caracterul deductibil sau nu, fie a cheltuielilor, fie a taxei pe valoarea adăugată.
Potrivit art.7 din Legea nr.414/2002, profitul impozabil se calculează ca o diferență între veniturile realizate și cheltuielile efectuate pentru realizarea lor într-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile și se adaugă cheltuielile nedeductibile, iar potrivit art.46 alin.2 Cod fiscal, sunt considerate venituri comerciale venituri din fapte de comerț ale contribuabililor și, pentru a putea fi deduse, trebuie să fie efectuate în cadrul activității desfășurate în scopul realizării veniturilor justificate prin documente (art.48 alin.4 din Codul fiscal).
Potrivit art.22 din Legea nr.345/2002, dreptul de deducere ia naștere în momentul în care TVA devine exigibilă și se bucură de acest drept persoanele impozabile înregistrate la organele fiscale teritoriale ca plătitori de taxă pe valoarea adăugată. Pentru exercitarea dreptului persoana impozabilă trebuie să justifice suma taxei cu facturi fiscale sau alte documente legal aprobate emise pe numele său de către persoane impozabile înregistrate ca plătitori de TVA (art.24 lit.a), iar taxa să fie aferentă bunurilor care i-au fost livrate sau urmează să-i fie livrate de către o altă persoană impozabilă, înregistrată și ea ca plătitor de TVA (art.22 alin.5 lit.a).
În condițiile Codului fiscal deducerea taxei pe valoarea adăugată se face în conformitate cu prevederile art.145 și următoarele, astfel: dreptul de deducere ia naștere la momentul exigibilității taxei, orice persoană impozabilă are dreptul să deducă taxa aferentă achizițiilor dacă acestea sunt destinate utilizării în folosul unei operațiuni taxabile; dreptul de deducere pentru taxa datorată sau achitată trebuie să fie aferentă bunurilor care i-au fost sau urmează a-i fi livrate, dobânditorul fiind în posesia unei facturi care cuprinde informațiile art.155 alin.5 din Codul fiscal.
Din economia acestor dispoziții legale în vigoare în perioada supusă verificării de către organele fiscale rezultă că determinarea profitului impozabil se face calculându-se diferența dintre veniturile realizate și cheltuielile efectuate pentru realizarea lor, iar taxa pe valoarea adăugată poate fi dedusă dacă ea a devenit exigibilă, dacă agentul economic este o persoană impozabilă și este în măsură să justifice suma taxei cu facturi fiscale sau alte documente legale, aprobate și emise pe numele său, de câtre o altă persoană impozabilă înregistrată la plătitor de TVA, iar bunurile achiziționate sunt destinate realizării unei operațiuni taxabile.
În condițiile îndeplinirii acestor cerințe nu există nicio rațiune pentru care drepturile agentului economic să nu fie recunoscute, observând și că exigibilitatea corespunde momentului la care autoritatea fiscală devine îndreptățită să solicite plata taxei (art.134).
Deși, cele două categorii de obligații bugetare au regim și reglementări speciale, sub aspectele puse în discuție, respectiv recunoașterea sau nu a unor tranzacții comerciale la care reclamanta a participat în calitate de cumpărător, cu consecințe asupra recunoașterii lor drept cheltuieli deductibile, care dau și dreptul la deducerea TVA, ele se impun a fi tratate împreună, date fiind argumentele pentru care organele fiscale nu au recunoscut aceste efecte.
Această nerecunoaștere s-a datorat în esență mai multor motive.
S-a susținut că reclamanta s-a aprovizionat, potrivit facturilor verificate, de la societăți aflate pe lista contribuabililor declarați inactivi și intră în această categorie - SRL, - 2004 SRL, fără să se observe că facturile doveditoare ale tranzacțiilor sunt, în prima situație, din 8 august 2005, iar declararea inactivă s-a făcut prin Ordinul din 11 octombrie 2006 (34 și 407), iar în cea de-a doua situație, cele 18 facturi sunt din perioada 15 noiembrie 2004 - 7 aprilie 2005, iar declararea inactivă s-a făcut la 17 noiembrie 2006 (363-382, 36).
Un alt motiv al nerecunoașterii tranzacțiilor a fost reprezentat de starea de insolvență în care se află partenerii comerciali ai reclamantei. Și în această situație organul de inspecție fiscală omite să coreleze data tranzacțiilor cu momentul declarării stării de insolvență, deci cel al deschiderii procedurii, când se produc consecințele la care se referă actualul art.46 din Legea nr.85/2006 sau, cel puțin, cel al formulării cererii de către creditori pentru inițierea procedurii.
Astfel: - SRL, care a emis factura din 3 martie 2003 (336), a intrat în procedura de insolvență după 9 iunie 2004, dată la care s-a înregistrat dosarul având acest obiect la Tribunalul Vâlcea (37); - SRL Rm.V a emis facturile la 11, respectiv 17 iunie 2004 (356), iar cererea de insolvență s-a formulat la 31 iulie 2007 (38); - SRL a emis facturile la 2, 5 și 7 august 2005 (403 și 406), iar cererea de deschidere a procedurii față de aceasta s-a formulat la 12 noiembrie 2008 (39); - SRL a emis facturile la 10 și respectiv 11 august 2006 (440), iar cererea de deschidere a procedurii s-a formulat la 11 octombrie 2007 (41) și - SRL a emis cele trei facturi la 14, 19 și 24 iulie 2006 (437-439), iar cererea de insolvență s-a formulat la 22 decembrie 2006 (40).
Elementele mai sus menționate, atât starea de inactivitate, cât și starea de insolvență în care furnizorii către reclamantă au intrat la mai bine de un an de la încheierea tranzacțiilor comerciale cu aceasta, nu pot constitui elemente care, prin ele însele, să nege caracterul deductibil al cheltuielilor și dreptul de deducere a TVA.
Reclamantei nu i se reproșează nimic cu privire la condițiile pe care legea le impune a fi îndeplinite pentru a se bucura de beneficiile ei, iar realitatea acestor operațiuni comerciale nu poate fi negată numai pentru că, la data controlului, dar mult ulterior emiterii facturilor, vânzătorii de la care s-a achiziționat marfă au intrat în incapacitate de plată sau au fost declarați inactivi.
Un alt motiv, pentru care facturile enumerate în pag.18 a deciziei nu au fost recunoscute ca dovedind tranzacții reale, a fost reprezentat de faptul că societățile furnizoare nu ar fi depus deconturile TVA și declarații fiscale și nici raportări contabile semestriale și anuale. - mult chiar, administratorii acestor agenți economici nu au dat curs invitației transmise de către organele de control.
Nici această susținere a organelor de control, ce privește 30 de facturi, nu poate influența în vreun mod dreptul recunoscut reclamantei, de vreme ce nu i se poate reproșa neîndeplinirea uneia sau unora din cerințele prevăzute de lege.
Caracterul de document justificativ al unei facturi nu poate fi înlăturat nici de faptul că această factură emisă de furnizor nu ar fi fost dobândită în mod legal de către acesta, de vreme ce reclamanta nu avea obligația și nici posibilitatea să verifice modul în care au fost achiziționate formularele de factură.
În această ordine de idei trebuie observată și jurisprudența CJCE, unde principiul de neutralitate fiscală a fost opus unei diferențieri generalizate dintre tranzacțiile licite și cele ilicite, arătându-se că nu există nicio rațiune pentru ca tranzacțiile neviciate de fraudă la TVA să nu fie recunoscute la livrări de bunuri, efectuate de o persoană supusă impozitării care desfășoară în această calitate o activitate economică. Astfel, s-a mai arătat că, operațiunile economice au această valoare în sensul art.2 pct.1, 4 și 5, paragraful 1 din a șasea Directivă, din moment ce satisfac criteriile obiective pe care sunt fondate aceste noțiuni, independent de intenția altui operator (altul decât persoana supusă impozitării respective, care intervine în același lanț de livrări) și/sau eventuala natură frauduloasă, de care persoana supusă impozitării nu a avut și nu putea avea cunoștință sau a unei alte operațiuni care, și ea, face parte din acest lanț de livrări anterioară sau posterioară operațiunii realizată de susmenționata persoană supusă impozitării.
Dreptul unei persoane supusă impozitării, care efectuează astfel de operațiuni, de a deduce TVA achitată în amonte, nu poate fi afectată de circumstanța că în lanțul de livrări se înscriu operațiuni (fără ca persoana supusă impozitării să știe sau să poată ști) anterioare sau posterioare celor realizate de persoana supusă impozitării respective, care sunt viciate de fraudă la TVA.
În concluzie, activitatea furnizorilor către reclamantă de a depune sau nu raportările fiscale, bilanțul contabil, de a achita sau nu datoriile bugetare, de a dobândi, fie și ilegal, formularele de factură nu pot influența drepturile acesteia atâta timp cât ea este o persoană impozabilă ce dovedește îndeplinirea tuturor obligațiilor impuse de lege și nu avea posibilitatea să cunoască eventuala activitate ilicită.
În sprijinul acestei concluzii se impun a fi evidențiate și concluziile din raportul de expertiză contabilă, concluzii din care rezultă înscrierea tranzacțiilor în evidențele contabile ale reclamantei, achitarea tuturor mărfurilor aprovizionate și faptul că aceste mărfuri au fost recepționate potrivit documentelor impuse de lege și înstrăinate, aspecte ce ilustrează realitatea operațiunilor acesteia. Această înstrăinare, dată fiind natura fungibilă a bunurilor, nu poate fi dovedită decât din punct de vedere cantitativ, neexistând posibilitatea urmăririi per bun decât pentru cele generice, ceea ce nu este cazul în speță (681-686).
Pentru toate aceste rațiuni se apreciază că susținerile reclamantei privind netemeinicia și nelegalitatea raportului de inspecție fiscală și a deciziei pronunțate asupra contestației sunt fondate și urmează a fi avute în vedere la determinarea obligațiilor stabilite de organele de control.
Concluzia nu poate fi înlăturată de susținerile pârâtei, susțineri lipsite de un suport probatoriu și potrivit cărora furnizorii de mărfuri sunt suspectați de ilegalitatea unor livrări, de faptul că în factură denumirea beneficiarului nu este completată manual, ci prin aplicarea ștampilei acestuia (aplicare ce se putea face la data ridicării mărfii), de faptul că unele facturi sunt într-o ordine cronologică apreciată drept suspectă, de valoarea mare a TVA-ului de recuperat și de alte considerente fără nicio concludență în raport de dispozițiile legale precitate.
din decizia pronunțată de pârâtă apar însă ca fondate atunci când se referă la cele 7 facturi fiscale emise de - SRL V și - IMPORT-EXPORT SRL Sibiu, facturi ce nu au fost înregistrate în evidența contabilă a reclamantei achizitoare a bunurilor.
Potrivit acelorași dispoziții legale pentru ca o cheltuială să fie deductibilă ea trebuie să aibă la bază un document justificativ, iar pentru a cere deducerea TVA solicitantul trebuie să dețină o factură care să cuprindă informațiile prevăzute de art.155 alin.5 din Codul fiscal (art.146 alin.1 lit.a).
Susținerea reclamantei, potrivit căreia nu i-au fost comunicate facturile de către furnizori, nu poate înlătura concluzia de mai sus și nici soluția la care s-a oprit organul administrativ-fiscal, de vreme ce avea la dispoziție modalități prin care să intre în posesia acestor documente justificative.
Pentru aceste rațiuni se apreciază că se impune a se menține concluzia organului fiscal cu privire la suma de 14.296 lei reprezentând impozit pe profit și suma de 16.976 lei reprezentând TVA, ambele obligații fiscale corespunzătoare celor 7 facturi neînregistrate în evidența contabilă.
În ceea ce privește accesoriile de plată (majorări și penalități de întârziere) acestea vor urma soarta principalului în sensul că, înlăturând obligația de plată a sumei de 205.183 lei, reprezentând impozit pe profit, și a sumei de 218.060 lei, reprezentând TVA, vor fi înlăturate și accesoriile calculate pentru fiecare din aceste sume. Pe cale de consecință, aceste accesorii vor fi calculate pentru cele două sume menținute ca fiind datorate de către reclamantă.
Calculul acestor sume se apreciază că poate fi făcut și în faza de executare, reținând că prevederile art.3712din Codul d e procedură civilă se aplică în completarea normelor din Codul d e procedură fiscală, cu observarea prioritară a normei speciale, respectiv art.119 și următoarele, sub aspectul modului de calcul.
Văzând și dispozițiile art.274 Cod procedură civilă.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
HOTĂRĂȘTE
Admite în parte acțiunea formulată de reclamanta - AL- COM SRL, cu sediul în Curtea de A,-, județul A, în contradictoriu cu MINISTERUL FINANȚELOR PUBLICE - ANAF - DIRECȚIA GENERALĂ A FINANȚELOR PUBLICE A, cu sediul în Pitești,-, județul
Desființează în parte deciziile nr.173/2009, nr.453/2008 și 23898/2008, înlăturând obligația la plată a sumelor de: 205.183 lei și de 218.060 lei cu accesoriile corespunzătoare fiecăreia dintre acestea.
Menține actele fiscale pentru sumele de: 14.296 lei și de 16.976 lei cu accesoriile corespunzătoare fiecăreia dintre acestea.
Obligă pe pârâtă la plata sumei de 2.540,3 lei, cheltuieli de judecată către reclamantă.
Cu recurs în termen de 15 zile de la comunicare.
Pronunțată în ședință publică astăzi, 16 decembrie 2009, la Curtea de APEL PITEȘTI - Secția comercială și de contencios administrativ și fiscal.
PREȘEDINTE: Gabriela Chiorniță
- -
Grefier,
- ---
Red.GC/11.01.2010
EM/6 ex.
Președinte:Gabriela ChiornițăJudecători:Gabriela Chiorniță, Fabiola Ion Grigorescu
