Contestație act administrativ fiscal. Decizia 2674/2009. Curtea de Apel Cluj
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
CURTEA DE APEL CLUJ
SECȚIA COMERCIALĂ, DE CONTENCIOS
ADMINISTRATIV ȘI FISCAL
Dosar nr-
DECIZIA CIVILĂ Nr. 2674
Ședința publică din 28 octombrie 2009
Instanța constituită din:
PREȘEDINTE: Maria Hrudei
JUDECĂTORI: Maria Hrudei, Floarea Tămaș Eleonora Gheța
- -
GREFIER: ---
S-a luat spre examinare - în vederea pronunțării - recursul formulat de către pârâtul PRIMARUL MUNICIPIULUI C-N, recursul formulat de către pârâtul MUNICIPIUL C-N și recursul formulat de către pârâtul CONSILIUL LOCAL AL MUNICIPIULUI C-N, împotriva Sentinței civile nr. 992 din 10 aprilie 2009, pronunțată de Tribunalul Cluj în dosarul nr-, în contradictoriu cu reclamantul intimat -, având ca obiect contestație act administrativ fiscal.
dezbaterilor și susținerile orale ale părților au fost consemnate în încheierea de ședință a termenului din 21 octombrie 2009, care face parte integrantă din prezenta hotărâre.
CURTEA
Prin Sentința civilă nr.992 din 10 aprilie 2009 pronunțată în dosar nr-, Tribunalul Cluja respins excepția lipsei calității procesuale pasive a pârâtului Primarul Municipiului C- S-a admis acțiunea formulată de reclamantul împotriva pârâților Primarul Mun.C-N MUNICIPIUL C-N și CONSILIUL LOCAL AL MUNICIPIULUI C- S-a dispus obligarea pârâtului Municipiul C-N la restituirea către reclamant a sumei de 1395 lei reprezentând contravaloare impozit pe clădiri și terenul aferent acestora cu privire la apartamentele nr.5, 7, 8, 9 și 12 din imobilul situat în C-N- jud.C, sume încasate pe perioada 1.01.2007 - 31.12.2008, cu dobândă fiscală prevăzută de art.124 proc.fiscală.
S-a dispus obligarea pârâților Consiliul local al Municipiului C-N și Primarul Municipiului C-N să aplice scutirea reclamantului de la plata impozitului pe clădiri și terenul aferent acestuia cu privire la apartamentele nr.1,3,5,6,7,8,9, și 12 din același imobil. Pârâții au fost obligați la 43,6 lei cu titlu de cheltuieli de judecată.
Cu privire la excepția lipsei calității procesuale pasive a pârâtului Primarul Municipiului C-N, tribunalul a apreciat că acesta are calitate procesuală pasivă întrucât în subordinea lui se află Direcția de impozite și taxe iar conform structurii organizatorice a Primăriei Municipiului C-N, afișată pe site-ul oficial al Primăriei, Primarul Municipiului este autoritate executivă și întreaga activitate desfășurată de Direcția de impozite și taxe se subordonează acestui pârât.
Cu privire la fondul cauzei s-a reținut că potrivit art.41 din Legea nr.422/2001 proprietarii imobilelor monumente istorice sunt scutiți în totalitate de plata impozitului pe clădiri, cu excepția situațiilor în care se desfășoară activități economice sau comerciale. S-a mai reținut că potrivit art.41 alin.2 din același act normativ pentru suprafața ocupată la sol de imobilele prevăzute la alin.1 nu se plătește impozit pe teren. Drept consecință, tribunalul a apreciat că reclamantul în calitate de proprietar al apartamentelor situate în imobilul din C-N-, imobil monument istoric aflat pe lista monumentelor istorice întocmite de Ministerul Culturii și cultelor beneficiază de scutirea de la plata impozitului.
În legătură cu susținerile pârâților referitoare la natura activității ce se desfășoară în aceste apartamente respectiv că au fost închiriate unor birouri notariale, tribunalul a apreciat că profesia de notar public se include în categoria profesiilor liberale, așa cum prevede codul fiscal, respectiv printre activitățile economice. Faptul că aceste activități sunt desfășurate de birourile notariale cărora reclamantul în calitate de proprietar le-a cedat folosința apartamentelor nu înlătură scutirea de la plata impozitului întrucât nu trebuie făcută confuzie între persoana Sony și Sony ca reprezentant al Biroului notarial public, în ceea ce privește apartamentul nr.3, iar pentru celelalte apartamente respectiv 1,5, 6,7,8,9, tribunalul a reținut că potrivit pct.232din Normele de aplicare a Codului fiscal veniturile din închiriere sunt considerate venituri din activități independente numai dacă o persoană fizică are în derulare un număr mai mare de 5 contracte de închiriere în cursul unui an însă nu este cazul reclamantului, care are încheiate numai 4 contracte de închiriere.
Referitor la apartamentul nr.12 tribunalul a motivat că acesta are destinație de locuință astfel că beneficiază de scutirea prevăzută de prevederile art.41 din Legea nr.422/2001.
În legătură cu impozitul pe teren s-a reținut incidența dispozițiilor art.41 alin.2 din Legea nr.422/2001 cu privire la terenurile acoperite de clădire, pentru terenul - curte, tribunalul a reținut că acesta nu face obiectul litigiului deoarece Curtea imobilului este proprietatea Statului Român. Întrucât în adresa nr.38720/ 491/ 19.03.2009 se confirmă achitarea de către reclamant a impozitului pe teren. În opinia tribunalului este justificată cererea acestuia de aplicarea scutirii și de restituirea sumelor achitate cu titlu de impozit pe teren.
Referitor la procedura prealabilă tribunalul a motivat că aceasta a fost realizată întrucât reclamantul s-a adresat Direcției de impozite și taxe solicitându-i restituirea sumelor achitate fără temei legal.
Întrucât pârâții refuză să facă aplicarea dispozițiilor legale, tribunalul a apreciat că este întemeiată cererea privind obligarea pârâților să aplice scutirea de impozit pe clădiri și teren pentru apartamentele 1,3,5,6,7,8,9 și 12.
Împotriva acestei sentințe au declarat recurs pârâții PRIMARUL MUNICIPIULUI C-N, MUNICIPIUL C-N și CONSILIUL LOCAL AL MUNICIPIULUI C-N, în toate recursurile invocându-se în principal următoarele critici:
1. S-a criticat modul în care instanța de fond a interpretat prevederile art.41 alin.1 din Legea nr.422/2001.
În acest sens se arată că atât timp cât exceptarea de la scutirea privind plata impozitului se referă la clădirile monumente istorice în care se desfășoară activitate economică, fără alte condiții sau mențiuni, în mod neîntemeiat s-a reținut că nu poate fi primită interpretarea instanței de fond în sensul că scutirea devine operantă doar atunci când proprietarul desfășoară el însuși o astfel de activitate. În plus se subliniază că nici în Legea nr.422/2001 și nici în Codul fiscal nu sunt reglementări care să prevadă exceptarea de la scutire în condițiile menționate anterior.
Prin urmare, se susține că scutirea de la plata impozitului pe clădire reprezintă un beneficiu acordat proprietarilor pe clădiri, că nu este interzisă cedarea folosinței imobilelor, dar cedarea folosinței determină sarcinile fiscale corespunzătoare.
2. În ceea ce privește determinarea conținutului sintagmei "activitate economică" recurenții susțin că dispozițiile art.232din nr.44/2004 trebuie interpretate în sensul în care acestea respectă "voința legiuitorului așa cum este exprimată prin lege". Se mai arată că atât timp cât venitul realizat din cedarea folosinței a 5 imobile prin contracte diferite este considerat venit din activitatea independentă, un astfel de caracter trebuie recunoscut și venitului realizat din cedarea folosinței a șase imobile prin patru contracte.
3. Cu privire la impozitul pe teren se arată că, așa cum de altfel a susținut și prin întâmpinare, în cazul vânzării apartamentelor către chiriași, aceștia dobândesc, odată cu construcția, o cotă parte din teren, determinată proporțional cu suprafața construită a apartamentelor din imobilul respectiv, astfel că este evident că aceasta nu poate fi echivalentă cu suprafața ocupată la sol de apartament.
În opinia recurenților, pentru terenul ocupat de construcție, nu se datorează impozit, indiferent dacă imobilul este monument istoric, iar pentru terenul ce depășește suprafața ocupată la sol de construcție, proprietarul datorează impozit.
4. Cu privire la.12, se recunoaște de recurenți că pentru acesta reclamantul are dreptul la scutire de impozit întrucât este utilizat de către reclamant cu destinație de locuință.
5. În ceea ce privește modul în care a fost soluționată notificarea reclamantului, recurenții arată că acesta nu a dat informațiile suplimentare solicitate de Municipiul C-N, că plângerea prealabilă viza doar apartamentele 1,3,5 și 6, iar acțiunea se referă la apartamentele 3,5,7,8,9,12 incluzând în plus pe cele cu numărul 7,8,9 și 12.
Drept consecință, recurenții susțin că în mod greșit instanța de fond a reținut că procedura prealabilă a fost îndeplinită.
În recursul formulat de Primarul Municipiului C-N, este criticată soluția instanței de fond în ceea ce privește excepția lipsei calității procesuale pasive, susținând că are o astfel de calitate Direcția de impozite și taxe din cadrul aparatului de specialitate al consiliului local și, drept consecință, se solicită respingerea acțiunii față de Primarul municipiului C-
Intimatul, prin întâmpinare și oral prin reprezentant, a solicitat respingerea recursului.
Curtea analizând recursurile declarate reține că există mai multe motive de recurs a căror admisibilitate atrag casarea hotărârii și trimiterea cauzei spre rejudecare, după cum urmează:
1. Conform extraselor de Cf depuse la dosar, reclamantul a dobândit dreptul de proprietate asupra mai multor apartamente din imobilul situat în C-N-, imobil aflat per lista monumentelor istorice întocmită de Ministerul Culturii și Cultelor.
Din cuprinsul extraselor de CF rezultă că dreptul de proprietate a fost dobândit în timp, la aceleași momente pentru unele apartamente sau la momente diferite. O parte din apartamente au fost închiriate unor birouri notariale, fiind încheiate contracte de închiriere.
Situația concretă a fiecărui apartament se prezintă astfel:
Ap.nr.1 a fost dobândit prin actul autentic încheiat la 25 sept.2008 (14 fond) înscris în CF nr.-, dar în CF nu se află evidențiat reclamantul ca proprietar (70 recurs). Apartamentul a fost închiriat Biroului Notarului Public (67 dosar fond) începând cu data de 11.12.2007 de către reclamant, contractul fiind înregistrat la C cu data de 21.05.2008.
Ap.nr.3 este proprietatea reclamantului conform mențiunii de sub 10 din CF nr.- (67) începând din data de 17.11.008 și face obiectul contractului de comodat încheiat între reclamant în calitate de proprietar și Biroul Notarului public (91 dos.fond), începând cu 1.01.2009.
Ap.nr.5 este proprietatea reclamantului din 2.07.2009 conform mențiunilor de sub 6 din CF nr.- (65) și este închiriat începând cu 4.02.2008 conform contractului încheiat la 1.02.2007 (art.4 din contract) (83-90 dos.fond).
Ap.nr.6 este închiriat în aceleași condiții, făcând obiectul aceluiași contract de închiriere (84-90 dos.fond), reclamantul fiind proprietarul imobilului din data de 17.07.2008 conform mențiunii de sub 5 din CF nr.15325 (62-63).
Ap.nr.7 este proprietatea reclamantului din data de 19.07.2007 conform mențiunii de sub 4 din CF nr.- (59) și face obiectul contractului de închiriere încheiat cu BNP începând cu 30.03.2007 (60), contractul fiind înregistrat la organele fiscale în 21.05.2008.
Ap.nr.8 este proprietatea reclamantului începând cu 16.05.2007, conform mențiunii din CF nr.- de sub 4 (57) și este închiriat BNP începând cu 30.03.2007 (74-76 dosar fond), contractul fiind înregistrat la organul fiscal la data de 3.05.2007.
Ap.nr.9 este proprietatea reclamantului din data de 16.05.2007, conform mențiunii de sub.5 din CF nr.- (54) fiind închiriat în aceleași condiții și același contract (74 dos.fond) BNP.
Ap.nr.12 este proprietatea reclamantului din 19.07.2007, conform mențiunii de sub 5 din CF nr.- (48), fiind utilizat de acesta ca și locuință, aspect recunoscut de părți.
Potrivit dispozițiilor art.254 și art.259 Cod fiscal, impozitul pe clădiri și pe teren se determină în baza declarației contribuabilului. În considerarea declarației, se emite decizia de impunere.
În cauză, la dosar, s-au depus deciziile de impunere exclusiv pentru.6 și.1 pentru anul 2008 (24 și 25). Potrivit mențiunilor din aceste înscrisuri, deciziile de impunere pot fi contestate în termen de 30 de zile sub sancțiunea decăderii.
Contestația, potrivit art.175 proc.fiscală este o cale administrativă de atac și nu înlătură dreptul la acțiune al celui care se consideră lezat în drepturile sale printr-un act administrativ fiscal sau prin lipsa acestuia, în condițiile legii.
Din cele prezentate anterior rezultă că instanța de fond nu a verificat dacă s-au făcut declarații de către contribuabil, dacă s-au emis decizii de impunere, dacă acestea vizau toate apartamentele la care se face referire în cererea de chemare în judecată și dacă în declarațiile de impunere reclamantul, în calitate de contribuabil, a evidențiat situația concretă a apartamentelor, respectiv că acestea intră sub incidența dispozițiilor art.41 alin.1 din Legea nr.422/2001. Numai în baza unor astfel de verificări se poate determina cuantumul exact al impozitului plătit și eventual al celui de restituit.
În același context trebuia verificat dacă în situația inexistenței contestațiilor s-a realizat procedura prealabilă reglementată de art.7 din Legea nr.554/2004, prin raportare la conținutul notificării din 12 dec.2008 (26 dosar fond).
2. Măsura casării cu trimitere spre rejudecare este impusă și de necesitatea clarificării tuturor pârâților care pot avea calitate procesuală pasivă în raport de dispozițiile art.179 alin.4 proc.fiscală care se referă la autoritatea administrației publice locale ce a soluționat contestațiile sau a emis actul contestat. Calitatea procesuală pasivă se impune a fi stabilită și prin raportare la dispozițiile art.249 alin2 și art.256 alin.2 Cod fiscal care stabilesc că impozitul pe clădiri și impozitul pe teren se datorează către bugetul local al unității administrativ-teritoriale.
3. În opinia Curții, instanța de fond a dispus restituirea sumei de 1395 lei cu titlul de impozit pe clădiri și terenul aferent plătit pentru apartamentele 5,7,8,9 și 12 pentru perioada 1.01.2007 - 31.12.2008, fără a verifica data de la care reclamantul a devenit proprietar și data la care s-au încheiat și contractele de închiriere. O astfel de verificare se impunea întrucât reclamantul a solicitat restituirea impozitului începând cu 1.01.2007, deși pentru unele apartamente a dobândit proprietatea în luna mai 2007, iar pentru altele în iulie 2007. În plus contractele de închiriere s-au încheiat în cele mai multe cazuri anterior dobândirii proprietății. Astfel, exemplificativ se reține că pentru.8 și 9 reclamantul a dobândit dreptul de proprietate în 16.05.2007, iar contractele de închiriere sunt încheiate începând cu 30.03.2007 și înregistrate la organul fiscal în 3.05.2007.
Identificarea corectă a situației juridice a fiecărui apartament era necesară pentru a se stabili impozitul impus, plătit și eventual cel de restituit.
Stabilirea sumei de restituit, fără datele menționate anterior și fără o situație exactă a impozitului stabilit plătit și de restituit, face imposibilă exercitarea controlului judiciar. Din această perspectivă se impune a se clarifica dacă reclamantul beneficiază de scutire de impozit și în ce condiții.
Potrivit art.41 din Legea nr.422/2001 "Proprietarii imobilelor monumente istorice, definite potrivit art.3 lit.a) din prezenta lege, sunt scutiți în totalitate de plata impozitului pe clădiri, cu excepția spațiilor în care se desfășoară activități economice sau comerciale.
Pentru suprafața ocupată la sol de imobilele prevăzute la alin.1) nu se plătește impozitul pe teren.
Potrivit legii, consiliile locale pot reduce impozitul pe suprafețele neconstruite ale terenurilor cu regim de monument istoric, în funcție de suprafața afectată și de perioada punerii monumentelor istorice la dispoziție publicului pentru vizitare, precum și instituțiilor specializate pentru cercetare".
Din conținutul alin.1 rezultă regula, respectiv că proprietarii imobilelor monumente istoricesunt scutiți în totalitatede plata impozitului pe clădiri. Tot alin.1 cuprinde și excepția, respectiv căse pierde beneficiul scutirii pentru spațiile în care se desfășoară activități economice sau comerciale.
Din conținutul acestei dispoziții legale rezultă că reclamantul beneficiază de scutire de impozit pe clădire, cu excepția spațiilor (apartamentelor - precizarea instanței) în care se desfășoară activități economice sau comerciale.
În continuare se impune a se clarifica dacă se desfășoară în spații activități economice sau comerciale.
În opinia Curții activitatea biroului notarului public nu poate fi inclusă în categoria activităților comerciale, dar este o activitate economică. Din punct de vedere fiscal activitățile economice sunt definite de art.127 alin.2 Cod fiscal ca fiind "activitățile producătorilor și comercianților sau prestatorilor de servicii, inclusiv activități extractive, agricole șiactivitățile profesiilor liberalesau asimilate acestora".
Din conținutul dispoziției legale menționată anterior rezultă fără nici un dubiu că activitatea desfășurată în spațiile închiriate birourilor notariale,din punct de vedere fiscal, este o activitate economică. Rezultă că pentru apartamentele închiriate acestor birouri și pentru apartamentul nr.3 ce face obiectul contractului de comodat reclamantul a pierdut beneficiul scutirii de la plata impozitului pe clădiri, începând cu data închirierii, contrar concluziei reținută de instanța de fond.
De altfel chiar dacă nu se ia în considerare activitatea ce se desfășoară în spațiile închiriate, reclamantul a pierdut beneficiul scutirii de la plata impozitului pe clădiri și numai din perspectiva încheierii contractelor de închiriere. Pentru aceasta s-au avut în vedere dispozițiile art.127 alin.1 teza finală din Legea nr.571/2003 potrivit cărora "De asemenea, constituie activitate economică exploatarea bunurilor corporale sau necorporale în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate".
Reclamantul, prin închirierea apartamentelor, desfășoară o activitate economică, astfel că și din această perspectivă a pierdut beneficiul scutirii de la plata impozitului pe clădiri.
Curtea apreciază că în mod neîntemeiat instanța de fond a reținut că reclamantul beneficiază de scutire de la plata impozitului pe clădiri întrucât dispozițiile art.232din nr.44/2004 se referă la un număr minim de 5 contracte de închiriere, iar reclamantul are încheiate numai patru contracte.
Instanța de fond nu observat că dispozițiile legale menționate reglementează modalitatea și condițiile de stabilire a impozitului pe venit din cedarea folosinței bunurilor, condiții, modalități și procedură care nu pot fi aplicate impozitului pe clădiri care are un regim juridic cu totul deosebit.
În concluzie, Curtea reține că pentru apartamentele în discuție, reclamantul beneficiază de scutirea prevăzută de art. 41 din Legea nr. 422/2001 numai în măsura în care nu a avut loc cedarea folosinței cu titlul oneros sau gratuit.
În raport de aceste clarificări, se impune ca instanța de fond, în rejudecare, să verifice perioada pentru care reclamantul beneficiază de scutire de plata impozitului pentru fiecare apartament pentru perioada cuprinsă între data dobândirii dreptului de proprietate și data închirierii sau dării în comodat.
4. Instanța de recurs s-a aflat în imposibilitatea exercitării controlului judiciar și în ceea ce privește impozitul pe teren, în condițiile în care rămân valabile observațiile cu privire la data dobândirii proprietății.
În raport de aceasta, instanța de fond era obligată în baza rolului activ stabilit de art.129 proc.civ. să solicite precizări atât reclamantului cât și pârâților cu privire la modul în care s-a determinat impozitul pe teren. Aceste precizări erau necesare pentru a stabili cu certitudine dacă reclamantul a plătit impozit exclusiv pe terenul liber reprezentând suprafața din curtea imobilului asupra căreia are drept de proprietate, așa cum susțin recurenții, situație în care impozitul nu ar trebui restituit, sau acesta a inclus și impozitul pentru cota parte din terenul de sub clădire. Pentru ultima situație este evident că nu se datorează impozit, dispozițiile art.257 lit.a fiscal fiind cât se poate de precise. Impozitul pe teren nu se datorează pentru: a) terenul aferent unei clădiri, pentru suprafața de teren care este acoperită de o clădire. În același sens sunt și dispozițiile art.41 alin.2 din Legea nr.422/2001.
Pentru prima ipoteză, Curtea apreciază că reclamantul datorează impozitul pe teren deoarece potrivit art.256 alin.1 Cod fiscal "orice persoană care are în proprietate teren datorează pentru acesta un impozit anual. reglementată în art.41 alin.1 din Legea nr.422/2001 vizează exclusiv plata impozitului pe clădiri, iar nu și cel pe teren. De altfel recurenții prin întâmpinările depuse susțin că nu s-a calculat și încasat impozit pe terenul de sub clădire pentru care reclamantul are un drept de proprietate indiviză.
Referitor la terenul ce reprezintă curtea imobilului, la dosar s-a depus de reprezentanta reclamantului o situație cu suprafețele din curtea imobilului asupra cărora este constituit dreptul de proprietate corespunzător întinderii fiecărui apartament, reprezentanta reclamantului afirmând că reflectă situația reală a terenului (47). Contrar celor reținute de instanța de fond, respectiv că terenul cu destinația de curte este în proprietatea Statului Român, Curtea a constatat că în extrasele de Cf s-a menționat atribuirea în proprietatea reclamantului a unei cote sau a unei suprafețe reale din terenul în suprafață totală de 400 mp. De exemplu pentru.1 figurează în proprietatea reclamantului 56 mp (fila 70), pentru.nr.12 cota de 48/400, ceea ce în cotă reală reprezintă 48 mp, 23/400 pentru.nr.11, 22/400 pentru.nr.9, 44/400 pentru.nr.8 etc. Din situația depusă la 47 rezultă că pentru fiecare apartament s-a recunoscut un drept de proprietate asupra unei suprafețe din curtea imobilului.
În consecință,în rejudecare,urmează a se administra probele ce se impun pentru clarificarea acestor aspecte.
5. În ceea ce privește cererea reclamantului de a fi obligați pârâții să aplice scutirea de la plata impozitului pe clădiri și terenul aferent cu privire la apartamentele 1,3,5,6,7,8,9 și 12, Curtea apreciază că aceasta trebuie soluționată prin prisma dispozițiilor art.255 alin.1 și art.260 alin.1 Cod fiscal, aspect care trebuie dezbătut în contradictoriu cu părțile din cauză precum și prin prisma dezlegării dată de instanța de recurs cu privire la aplicarea dispozițiilor art. 41 din legea nr. 422/2001.
Întrucât toate aspectele invocate de recurenți și analizate de instanța de recurs constituie aspecte esențiale ce privesc fondul cauzei, neverificate de instanța de fond, se impune casarea hotărârii și trimiterea cauzei spre rejudecare în baza art.312 alin.5 proc.civ.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE:
Admite recursurile declarate de PRIMARUL MUNICIPIULUI C-N, MUNICIPIUL C-N, CONSILIUL LOCAL AL MUNICIPIULUI C-N împotriva Sentinței civile nr. 992 din 10.04.2009, pronunțată în dosarul nr- al Tribunalului Cluj, pe care o casează și trimite cauza spre rejudecare aceleiași instanțe.
Decizia este irevocabilă.
Pronunțată în ședința publică din 28 octombrie 2009.
PREȘEDINTE JUDECĂTORI GREFIER
- - - - - - -
Red.EG
Dact./7ex.
16.11.2009
Președinte:Maria HrudeiJudecători:Maria Hrudei, Floarea Tămaș Eleonora Gheța
