Contestație act administrativ fiscal. Sentința 312/2009. Curtea de Apel Timisoara

Jurisprudenţă şi speţe de contencios administrativ (Jurindex)

ROMANIA

CURTEA DE APEL TIMIȘOARA OPERATOR 2928

SECȚIA contencios ADMINISTRATIV ȘI FISCAL

DOSAR NR--03.10.2008

SENTINȚA CIVILĂ NR.312

Ședința publică din 19 octombrie 2009

PREȘEDINTE: Rodica Olaru

GREFIER: - -

S-a luat în examinare acțiunea în contencios administrativ formulată de reclamanta A, împotriva pârâtelor Direcția Generală a Finanțelor Publice A și Agenția Națională de Administrare Fiscală - Administrația Financiară pentru Contribuabili Mijlocii A, Activitatea de Inspecție Fiscală, având ca obiect contestație act administrativ fiscal..

Dată fără citarea părților.

Instanța constată că mersul dezbaterilor și concluziile părților sunt consemnate în încheierea de ședință din 14 octombrie 2009 ce face parte integrantă din prezenta sentință.

CURTEA

Asupra acțiunii de contencios administrativ de față constată:

Prin acțiune reclamanta Aac hemat în judecată pe pârâtele Administrația finanțelor pentru contribuabilii mijlocii A - Activitatea de inspecție fiscală contribuabili mijlocii A și Direcția Generală a Finanțelor Publice A solicitând ca prin sentință să se anuleze ca nelegală decizia de impunere fiscală nr.65/17.VI.2008, Raportul de inspecție fiscală nr.4896/17.VI.2008 emise de pârâta I și decizia nr.439/17.IX.2008 emisă de pârâta II în procedură prealabilă, privind obligarea sa de a plăti suma totală de 790 145 lei reprezentând impozit pe profit în cuantum de 257.884 lei pentru perioada 1.2005 - 31.XII.2007 cu majorări de întârziere în sumă de 178.832 lei calculate pentru perioada 26.IV.2005 - 12.VI.2008 și în cuantum de 241.109 lei pentru perioada 1.2005 - 31.XII.2007, cu majorări de întârziere aferente în sumă de 112.315 lei calculate pentru perioada 25.II.2005 - 12.VI.2008, cu cheltuieli de judecată în sumă de 39.311,93 lei.

În motivare reclamanta susține că nu datorează impunerea pentru că:

Cu privire la. în Raportul de inspecție fiscală, subcapitolul III 2.1, organul fiscal a stabilit suma de 49.738 lei pentru o bază impozabilă suplimentară în sumă de 261.781 lei reprezentând diferențe de preț calculate pentru anul 2007, prin recalcularea bazei impozabile cu diferențele de preț rezultate prin menținerea cursului de schimb valutare utilizat pentru baza de impozitare a TVA la data încasării avansului, pentru facturile 828/22.06.2006, 503/29.11.2006 și nr.793/18.09.2007 emise de petentă către beneficiarul SC Siemens Romania SRL în baza contractelor de servicii în interiorul țării.

Consideră că diferența suplimentara de TVA colectata este eronat calculata, deoarece suma de 261.781 lei nu reprezintă diferența de preț care sa reîntregească masa profitului impozabil al petentei, deoarece aceasta nu a emis către SC SIEMENS ROMÂNIA SRL facturi exprimate in valuta. Organele fiscale au stabilit asupra facturilor emise in lei diferențe de preț care constau de fapt in diferențe de curs valutar calculate de la data facturării avansului si pana la data emiterii facturilor in suma de 261.781 lei cu care a procedat la majorarea veniturilor petentei in anul 2007 si implicit a bazei TVA, stabilind TVA suplimentara in cuantum de 49.738 lei. Potrivit dispozițiilor art. 153 pct.2 din Codul fiscal pentru prestări de servicii in interiorul țării, contractate in valuta cu decontare in lei la cursul de schimb din data plații, diferențele de curs dintre cursul de schimb menționat in factura si cursul de schimb utilizat la data încasării nu este considerat diferența de preț.

Precizează că HG nr. 1861/2006 invocat ca temei legal a avut aplicabilitate pana la data de 2.03.2007, data la care pct. 22(1) si pct. 22(2) din HG nr. 44/2004 sunt modificate de HG nr. 213/28.02.2007, act normativ la care organul fiscal nu face nicio referire. Pe de alta parte potrivit dispozițiilor art. 126 din Codul fiscal o operațiune este impozabila in România daca prestarea de servicii este realizata de o persoana impozabila si daca locul de prestare a serviciilor este România, astfel că rezultă fără echivoc ca stabilirea in sarcina petentei a sumei de 49.738 lei reprezentând TVA suplimentara, a dobânzilor si penalităților, este lipsita de temei legal motiv pentru care a solicitat exonerarea sa de Ia plata acestei sume.

Referitor la suma 85.805 lei stabilita ca venit suplimentar la finele anului 2005, dobânzilor in cuantum de 16.628 lei si penalităților in cuantum de 33 lei pe perioada oct.2005 - sept. 2006, aferente TVA de plata in cuantum de 76.076 lei(anexa III.2.2), reclamanta apreciază că măsura dispusă este nelegala din următoarele motive:

În data de 5.12.2006 petenta a emis pe numele SC SA B factura fiscala cu nr. -/5.12.2006 in valoare de 343.220 lei (fără TVA). În Raportul de inspecție fiscala organele de control in mod eronat au precizat ca suma din factura reprezintă "prestări servicii octombrie 2005 - septembrie 2006 - lucrări de mentenanță sediul central BRD - cv anexa nr. 2/5.12.2006." constă din totalitatea operațiilor de întreținere și reparație ale unui sistem tehnic, în acest sens petenta a încheiat in data de 7.03.2003 un nou contract cu SC SA. in data de 7.03.2003, cu termen de valabilitate intre 7.03.2003 20.09.2006.

Organele de control au apreciat ca modul de facturare nu este corect deoarece veniturile din prestarea de servicii se înregistrează î contabilitate pe măsura efectuării acestora, iar factura se emite cel mai târziu pana la finele lunii in care prestarea a fost efectuata potrivit dispozițiilor art. 155 alin.2 din Codul fiscal si pct. 5.3 din nr. 306/2002. Echipa de control a inclus contravaloarea acestor facturi in cadrul veniturilor impozabile aferente perioadei cărora le aparțin efectuând regularizări in luna decembrie 2006 ( data includerii in veniturile impozabile a contravalorii serviciilor efectuate beneficiarului) fapt pentru care au stabilit venituri suplimentare la finele anului 2005 in suma de 85.805 RON, calculate după cum urmează: 100.000 EURO: 12 luni = 8.333,33 euro; 8.333,33 EURO x 3,4322 RON/EURO = 28.601,66 RON; 28.601,66 RON x 3 luni ( 01.10 2005 - 31.12.2005) = 85.805 RON.

Începând cu 01.01.2006, nr. 306/2002 menționat ca temei legal, și-a încetat aplicabilitatea fiind abrogat de art. 10 din. nr. 1752/2005, organele de control au aplicat prevederile acestui ordin și pentru anul 2006.

Reclamanta arată că potrivit contractului, petenta a întocmit facturi in timpul derulării acestuia numai in cazul in care au fost necesare lucrări de întreținere si reparații, iar in perioada in care nu s-au efectuat aceste lucrări s-a întocmit factura finala la data încheierii contractului, iar potrivit prevederilor legale petenta avea obligația să întocmească factura la finele lunii septembrie, depășind termenul cu 66 zile.

Cu privire la modul de calcul a acestor sume contestate reclamanta arată că organele de control nu au indicat temeiul legal al acestuia, respectiv temeiul de drept al împărțirii sumei la 12 luni și de ce era obligată sa întocmească lunar o factura de plata. Sumele totale din anexa III.2.2 sunt greșit adunare, respectiv suma totala pentru TVA prestare este in cuantum de 65.208 lei si nu de 76.0769 li, iar totalul dobânzii este în cuantum de 16.626 lei și nu de 16.626 lei.

Pe de alta parte s-au calculat dobânzi si penalități pe perioada 26.11.2005 - 25.01.2007 cu toate ca termenul de facturare era 30.09.2006, data de la care se calculează dobânzi si penalități, astfel că modul de calcul al TVA, dobânzilor si penalităților din Anexa nr. III.2.2 este calculate eronat si cu greșita aplicare a prevederilor legale.

Se mai arată că, cu privire la suma de 2.181 lei reprezentând TVA dedusa in baza unor facturi care nu constituie documente justificative de înregistrare in contabilitate, pentru care nu s-a acordat drept de deducere deoarece organele de control au constatat ca petenta a dedus TVA in baza unor copii ale facturilor originale cuprinse in Anexa nr. III. 1.10 și că a anexat cererii de chemare în judecată originalele acestor facturi precum si facturile cu mențiunea că acestea înlocuiesc facturile inițiale cu rugămintea de a le lua in considerare si a acorda dreptul de deducere a sumei de 2.181 lei precum si exonerarea sa de la plata dobânzilor si penalităților aferente acestei sume.

Referitor la suma de 49.542 lei reprezentând TVA dedusa in baza facturilor emise de SC INTERNATIONAL SRL - Anexa nr. III.2.13, reprezentând c/v chirie in baza contractului de închiriere nr. 412/09.06.2005 pentru care nu s-a acordat drept de deducere, reclamanta consideră că această sumă este eronat calculată deoarece: organele fiscale au reținut in raportul de inspecție fiscala că a dedus TVA in baza facturilor emise de SC International SRL in cadrul contractului de închiriere nr. 412/09.06.2005 a imobilului din B,--77nr.7/01.07.2005.

Organele fiscale au constatat in raportul de inspecție fiscala faptul ca SC SRL nu are drept de deducere a TVA in suma de 49.542 ron aplicata greșit de furnizor pentru o operațiune scutita conform pct.44 din HG 44/2004 respectiv pct.40 din HG 44/2004 venituri întrucât SC International SRL a optat pentru aplicarea regimului de taxare pentru operațiunea de închiriere prevăzuta la art.141 alin.2 lit k) din Codul Fiscal, concluzionând că operațiunea de taxare se exercită de la data depunerii notificării, respectiv 02.04.2007. Această concluzie este eronata întrucât conform pct.38 din HG 44/2004 cu modificările si completările ulterioare "(1)În sensul art. 141 al.3 din Codul Fiscal și fără să contravină prevederilor art. 161 din Codul Fiscal, orice persoană impozabilă poate opta pentru taxarea oricăreia din operațiunile scutite de taxa prevăzută la art. 141 al.2 lit. e din Codul Fiscal, în ceea ce privește un bun imobil sau o parte a acestuia,construit, achiziționat, transformat sau modernizat la sau după data aderării, în condițiile prevăzute la alin.(2) - (9). Pentru bunurile imobile sau părți ale acestora, construite, achiziționate, transformate sau modernizate înainte de data aderării se aplica prevederile tranzitorii de la art. 161 din Codul fiscal. În sensul prezentelor norme sunt luate în considerare operațiunile de transformare sau modernizare care conduc la majorarea valorii bunului imobil. (3) Opțiunea prevăzută la alin. (1) se va notifica organelor fiscale competente pe formularul prezentat în anexa 1 la prezentele norme metodologice si se va exercita de la data depunerii notificării sau de la o alta data ulterioara înscrisă în notificare. în situata în care opțiunea se exercită numai pentru o parte din bunul mobil, aceasta parte din bunul imobil care se intenționează a fi utilizat pentru operațiuni taxabile, exprimată în procente, se va comunica în notificarea transmisă organului fiscal. Pentru bunurile imobile sau părțile din bunurile imobile pentru care au fost încheiate contracte de leasing care sunt în derulare la data de 1 ianuarie 2007, notificarea se va depune în termen de 90 de zile de la data aderării, în situația în care proprietarul bunului dorește sa continue regimul de taxare pentru operațiunea de leasing cu bunuri imobile."

Dispoziția prevăzuta in art.1 din Codul civil ce precizează ca " Legea dispune numai pentru viitor, ea nu are putere retroactiva", invocata printre motivele care justifica refuzul de a acorda dreptul de deducerea a TVA, "este adevărata" dar organele de control nu corelează principiul de drept cu câmpul de aplicare al acestuia in cadrul spetei. Astfel, prevederile " HG 44/2004 cu modificările si completările ulterioare, stipulează foarte clar ca regimul de taxare se aplica de la data înscrisă în notificare "astfel ca data înscrisă in notificare poate fi una anterioara notificării sau ulterioara, fără nici o implicare a aplicabilității legii in timp."

Modificările privind regimul taxei pe valoarea adăugata aferentă operațiunilor de închiriere de bunuri imobile au fost introduse de către OG nr. 36/2003 si au fost apoi preluate si detaliate intr-o serie de alte acte normative in vigoare.

Pentru încadrarea in prevederile art. 141 alin.(2), lit.k) din Codul fiscal, Societatea SC International SRL, depune notificare înregistrată la Direcția generala a finanțelor publice in care precizează data de la care optează pentru taxare, bunurile imobile pentru care se aplica opțiunea fiind imobilul de la adresa--77 Sector 1 B, indicând și suprafața de 3041 metri pătrați. Astfel, motivul invocat de organul de inspecție fiscala in respingerea dreptului de deducere a TVA cu privire la faptul ca opțiunea din notificare operează numai pentru viitor, deci numai după data depunerii notificării, nu are temei legal.

Depunerea cu întârziere a notificării nu poate anula opțiunea de taxare a operațiunilor respective pentru perioada de întârziere, aceasta fiind numai o condiție formală. Legea nu prevede ca nedepunerea in termen a notificării conduce la aplicarea obligatorie a scutirii, ci dimpotrivă conține prevederi clare prin care se subliniază ca regimul de taxare se aplica de la data înscrisa notificării.

de invocarea principiului neretroactivității legii de către organele de control, acesta nu poate fi reținut ca aplicabil articolului 42 pct (3) din HG 44/2004 (referitor la opțiunea de aplicare a regimului de taxare ce se aplica de la data înscrisa in notificare ), preluat din legislația anului fiscal 2003, sintagma " se aplica de la data înscrisă in notificare" fiind imperativa si aplicabila chiar de la data publicării actului normativ, și nu înaintea acestuia, astfel că reclamanta solicită instanței să constate că petenta are dreptul la deducerea sumei de 49.542 lei reprezentând TVA și să exonerate petenta de la plata dobânzilor si penalităților aferente acestei sume.

Cu privire la suma de 41.956 lei, reprezentând TVA dedusa in baza facturilor emise pentru serviciile achiziționate de la SC SRL și care au fost vândute (facturate de petenta mai departe către SC SA), cu profit, pentru care nu s-a acordat drept de deducere, deoarece organele fiscale au considerat că suma reprezintă cheltuieli pentru care aceasta nu poate justifica necesitatea, se arată că organele fiscale au reținut corect in raportul de inspecție fiscala ca petenta a înregistrat pe cheltuieli de exploatare in perioada ianuarie 2006-decembrie 2006 servicii de la SC SRL, in suma de 136.000 lei, fără TVA, in baza contractului de prestări de servicii nr.7/01.07.2005, anexa nr.III.1.17 in actul de control, având ca obiect executarea de servicii de supraveghere și întreținere pentru obiectivele: B--77, O-Dealul;, si, obiective care aparțin SC SA B și faptul că SC SRL a realizat venituri din derularea contractului încheiat cu SC SRL întrucât serviciile achiziționate au fost facturate beneficiarului SC SA.

Reclamanta arată că în mod incorect organele fiscale fără nici un temei legal si fără a proba in vreun fel, constata ca "întocmirea facturilor fiscale conform contractului nu justifica prestarea efectiva a serviciului. Facturile fiscale nu au calitatea de documente justificative, echipa de control a constatat ca actele prezentate de petenta nu constituie documente justificative in emiterea facturilor", deși ulterior, in același raport de inspecție fiscala a constatat că: " obiectului contractului îl reprezintă prestarea de servicii de supraveghere permanentă si întreținere a sistemelor tehnice din obiectivele stabilite de beneficiar" concluzionând, prin depășirea atribuțiilor conferite prin OG nr.92/2003 - Codul d e procedura fiscala că " SC SRL avea personal autorizat competent pentru activitățile prevăzute in contract, nefiind necesara încheierea unui alt contract"

Modul de utilizare a personalului angajat al reclamantei este la latitudinea administratorului și prin volumul și specificul lucrărilor executate în anul 2006 asigurat o utilizare optimă a acestuia, așa cum rezultă și din cifra de afaceri înregistrată de societate, atât în anul 2006, cit și in perioadele următoare, venituri realizate care au condus la încadrarea societății la contribuabilii mijlocii.

În mod eronat s-a constatat că deși obiectul contractului îl reprezintă prestarea de servicii de supraveghere permanenta si întreținere a sistemelor tehnice din obiectivele stabilite de beneficiar, serviciile prestate nu au fost justificate cu situații de lucrări, procese verbale de recepții, studii de fezabilitate, de piața, "astfel incit operațiunea economica nu poate produce efecte in plan fiscal,in sensul deducerii din profitul impozabil a sumei de 136.000 ron" suma pentru care echipa de control nu a acordat dreptul de deducere pentru încălcarea prevederilor art.21 alin.l si art.21 alin4, lit.m din Legea nr. 571/2003 cu modificările si completările ulterioare coroborat cu pct. 48 din HG nr.44/2004, fără a prezenta motivele de fapt care sa demonstreze ca au fost întrunite prevederile articolelor menționate.

Din conținutul raportul de inspecție fiscala reieșea că reclamanta a înregistrat pe cheltuieli de exploatare in perioada ianuarie 2006-decembrie 2006 servicii de la SC SRL, in suma de 136.000 ron, in baza contractului de prestări de servicii nr.7/01.07.2005, având ca obiect executarea de servicii de supraveghere si întreținere pentru obiectivele: B--77, O-Dealul;, si, obiective care aparțin SC SA B cheltuiala pentru care echipa de inspecție nu a acordat dreptul de deducere dar in același timp reprezentantele organului fiscal recunosc veniturile impozabile obținute de SC SRL din valorificarea acestui contract prin facturarea acestora beneficiarului SC SA, procedând practic la o dubla impozitare, o data prin considerarea cheltuielilor nedeductibile si o data prin recunoașterea veniturilor rezultate din acest contract in calculul impozitului pe profit aferent exercițiului financiar 2006.

În mod evident veniturile încasate de SC SRL in derularea acestor contracte sunt dovada cea mai buna ca cheltuiala efectuata cu serviciile cumpărate de la SC SRL este in scopul obținerii de venituri, astfel că solicită anularea măsurii dispuse și exonerarea sa de la plata dobânzilor si penalităților.

Reclamanta arată că pentru anul 2005 s-a stabilit impozit pe profit în sumă de 262.352 lei fată de 87.674 lei cât a stabilit reclamanta mai mult cu suma de 174.678 ron. Diferența suplimentară de impozit pe profit în sumă de 174.678 lei este compusă din: obligații fiscale accesorii de plata fără a fi precizară exact suma, pentru o bază impozabilă în sumă de 85.805 lei reprezentând venituri impozabile recalculate pentru anul 2006 la factura fiscala nr.-/05.12.2006 și regularizate (nu calculate). În decembrie 2006 in derularea contractului încheiat de societate cu SC SA,intrucit s-a constatat ca nu au fost emise facturi fiscale pana la finele lunii in care prestarea ar fi fost efectuata și ca urmare nu ar fi fost înregistrate la venituri contravaloarea prestărilor de servicii in perioada la care se refera.

Obligații fiscale accesorii de plată fără a fi precizata suma, pentru o bază impozabilă în sumă de 105.992 lei reprezentând garanții de buna execuție in procent de 10%. Organele de control au constatat ca petenta a reținut garanțiile de buna execuție in procent de 10%, facturând către SC SA, 90% din valoarea devizului final. Garanția de 10% a fost facturata si înregistrata in evidenta contabila la venituri după expirarea perioadei de garanție care este de 12 luni. Prin neînregistrarea la venituri a garanțiilor reținute petenta a încălcat prevederile art. 19 alin.1 din Legea nr. 571/2003, pct. 12 din HG 44/2004 si pct. 5.5. din nr. 306/2002.

Articolele de lege invocate de organele fiscale sunt: - Art. 19. - (1) din Legea nr. 571/2003 care prevede că: " impozabil se calculează ca diferența între veniturile realizate din orice sursa și cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile și la care se adaugă cheltuielile nedeductibile. La stabilirea profitului impozabil se iau în calcul și alte elemente similare veniturilor și cheltuielilor potrivit normelor de aplicare"; Norme metodologice: HG 44/2004 - "12. Veniturile și cheltuielile care se iau în calcul la stabilirea profitului impozabil sunt cele înregistrate în contabilitate potrivit reglementărilor contabile date în baza Legii contabilității nr. 82/1991, republicată, cu modificările și completările ulterioare, precum și orice alte elemente similare veniturilor și cheltuielilor, din care se scad veniturile neimpozabile și se adaugă cheltuielile nedeductibile conform prevederilor art. 21 din Codul Fiscal"; nr. 306/2002 - " 5.5. - Cheltuielile unității reprezintă valorile plătite sau de plătit pentru: consumuri de stocuri, lucrări executate și servicii prestate de care beneficiază unitatea; cheltuieli cu personalul; executarea unor obligații legale sau contractuale etc. reprezintă reduceri ale beneficiilor economice și pot rezulta sau nu ca urmare a desfășurării activității curente a persoanei juridice. Ele nu diferă ca natura de alte tipuri de cheltuieli. În cadrul cheltuielilor exercițiului se cuprind, de asemenea, amortizările și provizioanele constituite".

Reclamanta arată că din coroborarea acestor texte de lege menționate ca temei legal nu a rezultat că ea avea obligația facturării garanției de 10% exact la expirarea termenului de garanție de 12 luni impus de organele de control, prin urmare înregistrarea in contabilitate efectuată de ea a fost corectă.

Suma de 3.974 lei, pentru o bază impozabilă suplimentară în sumă de 24.839 ron reprezentând cheltuieli cu reparațiile autovehiculelor societății incluse eronat in accepțiunea reprezentatelor organului fiscal pe cheltuielile deductibile fiscal ale anului 2005, aceste cheltuieli fiind aferente exercițiului financiar 2004.

Reclamanta consideră că diferența suplimentară de impozit pe profit de 3.974 ron este eronat calculată, suma de 24.839 ron nefiind nedeductibilă la calculul profitului impozabil, din următoarele motive:

Reprezentantele organului fiscal s-au rezumat in a face constatarea că " Societatea a înregistrat eronat in exercițiul financiar 2005,pe cheltuieli deductibile fiscal, suma totala de 24.839 ron reprezentând cheltuieli cu reparațiile pentru autoturisme,cheltuieli aferente exercițiului financiar 2004.(anexa III.1.27)" suma pentru care in baza pct.13 din HG nr. 44/2004 cu completările si modificările ulterioare echipa de control nu a acordat drept de deducere, fără a prezenta motivele de fapt care sa demonstreze ca au fost întrunite prevederile articolelor invocate.

Factura fiscala nr.-, inclusa in anexa III.1.27 a raportului de inspecție fiscala este emisa de furnizorul SC PLUS SRL pentru suma de 24.839 ron fără tva reprezentând reparații auto, data emiterii fiind 30.11.2005, dată la care factura a fost înregistrata corect in contabilitatea societății, pe cheltuieli deductibile întrucât privește reparații efectuate asupra mijloacelor de transport amortizabile aflate in patrimoniul societății.

Potrivit art.2(l) din Legea Contabilității nr.82/1991 cu modificările si completările ulterioare: "Contabilitatea, ca activitate specializată în măsurarea, evaluarea, cunoașterea, gestiunea și controlul activelor, datorilor și capitalurilor proprii, precum și a rezultatelor obținute din activitatea persoanelor juridice și fizice prev. de art. 1 trebuie să asigure înregistrarea cronologica și sistematică.", după cum potrivit art.6(l)din același act normativ: "Orice operațiune economico-financiară efectuată se consemnează în momentul efectuării ei într-un document care stă la baza înregistrărilor în contabilitate, dobândind astfel calitatea de document justificativ.", condiții îndeplinite numai de formularul factură fiscală, formular care la data emiterii, respectiv 30.11.2005 avea regim special de tipărire,înseriere si numerotare conform HG nr. 831/1997 art.1 (2): "Persoanele juridice și persoanele fizice prevăzute la art. 1 din Legea contabilității nr. 82/1991 vor utiliza, pentru determinarea veniturilor din activitatea de exploatare, numai formularele tipizate cu regim special, comune pe economie", fiind unicul document legal de înregistrare a veniturilor furnizorului, societatea înregistrând in mod corect factura emisa de prestator.

ce au stat la baza efectuării lucrărilor de reparații nu sunt prevăzute de nici un act normativ ca documente justificative de înregistrare in contabilitatea beneficiarului. De regula data deschiderii unei comenzi de reparații nu coincide cu data finalizării lucrărilor comandate, care funcție de complexitate si de necesar de piese schimb se poate prelungi semnificativ, astfel că organul de inspecție fiscala nu a avut temei legal pentru calcularea de penalități si majorări, asa cum au fost înscrise in decizia de impunere. Astfel reclamanta solicită să fie reconsiderat calculul impozitului pe profit aferent anului 2005, dobânzilor si penalităților aferente, diferența suplimentară de 3.974 ron nefiind reală si calculată în conformitate cu prevederile legale în vigoare.

Suma de 53.740 lei, pentru o bază impozabilă suplimentară în sumă de 335.878 ron reprezentând cheltuieli cu amortizarea legala a activelor amortizabile aferenta perioadei 2001-2004, din care 330.813 lei aferenta exercițiului financiar 2004, cheltuieli pentru care reprezentatele organului fiscal pe nu au acordat drept de deducere in exercițiul financiar 2005.

Reclamanta consideră că diferența suplimentară de impozit pe profit de 52.930 ron este eronat calculată, suma de 330.813 ron nefiind nedeductibilă la calculul profitului impozabil, din următoarele motive:

În aplicarea dispozițiilor Legii nr. din societate, în luna iulie 2005, constatând că amortizarea pentru activele amortizabile deținute nu a fost corect calculata a procedat la recalcularea amortizării tuturor activelor amortizabile pentru perioada 2001-2004, utilizând amortizarea liniara funcție de duratele normate de exploatare, rezultând in urma regularizărilor făcute de amortizarea înregistrata, pentru exercițiul financiar 2004, o influenta contabila constând in amortizări legale suplimentare in suma de 330.813 ron, suma ce a fost înregistrata in contabilitatea societății, in momentul constatării.

Din punct de vedere fiscal reclamanta trebuia să depună declarație rectificativă la calculul impozitului pe profit aferentă anului 2004, declarație din care ar fi rezultat următoarele:

- cheltuieli deductibile suplimentare -.330.813 ron;

- impozit pe profit plătit în plus: 43.800 ron (pentru exercițiul financiar 2004, societatea a calculat impozitul pe profit cu cota de 25%);

- pierdere fiscala an 2004, de recuperat in următorii 5 ani: 155.611 ron.

În ceea ce privește rezultatul fiscal al anului 2005, acesta nu trebuia influențat cu suma de 330.813 ron, în declarația de impozit pe profit, această sumă nefiind luată în considerare. Rezultă un impozit pe profit de plată pentru anul 2005 cu 52.930 ron mai mare decât cea declarată., în cazul în care societatea ar fi depus corect cele două declarații, ar fi rezultat un impozit pe profit constituit și plătit în plus la bugetul statului în valoare de 13.558 lei. Reclamanta nu a întocmit declarație rectificativa la declarația de impozit pe profit aferentă anului 2004 și consideră cheltuielile ca fiind deductibile la calculul profitului impozabil aferent anului 2005, plătind în plus la bugetul statului suma de 13.558 ron. În această situație, reclamanta consideră că reprezentantele organului fiscal nu au procedat corect, interpretând această sumă ca fiind nedeductibilă, fără a merge mai departe si fără a stabili influenta fiscală cumulată a acesteia.

Conform nr. 306 din 26 februarie 2002 (aplicabila la data înregistrării regularizărilor de amortizare - în iulie 2005) corectarea erorilor contabile aferente perioadelor anterioare, care pot să apară ca urmare a unui calcul greșit, al aplicării greșite a metodelor contabile, al interpretării greșite a evenimentelor,. poate fi efectuată pe seama rezultatului perioadei curente.

Conform art.21(1) din Legea nr.571 pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare, suma de 330.813 ron reprezentând amortizarea legala a activelor deținute de societate si utilizate de aceasta in obținerea de venituri.

Nedepunerea declarației rectificative pentru anul 2004, nu poate conduce la stabilirea ca nedeductibile fiscal a cheltuielilor cu amortizările aferente acestui an si înregistrate în anul 2005, ele corectându-se în anul în care s-a constatat omisiunea, (existând posibilitatea depunerii declarației 101 rectificative pentru anul 2004 si in timpul soluționării prezentei contestații dar nu si pentru anul 2005 supus inspecției fiscale) întrucât cumulat, în cazul în care societatea ar fi depus corect cele două declarații, ar fi rezultat un impozit pe profit constituit si plătit în plus la bugetul statului în valoare de. lei.

Având în vedere aceste aspecte reclamanta solicită instanței să reconsidere calculul impozitului pe profit aferent anului 2005, dobânzilor si penalităților aferente, diferența suplimentară de 52.930 ron nefiind reală si calculată în conformitate cu prevederile legale în vigoare.

Consideră că diferența suplimentară de impozit pe profit de 964 ron este eronat calculată, suma de 6.024 ron nefiind nedeductibilă la calculul profitului impozabil, din următoarele motive:

Reprezentantele organului fiscal au constatat cheltuieli înregistrate în contabilitate, care nu au la bază un document justificativ, potrivit legii,prin care să se facă dovada efectuării operațiunii sau intrării în gestiune, după caz, potrivit normelor in suma de 6.024 ron, reprezentând totalul facturilor cuprinse in anexa nr.III.1.10 a raportului de inspecție fiscala, cu mențiunea că înlocuiește factura, in sensul reconsiderării calculul impozitului pe profit aferent anului 2005, dobânzilor si penalităților aferente, diferența suplimentară de 964 ron nefiind reală si calculată în conformitate cu prevederile legale în vigoare.

Suma de 5.965 ron, pentru o bază impozabilă suplimentară în sumă de 37.248 ron, suma pentru care reprezentatele organului fiscal nu au acordat drept de deducere in exercițiul financiar 2005, fără a preciza despre ce este vorba, respectiv ce documente sau ce operațiuni sunt contrare legii si fără a le identifica ori proba.

Echipa de control nu a acordat drept de deducere pentru suma de 37.284 ron, sumă pe care reclamanta arată că nu știe ce reprezintă, pentru încălcarea prevederilor art.21,alin.4,lit.f din Legea nr.571/2003 cu modificările si completările ulterioare coroborat cu pct.44 din HG nr.44/2004 cu modificările si completările ulterioare si pct. 2.4 din 306/2002, fără a prezenta constările care au condus la stabilirea acestei sume, a nedeductibilității acesteia ori motivele de fapt care să demonstreze că au fost întrunite prevederile articolelor de le menționate.

Suma de 1.975 ron, pentru o bază impozabilă suplimentară în sumă de 12.344 ron, suma pentru care reprezentatele organului fiscal nu au acordat drept de deducere in exercițiul financiar 2005, motivând ca suma o reprezintă cheltuieli ce nu sunt aferente realizării veniturilor societății.

Suma de 2.972 ron, pentru o bază impozabilă suplimentară în sumă de 24.824 ron, reprezentând servicii achiziționate de la SC SRL si care au fost vândute(facturate) de societate mai departe la SC SA, cu profit, pentru care reprezentatele organului fiscal pe nu au acordat drept de deducere in exercițiul financiar 2005, motivând ca suma o reprezintă cheltuieli pentru care societatea nu poate justifica necesitatea.

Reprezentantele organului fiscal au reținut corect în raportul de inspecție fiscală că reclamanta a înregistrat pe cheltuieli de exploatare în perioada septembrie 2005 - decembrie 2005, serviciu de la SC SRL, în sumă de 24.824 ron, în baza contractului de prestări bde serviciu nr. 7//01.07.2005, anexa nr.III.1.17 in actul de control,având ca obiect executarea de servicii de supraveghere si întreținere pentru obiectivele: B--77, O-Dealul;, și, obiective care aparțin SC SA

De asemenea reprezentantele organului fiscal au reținut corect in raportul de inspecție fiscala faptul ca SC SRL a realizat venituri din derularea contractului încheiat cu SC SRL întrucât serviciile achiziționate au fost facturate beneficiarului SC SA.

Incorect este faptul ca organul fiscal fără nici un temei legal și fără a proba in vreun fel constata ca "întocmirea facturilor fiscale conform contractului nu justifica prestarea efectiva a serviciului. Facturile fiscale nu au calitatea de documente justificative.Echipa de control a constatat ca actele prezentate de societate nu constituie documente justificative in emiterea facturilor", deși ulterior, in același raport de inspecție fiscala constata că: " obiectului contractului îl reprezintă prestarea de servicii de supraveghere permanenta si întreținere a sistemelor tehnice din obiectivele stabilite de beneficiar" concluzionând prin depășirea atribuțiilor conferite prin OG nr.92/2003 - Codul d e procedura fiscala ca " SC SRL avea personal autorizat competent pentru activitățile prevăzute in contract. nefiind necesara încheierea unui alt contract".

Modul de utilizare a personalului angajat al societății este la latitudinea administratorului și prin volumul si specificul lucrărilor executate in anul 2005 asigurat o utilizare optima a acestuia, asa cum rezulta și din cifra de afaceri înregistrată de societate atât in anul 2005 cit si in perioadele următoare, venituri realizate care au condus la încadrarea societății la contribuabilii mijlocii;

În mod eronat reprezentantele organului fiscal au constatat că deși obiectul contractului îl reprezintă prestarea de servicii de supraveghere permanenta si întreținere a sistemelor tehnice din obiectivele stabilite de beneficiar, serviciile prestate nu au fost justificate cu situații de lucrări, procese verbale de recepții, studii de fezabilitate, de piața, "astfel incit operațiunea economica nu poate produce efecte in plan fiscal,in sensul deducerii din profitul impozabil a sumei de 24.824 ron" suma pentru care echipa de control nu a acordat dreptul de deducere pentru încălcarea prevederilor art.21 alin.1 si art.21 alin4, lit.m din Legea nr. 571/2003 cu modificările si completările ulterioare coroborat cu pct. 48 din HG nr.44/2004, fără a prezenta motivele de fapt care sa demonstreze ca au fost întrunite prevederile articolelor menționate.

Punctul de vedere al echipei de inspecție fiscala rezulta și din alin. 2 al paginii nr.13 a Raportului de inspecție fiscala unde se află constatarea că: "Echipa de inspecție fiscală precizează că societatea trebuia să probeze cu documente care să cuprindă cu relevanță conținutul operațiunii patrimoniale, datele cantitative aferente operațiuni efectuate", fiind probabil dificil ca in lămurirea oricăror dubii cu privire la efectuarea prestărilor să solicite explicații scrise de la angajații SC SRL care au participat la supravegherea permanenta si întreținerea sistemelor tehnice din obiectivele stabilite, ori de la SC SA.

Din conținutul raportul de inspecție fiscala a reieșit că societatea a înregistrat pe cheltuieli de exploatare in perioada septembrie 2005-decembrie 2005 servicii de la SC SRL, in suma de 24.824 ron, in baza contractului de prestări de servicii nr.7/01.07.2005, având ca obiect executarea de servicii de supraveghere si întreținere pentru obiectivele: B--77, O-Dealul;, si, obiective care aparțin SC SA B, cheltuiala pentru care echipa de inspecție nu a acordat dreptul de deducere, dar in același timp reprezentantele organului fiscal recunosc veniturile impozabile obținute de SC SRL din valorificarea acestui contract prin facturarea acestora beneficiarului SC SA, procedând practic la o dubla impozitare, o data prin considerarea cheltuielilor nedeductibile si o data prin recunoașterea veniturilor rezultate din acest contract in calculul impozitului pe profit aferent exercițiului financiar 2005.

In mod evident veniturile încasate de SC SRL in derularea acestor contracte sunt dovada cea mai buna ca cheltuiala efectuata ce serviciile cumpărate de la SC SRL este efectuata in scopul obținerii acestora, fapt pentru care anexează la prezenta contestație facturile emise beneficiarului si documentele de încasare, de care reclamanta a înțeles să se servească ca probe.

Reclamanta solicită instanței să reconsidere calculul impozitului pe profit aferent anului 2005, dobânzilor si penalităților aferente, diferența suplimentară de 2.972 ron nefiind reală și calculată în conformitate cu prevederile legale în vigoare.

Nu datorează nici suma de 15597 lei, pentru o bază impozabilă suplimentară în sumă de 97.483 ron, reprezentând contravaloare prestării servicii pe baza contractului încheiat cu SC SRL, suma pentru care reprezentatele organului fiscal nu au acordat drept de deducere in exercițiul financiar 2005, motivând ca pe documentele justificative(facturi fiscale) a fost înscris inițial "avans materiale",iar corectarea ulterioara a acestora de către emitent prin tăierea explicației greșite, înscrierea corecta a mențiunii "situație lucrări conform contract 3261/04.05.2006" si semnarea de corectare nu este conforma cu art.160(1) din Legea nr.571/2003, fapt pentru care nu au acordat dreptul de deducere a cheltuielii.

Reclamanta consideră că diferența suplimentară de impozit pe profit de 15.597 ron este eronat calculată, suma de 97.483 ron nefiind nedeductibilă la calculul profitului impozabil din următoarele motive:

Toate facturile emise de furnizorul SC SRL in anul 2005 identificate in anexa nr.III.1.24 a raportului de inspecție fiscala, in valoare totala de 97.483 ron fără TVA, au fost înregistrate corect in contabilitate si in jurnalele de cumpărări aferente perioadei in care au fost emise.

de cumpărări se regăsesc in balanțele de verificare si deconturile lunare de TVA aferente înregistrate la Administrația Finanțelor Publice A;

Eronat reprezentantele organului fiscal au reținut in raportul de inspecție fiscala ca suma de 97.483 ron reprezintă plați efectuate in avans furnizorului SC SRL deoarece in timpul controlului prin răspunsurile formulate la adresa nr.22/05.05.2008 li sa explicat de către administratorul societății ca facturile au fost eronat întocmite la coloana de explicații fiind greșit înscrise "avans materiale", suma reprezentând in realitate contravaloare lucrări executate in baza contractului 3261/04.05.2006, asa cum a rezultat si din copiile facturilor respective, transmise de furnizor, corectate prin semnătura si stampila furnizorului si prezentate organului fiscal împreuna cu situații de lucrări si cu copii ale documentelor din contabilitatea furnizorului care atesta ca acesta a înregistrat corect suma pe venituri impozabile.

Reprezentantele organului fiscal s-au rezumat in a face constatarea ca suma de 97.483 ron reprezintă plați in avans către furnizorul SC SRL B, efectuate in 2005 pentru care a dispus societății înregistrarea sumei ca avansuri la data de 17.06.2008, avansuri care in accepțiune organului de inspecție fiscala se vor regulariza in viitor pe baza facturilor ce vor fi remise de prestator, fapt pentru care nu au acordat societății dreptul de deducere a cheltuielii ocazionate de 97.483 ron motivând ca aceasta cheltuiala este nedeductibila fiscal, societatea încălcând prevederile art.21,alin.1 si alin.4,lit.f din Legea nr.571/2003 cu modificările si completările ulterioare si pct.2.4.din nr. 306/2002, fără a prezenta motivele de fapt care sa demonstreze ca au fost întrunite prevederile articolelor citate mai sus.

Reclamanta a depus la dosarul instanței facturile in original emise in anul 2005 de furnizorul SC SRL B, corectate, mențiunile privind explicația operațiunii fiind efectuate sub semnătura si stampila furnizorului pe fiecare document in parte, precum si contractul menționat in situații de lucrări si facturi și a solicitat instanței să constate nelegalitatea recalculării impozitului pe profit aferent anului 2005.

Pentru anul 2006 au fost calculate impozit pe profit constând din:

- obligați fiscale accesorii de plată fără a preciza suma pentru o bază impozabilă în sumă de 257.415 ron reprezentând venituri impozabile recalculate pentru anul 2006 la factura fiscală nr. -/05.12.2006 și regularizate de acesta în decembrie 2006 în derularea contractului încheiat de societate cu SC SA, întrucât acesta a apreciat că nu au fost emise facturi fiscale până la finele lunii în care prestarea ar fi fost efectuată și ca urmare nu ar fi fost înregistrate la venituri contravaloarea prestărilor de serviciu în perioada la care se referă (regularizare, numai după majorări).

- obligații fiscale accesorii de plată, fără a se preciza suma, pentru o bază impozabilă în sumă de 43.720 ron reprezentând conform reprezentantelor organului fiscale, garanții de bună execuție în procent de 10%, neînregistrate la venituri, decât la expirarea perioadei de garanție și regularizare de acesta în contractul încheiat cu SC SA (regularizare, numai după majorări), măsura dispusă nu este nelegală din următoarele motive:

Organele de control de control fiscale au constata că petenta a reținut garanțiile de bună execuție în procent de 10%, facturând către SC SA 90% din valoarea devizului final. Garanția de 10% a fost facturată și înregistrată în evidența contabilă la venituri după expirarea perioadei de garanție care este de 12 luni. Prin neînregistrarea la venituri a garanțiilor reținute petenta a încălcat prevederile art. 19 al.1 din Legea nr. 571/2003, pct. 12 din Hotărârea Guvernului nr. 44/2004 și pct. 5.5. din nr. 306/2002.

Reclamanta arată că organele fiscale au invocat următoarele articole de lege: art. 19 - (1) din Legea nr. 571/2003: "(1) impozabil se calculează ca diferență între veniturile realizate din orice sursă și cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile și la care se adaugă cheltuielile nedeductibile. La stabilirea profitului impozabil se iau în calcul și alte elemente similare veniturilor și cheltuielilor potrivit normelor de aplicare."; Normele metodologice - Hotărârea Guvernului nr. 44/2004: ". Veniturile și cheltuielile care se iau în calcul la stabilirea profitului impozabil sunt cele înregistrate în contabilitate potrivit reglementărilor contabile date în baza Legii contabilității nr. 82/1991, republicată, cu modificările și completările ulterioare, precum și orice alte elemente similare veniturilor și cheltuielilor, din care se scad veniturile neimpozabile și se adaugă cheltuielile nedeductibile conform prevederilor art. 21 din Codul fiscal" și nr. 306/2002: "Cheltuielile unității reprezintă valorile plătite sau de plătit pentru: consumuri de stocuri, lucrări executate și servicii prestate de care beneficiază unitatea; cheltuieli cu personalul; executarea unor obligații legale sau contractuale etc. reprezintă reduceri ale beneficiilor economice și pot rezulta sau nu ca urmare a desfășurării activității curente a persoanei juridice. Ele nu diferă ca natură de alte tipuri de cheltuieli. În cadrul cheltuielilor exercițiului se cuprind, de asemenea, amortizările și provizioanele constituite".

Din coroborarea acestor texte de lege menționate ca temei legal nu rezulta ca petenta avea obligația facturării garanției de 10% exact la expirarea termenului de garanție de 12 luni impus de organele de control, prin urmare înregistrarea in contabilitate efectuata de petenta a fost corecta.

Suma de 60.072 lei, pentru o bază impozabilă suplimentară în sumă de 375.448 ron reprezentând cheltuieli cu reparațiile autovehiculelor societății incluse eronat in accepțiunea reprezentatelor organului fiscal pe cheltuielile deductibile fiscal ale anului 2006, aceste cheltuieli fiind aferente exercițiilor financiare anterioare.

Reclamanta consideră că diferența suplimentară de impozit pe profit de 60.072 ron este eronat calculată, suma de 375.448 ron nefiind nedeductibilă la calculul profitului impozabil, din următoarele motive:

Reprezentantele organului fiscal s-au rezumat in a face constatarea că: " Societatea a înregistrat eronat in exercițiul financiar 2006 pe cheltuieli deductibile fiscal, suma totala de 60.072 ron reprezentând cheltuieli cu reparațiile pentru autoturisme,cheltuieli aferente perioadei 2002-2004 (anexa III.1.27)" suma pentru care in baza pct.13 din HG nr. 44/2004 cu completările si modificările ulterioare echipa de control nu a acordat drept de deducere, fără a prezenta motivele de fapt care sa demonstreze ca au fost întrunite prevederile articolelor menționate.

Facturile fiscale incluse in anexa III.1.27 a raportului de inspecție fiscala si pe care reclamanta le-a anexat la contestație, ca probe, sunt emise de furnizorul SC PLUS SRL pentru suma de 375.448 ron fără tva reprezentând reparații auto, facturile fiind emise in anul 2006, si au a fost înregistrate corect in contabilitatea societății, pe cheltuieli deductibile întrucât privesc reparații efectuate asupra mijloacelor de transport amortizabile aflate in patrimoniul societății.

Potrivit art.2(l) din Legea Contabilității nr.82/1991 cu modificările si completările ulterioare: "Contabilitatea, ca activitate specializată în măsurarea, evaluarea, cunoașterea, gestiunea și controlul activelor, datoriilor și capitalurilor proprii, precum și a rezultatelor obținute din activitatea persoanelor juridice și fizice prevăzute la art. 1, trebuie să asigure înregistrarea cronologică și sistematică." după cum potrivit art.6(1) din același act normativ "Orice operațiune economico-financiară efectuată se calitatea de document justificativ", condiții îndeplinite numai de formularul factură fiscală, formular care la data emiterii, respectiv anul 2006, avea regim special de tipărire, inseriere si numerotare conform HG nr. 831/1997 art.1(2): "Persoanele juridice și persoanele fizice prevăzute la art. 1 din Legea contabilității nr. 82/1991 vor utiliza, pentru determinarea veniturilor din activitatea de exploatare, numai formularele tipizate cu regim special, comune pe economie." fiind unicul document legal de înregistrare a veniturilor furnizorului, societatea înregistrând in mod corect facturile emise de prestator.

ce au stat la baza efectuării lucrărilor de reparații nu sunt prevăzute de nici un act normativ ca documente justificative de înregistrare in contabilitatea beneficiarului.

De regulă data deschiderii unei comenzi de reparații nu coincide cu data finalizării lucrărilor comandate, care funcție de complexitate si de necesar de piese schimb se poate prelungi semnificativ.

Reclamanta consideră că organul de inspecție fiscala nu a avut temei legal pentru calcularea de penalități si majorări, asa cum au fost înscrise in Decizia de impunere nr.

Reclamanta solicită reconsiderarea calculului impozitului pe profit aferent anului 2006, dobânzilor si penalităților aferente, diferența suplimentară de 60.072 lei nefiind reală și calculată în conformitate cu prevederile legale în vigoare.

Suma de 299 lei, pentru o bază impozabilă suplimentară în sumă de 1.866 ron reprezentând cheltuieli înregistrate in baza unor facturi prezentate in xerocopii, care nu constituie documente justificative de înregistrare in contabilitate, pentru care reprezentatele organului fiscal nu au acordat drept de deducere in exercițiul financiar 2006.

Reclamanta consideră că diferența suplimentară de impozit pe profit de 299 ron este eronat calculată, suma de 1.866 ron nefiind nedeductibilă la calculul profitului impozabil, din următoarele motive:

Reprezentantele organului fiscal au constatat cheltuieli înregistrate în contabilitate, care nu au la bază un document justificativ, potrivit legii,prin care să se facă dovada efectuării operațiunii sau intrării în gestiune, după caz, potrivit normelor in suma de 1.866 ron, reprezentând totalul facturilor prezentate in xerocopie,cuprinse in anexa nr.III.1.10 a raportului de inspecție fiscala, si pe care le anexează în original si/sau duplicat al acestora cu mențiunea ca înlocuiește factura inițiala la prezenta contestație spre a servi drept proba, cu rugămintea de a fi luate in considerare in sensul reconsiderării calculul impozitului pe profit aferent anului 2006, dobânzilor si penalităților aferente, diferența suplimentară de 299 ron nefiind reală si calculată în conformitate cu prevederile legale în vigoare.

Suma de 4240 ron pentru o bază impozabilă suplimentară în sumă de 26502 ron sumă pentru care reprezentantele organului fiscal nu au acordat drept de deducere in exercițiul financiar 2006, motivând ca suma o reprezintă cheltuieli ce nu sunt aferente realizării veniturilor societății.

Suma de 21.760 ron pentru o bază impozabilă suplimentară în sumă de 136.000 ron, reprezentând servicii achiziționate de la SC SRL si care au fost vândute(facturate) de societate mai departe la SC SA, cu profit, pentru care reprezentatele organului fiscal nu au acordat drept de deducere in exercițiul financiar 2006,motivând ca suma o reprezintă cheltuieli pentru care societatea nu poate justifica necesitatea.

Organele fiscale au reținut corect in raportul de inspecție fiscala ca societatea a înregistrat pe cheltuieli de exploatare in perioada ianuarie 2006-decembrie 2006 servicii de la SC SRL, in suma de 136.000 ron, fără TVA, in baza contractului de prestări de servicii nr.7/01.07.2005, anexa nr.III.1.17 in actul de control, având ca obiect executarea de servicii de supraveghere si întreținere pentru obiectivele: B--77, O-Dealul;, si, obiective care aparțin SC SA

Reclamanta susține că este incorect faptul ca organul fiscal fără nici un temei legal si fără a proba in vreun fel constată că:"întocmirea facturilor fiscale conform contractului nu justifica prestarea efectiva a serviciului. Facturile fiscale nu au calitatea de documente justificative.Echipa de control a constatat ca actele prezentate de societate nu constituie documente justificative in emiterea facturilor" deși ulterior, in același raport de inspecție fiscala constata că: " obiectului contractului îl reprezintă prestarea de servicii de supraveghere permanenta si întreținere a sistemelor tehnice din obiectivele stabilite de beneficiar" concluzionând, prin depășirea atribuțiilor conferite prin OG nr.92/2003 - Codul d e procedura fiscala că: " SC SRL avea personal autorizat competent pentru activitățile prevăzute in contract,nefiind necesara încheierea unui alt contract";

Modul de utilizare a personalului angajat al societății este la latitudinea administratorului si prin volumul si specificul lucrărilor executate in anul 2006 asigurat o utilizare optima a acestuia, asa cum rezulta si din cifra de afaceri înregistrata de societate atât in anul 2006 cit si in perioadele următoare, venituri realizate care au condus la încadrarea societății la contribuabilii mijlocii.

În mod eronat reprezentantele organului fiscal au constata că deși obiectul contractului îl reprezintă prestarea de serviciu de supraveghere permanentă și întreținere a sistemelor tehnice din obiectivele stabilite de beneficiar, serviciile prestate nu au fost justificate cu situații de lucrări, procese verbale de recepții, studii de fezabilitate, de piața, "astfel incit operațiunea economica nu poate produce efecte in plan fiscal,in sensul deducerii din profitul impozabil a sumei de 136.000 ron" suma pentru care echipa de control nu a acordat dreptul de deducere pentru încălcarea prevederilor art.21 alin.l si art.21 alin4, lit.m din Legea nr. 571/2003 cu modificările si completările ulterioare coroborat cu pct. 48 din HG nr.44/2004, fără a prezenta motivele de fapt care să demonstreze că au fost întrunite prevederile articolelor invocate.

Din conținutul raportul de inspecție fiscala reiese că societatea a înregistrat pe cheltuieli de exploatare in perioada ianuarie 2006-decembrie 2006 servicii de la SC SRL, in suma de 136.000 ron, in baza contractului de prestări de servicii nr.7/01.07.2005, având ca obiect executarea de servicii de supraveghere si întreținere pentru obiectivele: B--77, O-Dealul;, si, obiective care aparțin SC SA B cheltuiala pentru care echipa de inspecție nu a acordat dreptul de deducere dar in același timp reprezentantele organului fiscal recunosc veniturile impozabile obținute de SC SRL din valorificarea acestui contract prin facturarea acestora beneficiarului SC SA, procedând practic la o dubla impozitare, o data prin considerarea cheltuielilor nedeductibile si o data prin recunoașterea veniturilor rezultate din acest contract in calculul impozitului pe profit aferent exercițiului financiar 2006.

Se arată că în mod evident veniturile încasate de SC SRL in derularea acestor contracte sunt dovada cea mai buna ca cheltuiala efectuata cu serviciile cumpărate de la SC SRL este in scopul obținerii de venituri, fapt pentru care reclamanta a anexat la prezenta contestație facturile emise beneficiarului si documentele de încasare, de care a înțeles să se servească ca probe.

Reclamanta solicită instanței să reconsidere calculul impozitului pe profit aferent anului 2006, dobânzilor si penalităților aferente, diferența suplimentară de 21.760 ron nefiind reală si calculată în conformitate cu prevederile legale în vigoare.

Este nedovedită și suma de 2.829 lei, calculată pentru o bază impozabilă suplimentară în sumă de 17.681 ron, reprezentând contravaloare prestării servicii pe baza contractului încheiat cu SC SRL,suma pentru care reprezentatele organului fiscal nu au acordat drept de deducere in exercițiul financiar 2006,motivând că pe documentele justificative(facturi fiscale) a fost înscris inițial "avans materiale",iar corectarea ulterioară a acestora de către emitent prin tăierea explicației greșite, înscrierea corecta a mențiunii "situație lucrări conform contract 3261/04.05.2006" si semnarea de corectare nu este conformă cu art. 160 (1) din Legea nr. 571/2003, fapt pentru care nu au acordat dreptul de deducere a cheltuielilor.

Reclamanta consideră că diferența suplimentară de impozit pe profit de 2829 ron este eronat calculată, suma de 17.681 ron nefiind nedeductibilă la calculul profitului impozabil, din următoarele motive:

Toate facturile emise de furnizorul SC SRL in anul 2006 identificate in anexa nr.III.1.24 a raportului de inspecție fiscala, in valoare totala de 17.681 ron fără TVA, au fost înregistrate corect in contabilitate si in jurnalele de cumpărări aferente perioadei in care au fost emise.

de cumpărări se regăsesc in balanțele de verificare si deconturile lunare de TVA aferente înregistrate la Administrația Finanțelor Publice

Eronat reprezentantele organului fiscal au reținut in raportul de inspecție fiscala ca suma de 17.681 ron reprezintă plați efectuate in avans furnizorului SC SRL deoarece in timpul controlului prin răspunsurile formulate la adresa nr.22/05.05.2008 li s-a explicat de către administratorul societății ca facturile au fost eronat întocmite la coloana de explicații fiind greșit înscrise "avans materiale", suma reprezentând in realitate contravaloare lucrări executate in baza contractului 3261/04.05.2006, asa cum a rezultat si din copiile facturilor respective, transmise de furnizor, corectate prin semnătura si stampila furnizorului si prezentate organului fiscal împreună cu situații de lucrări si cu copii ale documentelor din contabilitatea furnizorului care atesta ca acesta a in regi corect suma pe venituri impozabile.

Reprezentantele organului fiscal s-au rezumat in a face constatarea ca suma de 17.681 ron reprezintă plăți in avans către furnizorul SC SRL B, efectuate in 2006 pentru care a dispus societății înregistrarea sumei ca avansuri la data de 17.06.2008, avansuri care in accepțiune organului de inspecție fiscala se vor regulariza in viitor pe baza facturilor ce vor fi remise de prestator, fapt pentru care nu au acordat societății dreptul de deducere a cheltuielii ocazionate de 17.681 ron motivând ca aceasta cheltuiala este nedeductibila fiscal, societatea încălcând prevederile art.21,alin.1 si alin.4,lit.f din Legea nr.571/2003 cu modificările si completările ulterioare si pct.2.4.din 306/2002, fără a prezenta motivele de fapt care sa demonstreze ca au fost întrunite prevederile articolelor menționate.

Reclamanta depune la dosarul contestației facturile in original emise in anul 2006 de furnizorul SC SRL B, corectate, mențiunile privind explicația operațiunii fiind efectuate sub semnătura si stampila furnizorului pe fiecare document in parte, precum si contractul menționat in situații de lucrări și facturi.

Reclamanta solicită instanței să reconsidere calculul impozitului pe profit aferent anului 2006, dobânzilor si penalităților aferente, diferența suplimentară de 2.829 ron nefiind reală si calculată în conformitate cu prevederile legale în vigoare.

Pentru anul 2007 s-a calculat eronat suma de 41.899 lei pentru pentru o bază impozabilă suplimentară în sumă de 261.781 ron reprezentând venituri impozabile calculate de reprezentantele organului fiscal pentru anul 2007 prin reîntregirea masei profitului impozabil cu veniturile de natura diferențelor de preț rezultate prin menținerea cursului de schimb valutar utilizat pentru baza de impozitare a taxei pe valoare adăugata la data încasării avansului, la data definitivării operațiunii, la facturile emise de societate,in lei,către beneficiarul SC SIEMENS ROMÂNIA SRL, in baza contractelor de prestări de servicii in interiorul tarii, nr.828/22.06.2006, 503/29.11.2006 si nr.793/18.09.2007.

Consideră că diferența suplimentară de impozit pe profit de 41.899 ron este eronat calculată, suma de 261.781 ron nefiind venit suplimentar care sa se reîntregească masa profitului impozabil al societății in exercițiul financiar, din următoarele motive:

Eronat, prin interpretare prevederilor art. 19 alin.1 din Legea nr.571/2003 cu completările si modificările ulterioare si procedând la "coroborarea" acestui articol cu pct.22(1) si pct.22(2) din HG nr.44/2004 asa cum a fost completata si modificata cu HG. nr.1861/2006 reprezentantele organului fiscal au stabilit asupra facturilor emise in lei de societate in perioada 11.01.2007 la 03.12.2007 beneficiarului SC SIEMENS ROMÂNIA SRL,in derularea contractelor nr. 828/22.06.2006, 503/29.11.2006 si 793/18.09.2007, identificate in anexa nr. III.1.30 a raportului de inspecție fiscala, diferențe de preț care constau in fapt in diferențe de curs valutar, calculate de la data facturării avansului către beneficiar si până la data emiterii facturilor din anexa nr. III.1.30, in suma de 261.781 ron cu care a procedat la majorarea veniturilor societății in anul 2007 si la stabilirea de impozit pe profit suplimentar.

Reprezentantele organului fiscal au stabilit, deși societatea nu a emis aceste facturi in valuta, ca au fost încălcate prevederile prevederilor art. 19 alin.1 din Legea nr.571/2003 cu completările si modificările ulterioare si procedând la "coroborarea" acestui articol cu pct.22 (1) si pct.22(2) din HG nr.44/2004 asa cum a fost completata si modificata cu HG. nr.1861/2006 fără a prezenta motivele de fapt care sa demonstreze ca au fost întrunite prevederile articolelor citate mai sus, întrucât: la Cap. II din Legea nr.571/2003 cu completările si modificările ulterioare - Calculul profitului impozabil sunt stabilite Reguli generale: "Art. 19. - (1) impozabil se calculează ca diferența între veniturile realizate din orice sursa si cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile si la care se adaugă cheltuielile nedeductibile. La stabilirea profitului impozabil se iau în calcul si alte elemente similare veniturilor si cheltuielilor potrivit normelor de aplicare." Normele metodologice (HG nr.44/2004 asa cum a fost completata si modificata cu HG. nr.1861/2006) prevăd in acest sens: "12. Veniturile si cheltuielile care se iau în calcul la stabilirea profitului impozabil sunt cele înregistrate în contabilitate potrivit reglementărilor contabile date în baza Legii contabilității nr. 82/1991,republicată, cu modificările si completările ulterioare, precum și orice alte elemente similare veniturilor și cheltuielilor, din care se scad veniturile neimpozabile și se adaugă cheltuielile nedeductibile conform prevederilor art. 21 Codul Fiscal. Exemple de elemente similare veniturilor:- diferențele favorabile de curs valutar, rezultate în urma evaluării creanțelor si datoriilor în valuta înregistrate în evidenta contabila în rezultatul reportat, ca urmare a retratării sau transpunerii; rezervele din reevaluare la casarea sau cedarea activelor, în situația în care au fost deductibile din profitul impozabil."

Se arată că pct.22(1) si pct.22(2) din HG nr.44/2004 asa cum a fost completata si modificata cu HG. nr.1861/2006 nu se refera la calculul profitului impozabil ci la TITLUL VI din Codul Fiscal - Taxa pe valoarea adăugată, in aplicarea Art. 139¹- de schimb valutar unde se prevede: ".(1) Dacă elementele folosite la stabilirea bazei de impozitare a unui import de bunuri se exprima în valuta, cursul de schimb valutar se stabilește conform prevederilor comunitare care reglementează calculul valorii în vama. (2) Dacă elementele folosite pentru stabilirea bazei de impozitare a unei operațiuni, alta decât importul de bunuri, se exprima în valuta, cursul de schimb care se aplica este ultimul curs de schimb comunicat de Banca Naționala a României sau cursul de schimb utilizat de banca prin care se efectuează decontările, din data la care intervine exigibilitatea taxei pentru operațiunea în cauza."

Normele metodologice, HG nr.44/2004 așa cum a fost completata si modificata cu HG. nr.1861/2006 prevăd următoarele: "22. (1) Pentru livrările de bunuri si prestările de servicii, contractate si decontate în valuta, baza de impozitare a taxei se determina prin convertirea în lei a valutei la cursul valutar stabilit de Banca Naționala a României, sau cursul de schimb utilizat de banca prin care se efectuează decontările, din data la care are loc faptul generator de taxa, sau, după caz, din data de 15 lunii următoare în care a luat naștere faptul generator de taxa. în contractele încheiate între părți trebuie menționat dacă pentru decontări va fi utilizat cursul de schimb comunicat de Banca Naționala a României sau cursul de schimb al unei bănci comerciale. Pentru avansurile încasate, înainte de livrarea de bunuri sau prestarea de servicii, cursul de schimb valutar utilizat pentru determinarea bazei de impozitare a taxei utilizat este cursul de la data încasării avansului, dacă factura este emisă în data respectiva sau, după caz, cursul din data de 15 lunii următoare celei în care a fost încasat avansul.

În cazul încasării de avansuri înainte de livrarea de bunuri sau prestarea de servicii,cursul de schimb valutar utilizat pentru determinarea bazei de impozitare a taxei pe valoarea adăugată la data încasării avansurilor va rămâne neschimbat la data definitivării operațiunii.

nr.HG1861/2005de completare si modificare a HG nr.44/2004 a avut aplicabilitatea până la data de 02.03.2007, data la care punctele pct.22(1) si pct.22(2) din HG nr.44/2004 sunt din nou modificate prin HG nr. 213/28.02.2007, act normativ la care organul de inspecție fiscala nu face nici un fel de trimiteri ori coroborări.

Societatea nu a încasat si nici nu va putea incasa diferențele stabilite de reprezentantele organului fiscal, la data controlului contractul nr. 828/22.06.2006 fiind finalizat, cu plata contravalorii facturilor emise in lei inclus pentru lucrările suplimentare efectuate conform actelor adiționale si a devizelor de lucrări întocmite si acceptate de beneficiar, care au stat la baza emiterii facturilor fiscale in lei cu respectarea dispozițiilor art.126 din Legea nr. 571/2003 cu completările si modificările ulterioare, conform căruia din punct de vedere al taxei sunt operațiuni impozabile în România cele care îndeplinesc cumulativ următoarele condiții: a) operațiunile care, în sensul art. 128-130, constituie sau sunt asimilate cu o livrare de bunuri sau o prestare de servicii, în sfera taxei, efectuate cu plata; b) locul de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor este considerat a fi în România, în conformitate cu prevederile art. 132 si 133; c) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor este realizată de o persoana impozabilă, astfel cum este definită la art. 127 alin. (1), acționând ca atare; d) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor sa rezulte din una dintre activitățile economice prevăzute la art. 127 alin. (2).

Reclamanta solicită instanței să reconsidere calculul impozitului pe profit aferent anului 2007, dobânzilor si penalităților aferente, diferența suplimentară de 41.899 ron nefiind reală si calculată în conformitate cu prevederile legale în vigoare

Măsura stabilirii de obligații fiscale accesorii pentru bază impozabilă în sumă de 27.052 lei reprezentând garanții de buna execuție in procent de 10%, neînregistrate la venituri decât la expirarea perioadei de garanție și regularizate de acesta în contractul încheiat cu SC (regularizare, numai majorări).

Măsura dispusă este nelegală din motivele arătate anterior și solicită instanței să reconsidere calculul impozitului pe profit aferent anului 2007, dobânzilor și penalităților aferente care nu sunt reale și nu sunt calculate în conformitate cu prevederile legale în vigoare.

Diferența suplimentară de impozit pe profit de 2573 lei este de asemenea eronat calculată, suma de suma de 16.080 ron nefiind nedeductibilă la calculul profitului impozabil, din următoarele motive:

Reprezentantele organului fiscal au constatat cheltuieli înregistrate în contabilitate, care nu au la bază un document justificativ, potrivit legii,prin care să se facă dovada efectuării operațiunii sau intrării în gestiune, după caz, potrivit normelor in suma de 16.080 ron, reprezentând totalul facturilor prezentate in xerocopie,cuprinse in anexa nr.III.1.10 a raportului de inspecție fiscala, si pe care le-a anexat in original al acestora cu mențiunea ca înlocuiește factura inițiala la prezenta contestație spre a servi drept proba, cu rugămintea de a fi luate in considerare in sensul reconsiderării calculul impozitului pe profit aferent anului 2007, dobânzilor si penalităților aferente, diferența suplimentară de 2.573 ron nefiind reală si calculată în conformitate cu prevederile legale în vigoare.

Sunt nelegale și impunerile în sumă de 745 lei și 9600 lei, pentru bază impozabilă suplimentară în sumă de 60.000 ron, reprezentând servicii achiziționate de la SC SRL si care au fost vândute(facturate) de societate mai departe la SC SA, cu profit, pentru care reprezentatele organului fiscal pe nu au acordat drept de deducere in exercițiul financiar 2007,motivând ca suma o reprezintă cheltuieli pentru care societatea nu poate justifica necesitatea.

Reclamanta consideră că masurile dispuse sunt nelegale din următoarele motive:

Organele fiscale au reținut corect in raportul de inspecție fiscala că societatea a înregistrat pe cheltuieli de exploatare in perioada ianuarie 2007-mai 2007 servicii de la SC SRL, in suma de 60.000 ron, fără TVA, in baza contractului de prestări de servicii nr.7/01.07.2005, anexa nr.III.1.17 in actul de control, având ca obiect executarea de servicii de supraveghere si întreținere pentru obiectivele:B--77, O - Dealul, și, obiective care aparțin SC SA

De asemenea s-a reținut corect in raportul de inspecție fiscala faptul ca SC SRL a realizat venituri din derularea contractului încheiat cu SC SRL întrucât serviciile achiziționate au fost facturate beneficiarului SC SA.

Organul fiscal fără nici un temei legal si fără a proba in vreun fel constata ca "întocmirea facturilor fiscale conform contractului nu justifica prestarea efectiva a serviciului. Facturile fiscale nu au calitatea de documente justificative.Echipa de control a constatat ca actele prezentate de societate nu constituie documente justificative in emiterea facturilor" deși ulterior, in același raport de inspecție fiscala constata ca: " obiectului contractului il reprezintă prestarea de servicii de supraveghere permanenta si întreținere a sistemelor tehnice din obiectivele stabilite de beneficiar" concluzionând, prin depășirea atribuțiilor conferite prin OG nr.92/2003 - Codul d e procedura fiscala ca " SC SRL avea personal autorizat competent pentru activitățile prevăzute in contract,nefiind necesara încheierea unui alt contract";

Modul de utilizare a personalului angajat al societății este la latitudinea administratorului si prin volumul si specificul lucrărilor executate in anul 2007 asigurat o utilizare optima a acestuia, asa cum rezulta si din cifra de afaceri înregistrata de societate atât in anul 2007 cit si in perioada următoare, venituri realizate care au condus la încadrarea societății la contribuabilii mijlocii.

In mod eronat reprezentantele organului fiscal au constatat ca deși obiectul contractului îl reprezintă prestarea de servicii de supraveghere permanenta si întreținere a sistemelor tehnice din obiectivele stabilite de beneficiar, serviciile prestate nu au fost justificate cu situații de lucrări, procese verbale de recepții, studii de fezabilitate, de piața, "astfel incit operațiunea economica nu poate produce efecte in plan fiscal,in sensul deducerii din profitul impozabil a sumei de 60.000 ron" suma pentru care echipa de control nu a acordat dreptul de deducere pentru încălcarea prevederilor art.21 alin.1 si art.21 alin4, lit.m din Legea nr. 571/2003 cu modificările si completările ulterioare coroborat cu pct. 48 din Hotărârea Guvernului nr.44/2004, fără a prezenta motivele de fapt care sa demonstreze ca au fost întrunite prevederile articolelor menționate.

Din conținutul raportul de inspecție fiscala reiese că societatea a înregistrat pe cheltuieli de exploatare in perioada ianuarie 2007- mai 2007 servicii de la SC SRL, in suma de 136.000 ron, in baza contractului de prestări de servicii nr.7/01.07.2005, având ca obiect executarea de servicii de supraveghere si întreținere pentru obiectivele: B--77, O-Dealul;, si, obiective care aparțin SC SA B cheltuială pentru care echipa de inspecție nu a acordat dreptul de deducere, dar în același timp reprezentantele organului fiscal recunosc veniturile impozabile obținute de SC SRL din valorificarea acestui contract prin facturarea acestora beneficiarului SC SA, procedând practic la o dublă impozitare, o dată prin considerarea cheltuielilor nedeductibile și o dată prin recunoașterea veniturilor rezultate in acest contract în calculul impozitului pe profit aferent exercițiului financiar 2007. în mod evident veniturile încasate de reclamantă în derularea acestor contracte sunt dovada cea mai bună că această cheltuială efectuată cu serviciile cumpărate de la SC SRL este în scopul obținerii de venituri.

Prin întâmpinare pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice A, în reprezentarea pârâtei Administrația finanțelor pentru contribuabilii mijlocii Aas olicitat respingerea acțiunii ca inadmisibilă împotriva Raportului de inspecție fiscală nr.4896/2008 pentru că, potrivit art.85 Cod procedură fiscală, numai decizia de impunere fiscală constituie actul de stabilire a taxelor sau impozitelor, deci este titlu de creanță, raportul de inspecție consemnând numai rezultatul unor constatări ale organului de control fiscal.

Pentru fond, pârâta a cerut respingerea ca nefondată a acțiunii pentru că:

Privitor la. în sumă de 49.738 lei, reprezentând taxa pe valoare adăugata stabilita suplimentar de echipa de inspecție fiscala pentru o bază impozabila suplimentara, reprezentând diferențe de preț calculate pentru anul 200 prin recalcularea bazei impozabile cu diferențele de preț rezultate prin menținere cursului de schimb valutar utilizat pentru baza de impozitare a taxei pe valoare adăugata la data încasării avansului pentru facturile emise de către reclamantă către beneficiarul SC Siemens România SRL in baza contractelor de servicii încheiate in interiorul tarii.

Reclamanta solicită exonerarea de la plata taxei pe valoarea adăugata in sumă de 49.738 lei, a dobânzilor si a penalităților de întârziere.

Referitor la taxa pe valoarea adăugata in suma de 49.738 lei, societatea afirmă ca nu este corect calculata de echipa de inspecție fiscala, întrucât aceasta nu a emis către SC Siemens România SRL facturi exprimate in valuta.

Reclamanta afirma ca echipa de inspecție fiscala a stabilit asupra facturile emise in lei de reclamantă diferențe de preț care constau de fapt in diferențe de cu valutar de la data facturării avansului si pana la data emiterii facturilor.

In susținerea celor prezentate, reclamanta invoca art.153 pct.2 din Codul fiscal potrivit căruia pentru prestări de servicii in interiorul tarii, contractate in valută cu decontare in lei la cursul de schimb din data plații, diferențele de curs dintre cursul de schimb menționat in factura si cursul de schimb utilizat la data încasării nu este considerat diferența de preț .

De asemenea, reclamanta invocă și prevederile art. 126 din Codul fiscal potrivit căruia o operațiune este impozabilă în România dacă prestarea de servicii este realizată de o persoană impozabilă și dacă locul de prestare a serviciilor est România.

Societatea a prestat in perioada ianuarie 2006-decembrie 2007 o serie de lucrări constând in extinderea sistemului de comunicare de-a lungul frontierelor respectiv proiectarea si implementarea sistemului de comunicare mobila al Ministerului Administrației și Internelor - Inspectoratul General al Poliției de Frontieră în baza contractelor încheiate cu SC Siemens România SRL nr. 828/22.06.2006, 503/29.11.2006 și nr. 793/18.09.2007.

Serviciile efectuate în interiorul țării, au fost contractate de către reclamantă și SC Siemens România SRL în valută cu decontare în lei, subcontractorul SC SRL încasând avansuri (30% din contravaloarea contractului), cursul de schimb valutar utilizat pentru determinarea bazei de impozitare, fiind cursul de la data încasării avansului. În acest sens reclamant a emis o serie de facturi fiscale reprezentând contravaloarea serviciilor prestate pe etape de lucrări.

Din verificarea modului de determinare a bazei de impozitare a TVA pentru aceste prestări de servicii, echipa de control a constatat că societatea a utilizat curs de schimb valutar de la data definitivării operațiunii, și nu cel de la data încasai avansurilor. In consecința societatea a încălcat prevederile pct.22(l) si pct.22( din HG nr.44/2004 completata si modificata de HG nr.1861/2006. Având in vedere prevederile legale mai sus menționate, unde se stipulează că:" cazul încasării de avansuri înainte de livrarea de bunuri sau prestarea de servicii cursul de schimb valutar utilizat pentru determinarea bazei de impozitare taxei pe valoarea adăugata la data încasării avansurilor va rămâne neschimbat Ia data definitivării operațiunii", organele de inspecție fiscala au procedat recalcularea bazei de impozitare a TVA, rezultând o diferență de preț în sumă de 261.781 RON, cu TVA aferenta in suma de 49.738 RON, prin aplicarea cotei TVA de 19 % (anexa nr.III. 1.30).

Societatea a prestat in perioada ianuarie 2006 - decembrie 2007 lucrări constând in extinderea sistemului de comunicare de-a lungul frontierelor respectiv proiectarea si implementarea sistemului de comunicare mobila al Ministerul Administrației si Internelor - Inspectoratul General al Politiei de Frontiera in baza contractelor încheiate cu Siemens România

Aceste servicii efectuate in interiorul tarii au fost contractate de către SC. Siemens România și in vak cu decontare in lei, subcontractorul încasând avansul ( 30% din contravaloarea contractului ), cursul de schimb valutar utilizat peni determinarea bazei de impozitare fiind cursul de la data încasării avansului.

Din verificarea modului de determinare a bazei de impozitare a taxei valoarea adăugata pentru aceste prestări de servicii, echipa de control a constatat societatea a utilizat cursul de schimb valutar de la data definitivării operațiunii si cel de la data încasării avansurilor.

În conformitate cu prevederile art. 139 1 alin.(2) si art. 140 alin.(l) din Legea: 571/2003 cu completările si modificările ulterioare:- "Dacă elementele folosite pentru stabilirea bazei de impozitare a unei operațiuni, alta decât importul de bunuri, exprimă în valută, cursul de schimb care se aplică este ultimul curs de schimb comunicat de Banca Națională a României sau cursul de schimb utilizat de banca prin care se efectuează decontările, din data la care intervine exigibilitatea taxei pentru operațiunea în cauză.

La art. 140 din Codul fiscal prevede că cota standard este de 19% și se aplică asupra bazei de impozitare pentru operațiunile impozabile care nu sunt scutite de taxă sau care nu sunt supse cotei reduse".

La pct. 18 (1) și (2) din Hotărârea Guvernului nr. 44/2004, modificată și completată de Hotărârea Guvernului nr. 1840/2004 se precizează: ""18. (1) Pentru livrările de bunuri și/sau prestările de servicii contractate în valută, a căror decontare se face în lei la cursul de schimb valutar din ziua plății, baza de impozitare se corectează cu diferența de preț rezultată ca urmare a modificării cursului pieței valutare în vigoare la data încasării față de cel utilizat la data livrării/prestării. Furnizorul/prestatorul este obligat să emită factură fiscală pentru diferențe de preț în plus sau în minus. Pentru facturile de avansuri, regularizarea se efectuează astfel: la data livrării/prestării facturile de avans se stornează integral și se emite factură fiscală pentru contravaloarea integrală a bunurilor livrate și/sau a serviciilor prestate, în care baza de impozitare se determină prin însumarea sumelor evidențiate în facturile de avans la cursul de schimb valutar din data încasării fiecărui avans, evidențiindu-se și taxa pe valoarea adăugată aferentă, astfel încât suma facturată beneficiarului să nu fie majorată artificial, respectiv redusă, datorită creșterii/descreșterii cursului de schimb de la data livrării/prestării față de cel de la data încasării de avansuri. În cazul în care există diferențe în valută între contravaloarea integrală a bunurilor livrate și/sau a serviciilor prestate și suma avansurilor încasate, aceasta va fi convertită în lei la cursul de schimb valutar din data emiterii facturii, calculându-se și taxa pe valoarea adăugată aferentă.

(2) Pentru livrările de bunuri și prestările de servicii taxabile, contractate și decontate în valută, baza de impozitare a taxei pe valoarea adăugată se determină prin convertirea în lei a valutei la cursul valutar stabilit de Banca Națională a României din data la care intervine exigibilitatea taxei pe valoarea adăugată pentru operațiunea în cauză. Astfel de decontări în valută pot interveni în cazul livrării de bunuri sau prestării de servicii de către o persoană impozabilă din România către o persoană impozabilă stabilită în străinătate, care desfășoară operațiuni în România având reprezentant fiscal sau sediu permanent, ori în cazul în care o persoană impozabilă stabilită în străinătate nu realizează operațiuni taxabile în România, dar cumpără bunuri sau este beneficiar al unor prestări de servicii în calitate de nerezident, al operațiunilor din zonele libere care sunt decontate în valută și al oricăror altor operațiuni pentru care normele Băncii Naționale a României permit decontarea în valută pe teritoriul României. În cazul încasării de avansuri înainte de livrarea de bunuri sau prestarea de servicii, cursul de schimb valutar utilizat pentru determinarea bazei de impozitare a taxei pe valoarea adăugată la data încasării avansurilor va rămâne neschimbat la data definitivării operațiunii".

Pct.18 (1) si (2) din Hotărârea Guvernului nr. 44/2004 a fost modificat de Hotărârea Guvernului nr. 1861/2006, fiind introduse pct.22.(l) si pct.22.(2) care prevăd:

"(1) Pentru livrările de bunuri și prestările de servicii, contractate și decontate în valută, baza de impozitare a taxei se determină prin convertirea în lei a valutei la cursul valutar stabilit de Banca Națională a României, sau cursul de schimb utilizat de banca prin care se efectuează decontările, din data la care are loc faptul generator de taxă, sau, după caz, din data de 15 lunii următoare în care a luat naștere faptul generator de taxă.

În contractele încheiate între părți trebuie menționat dacă pentru decontări va fi utilizat cursul de schimb comunicat de Banca Națională a României sau cursul de schimb al unei bănci comerciale.

Pentru avansurile încasate, înainte de livrarea de bunuri sau prestarea de servicii, cursul de schimb valutar utilizat pentru determinarea bazei de impozitare a taxei utilizat este cursul de la data încasării avansului, dacă factura este emisă în data respectivă sau, după caz, cursul din data de 15 lunii următoare celei în care a fost încasat avansul. În cazul încasării de avansuri înainte de livrarea de bunuri sau prestarea de servicii, cursul de schimb valutar utilizat pentru determinarea bazei de impozitare a taxei pe valoarea adăugată la data încasării avansurilor va rămâne neschimbat la data definitivării operațiunii.

(2) Pentru livrări de bunuri sau prestări de servicii în interiorul țării, contractate în valută cu decontare în lei la cursul de schimb din data plății, diferențele de curs dintre cursul de schimb menționat în factura întocmită conform alin. (1) și cursul de schimb utilizat la data încasării, nu este considerat diferență de preț."

Pct.22.(1) din Hotărârea Guvernului nr.44/2004 a fost modificat de Hotărâre Guvernului nr.213/2007, având următorul cuprins:

"In contractele încheiate intre părți trebuie menționat daca pentru decontări va fi utilizat cursul de schimb comunicat de Banca Naționala a României sau cursul de schimb al unei bănci comerciale. In cazul încasării de avansuri înainte de livrarea de bunuri sau prestarea de servicii, altele decât cele pentru achiziții intracomunitare sau livrări intracomunitare de bunuri, cursul de schimb valuta utilizat pentru determinarea bazei de impozitare a taxei pe valoarea adăugata la data încasării avansurilor va rămâne neschimbat la data definitivării operațiunii. "

Din textele de lege invocate, pârâta arată că prevederile pct.18 (1) si (1 din Hotărârea Guvernului nr.44/2004 asa cum a fost completata,si modificata prin Hotărârea Guvernului nr. 1861/2006 si Hotărârea Guvernului nr.213/2007, au fost menținute in sensul ca in cazul încasării de avansuri înainte de livrarea de bunuri sau prestarea de servicii, cursul de schimb valutar utilizat pentru determinarea bazei de impozitare a taxei pe valoarea adăugata la data încasării avansurilor va ramane neschimbat la data definitivării operațiunii, iar pentru livrările de bunuri si prestării de servicii contractate in valuta cu decontare in lei, factura se întocmește la fel ca in cazul livrărilor contractate si decontate in valuta.

Singura modificare este aceea ca diferențele de curs dintre cursul de schimb menționat in factura întocmita conform alin.(l) si cursul de schimb utilizat la data încasării, nu este considerata diferența de preț, echipa de inspecție fiscal neverificând modul de încasare a facturilor emise la definitivarea operațiunilor, dec nu poate fi vorba de calcularea acestei diferențe de preț cum in mod eronat afirmă reclamanta.

Referitor la afirmația reclamantei că echipa de inspecție fiscala a stabilit asupra facturilor emise in lei de societate diferențe de preț care constau de fapt in diferența de curs valutar de la data facturării avansului si pana la data emiterii facturilor, pârâta arată că societate a interpretat in mod eronat modul de determinarea a bazei d impozitare efectuat de echipa de inspecție fiscala In condițiile in care societatea a încasat avansuri înainte de prestarea serviciilor, echipa de inspecție fiscala a recalculat baza de impozitare a taxei pe valoarea adăugata, la data definitivării operațiunii, utilizând la data emiterii facturi definitive cursul de schimb de la data încasării avansurilor, pentru partea de avans încasat anterior in conformitate cu prevederile pct.22alin.(l) si" pct.22 (2) din Hotărârea Guvernului nr.44/2004 completata si modificata de Hotărârea Guvernului nr. 1861/2006 si Hotărârea Guvernului nr.213/2007.

De asemenea, societatea a redus baza de impozitare a TVA prin utilizarea la data definitivării operațiunii a cursului de schimb din data emiteri facturi fiscale, și nu cel de la data încasării avansurilor, în majoritatea cazurilor cursul de schimb de la data definitivării operațiunilor fiind mai mic decât cel de la data încasării avansurilor.

Echipa de inspecție fiscală a calculat în mod corect baza de impozitare conform prevederilor legale, diferențele de preț în plus stabilite de aceasta reprezintă în fapt diferențe de curs valutar cu care reclamanta și-a diminuat baza de impozitare.

Echipa de inspecție fiscala a recalculat baza de impozitare la data livrării: bunurilor care cuprinde: baza de impozitare determinata in facturile de avans la cursul de schimb valutar din data încasării fiecărui avans; baza de impozitare constând in diferențe in valuta intre contravaloare integrala a bunurilor livrate si suma avansurilor încasate, aceasta fiind convertita i lei la cursul de schimb valutar din data emiterii facturii.

Referitor la dispozițiile art. 153 pct.2 din Codul fiscal invocate de reclamantă potrivit căruia pentru prestări de servicii in interiorul tarii, contractate in valuta ci decontare in lei la cursul de schimb din data plații, diferențele de curs dintre cursul de schimb menționat in factura si cursul de schimb utilizat la data încasării nu este considerat diferența de preț, pârâta arată că art. 153 (2) din Legea nr.571/2003 cu completările si modificările ulterioare se refera la înregistrarea persoanelor impozabile in scopuri de TVA.

De asemenea, baza de impozitare calculata suplimentar de către organele de control in suma de 261.781 lei, nu reprezintă diferențe de curs dintre cursul de schimb menționat in factura si cursul de schimb utilizat la data încasării, cum in mod eronat afirma reclamanta.

Referitor la afirmația societății ca echipa de inspecție fiscala nu a făcut referire la Hotărârea Guvernului nr.213/28.02.2007 care modifica pct.22(l) si pct.(22) din Hotărârea Guvernului nr.44/2004 completata de Hotărârea Guvernului nr. 1861/2006 pârâta precizează ca la pagina nr. 38 din raportul de inspecție fiscala nr.4896/17.06.2008 este invocat de către echipa de inspecție fiscala in susținerea celor argumentate d aceasta si Hotărârea Guvernului nr.213/28.02.2007.

Nu poate fi reținuta solicitarea societății contestatoare de a încadra speța în cauza in alte prevederi legale decât cele care se refera in mod expres la stabilire bazei de impozitare a taxei pe valoarea adăugata, pentru livrări de bunuri si prestări de servicii contractate in valuta si decontate in lei, in sensul ca nu poate fi ignorat aspectul esențial vizând utilizarea cursului de schimb valutar de la data încasării avansurilor pentru determinarea bazei de impozitare a taxei pe valoarea adăugata la data definitivării operațiunii, atâta timp cat legiuitorul a reglementat in mod expres astfel de situații.

Referitor la capătul de cerere privind sumele de 16.628 lei reprezentând dobânzi si 33 lei penalități de întârziere aferente taxei pe valoare; adăugata, pârâta arată că in data de 05.12.2006 reclamanta a emis către factura fiscala nr. -/05.12.2006 in valoare totala de 100.000 Euro, contravaloarea a 343.220 RON (fără TVA), având mențiunea înscrisă pe factură " prestări servicii octombrie 2005- septembrie 2006-lucrări de mentenanță la sediul central BRD".

Prin adresa înregistrată la reclamantă sub nr. 22/05.05.2008, organele de control au solicitat prezentarea contractului încheiat cu SC SA și a actelor adiționale ale acestuia în baza cărora a fost emisă factura, însă reclamanta nu a prezentat documentele solicitate.

În condițiile in care nu au putut fi verificate obiectul contractului, existenta actelor adiționale in cazul in care au fost mărite termenele execuție respectiv specificarea termenelor de facturare, echipa de control a inclus contravaloarea acestei facturi in cadrul veniturilor impozabile aferente perioadei cărora ii aparțin, efectuând regularizări in luna decembrie 2006 (data includerii veniturile impozabile a contravalorii serviciilor executate beneficiarului) fapt pentru care au stabilit venituri suplimentare la finele anului 2005 in suma de 85.805 lei.

Art. 134 alin.(3), art. 155 alin. (2) si art. 157 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 cu completările si modificările ulterioare (pentru perioada 2005-2006), prevede că."faptul generator al taxei intervine și taxa devine exigibilă, la data livrării de bunuri, sau la data prestării de servicii, cu excepțiile prevăzute în prezentul titlu".

Art. 155 prevede că: "pentru livrări de bunuri factura fiscală se emite la data livrării de bunuri, iar pentru prestări de servicii, cel mai târziu până la finele lunii care prestarea a fost efectuată".

În conformitate cu art.157 din Codul fiscal "persoanele obligate la plata taxei trebuie să achite taxa pe valoarea adăugată datorată, stabilită prin decontul întocmit pentru fiecare perioadă fiscală sau prin decontul special, până la data care au obligația depunerii acestora, potrivit art. 156 alin. (2) și (3)".

În raport de prevederile legale prezentate mai sus, se retine ca înregistrarea taxei pe valoarea adăugata colectata in alta luna decât cea in care a devenit exigibilă a dus la diminuarea taxei pe valoarea adăugata de plata in perioada in care societatea era obligata la plata taxei.

Având in vedere aceste aspecte, in mod corect si legal organele control au procedat la calculul de dobânzi in suma de 16.628 lei si penalități de întârziere in suma de 33 lei pentru taxa pe valoarea adăugata datorata, de la data care societatea avea obligația înscrierii in decontul de taxa pe valoarea adăugata taxei colectate si pana la data la care operațiunea a fost înregistrata in decont, în conformitate cu art. 120 din Ordonanța Guvernului nr.92/2003 republicata completările si modificările ulterioare.

De asemenea, afirmațiile din contestație " - Precizam "ca potrivit contractului, reclamanta a întocmit facturi in timpul derulării acestuia numai "in ca in care au fost necesare lucrări de întreținere si reparații iar in perioada in care ni au efectuat aceste lucrări s-a întocmit factura finala la data încheierii contractului nu sunt relevante întrucât potrivit art. 65 din Ordonanța Guvernului nr. 92/2C contribuabilul are sarcina de a dovedi actele și faptele care au stat la baza declarațiilor sale și a oricăror cereri adresate organului fiscal. " societatea nu a prezentat documente cu care sa probeze cele afirmate nici in timpul controlului, nici în procedura prealabilă.

Reclamanta face afirmația ca "potrivit prevederilor legale avea obligația să întocmească factura la finele lunii septembrie, depășind termenul cu 66 zile", fără a invoca temeiul legal în baza căruia termenul de facturare a prestărilor de serviciu este luna septembrie.

Referitor la afirmația reclamantei că organele de control nu au indicat temeiul legal al împărțirii sumei la 12 luni, se arată că temeiul de drept îl reprezintă actele normative menționate, prevederile legale la care s-au făcut referire și în actul atacat.

Întrucât, reclamanta nu a pus la dispoziție contractul menționat, echipa control nu a putut verifica obiectul contractului, existenta actelor adițional termenele de execuție si specificarea termenelor de facturare. In consecința, echipa de inspecție fiscala a considerat prestarea efectiva a serviciilor lunara. Perioada derulare a contractului menționat in factura fiscala fiind de 12 luni (octombrie 201 septembrie 2006), echipa de inspecție fiscala a împărțit contravaloarea facturii la luni, rezultând contravaloarea lunara a prestărilor de servicii.

De asemenea, reclamanta a afirmat in acțiune ca in anexa nr.III.2.2 suma tot este greșit adunata, respectiv suma totala pentru taxa pe valoarea adăugata este cuantum de 65.208 RON, si nu de 76.076 RON.

In legătura cu acesta afirmație, organul de inspecție fiscala afirma ca suma corecta este suma de 65.208 RON, insa aceasta a fost o greșeala de redactare care a avut nici o influenta in calcularea majorărilor si penalităților de întârziere, astfel că pârâta solicită respingerea capătului de cerere privind accesoriile in suma totala de 16.661 lei aferente taxei pe valoarea adăugata.

Pârâta arată în legătură cu capătul de cerere privind suma de 2.181 lei reprezentând taxa pe valoarea adăugată pentru care nu s-a acordat drept de deducere menționează că reclamanta a dedus taxa pe valoarea adăugata în sumă de 2.181 RON în perioada 01.01.2005-20.12.2007, în baza unor facturi în xerocopie, fără a prezenta organelor de control duplicatul acestora sau exemplarul reconstituit potrivit legii.

În conformitate cu prevederile art. 145 al.8 lit. lit. a) (pentru perioada 01.01.2005-31.12.2006) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei pe valoarea adăugată, orice persoană impozabilă trebuie să justifice dreptul de deducere, în funcție de felul operațiunii, cu unul din următoarele documente: a) pentru taxa pe valoarea adăugată datorată sau achitată, aferentă bunurilor care i-au fost livrate sau urmează să îi fie livrate, și pentru prestările de servicii care i-au fost prestate ori urmează să îi fie prestate de o altă persoană impozabilă, cu factură fiscală, care cuprinde informațiile prevăzute la art. 155 alin. (8), și este emisă pe numele persoanei de către o persoană impozabilă înregistrată ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată. Beneficiarii serviciilor prevăzute la art. 150 alin. (1) lit. b) și art. 151 alin. (1) lit. b), care sunt înregistrați ca plătitori de taxă pe valoarea adăugată, justifică taxa dedusă, cu factura fiscală, întocmită potrivit art. 155 alin. (4);" coroborate cu pct. 51 din Hotărârea Guvernului nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, potrivit căruia justificarea deducerii taxei pe valoarea adăugată se face numai pe baza exemplarului original al documentelor prevăzute la art. 145 alin. (8) din Codul fiscal. In cazuri excepționale de pierdere, sustragere sau distrugere a exemplarului original al documentului de justificare, deducerea poate fi justificată cu documentul reconstituit potrivit legii."

Art. 146 alin.(1) (pentru perioada 01.01.2007-31.12.2007) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal coroborat cu pct.46 (1) din Hotărârea Guvernului nr. 44/2004 completata si modificata prin Hotărârea Guvernului nr. 1861/2006 prevede că: pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei, persoana impozabilă trebuie să îndeplinească următoarele condiții: a) pentru taxa datorată sau achitată, aferentă bunurilor care i-au fost ori urmează să îi fie livrate sau serviciilor care i-au fost ori urmează să îi fie prestate în beneficiul său, să dețină o factură care să cuprindă informațiile prevăzute la art. 155 alin. (5);" coroborate cu pct.46 (1) din Hotărârea Guvernului nr. 44/2004 completata si modificata prin Hotărârea Guvernului nr. 1861/2006 justificarea deducerii taxei se face numai pe baza exemplarului original al documentelor prevăzute la art. 146 alin. (1) din Codul fiscal sau cu alte documente care sa conțină cel puțin informațiile prevăzute la art. 155 alin. (5) din Codul fiscal, cu excepția facturilor simplificate prevăzute la pct. 78. în cazul pierderii, sustragerii sau distrugerii exemplarului original al documentului de justificare, beneficiarul va solicita furnizorului/prestatorului emiterea unui duplicat al facturii pe care se va menționa ca înlocuiește factura inițială. "

Din documentele existente la dosarul cauzei, a rezultat ca organele de inspecție fiscala au solicitat reclamantei exemplarul original sau duplicatul facturilor in cauza prin adresele întocmite in data de 05.05.2008 (înregistrată la societate sub nr.22/05.05.2008 ), respectiv in data de 15.05.2008 (înregistrata la societate sub nr. 25/15.05.2008 ) si confirmate de primire de către d-1 in calitate de administrator, insa societatea nu a prezentat documentele solicitate.

De asemenea, in acțiune societatea afirma ca anexează originalele acestor facturi precum si facturile cu mențiunea ca înlocuiesc facturile inițiale, insa acestea nu sunt depuse nici acum, nici în perioada controlului și nici în procedura prealabilă.

Astfel întrucât exercitarea dreptului de deducere a taxei pe valoarea adăugata este condiționata de prezentarea exemplarului original al facturilor respectiv a duplicatelor facturilor pe care sa se menționeze ca înlocuiește factura inițiala, in cazul pierderii, sustragerii sau distrugerii exemplarului original al documentului de justificare, in condițiile in care societatea nu a adus argumente si documente care sa infirme constatările organele de control, pârâta solicită respingerea capătului de cerere privind neacordarea dreptului de deducere a taxei pe valoarea adăugata in suma de 2.181 RON.

Cu privire la suma de 49.542 lei, contestată de reclamanta reprezentând TVA depusă în baza facturilor emise de SC International SRL reprezentând contravaloare chirie menționează că SRL, are închiriat imobilul situat in B,-- 77 in baza contractului de închiriere nr. 412/09.06.2005 încheiat cu SC Internațional si in baza facturilor emise de către aceasta societate, reclamanta si-a exercitat in perioada 22.08.2005-10.04.2007, dreptul de deducere pentru taxa pe valoarea adăugata in suma de 49.542 lei in condițiile in care Internațional a optat pentru aplicarea regimului de taxare pentru operațiunea de închiriere prevăzuta la art. 141 alin.(2) lit. k) din Codul Fiscal, conform notificării depusa si înregistrata la organele fiscale teritoriale sub nr. -/02.04.2007, fără a avea menționat la rândul 4 "Data de la care se optează pentru taxare( trebuie sa fie ulterioara depunerii notificării) ",data de la care societatea optează pentru taxare.

În conformitate cu prevederile pct. 44 din Hotărârea Guvernului nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal (aplicabila in perioada 2005 - 2006) "scutirile de taxa pe valoarea adăugata prevăzute de art. 141 din Codul fiscal sunt obligatorii, cu excepția operațiunilor prevăzute la art. 141 alin. (2) lit. k) din Codul fiscal pentru care art. 141 alin. (3) din Codul fiscal prevede dreptul de opțiune pentru aplicarea regimului de taxare. de taxa pe valoarea adăugata se aplica livrărilor de bunuri si/sau prestărilor de servicii realizate de orice persoana impozabila. Daca o persoana impozabila înregistrata ca plătitor de taxa pe valoarea adăugata a facturat in mod eronat cu taxa pe valoarea adăugata livrări de bunuri si/sau prestări de servicii scutite de taxa pe valoarea adăugata către beneficiari care au sediul activității economice sau un sediu permanent ori, in lipsa acestuia, domiciliul sau reședința obișnuita in România, este obligata sa storneze facturile emise. Beneficiarii unor astfel de operațiuni nu au dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugata, aplicata in mod eronat pentru o operațiune scutita; aceștia trebuie sa solicite furnizorului/prestatorului stornarea facturii cu taxa pe valoarea adăugata si emiterea unei noi facturi fără taxa pe valoarea adăugata. "

La pct.38 din Hotărârea Guvernului nr. 44/2004 completata si modificata prin Hotărârea Guvernului nr.l861/2006( pentru anul 2007) se prevede că în sensul art. 141 alin. (3) din Codul fiscal si fără sa contravină prevederilor art. 161 din Codul fiscal, orice persoana impozabila poate opta pentru taxarea oricăreia din operațiunile scutite de taxa prevăzute la art. 141 alin. (2) lit. e) din Codul fiscal, in ceea ce privește un bun imobil sau o parte a acestuia, construit, achiziționat, transformat sau modernizat la sau după data aderării, in condițiile prevăzute la alin. (2)-(9).

(3) Opțiunea prevăzuta la alin. (1) notifica organelor fiscale competente pe formularul prezentat in anexa 1 la prezentele norme metodologice si se va exercita de la data depunerii notificării sau de la o alta data ulterioara înscrisa in notificare.

40). Cu excepția celor prevăzute la art. 141 alin. (3) din Codul fiscal, persoanele impozabile nu pot aplica taxarea pentru operațiunile scutite prevăzute de art. 141 din Codul fiscal. Daca o persoana impozabila a facturat in mod eronat cu taxa livrări de bunuri si sau prestări de servicii scutite conform art. 141 din Codul fiscal, este obligata sa storneze facturile emise. Beneficiarii unor astfel de operațiuni nu au dreptul de deducere sau de rambursare a taxei aplicate in mod eronat pentru o astfel de operațiune scutita. Aceștia trebuie sa solicite furnizorului/prestatorului stornarea facturii cu taxa si emiterea unei noi facturi fără taxa. "

In raport de aceste prevederi legale, in condițiile in care opțiunea de taxare a operațiunilor de închiriere se va notifica organelor fiscale competente si se va exercita de la data depunerii notificării, in cazul in speța operațiunea de taxare se exercita de la data de 02.04.2007. Astfel ca Internațional a facturat in mod eronat cu taxa pe valoarea adăugata operațiunea de închiriere, care este operațiune scutita de taxa pe valoarea adăugata si in consecința SC SRL nu avea drept de deducere a taxei pe valoarea adăugata in suma de 49.542 lei aplicata in mod eronat pentru o operațiune scutita.

In acest sens, echipa de inspecție fiscala a întocmit Dispoziția de masuri nr. 4897/14.06.2008 prin care SC SRL trebuie sa solicite prestatorului SC Internațional SRL stornarea facturilor cu taxa pe valoarea adăugata" si emiterea unor noi facturi fără taxa pe valoarea adăugata.

Referitor la afirmația reclamantei ca opțiunea de taxare se exercita de la data depunerii notificării sau la o alta data anterioara sau ulterioara înscrisa in notificare, pârâta arată că notificarea privind opțiunea de taxare a operațiunilor de închiriere, prezentata de societate a fost depusa si înregistrata la organele fiscale teritoriale sub nr. -/02.04.2007, fără a avea menționat la rândul 4..Data de la care se optează pentru taxare( trebuie sa fie ulterioara depunerii notificării), data de la care societatea optează pentru taxare, astfel incit, in cazul in speța operațiunea de taxare se exercita de la data de 02.04.2007.

de afirmația reclamantei potrivit căreia regimul de taxare se aplica de la data înscrisa in notificare, care poate fi anterioara respectiv ulterioara notificării, pârâta precizează ca potrivit pct.38 (3) din HG nr.44/2004 completat si modificat de HG nr. 1861/2006 aplicabil in anul 2007 opțiunea de taxare se exercita de la data depunerii notificării sau de la o alta data ulterioara înscrisa in notificare, si nicidecum la o data anterioara notificării.

De asemenea, societatea afirma ca are drept de deducere pentru taxa pe valoarea adăugata in suma de 49.542 lei, dar in același timp realizează operațiuni scutite fără drept de deducere constând in subînchirierea spațiului închiriat de la Internațional SRL, fără a calcula pro-rata.

Astfel organele de inspecție fiscala in mod corect si legal nu au acordat drept de deducere a taxei pe valoarea adăugata in suma de 49.542 lei aplicata in mod eronat pentru o operațiune scutita, in conformitate cu prevederile pct. 44 din Hotărârea Guvernului nr.44/2004 cu completările si modificările ulterioare aplicabil pentru perioada 2005-2006, respectiv pct.38 (3) si pct. 40 din Hotărârea Guvernului nr.44/2004 completata si modificata de Hotărârea Guvernului nr. 1861/2006 pentru perioada 01.01.2007-31.12.2007, motiv pentru care solicităm respingerea acestui capăt de cerere.

Referitor la capătul de cerere privind suma de 41.956 lei, reprezentând taxa pe valoarea adăugata pentru care organele de inspecție fiscala nu au acordat drept de deducere, pârâta menționează că societatea a înregistrat pe cheltuieli de exploatare in perioada septembrie 2005-mai 2007, servicii de la terți in suma totala de 220.824 lei si a dedus taxa pe valoarea adăugata in suma de 41.956 lei in baza contractului de prestări de servicii nr. 7/01.07.2005 încheiat cu " " SRL A, in calitate de prestator, având ca obiect "executarea de. servicii de supraveghere si întreținere pentru obiectivele beneficiarului".

Din verificarea efectuata s-a constatat ca in executarea contractului nu au fost prezentate documente din care sa rezulte date certe in legătura cu natura serviciilor ce urmează a se executa, tariful practicat, timpul consumat la executare, pe fiecare prestare de serviciu.

In condițiile in care au considerat ca realitatea acestor servicii nu a putut fi verificata neexistând documente prin care sa se confirme efectuarea serviciilor, prin adresa înregistrata la societate sub nr.22/05.05.2008, organele de inspecție fiscala au solicitat in baza art.52 si art.56 din OG 92/2003 republicata privind Codul d e procedura fiscala, punerea la dispoziție a documentelor justificative care sa ateste efectuarea serviciilor ( situații de lucrări, procese verbale de recepție sau orice alte materiale corespunzătoare).

Prin adresa înregistrata la SC " " SRL A sub nr. 27/19.05.2008, referitor la contractul de prestări de servicii nr.7/01.07.2005 încheiat cu SC " " SRL, societatea a pus la dispoziție următoarele documente: - contractul scris încheiat intre societățile mai sus menționate; anexa nr. 1/01.07.2005 la contractul nr.7/01.07.2005 in care se menționează ca obiectivul la care se va efectua obiectul contractului este--77 B, anexa nr.2/01.12.2005 la contractul nr.7/01.07.2005 in care se menționează ca începând cu data de 01.12.2005 obiectivele sunt: O-Dealul, obiective aparținând SC SA "

In contract si in actul adițional la acesta se fac precizări cu privire la obiectul contractului, perioada de derulare (care este nedeterminata) si valoarea acestuia, fără a se preciza concret in ce vor consta prestările de servicii, timpul consumat pentru fiecare tip de prestare efectuata si tariful pe unitatea de timp practicat de societatea prestatoare.

De asemenea, in adresa societății înregistrata la SC " " SRL A sub nr.27/19.05.2008, administratorul societății menționează ca "SC SRL facturează mai departe la SA contravaloarea acestor servicii in cadrul contractului nr.2011/05.10.2005.

Din analiza contractului nr.2011/05.10.2005 încheiat intre SC SRL (prestator) si SC SA (beneficiar) organele de control au constatat că: obiectul contractului îl reprezintă prestarea de servicii de supraveghere permanenta si întreținere a sistemelor tehnice din obiectivele stabilite de beneficiar; conform pct.12.2. din contract "contractul nu poate fi cesionat sau cedat in favoarea unei terțe părți daca cesionarea sau cedarea s-a produs, contractul se considera încheiat la data producerii cesionarii, respectiv cedării; conform pct.15.1 din contract prestatorul, respectiv SC " " SRL Aac omunicat beneficiarului ca deține toate autorizațiile, licențele si avizele necesare executării serviciilor menționate in contract.

La pct.16.2. se precizează ca prestatorul are personal autorizat de autoritățile romanești competente pentru activitățile prevăzute in contract.

In conformitate cu prevederile art. 145 alin. (2) lit. a), din Legea nr. 571/2003 cu modificările si completările ulterioare dreptul de deducere ia naștere la momentul exigibilității taxei.:

"1. Orice persoană impozabilă are dreptul să deducă taxa aferentă achizițiilor, dacă acestea sunt destinate utilizării în folosul următoarelor operațiuni: a) operațiuni taxabile"

La art. 146 din Codul fiscal se prevede că pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei, persoana impozabilă trebuie să îndeplinească următoarele condiții: a) pentru taxa datorată sau achitată, aferentă bunurilor care i-au fost ori urmează să îi fie livrate sau serviciilor care i-au fost ori urmează să îi fie prestate în beneficiul său, să dețină o factură care să cuprindă informațiile prevăzute la art. 155 alin. (5); "

La art. 21 alin. 4 lit. m) din Legea nr. 571/2003 se prevede că:" următoarele cheltuieli nu sunt deductibile respectiv cheltuielile cu serviciile de management, consultanță, asistență sau alte prestări de servicii, pentru care contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestării acestora în scopul activităților desfășurate și pentru care nu sunt încheiate contracte; "

Punctul 48 din Hotărârea Guvernului nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal stipulează că pentru a deduce cheltuielile cu serviciile de management, consultanta, asistenta sau alte prestări de servicii trebuie sa se îndeplinească cumulativ următoarele condiții: serviciile trebuie să fie efectiv prestate, să fie executate în baza unui contract care să cuprindă date referitoare la prestatori, termene de execuție, precizarea serviciilor prestate, precum si tarifele percepute, respectiv valoarea totală a contractului, iar defalcarea cheltuielilor de această natură să se facă pe întreaga durată de desfășurare a contractului sau pe durata realizării obiectului contractului; prestarea efectivă a serviciilor se justifică prin: situații de lucrări, proces e-verbale de recepție, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, de piața sau orice alte materiale corespunzătoare;

- contribuabilul trebuie să dovedească necesitatea efectuării cheltuielilor prin specificul activităților desfășurate."

La art. 6 din Legea 82/1991 republicata se arata:

"(1) Orice operațiune economico-financiara efectuată se consemnează în momentul efectuării ei într-un document care stă la baza înregistrărilor în contabilitate, dobândind astfel calitatea de document justificativ. "

Având in vedere ca SC SRL nu deține documente justificative care sa ateste prestarea efectiva a serviciilor ce fac obiectul contractului nr.7/01.07.2005, nu se poate justifica necesitatea încheierii contractului si, pe cale de consecința majorarea cheltuielilor cu servicii executate" de terți, aceste cheltuieli nefiind deductibile fiscal.

Întrucât societatea nu a putut face dovada prestării efective a serviciilor, in mod corect si legal organele de inspecție fiscala nu au acordat drept de deducere pentru taxa pe valoarea adăugata in suma de 41.956 lei, in conformitate cu prevederile art. 145 alin.(2) lit.a) si art.146 alin.(l) lit. a) din Legea nr. 571/2003 cu modificările și completările ulterioare, coroborat cu prevederile art. 21 alin.(4) lit.m) din același act normativ.

Referitor la afirmația reclamantei ca organele de inspecție fiscala au constatat fără nici un temei legal si fără a proba in vreun fel ca: "întocmirea facturilor fiscale conform contractului nu justifica prestarea efectiva a serviciului. Facturile fiscale nu au calitatea de documente justificative.Echipa de control a constatat ca actele prezentate de societate nu constituie documente justificative in emiterea facturilor" Pârâta precizează ca norma juridica aplicabila in perioada derulării contractului, respectiv Hotărârea Guvernului nr. 831/1997 cu completările si modificările ulterioare, stipulează ca factura fiscala se întocmește la livrarea produselor si a mărfurilor, la executarea lucrărilor si la prestarea serviciilor pe baza dispoziției de livrare, a avizului de însoțire a mărfii sau a altor documente care atesta executarea lucrărilor si prestarea serviciilor. In ceea ce privește afirmația societății ca factura fiscala emisa este ea însăși un document justificativ de înregistrare in contabilitate, menționăm ca societatea trebuia sa probeze cu documente care sa cuprindă cu relevanta conținutul operațiunii patrimoniale si datele cantitative aferente operațiunilor efectuate in condițiile in care, conform pct.48 din Hotărârea Guvernului nr.44/2004 cu completările si modificările ulterioare, prestarea efectiva a serviciilor se justifica prin rapoarte de lucru sau orice alte materiale corespunzătoare.

De asemenea, reclamanta a afirmat ca echipa de inspecție fiscala nu a acordat drept de deducere pentru cheltuielile înregistrate in baza facturilor emise de L, dar in același timp a recunoscut veniturile impozabile obținute de L, din valorificarea acestui contract, prin facturarea acestora beneficiarului SC SA. In legătura cu acest aspect, societatea nu aduce in susținere nici un document care sa ateste natura serviciilor achiziționate, care au fost vândute si incluse in categoria veniturilor. De asemenea, deductibilitate fiscala a cheltuielilor este condiționata potrivit prevederilor pct.48 din Hotărârea Guvernului nr.44/2004 cu completările si modificările ulterioare, de îndeplinirea cumulativa a următoarelor condiții:

- prestarea efectivă a serviciilor se justifică prin: situații de lucrări, procese verbale de recepție, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, de piață, sau orice alte materiale corespunzătoare;

- contribuabilul trebuie să dovedească necesitatea efectuării cheltuielilor prin specificul activităților desfășurate.

Referitor la afirmația societatea ca echipa de inspecție fiscala si-a depășit atribuțiile conferite de Ordonanța Guvernului nr.92/2003 republicata cu completările si modificările ulterioare prin afirmația ca SC SRL avea personal autorizat competent pentru activitățile prevăzute in contract, nefiind necesara încheierea unui alt contract, pârâta precizează următoarele:

- conform art.160 alin.(1) din OG nr.92/2003 republicata "contribuabilul are obligația sa colaboreze la constatarea stărilor de fapt fiscale. Acesta este obligat sa dea informații, sa prezinte la locul de desfășurare a inspecției fiscale toate documentele, precum si orice alte date necesare clarificării situațiilor de fapt relevante din punct de vedere fiscal."

- organele de inspecție fiscala au analizat cheltuielile cu prestările de servicii, in funcție de documentele prezentate de societate si de prevederile legale incidente in perioada verificata.

- societatea avea dreptul de a înregistra cheltuieli cu prestări servicii in cuantumul pe care îl considera necesar pentru desfășurarea in bune condiții a activității sale, dar din punct de vedere fiscal, aceste cheltuieli sunt deductibile doar daca sunt justificate cu documentele prevăzute expres la art.21 alin.4 lit.m) din Legea nr.571/2003 cu modificările si completările ulterioare, coroborate cu pct.48 al titlului II din Hotărârea Guvernului nr.44/2004, cu modificările ulterioare, contractul fiind doar una din condiții, dar nu singura.

Referitor la afirmația reclamantei că: "modul de utilizare a personalului angajat al societății este la latitudinea administratorului", precizează ca organul de control a făcut doar aprecieri cu privire la conținutul contractului economic dintre părți si la faptul ca in acel moment SC SRL deținea personal specializat autorizat, fapt menționat si in acest contract, nicidecum aprecierile acestuia nu au vizat modul in care administratorul își exercita atribuțiile, astfel că pârâta solicită respingerea capătului de cerere privind neacordarea dreptului de deducere pentru suma de 41.956 lei reprezentând taxa pe valoarea adăugata.

In ceea ce privește taxa pe valoarea adăugata, s-a reținut ca prin Decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plata stabilite de inspecția fiscala nr.65/17.06.2008 s-a stabilit in sarcina societății un debit suplimentar reprezentant taxa pe valoarea adăugata in suma de 241.109 lei si majorări de întârziere aferente in cuantum de 112.315 lei. Referitor la majorările de întârziere aferente taxei pe valoarea adăugata stabilita suplimentar, calculate în sarcina reclamantei prin Decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare stabilite de inspecția fiscala nr. 65/17.06.2008, menționează că stabilirea de majorări de întârziere aferente în sarcina reclamantei reprezintă măsura accesorie în raport cu debitul, astfel că solicită respingerea acțiunii pentru capătul de cerere privind majorările de întârziere aferente in suma de 112.315 lei, calculate în sarcina petentei reprezentând măsura accesorie, conform principiului de drept accesorium sequitur principalem.

Pârâta arată cu privire la capătul de cerere privind sumele de 85.805 lei respectiv 257.415 lei reprezentând venituri stabilite suplimentar de către organele de inspecție fiscale menționăm că in data de 05.12.2006- SRL a emis către factura fiscala nr. -/05.12.2006 in valoare totala de 100.000 EURO, contravaloarea a 343.220 lei fără taxa pe valoarea adăugata, având mențiunea înscrisa pe factura "prestări servicii octombrie 2005 - septembrie 2006 - lucrări de mentenanță sediul central BRD - cv.anexa nr.2/05.12.2006".

Prin adresa înregistrată la societatea reclamantă sub nr. 22/05.05.2008, organele de control au solicitat prezentarea contractului încheiat cu SC SA si a actelor adiționale ale acestuia in baza cărora a fost emisa factura menționată, insa societatea nu a prezentat documentele solicitate.

Organele de inspecție fiscala au inclus contravaloarea acestor prestări de servicii in cadrul veniturilor impozabile aferente perioadei căreia ii aparțin, efectuând regularizări in luna decembrie 2006 (data includerii in veniturile impozabile a contravalorii serviciilor executate beneficiarului) fapt pentru care au stabilit venituri suplimentare la finele anului 2005 in suma de 85.805 lei respectiv venituri suplimentare aferente anului 2006 in suma de 257.415 lei.

La pct. 5.3 din Ordinul Ministerului Finanțelor nr. 306/2002, pentru aprobarea contabile simplificate, armonizate cu directivele europene (pentru anul 2005) se prevede că:" veniturile din prestarea de servicii se înregistrează in contabilitate pe măsura efectuării acestora".

Pct. 215 alin. (1) si alin. (2) din Ordinul Ministrului Finanțelor nr. 1752/2005 pentru aprobarea reglementarilor contabile conforme cu directivele europene prevede că: "veniturile din prestări de servicii se înregistrează în contabilitate pe măsura efectuării acestora.

(2) Prestările nefacturate până la sfârșitul perioadei se evidențiază în contul de "Lucrări și servicii în curs de execuție", pe seama veniturilor din producția stocată. "

Art. 19 alin. (1) si art. 155 alin. (2) din Legea nr. 571/2003 cu completările si modificările ulterioare, prevede că: "profitul impozabil se calculează ca diferență între veniturile realizate din orice sursă și cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile și la care se adaugă cheltuielile nedeductibile. La stabilirea profitului impozabil se iau în calcul și alte elemente similare veniturilor și cheltuielilor potrivit normelor de aplicare.

Art. 155 (2) Pentru livrări de bunuri factura fiscală se emite la data livrării de bunuri, iar pentru prestări de servicii, cel mai târziu până la finele lunii în care prestarea a fost efectuată."

La pct. 12 din Hotărârea Guvernului nr. 44/2004 se prevede că: " veniturile si cheltuielile care se iau in calcul la stabilirea profitului impozabil sunt cele înregistrate in contabilitate potrivit reglementarilor contabile date in baza Legii contabilității nr. 82/1991, republicata, cu modificările si completările ulterioare, precum si orice alte elemente similare veniturilor si cheltuielilor, din care se scad veniturile neimpozabile si se adaugă cheltuielile nedeductibile conform prevederilor art. 21 din Codul fiscal. "

Potrivit art. 2 din Legea nr. 82/1991 a contabilității contabilitatea, ca activitate specializată în măsurarea, evaluarea, cunoașterea, gestiunea și controlul activelor, datoriilor și capitalurilor proprii, precum și a rezultatelor obținute din activitatea persoanelor juridice și fizice prevăzute la art. 1 trebuie să asigure înregistrarea cronologică și sistematică, prelucrarea, publicarea și păstrarea informațiilor cu privire la poziția financiară, performanța financiară și fluxurile de trezorerie, atât pentru cerințele interne ale acestora, cât și în relațiile cu investitorii prezenți și potențiali, creditorii financiari și comerciali, clienții, instituțiile publice și alți utilizatori. "

Pârâta arată că în raport de acest reglementări, prin neînregistrarea la venituri a contravalorii prestărilor de servicii in perioada la care se refera, societatea a încălcat prevederile art. 19, alin.(1) din Legea 571/2003 cu modificările si completările ulterioare si a pct. 12 din nr.HG44/2004 cu modificările si completările ulterioare, coroborate cu art. 2 din Legea nr.82/1991 republicata cu completările si modificările ulterioare.

In condițiile in care societatea nu a prezentat organelor de control si nici in cadrul procesului de soluționare a contestației documente cu care sa probeze cele afirmate in acțiune respectiv faptul ca prestările de servicii au fost facturate doar atunci când au fost efectuate (de exemplu: contractul încheiat cu din care sa rezulte termenele de execuție si specificarea termenelor de facturare, situații de lucrări sau alte documente din care sa rezulte termenele in care au fost prestate serviciile), echipa de inspecție fiscala a considerat prestarea serviciilor ca fiind lunara, perioada de derulare a contractului specificat in factura fiscala fiind de 12 luni (octombrie 2005 - septembrie 2006), astfel incit a impartit contravaloarea facturii emise la perioada înscrisa in aceasta respectiv 12 luni.

Referitor la afirmația reclamantei ca organele de control nu au indicat temeiul legal al impartirii sumei la 12 luni si de ce era obligata societatea sa intocmesca lunar o factura de plata, pârâta arată că potrivit art.155. alin.(2) din Legea nr.571/2003 completata si modificata prin nr.OG83/2004 pentru prestări de servicii factura fiscala se emite cel mai târziu pana la finele lunii in care prestarea a fost efectuata.

Se arată că deși, reclamanta face afirmația ca "potrivit prevederilor legale avea obligația sa întocmească factura la finele lunii septembrie, depășind termenul cu 66 zile ", ea nu a invocat invoca temeiul legal in baza căreia termenul de facturare a prestărilor de servicii este luna septembrie 2006.

Organele de inspecție fiscala au procedat in mod corect si legal când au inclus contravaloarea acestor prestări de servicii in cadrul veniturilor impozabile aferente perioadei cărora ii aparțin, efectuând regularizări in luna decembrie 2006 (data includerii in veniturile impozabile a contravalorii serviciilor executate beneficiarului) fapt pentru care au stabilit venituri suplimentare la finele anului 2005 in suma de 85.805 RON respectiv aferente anului 2006 in suma de 257.415 lei, motiv pentru care solicităm respingerea acestui capăt de cerere.

Cu privire la capătul de cerere privind sumele de 105.992 lei, 43.720 lei respectiv 27.052 lei reprezentând venituri stabilite suplimentar de către organele de control pentru anii 2005, 2006 si 2007 pârâta arată că societatea a prestat in perioada verificata lucrări civile pentru diferite tipuri de șantiere ale phase 3 in baza contractului încheiat la data de 29.09.2004 cu A In acest sens a emis o serie 6 facturi fiscale reprezentând contravaloarea serviciilor prestate pe etape de lucrări.

Din contravaloarea lucrărilor, societatea verificata a reținut garanțiile de buna execuție (in procent de 10 %), facturând către A 90 % din valoarea devizului final. Garanția de 10 % a fost facturata si înregistrată in evidenta contabila la venituri după expirarea perioadei de garanție, care este de 12 luni conform pct.7.5. din contractul mai sus menționat.

Organele de inspecție fiscala: au inclus contravaloarea acestor garanții in cadrul veniturilor impozabile aferente anului 2005, efectuând regularizări in perioada 2006-2007 (data includerii in veniturile impozabile a garanțiilor reținute de beneficiarii lucrărilor) fapt pentru care au stabilit venituri suplimentare la finele anului 2005 in suma de 105.992 lei; au inclus contravaloarea acestor garanții in cadrul veniturilor impozabile aferente anului 2006, efectuând regularizări in perioada 2006-2008 (data includerii in veniturile impozabile a garanțiilor reținute de beneficiarii lucrărilor) fapt pentru care au stabilit venituri suplimentare la finele anului 2006 in suma de 43.720 lei; au inclus contravaloarea acestor garanții in cadrul veniturilor impozabile aferente anului 2007, efectuând regularizări la data includerii in veniturile impozabile a garanțiilor reținute de beneficiarii lucrărilor, fapt pentru care au stabilit venituri suplimentare la finele anului 2007 in suma de 27.052 lei;

Art. 19 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 cu completările si modificările ulterioare: profitul impozabil se calculează ca diferență între veniturile realizate din orice sursă și cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile și la care se adaugă cheltuielile nedeductibile. La stabilirea profitului impozabil se iau în calcul și alte elemente similare veniturilor și cheltuielilor potrivit normelor de aplicare. -

Punctul 12 din Hotărârea Guvernului nr. 44/2004 cu modificările si completările ulterioare prevede că: " 12. Veniturile si cheltuielile care se iau in calcul la stabilirea profitului impozabil sunt cele înregistrate in contabilitate potrivit reglementarilor contabile date in baza Legii contabilității nr. 82/1991, republicata, cu modificările si completările ulterioare, precum si orice alte elemente similare veniturilor si cheltuielilor, din care se scad veniturile neimpozabile si se adăuga cheltuielile nedeductibile conform prevederilor art. 21 din Codul fiscal. "

Punctul 2.5 din Ordinul Ministerului Finanțelor nr. 306/2002, pentru aprobarea contabile simplificate, armonizate cu directivele europene (pentru anul 2005), prevede că: "2.5. - Principiul exercițiului. Se vor lua in considerare toate veniturile si cheltuielile corespunzătoare exercițiului financiar pentru care se face raportarea, fiara a se tine seama de data încasării sumelor sau a efectuării plaților. "

Punctul 45 din Ordinul Ministrului Finanțelor nr. 1752/2005 pentru aprobarea reglementarilor contabile conforme cu directivele europene, prevede că: "45. - Principiul exercițiului. Trebuie sa se țină cont de veniturile și cheltuielile aferente exercițiului financiar, indiferent de data încasării sau plății acestor venituri și cheltuieli."

Având in vedere aceste prevederi, pârâta arată că, in mod corect si legal organele de inspecție fiscala au inclus contravaloarea acestor garanții in cadrul veniturilor impozabile aferente anilor 2005, 2006 respectiv 2007 efectuând regularizări corespunzătoare in perioada includerii in veniturile impozabile a garanțiilor reținute de beneficiarii lucrărilor, fapt pentru care au stabilit venituri suplimentare la finele anului 2005 in suma de 105.992 lei, la finele anului 2006 in suma de 43.720 lei si la finele anului 2007 in suma de 27.052 lei.

Afirmația reclamantei care considera ca din coroborarea textelor de lege invocate de echipa de control in raportul de inspecție fiscala, nu rezulta ca aceasta avea obligația facturării garanției de 10 % exact la expirarea termenului de garanție de 12 luni impus de organele de control, pârâta precizează ca potrivit pct.5.3 din nr.306/2002: " Veniturile din prestarea de servicii se înregistrează in contabilitate pe măsura efectuării acestora. ", iar la punctul 45 din Ordinul Ministrului Finanțelor nr. 1752/2005 pentru aprobarea reglementarilor contabile conforme cu directivele europene: " Trebuie sa se țină cont de veniturile și cheltuielile aferente exercițiului financiar, indiferent de data încasării sau plății acestor venituri și cheltuieli." iar aceste acte normative au fost invocate in actele atacate.

impozabil se calculează ca diferența intre veniturile realizate din orice sursa si cheltuielile efectuate in scopul realizării de venituri conform prevederile art.19 alin.(l) din Legea nr.571/2003 cu modificările si completările ulterioare si pct.12 din HG nr.44/2004 cu modificările si completările ulterioare iar in cazul societății, la calculul profitului impozabil aferent perioadei verificate, aceasta a luat in calcul totalitatea cheltuielilor (in procent de 100 %) efectuate pentru realizarea obiectivului contractului încheiat cu SC Sa, si nu de 90 % cat a înregistrat la venituri.

La Titlul VI Taxa pe valoarea adăugata din nr.HG 1840/2004 de modificare si completare a HG nr.44/2004 pct.16 indice 1 se arata un exemplu de evidențiere in contabilitate a lucrărilor de construcții-montaj, in condițiile reținerii garanției de buna execuție a lucrărilor de construcții executate conform situațiilor de lucrări. Se retine astfel ca, la emiterea facturii conform situațiilor de lucrări, societatea avea obligația sa înregistreze la venituri întreaga contravaloarea a lucrărilor, concomitent efectuând si articolul contabil 267=411 cu contravaloarea garanției.

Pârâta arată în legătura cu capătul de cerere privind sumele de 24.839 lei respectiv 375.448 lei reprezentând contravaloarea cheltuielilor cu reparațiile autovehiculelor, incluse pe costuri in anii 2005 respectiv 2006 că: reclamanta a înregistrat in exercițiul financiar 2005, pe cheltuieli deductibile fiscal suma totala de 24.839 RON reprezentând cheltuieli cu reparațiile pentru autoturisme, cheltuieli aferente exercițiului financiar 2004 iar in exercițiul financiar 2006 suma totala de 375.448 RON reprezentând cheltuieli cu reparațiile pentru autoturisme aferente exercițiilor financiare 2002 - 2004.

Art. 19 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 cu completările si modificările ulterioare, prevede că "profitul impozabil se calculează ca diferență între veniturile realizate din orice sursă și cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile și la care se adaugă cheltuielile nedeductibile. La stabilirea profitului impozabil se iau în calcul șl alte elemente similare veniturilor și cheltuielilor potrivit normelor de aplicare, iar in conformitate cu prevederile pct.13 din Hotărârea Guvernului nr. 44/2004 cu completările si modificările ulterioare:" Veniturile sau cheltuielile înregistrate eronat sau omise se corectează prin ajustarea profitului impozabil al perioadei fiscale căreia ii aparțin.

In cazul in care contribuabilul constata ca după depunerea declarației anuale un element de venit sau de cheltuiala a fost omis ori a fost înregistrat eronat, contribuabilul este obligat sa depună declarație rectificativa pentru anul fiscal respectiv."

In raport de susținerile reclamantei din acțiune, pârâta arată că asa cum rezulta si din raportul de inspecție fiscala nr.4896/17.06.2008, echipa de inspecție fiscala a verificat modul de constituire, evidențiere si declarare a impozitului pe profit pentru perioada 01.01.2005-31.12.2007 (3 ani), in conformitate cu prevederile art.98 alin.(3) din nr.OG92/2003 fiscala, republicata cu completările si modificările ulterioare, neexistând indicii privind diminuarea obligațiilor fiscale.

Art.98 alin.(3) prevede:"La celelalte categorii de contribuabili inspecția fiscala se efectuează asupra creanțelor născute in ultimii 3 ani fiscali pentru care exista obligația depunerii declarațiilor fiscale. Inspecția fiscala se poate extinde pe perioada de prescripție a dreptului de a stabili obligații fiscale, daca este identificata cel puțin una dintre următoarele situații:

a) exista indicii privind diminuarea impozitelor, taxelor, contribuțiilor si a altor sume datorate bugetului general consolidat;- "

Prin înregistrarea cheltuielilor cu reparațiile aferente anului 2004 in suma de 24.839 lei respectiv 375.448 lei in anul 2006 pe seama rezultatului perioadei curente (anul 2005 respectiv anul 2006 ) a fost afectata credibilitatea situațiilor financiare prezentate in anul 2005 respectiv anul 2006, si totodată a fost diminuata obligația fiscala de natura impozitului pe profit.

Întrucât echipa de inspecție fiscala nu a verificat rezultatul fiscal al exercițiilor financiare anterioare, organele de inspecție fiscala nu au putut stabili realitatea si legalitatea cheltuielilor in suma de 24.839 RON respectiv 375.448 lei si daca aceste cheltuieli au fost efectuate in scopul realizării de venituri.

Depunerea declarației rectificative este obligația contribuabilului si nu a echipei de inspecție fiscala, conform prevederilor pct. 13 din HG nr. 44/2004 cu completările si modificările ulterioare.

Principiul exercițiului prevăzut in nr. 306/2002 respectiv nr. 1752/2005 pentru aprobarea reglementarilor contabile conforme cu directivele europene prevede ca se vor lua in considerare toate veniturile si cheltuielile corespunzătoare exercițiului financiar pentru care se face raportarea, fără a se tine seama de data încasării sumelor sau a efectuării plaților.

Potrivit Secțiunii a 6-a Politici contabile si note explicative - erorilor contabile din nr.306/2002 se precizează: "6.9. - contabile pot sa apăra ca urmare a unui calcul greșit, a aplicării greșite a metodelor contabile, a interpretării greșite a evenimentelor, a fraudelor sau omisiunilor. unei asemenea erori aferente perioadelor anterioare poate fi efectuata pe seama rezultatului perioadei curente. Atunci când este afectata credibilitatea situațiilor financiare prezentate, corectarea erorii se efectuează pe seama rezultatului reportat. ", iar la punctul 63 din nr. 1752/2005 pentru aprobarea reglementarilor contabile conforme cu directivele europene, se arata că "corectarea erorilor constatate în contabilitate se efectuează pe seama rezultatului reportat. "

Astfel a rezultat faptul că rezultă ca reclamanta avea obligația înregistrării in evidenta contabila in anii 2005 si 2006 sumelor de 24.839 RON respectiv 375.448 lei pe seama rezultatului reportat ( contul 117 "Rezultatul reportat" in debitul acestui cont se înregistrează rezultatul nefavorabil provenit din corectarea erorilor contabile). Din punct de vedere fiscal sunt aplicabile prevederile pct. 13 din nr.HG44/2004 cu completările si modificările ulterioare, respectiv societatea avea obligația depunerii declarației rectificative pentru anul fiscal 2004 si pentru anii anteriori si sa influențeze rezultatul fiscal al acestor ani cu aceste sume, pentru anul 2005 si anul 2006 cheltuielile in suma de 24.839 RON respectiv 375.448 lei fiind nedeductibile fiscal.

Afirmația reclamantei potrivit căreia comenzile ce au stat la baza efectuării lucrărilor de reparații nu sunt prevăzute de nici un act normativ ca documente justificative de înregistrare in contabilitatea beneficiarului, iar data deschiderii unei comenzi de reparații nu coincide cu data finalizării lucrărilor comandate, care funcție de complexitate si de necesar de piese de schimb se poate prelungi semnificativ, echipa de inspecție fiscala a precizat că:

- recuperarea cheltuielilor cu reparațiile autovehiculelor din dotarea SC SRL a fost făcuta prin facturarea contravalorii acestora pe baza emiterii unor facturi fiscale de către Plus;

- facturile fiscale fac referire la anumite devize de reparații in timp ce din documentația pusa la dispoziție echipei de inspecție fiscala pe perioada desfășurării inspecției fiscale documentele anexate au fost numite comenzi, reprezintă in fapt lansarea in execuție a comenzii, întrucât cuprind manopera executata, piesele de schimb consumate, termenele de execuție care sunt de câteva zile( exemplu comanda nr. 616/09.01.2003 are termen de execuție 24 de zile respectiv pana in 02.02.2003 iar comanda de execuție nr. 675/24.01.2003 are termen de execuție 1 zi pana in 25.01.2003);

- afirmația reclamantei ca deschiderea unei comenzi de reparații nu coincide cu data finalizării lucrărilor comandate, care funcție de complexitate si de necesar de piese de schimb se poate prelungi semnificativ este nefondata, întrucât in decursul exercițiului financiar 2005 societatea a înregistrat cheltuieli cu combustibilul si cu reparațiile pentru aceleași autoturisme la care se face referire in devizele cuprinse in factura nr.-/30.11.2005. Este greu de ințeles afirmația reclamantei in condițiile in care termenul prevazut in comenzi este de 1-2 zile respectiv 1 luna iar acestea ajungând sa fie facturate după unul, doi sau trei ani de zile. ( De exemplu: factura nr.-/01.02.2006 emisa de SC -Plus SRL prin care au fost facturate un număr de 87 devizele de reparații dintre care nr. 616/09.01.2003 si nr. 675/24.01.2003).

Se mai arată că intre SC SRL si SC Plus SRL exista o relație de afiliere, ambele societăți având aceiași asociați, astfel, din punct de vedere contabil, societatea a înregistrat corect facturile in cursul anului 2005 respectiv in cursul anului 2006, dar din punct de vedere fiscal ele reflecta cheltuielile aferente anului 2004 si al anilor anteriori, care nu pot afecta in nici un fel rezultatul anului 2005 si 2006.

Pârâta arată referitor Ia capătul de cerere privind suma de 335.878 lei reprezentând contravaloarea cheltuielilor cu amortizarea aferenta perioadei 2001 -2004, inclusa pe costuri in anul 2005 că societatea a recalculat pe perioada 2001-2004 amortizarea pentru activele amortizabile deținute, rezultând din modul de calcul al amortizării cheltuieli aferente perioadei 2001- 2004 in suma totala de 335.878 RON, defalcata astfel: pentru exercițiul financiar 2001 cheltuieli cu amortizarea in suma de 2.680 RON; pentru exercițiul financiar 2002 cheltuieli cu amortizarea in suma de 12.402 RON; pentru exercițiul financiar 2003 cheltuieli cu amortizarea in suma de -10.017 RON; pentru exercițiul-financiar 2004 cheltuieli cu amortizarea in suma de 330.813 RON.

Cheltuielile cu amortizarea imobilizărilor corporale in suma de 335.878 lei au fost incluse pe cheltuieli deductibile din punct de vedere fiscal in exercițiul financiar 2005.

Reclamanta a contestat doar suma de 330.813 RON (335.878-5.065) reprezentând cheltuielile cu amortizarea aferenta exercițiului financiar 2004.

In conformitate cu prevederile pct. 13 din HG nr. 44/2004 cu completările si modificările ulterioare: " veniturile sau cheltuielile înregistrate eronat sau omise se corectează prin ajustarea profitului impozabil al perioadei fiscale căreia ii aparțin."

In raport de prevederile legale se arată ca in condițiile in care prin înregistrarea amortizării fiscale aferente anului 2004 in suma de 330.813 lei pe seama rezultatului perioadei curente (anul 2005) a fost afectata credibilitatea situațiilor financiare prezentate in anul 2005, si totodată a fost diminuata obligația fiscala de natura impozitului pe profit, suma de 330.813 lei fiind o cheltuiala care aparține exercițiului financiar 2004, pentru care societatea avea obligația depunerii declarației rectificative.

Întrucât echipa de inspecție fiscala nu a verificat rezultatul fiscal al exercițiului. financiar 2004, organele de inspecție fiscala nu au putut stabili realitatea si legalitatea cheltuielilor in suma de 330.813 RON si daca aceste cheltuieli au fost efectuate in scopul realizării de venituri iar depunerea declarației rectificative este obligația contribuabilului, conform prevederilor pct. 13 din HG nr. 44/2004 cu completările si modificările ulterioare si nu a echipei de inspecție fiscala.

Principiul exercițiului prevăzut in nr. 306/2002 prevede: "Se vor lua in considerare toate veniturile si cheltuielile corespunzătoare exercițiului financiar pentru care se face raportarea, fără a se tine seama de data încasării sumelor sau a efectuării plaților."

Potrivit Secțiunii a 6-a Politici contabile si note explicative - erorilor contabile din nr.306/2002 se precizează că "erorile contabile pot sa apară ca urmare a unui calcul greșit, a aplicării greșite a metodelor contabile, a interpretării greșite a evenimentelor, a fraudelor sau omisiunilor. unei asemenea erori aferente perioadelor anterioare poate fi efectuata pe seama rezultatului perioadei curente. Atunci când este afectata credibilitatea situațiilor financiare prezentate, corectarea erorii se efectuează pe seama rezultatului reportat. "

Societatea avea obligația înregistrării in evidenta contabila in anul 2005 sumei de 330.813 RON, pe seama rezultatului reportat ( contul 117"Rezultatul reportat"- in debitul acestui cont se înregistrează rezultatul nefavorabil provenit din corectarea erorilor contabile) iar din punct de vedere fiscal sunt aplicabile prevederile pct.13 din Hotărârea Guvernului nr.44/2004 cu completările si modificările ulterioare, respectiv societatea avea obligația depunerii declarației rectificative pentru anul fiscal 2004 si sa influențeze rezultatul fiscal al anului 2004 cu aceasta suma, pentru anul 2005 cheltuielile in suma de 330.813 RON fiind nedeductibile fiscal.

In legătura cu capătul de cerere privind sumele de 6.024 lei, 1.866 lei respectiv 16.080 lei reprezentând contravaloarea cheltuielilor înscrise in facturi prezentate in copie înregistrate in anii 2005, 2006 si 2007, pârâta arată că că in perioada verificata, societatea a înregistrat pe cheltuieli deductibile suma de 6.024 RON in anul 2005, 1.866 lei in anul 2006 si 16.080 lei in anul 2007 în baza unor facturi prezentate in xerocopii.

Organele de inspecție fiscala au solicitat in scris reclamantei, prin adresele întocmite in data de 05.05.2008 (înregistratata la societate sub nr.22/05.05.2008 ) respectiv in data de 15.05.2008 (înregistrata la societate sub nr.25/15.05.2008 ) si confirmate de primire de către d-l in calitate de administrator prezentarea exemplarului original sau a duplicatului acestor facturi, insa societatea nu a prezentat documentele solicitate.

In conformitate cu prevederile art. 21 alin. 4 lit. f). din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările si completările ulterioare, in ceea ce privește deductibilitatea cheltuielilor la stabilirea impozitului pe profit:

"(4) Următoarele cheltuieli nu sunt deductibile: f) cheltuielile înregistrate în contabilitate, care nu au la bază un document justificativ, potrivit legii, prin care să se facă dovada efectuării operațiunii sau intrării în gestiune, după caz, potrivit normelor"

In raport de aceste prevederi legale, organul de soluționare a contestației a reținut ca organele de control au considerat ca facturile fiscale prezentate de societate nu reprezintă documente justificative in conformitate cu prevederile lit. E pct. 27 din Ordinul 1850/2004 privind registrele și formularele financiar-contabile, unde se arata că "pentru a putea fi înregistrate în contabilitate, operațiunile economico financiare trebuie-sa fie justificate cu documente originale, întocmite sau reconstituite potrivit prezentelor norme. ", precum si datorita faptului ca acestea nu au fost reconstituite conform prevederilor lit. E pct. 31 si 32 din anexa nr. 1 la. nr. 1850/2004 privind registrele și formularele financiar contabile, care prevede că în cazul în care documentul dispărut a fost emis de alta unitate, reconstituirea se va face de unitatea emitenta, prin realizarea unei copii de pe documentul existent la unitatea emitenta. In acest caz, unitatea emitenta va trimite unității solicitatoare, în termen de cel mult 10 zile de la primirea cererii, documentul reconstituit.

32. Documentele reconstituite vor purta în mod obligatoriu și vizibil mențiunea "RECONSTITUIT", cu specificarea numărului și datei dispoziției pe baza căreia s-a făcut reconstituirea. Documentele reconstituite conform prezentelor norme constituie baza legală pentru efectuarea înregistrărilor în contabilitate.

Nu se pot reconstitui documentele de cheltuieli nenominale (bonuri, bilete de călătorie nenominale etc.) pierdute, sustrase sau distruse înainte de a fi înregistrate în contabilitate. In acest caz, vinovații de pierderea, sustragerea sau distrugerea documentelor suporta paguba adusă unității, salariaților sau altor unități, sumele respective recuperându-se potrivit prevederilor legale. "

Întrucât deductibilitatea cheltuielilor este condiționata de prezentarea documentelor justificative in original sau reconstituite in condițiile legii, iar societatea nu a prezentat aceste documente organelor de inspecție fiscala si nici in cadrul procesului de soluționare a contestației, in condițiile in care, conform art. 65 din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 contribuabilul are sarcina de a dovedi actele și faptele care au stat la baza declarațiilor sale și a oricăror cereri adresate organului fiscal." Rezulta ca in mod corect si legal organele de inspecție fiscala au stabilit ca, cheltuielile in suma de 6.024 RON pentru anul 2005, 1.866 lei in anul 2006 si 16.080 lei in anul 2007 înregistrate in evidenta în baza unor facturi prezentate in xerocopii sunt nedeductibile la calculul impozitului pe profit, motiv pentru care solicităm respingerea acestui capăt de cerere a acțiunii.

Referitor la capătul de cerere privind suma de 37.248 lei reprezentând cheltuieli pentru care nu s-a acordat drept de deducere fără a le identifica ori proba pârâta arată că la pagina 10 din raportul de inspecție fiscala nr. 4896/17.06.2008 s-a reținut::" Astfel, societatea a incalcat prevederile art. 21 alin. 4 lt. F din Legea nr. 571/2003 cu modificările si completările ulterioare coroborat cu pct. 44 din nr.HG 44/2004 cu completările si modificările ulterioare si pct. 2.4 din 306/2002 pentru aprobarea contabile simplificate, armonizate cu directivele europene. Prin urmare, suma de 37.248 RON este nedeductibila din punct de vedere fiscal."

In ceea ce privește suma de 37.248 lei, in referatul cu propuneri de soluționare a contestației, organele de inspecție fiscala au precizat ca: "aceasta suma a fost înscrisa in mod eronat la pagina nr. 10 din raportul de inspecție fiscala nr. 4896/17.06.2008, suma corecta fiind 6.024 RON. Faptul ca este doar o greșeala de redactare, rezulta si din anexa nr.III.1.23 pag.2 la raportul de inspecție fiscala, unde la rândul "Cheltuieli fără documente justificative" din Situația privind modul de recalculare a impozitului pe profit trim.IV 2005 s-a înscris suma totala de 17.007 RON (6.024 +10.000 +983). Se retine astfel ca suma de 37.248 RON nu a fost stabilita ca si nedeductibila si nu a fost luata in calcul la determinarea impozitului pe profit in exercițiul financiar 2005. De asemenea, in Decizia de impunere nr. 65/17.06.2008 emisa conform prevederilor nr. 1046/2007, impozitul pe profit stabilit suplimentar pentru întreaga perioada verificata, respectiv 01.01.2005-31.12.2007 in suma de 257.884 lei, are ca baza de calcul suma corecta luata in calcul pentru recalcularea profitului impozabil.

In conformitate cu prevederile art. 206 alin. (2) din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 privind Codul d e procedura fiscala, republicat: obiectul contestației îl constituie numai sumele și măsurile stabilite și înscrise de organul fiscal în titlul de "creanță sau în actul administrativ fiscal atacat, cu excepția contestației împotriva refuzului nejustificat de emitere a actului administrativ fiscal."

Pe cale de consecința, in condițiile in care organele de inspecție fiscala care au întocmit actul atacat au afirmat ca suma de 37.248 RON a fost înscrisa in mod eronat in raportul de inspecție fiscala din cauza unei erori de redactare, suma corecta fiind 6.024 RON si ca aceasta suma nu se regăsește in impozitul pe profit stabilit suplimentar prin Decizia de impunere nr. 65/17.06.2008 emisa conform prevederilor nr. 1046/2007, pârâta solicită respingerea acesteia.

In legătura cu capătul de cerere privind sumele de 12.344 lei, 26.502 respectiv 4.659 lei reprezentând contravaloarea cheltuielilor care nu au legătura cu activitatea economica a societății, înregistrate in anii 2005, 2006 si 2007 arată că, societatea a înregistrat pe cheltuieli contravaloarea unor bunuri care nu au legătura cu obiectul de activitate al societății cum ar fi: geanta serviciu, autoradio CD, televizoare si mobilier, iar organele de inspecție fiscala, constatând ca au fost incalcate prevederile art. 21alin. 1 din Legea nr. 571/2003 cu modificările si completările ulterioare, nu a acordat drept de deducere la calculul profitului impozabil pentru sumele de 12.344 lei in anul 2005, 26.502 lei in anul 2006 si 4.659 lei in anul 2007.

In contestația depusa, pentru aceste sume reclamanta nu a precizat motivele de fapt si de drept pentru care contesta aceste sume.

Art. 206 alin. (1) lit. c) din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 privind Codul
de procedura fiscala, republicata prevede că contestația se formulează în scris și va cuprinde: " c) motivele de fapt și de drept;", care trebuie coroborat cu Ordinul nr. 519 din 27 septembrie 2005 privind aprobarea Instrucțiunilor pentru aplicarea titlului IX din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 privind Codul d e procedura fiscală, republicată: "2. Instrucțiuni pentru aplicarea art. 175 - Forma și conținutul contestației

2.4. Organul de soluționare competent nu se poate substitui contestatorului cu privire la motivele de fapt și de drept pentru care a contestat actul administrativ fiscal respectiv. "

In raport de aceste prevederi legale, in condițiile in care pentru sumele de 12.344 lei in anul 2005, 26.502 lei in anul 2006 si 4.659 lei in anul 2007 contestatoarea nu aduce nici un argument sau document in susținerea cauzei si nu prezintă un alt mod de calcul care sa infirme constatările organelor de inspecție fiscala, pârâta solicită respingerea ca neîntemeiata si nemotivata a acțiunii pentru acest capăt de cerere.

Cu privire la capătul de cerere privind sumele de 24.824 lei, 136.000 lei si 60.000 reprezentând cheltuieli cu prestările de servicii,executate de pârâta arată că societatea "a înregistrat pe cheltuieli de exploatare in perioada verificata, servicii de la terți in suma totala de 24.824 RON in anul 2005, 136.000 lei in anul 2006 si 60.000 lei in anul 2007, in baza contractului de prestări de servicii nr.7/01.07.2005 încheiat cu SC " " SRL A in calitate de prestator, având ca obiect "executarea de servicii de supraveghere si întreținere pentru obiectivele beneficiarului".

Organele de inspecție fiscala nu au acordat deductibilitate la calculul profitului impozabil pentru cheltuielile cu serviciile prestate de pe motiv ca, in executarea contractului menționat nu au fost prezentate documente din care sa rezulte date certe in legătura cu natura serviciilor ce urmează a se executa, tariful practicat, timpul consumat la executare, pe fiecare prestare de serviciu. Pentru prestațiile aferente fiecărei luni societatea trebuia sa facă dovada executării cu documente justificative, care sa stea la baza înregistrării cheltuielilor in contabilitate.

Art. 21 alin. 4 lit. m) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal cu modificările si completările ulterioare, prevede că cheltuielile cu serviciile de management, consultanta, asistenta sau alte prestări de servicii, pentru care contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestării acestora in scopul activităților desfășurate si pentru care nu sunt încheiate contracte "; coroborate cu prevederile pct. 48 al titlului II din Hotărârea Guvernului nr. 44/2004, cu modificările ulterioare, unde se specifica că pentru a deduce cheltuielile cu serviciile de management, consultanta, asistenta sau alte prestări de servicii trebuie sa se îndeplinească cumulativ următoarele condiții: serviciile trebuie sa fie efectiv prestate, sa fie executate in baza unui contract care sa cuprindă date referitoare la prestatori, termene de execuție, precizarea serviciilor prestate, precum si tarifele percepute, respectiv valoarea totala a contractului, iar defalcarea cheltuielilor de aceasta natura sa se facă pe întreaga durata de desfășurare a contractului sau pe durata realizării obiectului contractului; prestarea efectiva a serviciilor se justifica prin: situații de lucrări, procese-verbale de recepție, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, de piața sau orice alte materiale corespunzătoare; contribuabilul trebuie sa dovedească necesitatea efectuării cheltuielilor prin specificul activităților desfășurate. "

Condițiile care trebuie îndeplinite cumulativ pentru a deduce cheltuielile cu serviciile de management, consultanta, asistenta sau alte prestări de servicii sunt expres prevăzute la articolele de lege mai sus prezentate, respectiv existenta contractelor si prestarea efectiva a serviciilor.

Prin adresa înregistrata la societate sub nr. 22/05.05.2008, echipa de control a solicitat in baza art. 52 si art. 56 din Ordonanța Guvernului 92/2003 republicata privind Codul d e procedura fiscala, punerea la dispoziție a documentelor justificative care sa ateste efectuarea serviciilor ( situații de lucrări, procese verbale de recepție sau orice alte materiale corespunzătoare).

Prin adresa înregistrata la SC " " SRL A sub nr. 27/19.05.2008, referitor la contractul de prestări de servicii nr.7/01.07.2005 încheiat cu SC " " SRL, societatea a pus la dispoziție următoarele documente: contractul scris încheiat intre societăți; anexa nr. 1/01.07.2005 la contractul nr.7/01.07.2005 in care se arata ca obiectivul la care se va efectua obiectul contractului este--77 B; anexa nr.2/01.12.2005 la contractul nr.7/01.07.2005 in care se arata ca începând cu data de 01.12.2005 obiectivele sunt: O-Dealul, obiective aparținând SC SA "

In contractul arătat și in actul adițional la acesta se fac precizări cu privire la obiect, perioada de derulare (care este nedeterminata) si valoarea acestuia, fără a se preciza concret in ce vor consta prestările de servicii, timpul consumat pentru fiecare tip de prestare efectuata si tariful pe unitatea de timp practicat de societatea prestatoare.

Echipa de control a constatat ca actele prezentate de societate nu constituie documente justificative in emiterea facturilor in cauza, nu atesta punerea in executare a contractului si nu definesc concret in ce au constat serviciile prestate, termenele la care s-au realizat, baza de calcul de timp semnata de către beneficiar si prestator, care sa ateste efectuarea prestațiilor, astfel incit echipa de control sa fie in măsura sa stabilească daca cuantumul acestora se înscrie in valoarea de piața a serviciilor similare, cat si modul de cuantificare a serviciilor in vederea facturării acestora.

In adresa societății înregistrata la SC " " SRL A sub nr. 27/19.05.2008, administratorul societății arata ca "SC SRL facturează mai departe la SA contravaloarea acestor servicii in cadrul contractului nr. 2011/05.10.2005. Din analiza contractului nr.2011/05.10.2005 încheiat intre SC SRL (prestator) si SC SA (beneficiar) pârâta arată că:obiectul contractului îl reprezintă prestarea de servicii de supraveghere permanenta si întreținere a sistemelor tehnice din obiectivele stabilite de beneficiar;conform pct. 12.2. din contract "contractul nu poate fi cesionat sau cedat in favoarea unei terțe părți daca cesionarea sau cedarea s-a produs, contractul se considera încheiat la data producerii cesionarii, respectiv cedării; conform pct. 15.1 din contract prestatorul, respectiv SC " " SRL Aac omunicat beneficiarului ca deține toate autorizațiile, licențele si avizele necesare executării serviciilor menționate in contract. De asemenea la pct. 16.2. se precizează ca prestatorul are personal autorizat de autoritățile romanești competente pentru activitățile prevăzute in contract iar organele de inspecție fiscala au constatat ca, in perioada derulării contractului, SC " " SRL A avea personal autorizat competent pentru activitățile prevăzute in contract, nefiind necesara încheierea unui alt contract.

Pârâta menționează ca societatea nu a prezentat nici un document justificativ care sa ateste prestarea efectiva a serviciilor, astfel incit operațiunea economica nu poate produce efecte in plan fiscal, in sensul deducerii din profitul impozabil a sumelor de 24.824 lei in anul 2005, 136.000 lei in anul 2006 si 60.000 lei in anul 2007.

La art. 6 din Legea contabilității nr. 82/1991, republicata, se prevede: " (1) Orice operațiune economico-financiara efectuată se consemnează în momentul efectuării ei într-un document care stă la baza înregistrărilor în contabilitate, dobândind astfel calitatea de document justificativ. " iar la pct. 1.3 din Regulamentul de aplicare a Legii 82/1991, nr.306/2002 se arata că:"Documentele justificative cuprind, de regula, următoarele elemente principale: a) denumirea documentelor; b)denumirea și sediul întreprinderii care întocmește documentul;c)numărul și data întocmirii acestuia;d)menționarea părților care participă la efectuarea operațiunilor patrimoniale (când este cazul);e) conținutul operațiunii patrimoniale și, când este cazul, șl temeiul legal al efectuării ei; f) datele cantitative și valorice aferente operațiunii efectuate; g)numele și prenumele, precum și semnăturile persoanelor care le-au întocmit, vizat și aprobat, după caz; h) alte elemente menite sa asigure consemnarea completa a operațiunilor efectuate. "

Având in vedere ca SC SRL nu deține documente justificative

care sa ateste prestarea efectiva a serviciilor ce fac obiectul contractului nr. 7/01.07.2005, nu se poate justifica necesitatea încheierii contractului si, pe cale de consecința majorarea cheltuielilor deductibile cu aceste servicii executate de terți.

Referitor la afirmația reclamantei ca organele de inspecție fiscala au constatat fără nici un temei legal si fără a proba in vreun fel ca "întocmirea facturilor fiscale conform contractului nu justifica prestarea efectiva a serviciului Facturile fiscale nu au calitatea de documente justificative.Echipa de control a constatat ca actele prezentate de societate nu constituie documente justificative in emiterea facturilor " iar ca norma juridica aplicabila in perioada derulării contractului, respectiv Hotărârea Guvernului nr. 831/1997 cu completările si modificările ulterioare, stipulează ca factura fiscala se întocmește la livrarea produselor si a mărfurilor, la executarea lucrărilor si la prestarea serviciilor pe baza dispoziției de livrare, a avizului de însoțire a mărfii sau a altor documente care atesta executarea lucrărilor si prestarea serviciilor. In ceea ce privește afirmația reclamantei ca factura fiscala emisa este ea însăși un document justificativ de înregistrare in contabilitate, organele de inspecție fiscala precizează ca societatea trebuia sa probeze cu documente care sa cuprindă cu relevanta conținutul operațiunii patrimoniale si datele cantitative aferente operațiunilor efectuate.

Reclamanta a afirmat ca echipa de inspecție fiscala nu a acordat drept de deducere pentru cheltuielile înregistrate in baza facturilor emise de SC SRL, dar in același timp a recunoscut veniturile impozabile obținute de SC SRL, din valorificarea acestui contract prin facturarea acestora beneficiarului SC SA, insa prin acțiunea formulata, societatea nu aduce in susținere nici un document care sa ateste natura serviciilor achiziționate, care au fost vândute si incluse in categoria veniturilor. De asemenea nu se contesta realitatea si legalitatea veniturilor înregistrate de societate, dar deductibilitate fiscala a cheltuielilor este condiționata potrivit prevederilor pct.48 din HG nr.44/2004 cu completările si modificările ulterioara de îndeplinirea cumulativa a următoarelor condiții: serviciile trebuie să fie efectiv prestate, să fie executate în baza unui contract care să cuprindă date referitoare la prestatori, termene de execuție, precizarea serviciilor prestate, precum și tarifele percepute, respectiv valoarea totală a contractului, iar defalcarea cheltuielilor de această natură să se facă pe întreaga durată de desfășurare a contractului sau pe durata realizării obiectului contractului; prestarea efectivă a serviciilor se justifică prin: situații de lucrări, procese verbale de recepție, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, de piață, sau orice alte materiale corespunzătoare; contribuabilul trebuie să dovedească necesitatea efectuării cheltuielilor prin specificul activităților desfășurate.

Obținerea de venituri nu reprezintă o condiție sine qua non, necesara si suficienta pentru a deduce in orice cuantum cheltuielile ocazionate de plata serviciilor.

Referitor la afirmația reclamantei ca echipa de inspecție fiscala si-a depășit atribuțiile conferite de Ordonanța Guvernului nr.92/2003 republicata cu completările si modificările ulterioare prin afirmația ca SC SRL avea personal autorizat competent pentru activitățile prevăzute in contract, nefiind necesara încheierea unui alt contract, echipa de inspecție fiscala a precizat: conform art.160 alin.(l) din OG nr.92/2003 republicata "contribuabilul are obligația sa colaboreze la constatarea stărilor de fapt fiscale. Acesta este obligat sa dea informații, sa prezinte la locul de desfășurare a inspecției fiscale toate documentele, precum si orice alte date necesare clarificării situațiilor de fapt relevante din punct de vedere fiscal."

Organele de inspecție fiscala au analizat cheltuielile cu prestările de servicii, in funcție de documentele prezentate de societate si de prevederile legale incidente in perioada verificata. Societatea reclamantă avea dreptul de a înregistra cheltuieli cu prestări servicii in cuantumul pe care il considera necesar pentru desfășurarea in bune condiții a activității sale, dar din punct de vedere fiscal, aceste cheltuieli sunt deductibile doar daca sunt justificate cu documentele prevăzute expres la art.21 alin.4 lit.m) din Legea nr.571/2003 cu modificările si completările ulterioare, coroborate cu pct.48 al titlului II din Hotărârea Guvernului nr.44/2004, cu modificările ulterioare, contractul fiind doar una din condiții, dar nu singura.

Referitor la afirmația reclamantei că: "modul de utilizare a personalului angajat al societății este la latitudinea administratorului", precizam ca organul de control a făcut doar aprecieri cu privire la conținutul contractului economic dintre părți si la faptul ca in acel moment SC SRL deținea personal specializat autorizat, fapt menționat in acest contract, nicidecum aprecierile acestuia nu au vizat modul in care administratorul își exercita atribuțiile, astfel că pârâta consideră că in mod legal, cheltuielile cu prestările de servicii in suma totala de 24.824 RON in anul 2005, 136.000 lei in anul 2006 si 60.000 lei in anul 2007, in baza contractului de prestări de servicii nr. 7/01.07.2005 încheiat cu SC " " SRL A, in calitate de prestator, având ca obiect "executarea de servicii de supraveghere si întreținere pentru obiectivele beneficiarului"au fost considerate de organele de inspecție fiscala ca fiind nedeductibile la calculul profitului impozabil, motiv pentru care solicită respingerea acestui capăt de cerere.

In legătura cu capătul de cerere privind sumele de 97.483 lei si 17.681 lei reprezentând cheltuieli constând in avansuri materiale plătite furnizorului si care au fost înregistrate pe cheltuieli pârâta menționează că, organele de inspecție fiscala au verificat daca contravaloarea avansurilor achitate furnizorului SC SRL in anul 2005 in valoare totala de 97.483 RON ( fără taxa pe valoarea adăugata) respectiv in anul 2006 in valoare de 17.681 lei pentru diverse livrări de bunuri (fier beton, sarma, cherestea) si care a fost înregistrata pe cheltuieli ( cont 604 "Cheltuieli cu materialele nestocate") in baza facturilor primite de la furnizor, cu mențiunea "avans materiale, beton, cherestea" a fost regularizată la primirea bunurilor.

Prin adresa înregistrată la societate sub nr. 22/05.05.2008, echipa de control a solicitat prezentarea contractului încheiat cu SC SRL si documente justificative care sa ateste înregistrarea pe cheltuieli a acestor avansuri.

Din răspunsul furnizat de către administratorul societății, domnul, a rezultat faptul că facturile au fost întocmite eronat, ele reprezentând in fapt "prestări servicii". La informațiile in scris furnizate, societatea a prezentat copii xerox de pe facturile emise de SRL corectate de către furnizor cu mențiunea "situație lucrări conform contract 3261/04.05.06", insa societatea nu a prezentat contractul menționat in facturi si nici situațiile de lucrări aferente.

Conform art. 21 alin. (4) lit. f din Legea nr.571/2003 cu completările si modificările ulterioare cheltuielile înregistrate in contabilitate, care nu au la baza un document justificativ, potrivit legii, prin care sa se facă dovada efectuării operațiunii sau intrării in gestiune, după caz, potrivit normelor; "pct. 44 din Hotărârea Guvernului nr.44/2004 cu completările si modificările ulterioare: 44. înregistrările In evidenta contabila se fac cronologic st sistematic, pe baza înscrisurilor ce dobândesc calitatea de document justificativ care angajează răspunderea persoanelor care l-au întocmit, conform reglementarilor contabile in vigoare."

Art. 160 (1) din Legea nr.571/2003 prevede că: "(1) informațiilor înscrise în facturi fiscale sau alte documente legal aprobate se va efectua astfel: b) în cazul în care documentul a fost transmis beneficiarului, fie se emite un nou document care trebuie să cuprindă, pe de o parte, Informațiile din documentul inițial, numărul șt data documentului corectat, valorile cu semnul minus, iar pe de altă parte, informațiile șt valorile corecte, fie se emite un nou document conținând informațiile și valorile corecte și concomitent se emite un document cu valorile cu semnul minus în care se înscriu numărul și data documentului corectat. Documentele respective se vor înregistra în jurnalul de vânzări, respectiv de cumpărări, și vor fi preluate în deconturile întocmite de furnizor și, respectiv, de beneficiar, pentru perioada în care a avut loc corectarea. "

Punctul 61 alin. (1) din Hotărârea Guvernului nr. 44/2004 cu modificările si completările ulterioare prevede că: "61. (1) Regularizarea facturilor fiscale emise pentru plați in avans se realizează prin stornarea facturii de avans la data emiterii facturii fiscale pentru contravaloarea integrala a livrării de bunuri si/sau prestării de servicii. se poate face separat sau pe aceeași factura fiscala pe care se evidențiază contravaloarea integrala a livrării de bunuri si/sau prestării de servicii. "

In consecința, SRL avea obligația emiterii unor noi documente care sa cuprindă informațiile si valorile corecte.

Întrucât sumele de 97.483 lei respectiv 17.681 lei reprezintă plați in avans către furnizorul SC SRL conform facturilor fiscale aflate in posesia societății verificate, cheltuielile înregistrate nu sunt deductibile la calculul impozitului pe profit, societatea încălcând prevederile legale prezentate mai sus, prin urmare, in mod corect si legal nu s-a acordat drept de deducere pentru sumele respective la calculul profitului impozabil.

Referitor la afirmația reclamantei ca sumele de 97.483 RON respectiv 17.681 lei reprezintă in realitate contravaloarea unor lucrări executate in baza contractului nr.3261/04.05.2006, fapt ce rezulta si din copiile facturilor respective, transmise de furnizor, corectate prin semnătura si stampila furnizorului,in referatul cu propuneri de soluționare a contestației, organele de inspecție fiscala au făcut următoarele precizări: pe facturile fiscale originale emise de SC SRL, aflate in arhiva societății petente, si care au fost puse la dispoziția echipei de inspecție fiscala pe perioada desfășurării inspecției fiscale, la rubrica "Conținutul operațiunii patrimoniale" se afla mențiunea "avans materiale, beton, cherestea", acestea nefiind corectate prin semnătura si stampila furnizorului cum eronat afirma reclamanta; facturile fiscale probează legal o operațiune economica, care consta in cazul de in acordarea avansurilor furnizorului SC SRL pentru cumpărări de materiale de natura stocurilor, si nicidecum lucrări executate cum eronat afirma societatea; contravaloarea acestor facturi a fost înregistrata in contul 604 "Cheltuieli privind materialele nestocate", cu ajutorul acestui cont ținându-se evidenta cheltuielilor nestocate, respectiv valoarea materialelor aprovizionate, si nu in contul 628 "Alte cheltuieli cu serviciile executate de terți", pe considerentul ca ar reprezenta lucrări executate cum afirma reclamanta; contractul invocat de societatea nr.3261/04.05.2006 produce efecte începând cu 04.05.2006 si nu retroactiv, deci nu are legătura cu avansurile plătite de reclamanta in anul 2005 respectiv luna ianuarie 2006. De asemenea, este important de reținut ca acest contract nu a fost prezentat echipei de inspecție fiscala si nu a fost depus nici la dosarul contestației cum afirma reclamanta in acțiune si nici situațiile de lucrări aferente acestui contract.

În condițiile in care factura a fost întocmita eronat de către furnizor, acesta avea obligația potrivit art.160 (1) din Legea nr.571/2003 cu completările si modificările ulterioare sa emită un nou document conținând informațiile si valorile corecte si concomitent un nou document cu valorile cu semnul minus in care se înscriu numărul si data documentului corectat. astfel că pârâta solicită respingerea acestui capăt de cerere din acțiune.

Referitor la capătul de cerere privind suma de 261.781 lei reprezentând venituri suplimentare stabilite de organele de control pârâta menționează că, societatea a prestat in perioada ianuarie 2006-decembrie 2007 o serie de lucrări constând in extinderea sistemului de comunicare de-a lungul frontierelor, respectiv proiectarea si implementarea sistemului de comunicare mobila al Ministerul Administrației si Internelor - Inspectoratul General al Politiei de Frontiera in baza contractelor încheiate cu SC Siemens România SRL nr. 828/22.06.2006, 503/29.11.2006 si nr. 793/18.09.07.

Aceste servicii efectuate in interiorul tarii, au fost contractate de către SC SRL si SC Siemens România SRL in valuta cu decontare in lei, subcontractorul incasand avansuri (30 % din contravaloarea contractului), cursul de schimb valutar utilizat pentru determinarea bazei de impozitare, fiind cursul de la data încasării avansului.

In acest sens a emis o serie de facturi fiscale reprezentând contravaloarea serviciilor prestate pe etape de lucrări. Din verificare modului de determinare a bazei de impozitare pentru aceste prestări de servicii, echipa de control a constatat ca societatea a utilizat pentru determinarea bazei de impozitare a taxei pe valoarea adăugata, cursul de schimb valutar de la data definitivării operațiunii, si nu cel de la data încasării avansurilor.

În conformitate cu prevederile art. 19 al.1 din Legea nr. 571/2003: " (1) se calculează ca diferență între veniturile realizate din orice sursă și cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile și la care se adaugă cheltuielile nedeductibile. La stabilirea profitului impozabil se iau în calcul și alte elemente similare veniturilor și cheltuielilor potrivit normelor de aplicare. "

Prevederile pct.22(l) si pct.22(2) din Hotărârea Guvernului nr.44/2004 completata si modificata de Hotărârea Guvernului nr. 1861/2006 stipulează că: "22.(1) Pentru livrările de bunuri si prestările de servicii, contractate si decontate in valuta, baza de impozitare a taxei se determina prin convertirea in lei a valutei la cursul valutar stabilit de Banca Naționala a României, sau cursul de schimb utilizat de banca prin care se efectuează decontările, din data la care are loc faptul generator de taxa, sau, după caz, din data de 15 lunii următoare in care a luat naștere faptul generator de taxa.

In contractele încheiate intre părți trebuie menționat daca pentru decontări va fi utilizat cursul de schimb comunicat de Banca Naționala a României sau cursul de schimb al unei banei comerciale.

Pentru avansurile încasate, înainte de livrarea de bunuri sau prestarea de servicii, cursul de schimb valutar utilizat pentru determinarea bazei de impozitare a taxei utilizat este cursul de la data încasării avansului, daca factura este emisa In data respectiva sau, după caz, cursul din data de 15 lunii următoare celei in care a fost încasat avansul. In cazul încasării de avansuri înainte de livrarea de bunuri sau prestarea de servicii, cursul de schimb valutar utilizat pentru determinarea bazei de impozitare a taxei pe valoarea adăugata la data încasării avansurilor va rămâne neschimbat la data definitivării operațiunii.

22.(2) Pentru livrări de bunuri sau prestări de servicii in interiorul tarii, contractate in valuta cu decontare in lei la cursul de schimb din data plătit, diferențele de curs dintre cursul de schimb menționat in factura întocmita conform alin.(l) si cursul de schimb utilizat la data încasării, nu este considerat diferența de preț. "

Având in vedere aceste prevederi legale, unde se stipulează ca:"In cazul încasării de avansuri înainte de livrarea de bunuri sau prestarea de servicii, cursul de schimb valutar utilizat pentru determinarea bazei de impozitare a taxei pe valoarea adăugata la data încasării avansurilor va rămâne neschimbat la data definitivării operațiunii", in mod corect si legal organele de inspecție fiscala au procedat la recalcularea bazei de impozitare, rezultând o diferența de preț in suma de 261.781 lei.

Referitor la afirmația reclamantei ca echipa de inspecție fiscala a stabilit diferențe de preț care constau in fapt in diferențe de curs valutar, calculate de la data facturării avansului către beneficiar si pana la data emiterii facturilor, pârâta arată că reclamanta a interpretat in mod eronat modul de calcul al diferențelor de preț, întrucât echipa de inspecție fiscala a recalculat baza de impozitare la data livrării bunurilor care cuprinde: baza de impozitare determinata in facturile de avans la cursul de schimb valutar din data încasării fiecărui avans;baza de impozitare constând in diferențe in valuta intre contravaloarea integrala a bunurilor livrate si suma avansurilor încasate, aceasta fiind convertita in lei la cursul de schimb valutar din data emiterii facturii.

De asemenea, societatea a redus baza de impozitare a taxei pe valoarea adăugata prin utilizarea la data definitivării operațiunii a cursului de schimb din data emiterii facturii fiscale, si nu cel de la data încasării avansurilor, in majoritatea cazurilor cursul de schimb de la data definitivării operațiunii fiind mai mic decât cel de la data încasării avansurilor. Echipa de inspecție fiscala a calculat in mod corect baza de impozitare conform prevederilor legale, diferențele de preț in plus stabilite de aceasta reprezintă in fapt diferențele de curs valutar cu care societatea si-a diminuat baza de impozitare.

La pct.18 (1) si (2) din HG nr.44/2004 modificat si completat de nr.HG 1840/2004 se precizează: 18.(1) Pentru livrările de bunuri si/sau prestările de servicii contractate in valuta, a căror decontare se face in lei la cursul de schimb valutar din ziua plății baza de impozitare se corectează cu diferența de preț rezultata ca urmare a modificării cursului pieței valutare In vigoare la data încasării de cel utilizat la data livrării/prestării. Furnizorul/prestatorul este obligat sa emită factura fiscala pentru diferențe de preț in plus sau în minus. Pentru facturile de avansuri, regularizarea se efectuează astfel:la data livrării/prestării serviciilor facturile de avans se stornează integral si se emite factura fiscala pentru contravaloarea integrala a bunurilor livrate si/sau a serviciilor prestate, in care baza de impozitare se determina prin însumarea sumelor evidențiate in facturile de avans la cursul de schimb valutar din data încasării fiecărui avans, evidențiindu-se și taxa pe valoarea adăugata aferenta, astfel incit suma facturata beneficiarului sa nu fi majorata artificial, respectiv redusa, datorita creșterii/descreșterii cursului de schimb de la data livrării/prestării de cel de la data încasării de avansuri. In cazul in care exista diferențe in valuta intre contravaloarea integrala a bunurilor livrate si/sau a serviciilor prestate si suma avansurilor încasate, aceasta a fost convertita in lei la cursul de schimb valutar din data emiterii facturii, calculându-se si taxa pe valoarea adăugată aferentă.

18(2)Pentru livrările de bunuri si prestările de servicii taxabile, contractate si decontate in valuta, baza de Impozitare a taxei pe valoarea adăugata se determina prin convertirea in lei a valutei la cursul valutar stabilit de Banca Naționala a Romanței din data la care intervine exigibilitatea taxei pe valoarea adăugata pentru operațiunea in cauza. - In cazul încasării de avansuri înainte de livrarea de bunuri sau prestarea de servicii, cursul de schimb valutar utilizat pentru determinarea bazei de impozitare a taxei pe valoarea adăugata la data încasării avansurilor va rămâne neschimbat la data definitivării operațiunii. "

Pct.18 (1) si (2) din HG nr.44/2004 a fost modificat de nr.HG 1861/2006, fiind introduse pct.22.(l) si pct.22.(2), iar punctul 22.(1) din HG nr.44/2004 a fost modificat de nr.HG213/2007, având următorul cuprins: " In contractele încheiate Intre părți trebuie menționat daca pentru decontări va fi utilizat cursul de schimb comunicat de Banca Naționala a României sau cursul de schimb al unei banei comerciale. In cazul încasării de avansuri înainte de livrarea de bunuri sau prestarea de servicii altele decât cele pentru achiziții intracomunitare sau livrări intracomunitare de bunuri cursul de schimb valutar utilizat pentru determinarea bazei de Impozitare a taxei pe valoarea adăugata la data încasării avansurilor va rămâne neschimbat la data definitivării operațiunii "

Din textele de lege invocate mai sus, menționăm ca prevederile pct.18 (1) si (2) din Hotărârea Guvernului nr.44/2004 asa cum a fost completat si modificat prin Hotărârea Guvernului nr. 1861/2006 si HG nr.213/2007, au fost menținute in sensul ca in cazul încasării de avansuri înainte de livrarea de bunuri sau prestarea de servicii, cursul de schimb valutar utilizat pentru determinarea bazei de impozitare a taxei pe valoarea adăugata la data încasării avansurilor va rămâne neschimbat la data definitivării operațiunii, iar pentru livrările de bunuri si prestările de servicii contractate in valuta cu decontare in lei, factura se întocmește la fel ca si in cazul livrărilor contractate si decontate in valuta.

Singura modificare este aceea ca diferențele de curs dintre cursul de schimb menționat in factura întocmita conform alin.(l) si cursul de schimb utilizat la data încasării, nu este considerata diferența de preț, echipa de inspecție fiscala neverificând modul de încasare a facturilor emise la definitivarea operațiunilor, deci nu poate fi vorba de calcularea acestei diferențe de preț cum in mod eronat afirma reclamanta.

De asemenea, pârâta precizează ca baza de impozitare calculata suplimentar de către organele de inspecție fiscala, in suma de 261.781 lei, nu reprezintă diferențe de curs dintre cursul de schimb menționat in factura si cursul de schimb utilizat la data încasării, cum in mod eronat afirma reclamanta, astfel că pârâta a solicitat respingerea acestui capăt de cerere din acțiunea formulată.

Având in vedere ca din suma totala de 257.884 lei reprezentând impozit pe profit stabilit suplimentar de echipa de inspecție fiscala, reclamanta nu face referire in acțiune decât la cele tratate in prezenta decizie la capitolul " Cu privire la impozitul pe profit" punctele 1-10, iar pentru diferența de impozit pe profit, reclamanta nu aduce nici un argument sau document in susținerea cauzei si nu prezintă un alt mod de calcul care sa infirme constatările organelor de inspecție fiscala, motiv pentru care pârâta solicită respingerea acestui capăt de cerere.

Referitor la majorările de întârziere aferente impozitului pe profit stabilit suplimentar, calculate în sarcina reclamantei prin Decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare stabilite de inspecția fiscala nr. 65/17.06.2008, pârâta menționează ca stabilirea de majorări de întârziere aferente în sarcina reclamantei reprezintă măsura accesorie în raport cu debitul, astfel că solicită respingerea acțiunii pentru capătul de cerere privind majorările de întârziere aferente in suma de 178.837 lei, calculate în sarcina reclamantei reprezentând măsura accesorie, conform principiului de drept accesorium sequitur principalem.

Privitor la excepția inadmisibilității acțiunii în raport cu cererea de anulare a Raportului de inspecție fiscală nr.4896/2008 încheiat de pârâte, instanța o respinge ca neîntemeiată pentru că aceasta se constituie într-o operațiune administrativ-fiscală care a stat la baza emiterii deciziei de impunere fiscală atacată, astfel că instanța este abilitată legal să se pronunțe și asupra acestui raport conform art.18 alin.2 din Legea nr. 554/2004.

Examinând acțiunea pe fond, se constată că este parțial întemeiată, motiv pentru care se admite în parte acțiunea formulată de reclamanta A împotriva pârâtelor Administrația finanțelor pentru contribuabilii mijlocii A - Activitatea de inspecție fiscală contribuabili mijlocii A și A, se anulează decizia de impunere fiscală nr.65/17.VI.2008 și Raportul de inspecție fiscală nr.4896/17.VI.2008 emise de pârâta I și decizia nr.439/17.IX.2008 emisă de pârâta II cu privire la suma totală de 536.413 lei reprezentând impozit pe profit și cu accesorii aferente, respingând în rest acțiunea pentru că:

Prin decizia de impunere fiscală nr.65/17.VI.2008 a pârâtei Administrația finanțelor pentru contribuabilii mijlocii A emisă în baza Raportului de inspecție fiscală nr.4896/17.VI.2008, s-au stabilit pe seama reclamantei mai multe obligații fiscale, din care aceasta a contestat în procedură prealabilă suma de 790.145 lei, reprezentând 257.884 lei impozit pe profit datorat pe perioada 01.01.2005-31.12.2007, 178.837 lei majorări de întârziere aferente impozitului pe profit, 241.109 lei taxă pe valoarea adăugată aferentă perioadei 01.01.2005-31.12.2007 și 112.315 lei majorări de întârziere aferente taxei pe valoarea adăugată.

Prin decizia nr.439/17.IX.2008, pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice Aar espins ca nefondată contestația în procedură prealabilă, menținându-se astfel impunerea.

În soluționarea acțiunii, instanța a administrat proba cu expertiza financiar-contabilă, având în vedere aspectele de specialitate impuse de cauză, pe care și-a însușit-o ca pe o probă științifică, probă la care pârâtele au formulat obiecțiuni, soluționate de expert prin menținerea concluziilor inițiale.

Raportat la probele administrate în cauză, instanța reține următoarele:

În privința cheltuielilor cu impozitul pe profit, pentru exercițiul financiar 2005, pârâtele au refuzat reclamantei beneficiul de deducere, la calculul impozitului pe profit un număr de 19 cheltuieli sau categorii de cheltuieli, majorând baza impozabilă pentru calculul impozitului pe profit cu suma de 1.091.739 lei, care a generat un impozit pe profit suplimentar în sumă de 174.678 lei.

Din analiza acestor operațiuni verificate, instanța reține următoarele:

1.În privința lucrărilor de construcții prestate de reclamantă în perioada ianuarie- februarie 2005, pentru SC SA I, conform contractului încheia la 29.IX.2004, din contravaloarea lucrărilor executate, în conformitate cu prevederile contractuale, se achită la finalizare 90%, urmând ca diferența de 10% cu titlul de garanții de bună execuție, să fie reținută de beneficiar până la expirarea unui termen de 12 luni de la finalizarea lucrării.

În concordanță cu prevederile contractuale reclamanta a întocmit facturi către SC SA în anul 2005 pentru 90% din valoarea lucrărilor executate, iar diferența în sumă de 105.992 lei a fost facturată în exercițiile financiare următoare. Organul de control fiscal, încadrează această sumă la veniturile anului 2005, mărind astfel corespunzător baza impozabilă pentru calculul impozitului pe profit și stabilește astfel un impozit suplimentar de plată în sumă de 16.959 lei, în baza prevederilor art.19 alin.1 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal și a principiului independenței exercițiilor care stipulează că veniturile și cheltuielile societății trebuie înregistrate în contabilitate în perioada în care acestea sunt realizate, respectiv perioada la care se referă, independent de data încasării sau plății acestora.

Cu toate că reclamanta a înregistrat eronat în contabilitate veniturile realizate în anul 2005, micșorate cu suma de 105.992 lei, fără a înregistra corect garanția reținută, prin articolul contabil 267=411 cu aceeași sumă, că aceasta este o eroare fără implicație fiscală, ea având numai darul de a altera contul de profit și pierdere al societății întocmit la finele anului 2005.

Această afirmație se bazează pe faptul că majorând în mod corect veniturile impozabile ale anului cu suma de 105.992 lei, valoarea garanțiilor de bună execuție neîncasate, era obligatoriu de ținut cont de prevederile 306/2002 Secțiunea II art.2.4 lit.b și anume principiul prudenței care stipulează următoarele:

"2.4 Principiul prudenței. Valoarea oricărui element trebuie să fie determinată pe principiul în cursul exercițiului financiar încheiat sau pe parcursul exercițiului anterior, chiar dacă asemenea obligații sau pierderi apar între data încheierii exercițiului și data întocmirii bilanțului".

Astfel, societatea avea concomitent cu înregistrarea corectă a veniturilor în anul fiscal 2005 și obligația constituirii unui provizion pentru garanțiile de bună credință acordate, provizion care se constituie pe seama cheltuielilor, deoarece veniturile anului 2005 sunt susceptibile de a fi afectate de cheltuieli potențiale în termenul de 12 luni de garanție în cazul în care lucrările efectuate nu corespund calitativ. În conformitate cu prevederile art.22 alin.1 lit.b din Codul fiscal, provizioanele pentru garanții de bună execuție acordate clienților, neîncasate și înregistrate le cheltuieli, sunt deductibile integral la calcul profitului impozabil, ajungându-se astfel, prin înregistrarea tuturor operațiunilor corecte și obligatorii, ca bază impozabilă să rămână neschimbată față de cea luată în considerare de contribuabil în ceea ce privește derularea contractului cu SC SA.

În consecință, cum prin eroarea de înregistrare în contabilitate nu s-au diminuat obligațiile fiscale datorate de reclamantă, deci neexistând un prejudiciu pe seama bugetului de stat, reclamanta nu datorează impozit pe profit suplimentar calculat în sumă de 16.959 lei.

Privitor la factura fiscală nr.-/5.XII.2006 în valoare de 100.000 Euro emisă către SA, echivalentul a 342.220 lei, plus, reclamanta nu a prezentat controlului fiscal și nici instanței contractul de prestări servicii încheiat cu respectiva societate comercială, astfel că repartizarea totală a facturii asupra numărului de luni cuprinse în explicația actului de control, ceea ce a dus la majorarea bazei impozabile pentru impozitul pe profit aferent anului 2005 în sumă de 85.805 lei, pentru lunile octombrie - decembrie 2005, este conformă cu prevederile pct.48 din nr.HG44/2004, care prevede că "48. Pentru a deduce cheltuielile cu serviciile de management, consultanță, asistență sau alte prestări de servicii trebuie să se îndeplinească cumulativ următoarele condiții:

- serviciile trebuie să fie efectiv prestate, să fie executate în baza unui contract încheiat între părți sau în baza oricărei forme contractuale prevăzute de lege; justificarea prestării efective a serviciilor se efectuează prin: situații de lucrări, procese-verbale de recepție, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, de piață sau orice alte materiale corespunzătoare;

- contribuabilul trebuie să dovedească necesitatea efectuării cheltuielilor prin specificul activităților desfășurate.

Nu intră sub incidența condiției privitoare la încheierea contractelor de prestări de servicii, prevăzută laart. 21alin. (4) lit. m) din Codul fiscal, serviciile cu caracter ocazional prestate de persoane fizice autorizate și de persoane juridice, cum sunt: cele de întreținere și reparare a activelor, serviciile poștale, serviciile de comunicații și de multiplicare, parcare, transport și altele asemenea."

Pentru a deduce cheltuielile cu serviciile de management, consultanță, asistență sau alte prestări de servicii trebuie să se îndeplinească cumulativ următoarele condiții:

Privitor la facturile nr.- și - din 27.XII.2005 emise către Consiliul Județean B și înregistrate în contabilitate în luna februarie 2006, reclamanta procedând astfel a încălcat obligația înregistrării cronologice a documentului justificativ reglementată de legea contabilității și de asemenea principiul independenței exercițiilor fiscale, astfel că datorează impozitul pe profit în sumă de 54.220 lei calculat de pârâte.

Privitor la suma de 24.839 lei, reprezentând reparații cu autoturismele, aferente anului 2004, refuzate pe acest motiv la deducere de pârâte, se reține că factura emisă de furnizor, respectiv SC -com Plus SRL, nu a fost emisă la sfârșitul lunii în care s-a efectuat prestarea, conform art.155 alin.2 Cod fiscal, fapt neimputabil reclamantei.

Art.21 alin.4 Cod fiscal privitor la cheltuielile nedeductibile nu includ în această categorie cheltuielile cu reparațiile mijloacelor de transport, ceea ce înseamnă că această cheltuială este deductibilă la calculul profitului impozabil.

Cum pentru aceste servicii a existat contract încheiat, facturi emise de SC Plus SRL, că nu se contestă realitatea prestației, și reținând prevederile art.86 alin.1 din ordonanța 92/2003- Codul d e procedură fiscală, care stipulează că: 1) Decizia de impunere se emite de organul fiscal competent. Organul fiscal emite decizie de impunere ori de câte ori acesta modifică baza de impunere și având în vedere că aceste cheltuieli sunt deductibile la calculul profitului impozabil, înseamnă că prin acțiunea întreprinsă echipa de control fiscal modifică automat și baza de impozitare a anului 2004 și în consecință, ori, trebuia emisă o decizie de impunere și pentru acel an, ori trebuia prevăzută ca măsură pentru contribuabil rectificarea declarațiilor de impozit pe profit pentru anii precedenți.

Faptul că sumele reprezentând cheltuielile cu reparațiile autoturismelor în exercițiile financiare 2002-2004 facturile în anii 2005 și 2006 sunt reale și deductibile fiscal este recunoscut implicit și de către organul de control, deoarece acesta nu a avut obiecțiuni la acceptarea ca deductibilă a taxei pe valoarea adăugată înscrisă în acest facturi, dimpotrivă reparațiile pe anii anteriori se găsesc pe facturi care conțin atât devize pentru anul în curs, cât și pentru cei precedenți, iar cheltuielile pentru anul în curs au fost acceptate.

În consecință, suma de 24.839 lei, exclusă ca și cheltuiala deductibilă de la calculul profitului impozabil pe anul 2005, trebuie acceptată ca deductibilă în exercițiul financiar 2004, micșorându-se baza de impozitare a acelui an și în consecință impozitul pe profit datorat, deoarece indiferent de varianta aleasă, ori contribuabilul își îndeplinește obligația de a depune declarația rectificată de impozit pe profit ori organul fiscal întocmește decizia de impunere și pentru exercițiul financiar 2004, rezultatul este același, astfel că nu este datorată această sumă.

Pentru raționamentele reținute la impunerea în sumă de 24.839 lei, măsura de a considera nedeductibile cheltuielile cu amortizarea, recalculate pentru perioada 2001 - 2004, în sumă totală de 335.878 lei, ceea ce a favorizat majorarea bazei de impozitare este de asemenea nelegală, motiv pentru care se anulează și impunerea legată de acest aspect.

Privitor la cheltuielile de deplasare efectuate de unul din asociații societății reclamante, art.21 alin.2 Cod fiscal prevede la lit.e că "cheltuielile de transport și de cazare în țară și în străinătate, efectuate pentru salariați și administratori, precum și pentru alte persoane fizice asimilate acestora, stabilite prin norme;"

-dl. era salariat al SC SRL la data efectuării deplasării; veniturile realizate în anul 2005 și în anii ulteriori de către reclamanta sunt din lucrări de construcții a proiectelor de telecomunicații; nu au putut fi prezentate demersuri efectuate în cercarea de a realiza venituri ale societății în urma celor două deplasări;

-ordinul de plată este documentul care individualizează persoana, locul durata și scopul deplasării și servește, în conformitate cu nr.1850/2004, ca dispoziție către persoana delegată să efectueze deplasarea, iar în absența acestuia se consideră în mod firesc că deplasarea s-a efectuat în nume propriu.

Cum facturile analizate sub acest aspect nu au îndeplinit condiția efectuării cheltuielilor pentru realizarea de venituri, reclamanta datorează suma de 8920 lei, cu titlu de impozit pe profit.

Nu este deductibilă fiscal nici cheltuiala cuprinsă în factura nr.-/14.XI.2005 emisă de societatea și România SRL în valoare de 983,21 lei + TVA, pentru că nu îndeplinește cerința de document justificativ prevăzută de Anexa 1 lit.A pct.2 din nr.1850/2004 pentru că nu furnizează toate informațiile prevăzute de normele legale, informații printre care se numără și "menționarea părților care participă la efectuarea operațiunii economico-financiare", iar în acest caz menționarea cumpărătorului este inexactă și incompletă, neavând nici măcar unul dintre elementele de identificare cerute de formular înscrise corect.

Sunt incidente și prevederile art.21 alin.4 lit.f din Codul fiscal în același sens, astfel că impunerea calculată de pârâte la acest capitol este corectă.

În privința sumei de 6024 lei, înregistrată în contabilitate în baza unor facturi în xerocopie, facturi pe care echipa de control fiscal le-a considerat nedeductibile la calculul profitului impozabil, stabilind astfel un impozit suplimentar de plată în sumă de 964 lei, reclamanta nu a fost în măsură să pună la dispoziția expertului facturile în cauză, cu mențiunea - în conformitate cu prevederile pct.46 ale HG nr.44/2004 care stipulează că:"46 (1) Justificarea deducerii taxei se face numai pe baza exemplarului original al documentelor prevăzute la art.146 alin.1 din Codul fiscal sau alte documente care să conțină cel puțin informațiile prevăzute la art.155 alin.5 din Codul fiscal, cu excepția facturilor simplificate prevăzute la pct.78. În cazul pierderii, sustragerii sau distrugerii exemplarului original al documentului de justificare, beneficiarul va solicita furnizorului/presatorului emiterea unui duplicat al facturii pe care se va menționa ca înlocuiește factura inițială".

Date fiind faptul că nu sunt îndeplinite condițiile cerute de lege, suma 6.024 lei se consideră a fi cheltuiala nedeductibilă la calculul profitului impozabil.

Nu este deductibilă fiscal suma de 1945 lei aferentă facturii fiscale nr.-/4.VII.2005, emisă de B și ulterior decontată clientului SA B pentru că reclamanta nu a dovedit că a obținut un venit urmare la efectuarea cheltuielii, cerință impusă de Codul fiscal, prin art.21 alin.1, motiv pentru care se respinge acțiunea sub acest aspect.

Este nedeductibilă fiscal și suma de 6460 lei înregistrată de către reclamant la cheltuieli de transport-deplasare sau cheltuieli cu materiale nestocate în perioada ianuarie 1005-decembrie 2005, se constată că acestea au fost înregistrate eronat, în fapt ele reprezentând cheltuieli de protocol (mese servite și produse alimentare).

Cum limita cheltuielilor de protocol deductibil (art.21 alin.3 lit.a din Codul fiscal) 2% aplicată asupra diferenței dintre veniturile impozabile și cheltuielile aferente, calculată fără cheltuieli de protocol și impozit pe profit) fusese deja depășit cu suma de 10.619,6 lei.

Privitor la suma de 12344 lei, reprezentând cheltuieli care nu au legătură cu obiectul de activitate al societății cum ar fi: geantă serviciu, autoradio CD, televizoare, mobilier, invocându-se art.21 alin.1 din Legea nr.573/2003, care stipulează că sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile.

Art.21 alin.3 și 4 din Codul fiscal, care precizează exact care sunt cheltuielile cu deductibilitatea limitată precum și cheltuielile nedeductibile nu fac absolut nicio referire la cheltuielile administrative;

-aliniatul 2) al aceluiași articol, cel care aduce clarificări asupra cheltuielilor deductibile, face o înșiruire exemplificativă (nu totală) a unor tipuri de cheltuieli asupra cărora ar putea plana suspiciuni dacă sunt deductibil sau nu, cu precizarea că și acelea sunt aferente veniturilor.

-în mod evident cheltuielile administrative sunt aferente realizării de venituri, de aceea nu s-a făcut în Codul fiscal o mențiune specială, fie și numai pentru faptul că orice firmă la înmatriculare are nevoie de un sediu, acel sediu presupune birouri, iar birourile presupun mobilier,

În concluzie, suma de 8260 lei din totalul sus-menționat este deductibilă fiscal, iar diferența de 4084 lei reprezentând cheltuieli cu costume, geci, tricouri etc. nefiind echipamente de lucru, bine a fost stabilită pe seama reclamantei.

Suma de 4.666 lei aferentă facturilor emise în anul 2005 în baza contractului 1/18.08.2004 de către Serv SRL B, având ca obiect furnizarea serviciilor medicale din ambulatoriu pentru specialitățile stomatologice în cadrul sistemului privat, cade sub incidența prevederilor art.21 alin.3 lit.c Cod fiscal referitoare la cheltuielile cu deductibilitate limitată, care prevede că sunt cheltuieli sociale și costul pretaților pentru tratament și odihnă, inclusiv transportul, pentru salariații proprii și pentru membrii de familie ai acestora, ajutoare pentru salariații care au suferit pierderi în gospodărie și contribuția la fondurile de intervenție ale asociației profesionale a minerilor, ajutorarea copiilor din școli și centre de plasament.

-conform paragrafului citat, costul prestațiilor pentru tratament poate fi suportat de către firmă dacă valoarea acestora cumulată cu valoarea turor prestațiilor de natura celor citate mai sus se încadrează în limita de 1% aplicată asupra cheltuielilor cu salariile personalului;

-cheltuielile cu salariile personalului în 2005 se ridică la suma de 244.536,40 lei;

-procentul de 2% aplicat fondului de salarii reprezintă o limită de 4891 lei;

-societatea nu a mai efectuat alte cheltuieli sociale în anul 2005, sumă care se regăsește în contul 645.8 "Alte cheltuieli cu asigurările și protecția socială", și anume 3.220,74 lei, reprezentând contribuția obligatorie la fondul de accidente de muncă și boli profesionale.

În consecință, având în vedere că suma de 4.666 lei aferentă facturilor pentru servicii stomatologice emisă de Serv SRL, se încadrează în limita de deductibilitate de 4.891 lei, cât reprezintă 2% din fondul de salarii, aceasta va fi considerată deductibilă la calculul profitului impozabil.

Cum reclamanta nu a dovedit că este proprietara autoturismului B 41, nu este deductibilă fiscal cheltuiala de 484 lei pentru repararea acestuia, fiind aplicabil art.21 alin.1 Cod fiscal, și de asemenea sponsorizarea cu suma de 10.000 lei, efectuată către Schimbarea la Față și Izvorul în raport cu prevederile art.21 alin.4 lit.p din Codul fiscal care dispune că asemenea cheltuieli nu sunt deductibile fiscal.

Este corectă respingerea la deducere și a cheltuielii de 4.173 lei, pentru anul 2005, reprezentând dobânzi și majorări de întârziere achitate către Statul Român de către reclamantă, raportat la prevederile art.21 alin.4 lit.b din Codul fiscal, care prevede că acestea nu sunt deductibile fiscal, aspect sub care acțiunea se respinge.

Privitor la suma de 24.824 lei, reprezentând cheltuieli aferente serviciilor de supraveghere și întreținere a obiectivelor reclamantei, prestate de SC SRL, instanța constată că prestația s-a realizat în temeiul contractului nr.7/1.VII.2005, a actului adițional nr.1/20.XI.2005, din care rezultă durata contractului, obiectul și prețul său, că defalcarea cheltuielii s-a făcut lunar, pe întreaga durată a contractului, emițându-se lunar facturi către SA, în baza contractului nr.2011/5.2005, că în cuprinsul nr.306/2002 pentru aprobarea reglementărilor contabile simplificate armonizate cu directivele europene, aplicabile până la 31.XII.2005, secțiunea II, art.2.3 și 2.4 sau în nr.1850/2005 privind conținutul documentelor justificative ori în art.21 alin.1 din Codul fiscal și respectiv în Normele de aplicare ale acestuia, art.48 din nr.HG44/2004 nu există prevederi legale care să ducă la neconsiderarea ca documente justificative a actelor întocmite de reclamantă privitor la aceste cheltuieli, instanța reține caracterul deductibil al sumei de 24.824 lei, anulând impunerea.

Trebuie remarcat, în raport cu afirmațiile pârâtelor sub aspectul caracterului nedeductibil fiscal al acestor cheltuieli, că acestea aveau obligația dovedirii caracterului fictiv al plăților făcute de reclamantă, sarcina probei revenindu-le prin stabilirea impunerii, ceea ce însă nu s-a realizat, impunerea fiind astfel neîntemeiată.

Legat de suma de 97.483 lei, aferentă unor facturi emise de SC SRL pentru avansuri materiale de construcție care au fost înregistrate asupra cheltuielilor, fapt pentru care echipa de inspecție fiscală a refuzat acceptarea acestor sume ca deductibile fiscal.

Conform art.21 alin.4 lit.m Cod fiscal sunt nedeductibile "m) cheltuielile cu serviciile de management, consultanță, asistență sau alte prestări de servicii, pentru care contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestării acestora în scopul desfășurării activității proprii și pentru care nu sunt încheiate contracte;" condiții care trebuie îndeplinite cumulativ cu cele prevăzute în HG nr.44/2004 la art.48 și anume "48.Pentru a deduce cheltuielile cu serviciile de management, consultanță, asistență sau alte presări servicii, trebuie să se îndeplinească cumulativ următoarele condiții:

-serviciile trebuie să fie efectiv prestate, să fie executate în baza unui contract care să cuprindă date referitoare la prestatori, termene de execuție, precizarea serviciilor prestate, precum și tarifele percepute, respectiv valoarea totală a contractului, iar defalcarea cheltuielilor de această natură să se facă pe întreaga durată de desfășurare a contractului sau pe durata realizării obiectivului contractului; prestarea efectivă a serviciilor se justifică prin: situații de lucrări, procese-verbale de recepție, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, de piață sau orice alte materiale corespunzătoare".

Cum reclamanta nu a prezentat controlului contractul nr.3261 la care fac referire facturile corectate trimise de furnizor și nici documentele justificative care se pretează în cazul serviciilor de acest gen și care aduc informații suplimentare asupra lucrărilor efectuate, respectiv situații de lucrări (cele prezentate se referă la celelalte 4 facturi emise în 2005) sau procese verbale de recepție, nu se poate prevala de caracterul deductibil al respectivei cheltuieli, aspect sub care cererea de anulare a impunerii se respinge.

Aceeași concluzie, întemeiată pe nerespectarea acelorași dispoziții legale se impune și privitor la cheltuielile în sumă de 3470 lei aferente facturii nr.-/24.2005 emisă de societatea SRL și de 2972 lei aferentă operațiunilor comerciale realizate cu SC SA, situație în care acțiunea se respinge ca nefondată și cu privire la cele două impuneri fiscale.

În concluzie, suma datorată de reclamantă pentru anul 2005, cu titlu de impozit pe profit este de 61.935 lei, dar cum suma de 360.717 lei reprezentând cheltuieli cu reparația autoturismelor și corecții de autorizare pentru anul 2004 se transferă în acel an influențând profitul impozabil stabilit de contribuabil și este necesar să se scadă 43.830 lei reprezentând impozitul pe profit achitat în plus pentru anul 2004 (deoarece influențarea profitului anului 2004 cu suma de 360.617 transferată din cheltuielile deductibile ale anului 2005 generează pierdere pentru 2004), rămâne un impozit pe profit stabilit suplimentar în sarcina contribuabilului în sumă de 61.935-43.830=18.105 lei.

În ceea ce privește anul fiscal 2006, potrivit concluziilor expertizei, însușită de instanță, reținându-se o diminuare a bazei impozabile a anului 2006 cu suma de 426.679 lei urmare la considerarea ca deductibile a garanțiilor aferente contractului cu SA, întrucât eroarea comisă de reclamantă nu are influență fiscală, se rețin următoarele:

Pentru suma de 3.511 lei, cheltuieli de cazare pentru asociații, nu a existat ordin de deplasare din partea reclamantei, astfel că suma nu este deductibilă fiscal conform art.21 alin.2 Cod fiscal, concluzia impunându-se și pentru suma de 1.350 lei, cheltuieli cu SC SA pentru că reclamanta nu a cuprins în baza de impozitare a lucrărilor efectuate această sumă, astfel că nu a realizat venit în urma cheltuielii.

Suma de 375.448 lei reprezentând cheltuieli cu reparațiile autoturismelor în baza facturilor emise de Plus SRL, reparații efectuate în perioada anterioară anului 2005, neadmise la deducere de către echipa de control pe motiv că nu sunt aferente exercițiului financiar 2006 sunt deductibile în anii în care s-au efectuat reparațiile, pentru considerentele expuse în sentință la capitolul referitor la impozitul pe profit pentru anul 2005, privitor la reparațiile autoturismelor cu firma Plus SRL, aspect sub care acțiunea se admite.

Suma de 1.866 lei, evidențiată în facturi xerocopiate, nu este deductibilă fiscal pentru că nu s-au prezentat în duplicat, astfel că nu are caracter de document justificativ, iar cheltuiala de 9114 lei, cu protocolul depășește plafonul admis pentru anul 2006, astfel că se respinge la deducere cu aplicarea art.21 alin.3 din Codul fiscal.

Au caracter deductibil fiscal parte din cheltuielile administrative în sumă de 26502 lei prin raportare la prevederile art.21 alin.1, 3 și 4 din Codul fiscal, pentru raționamentul expus la aceeași categorie de cheltuieli stabilite pentru anul 2005, pentru că sunt aferente activității reclamantei în cuantum de 22.179 lei, aspect sub care se anulează impunerea.

Este deductibilă fiscal, pentru argumentele expuse pentru anul 2005, suma de 136.000 lei reprezentând cheltuieli efectuate cu serviciile de pază prestate de SC SRL.

Sunt nedeductibile fiscal cheltuielile cu amenzile, dobânzile etc. plătite statului, în sumă de 1430 lei raportat la art.21 alin.4 lit.b Cod fiscal, cele în sumă de 17681 lei efectuate în raport cu SC SRL pentru nerespectarea prevederilor art.21 alin.4 lit.m și art.48 din nr.HG44/2004, analizate la același capitol de cheltuieli din anul 2005 și de asemenea cele în sumă de 7750 lei, aferentă facturii -/12.12.2006 emisă de SRl reprezentând avans execuție lucrări, de asemenea înregistrată asupra cheltuielilor deductibile ale anului 2006 și neacceptată la deducere de echipa de inspecție fiscală pentru că suma constituie o plată în avans, astfel că trebuia stornată la terminarea și recepționarea lucrării.

Privitor la anul 2007, conform acelorași expertize, însușite de instanță, considerându-se ca deductibile fiscal în anul 2006, sumele reprezentând garanții aferente contractului cu SC SA, eroarea comisă neavând influență fiscală, se reține că:

Suma de 261.781 lei, cu care s-a majorat baza de impozitare pentru impozitul pe profit în anul 2007, generând un impozit suplimentar de 41.885 lei, este provenită din redimensionarea veniturilor impozabile înregistrate de reclamantă în urma facturii către SC Siemens Romania SRL a serviciilor prezentate în raportul de inspecție fiscală anexa III.1.30.

Raportat la prevederile art.139¹alin.2 Cod fiscal care prevede: "Dacă elementele folosite pentru stabilirea bazei de impozitare a unei operațiuni, alta decât importul de bunuri, se exprima în valuta, cursul de schimb care se aplică este ultimul curs de schimb comunicat de Banca Naționala a României sau cursul de schimb utilizat de banca prin care se efectuează decontările, din data la care intervine exigibilitatea taxei pentru operațiunea în cauza."

Exigibilitatea TVA este definita de Codul Fiscal la art. 134 alin.(2) ca fiind "data la care autoritatea fiscala devine îndreptățită, in baza legii, sa solicite plata de către persoanele obligate la plata taxei." si intervine la data livrării bunurilor respectiv la data prestării serviciilor, sau prin excepție la la care se încasează avansul, pentru plățile in avans efectuate înainte de data la care intervine livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor. reprezintă plata parțiala sau integrala a contravalorii bunurilor si serviciilor, efectuata înainte de data livrării sau prestării acestora.

Prevederile legislative enumerate au următoarea semnificație, cu specific la cazul analizat: baza de impozitare pentru TVA (deci venitul obținut sau contraprestația) se calculează prin utilizarea cursului de schimb comunicai de BNR valabil pentru ziua in care se prestează serviciul iar in cazul in care se încasează un avans baza de impozitare este valoarea avansului multiplicata cu cursul de schimb valabil in ziua încasării acestuia.

- normele de aplicare ale Codului Fiscal vin cu precizări suplimentare asupra conduitei de aplicat in astfel de cazuri, adică avansuri încasate în lei si exprimate in valuta, clarificând totodată si modul de finalizare al operațiunii la recepționării serviciului prestat. Astfel, la punctul 22 alin.(l) se prevăd următoarele:

22. (1) În contractele încheiate intre parții trebuie menționat daca pentru decontări va fi utilizat cursul de schimb comunicat de Banca Naționala a României sau cursul de schimb al unei banei comerciale. In cazul încasării de avansuri înainte de livrarea de bunuri sau prestarea de servicii, cursul de schimb valutar utilizat pentru determinarea bazei de impozitare a taxei pe valoarea adăugata la data încasării avansurilor va rămâne neschimbat la data definitivării operațiunii."

Aceasta prevedere specifica in mod foarte clar faptul ca la data încheierii prestării de Serviciu nu se mai poate interveni asupra cursului de schimb de la data facturării avansului, baza de impozitare finală pentru serviciul prestat și în consecință, venitul realizat, conform celor stabilite la primul aliniat al acestui punct.

Întrucât pârâtele au aplicat corect aceste dispoziții legale, cererea reclamantei se respinge sub acest aspect.

Este de asemenea nedeductibilă fiscal suma de 9492 lei, aferentă facturii emise de SC SA, pentru incidența prevederilor 1752/2005 modificat care vizează aspecte legate de închirierea de spații.

Sunt nedeductibile fiscal și sumele de 63.025 lei aferente facturii emise de furnizorul SRL, de 4.659 lei, suma de 1100 lei achitată în contul SC, amenzile în sumă de 17.000 lei pentru că fie acestea nu au avut la baza ei documente justificative, fie nu au fost aferente realizării de venituri, fie sunt interzise la deductibilitate prin Codul fiscal.

Privitor la cheltuiala de 60.000 lei cuprinsă în facturile către SC SRL, pentru operații de prestare de pază, analizate și pentru anii anteriori, instanța constată caracterul deductibil acestora, conform acelorași considerente.

Sintetizând, impozitul pe profit datorat de reclamantă pe perioada controlată se constată că este în sumă de 76.709 lei, ținându-se cont de suma de 43.830 lei impozit achitat de aceasta pentru exercițiul financiar 2004 și de pierderea fiscală raportată în 2004 în sumă de 560.845 lei, conform calculelor din expertiză, la care se adaugă majorări de întârziere aferente de 38.050 lei.

În privința TVA pârâtele au majorat baza de impozitare cu suma de 261.781 lei, în urma facturării către SC Siemens România SRL a serviciilor prestate în baza contractelor 828/22.06.2006, 503/29.11.2006 și 793/18.09.2007, calcul prezentat în raportul de inspecție fiscală -anexa III.1.30.

Această redimensionare are la bază prevederile cuprinse în HG nr.44/2004 pct.22 alin.1 și pct.22 alin.2, referitoare la procedura de facturare a avansurilor și a prestațiilor prevăzute în contractele încheiate cu prețuri în valută și decontate în lei, precum și modul de regularizare a avansurilor.

Pentru că această operațiune a generat și majorarea impozitului pe profit, menținut prin prezenta sentință, cererea de anulare a TVA se respinge în temeiul dispozițiilor legale sus-menționate.

Reclamanta nu datorează TVA în sumă de 4.018 lei aferent contractului cu beneficiarul SC SA, din 29.IX.2004 pentru că sunt incidente prevederile art.160 alin.1 și 2 lit.c din Codul fiscal care, privitor la "Măsuri de simplificare" prevede că "furnizorii și beneficiarii bunurilor/serviciilor prevăzute la alin. (2) au obligația să aplice măsurile de simplificare prevăzute de prezentul articol. Condiția obligatorie pentru aplicarea măsurilor de simplificare este ca atât furnizorul, cât și beneficiarul să fie înregistrați în scopuri de TVA, conform art. 153.

(2) Bunurile și serviciile pentru livrarea sau prestarea cărora se aplică măsurile de simplificare sunt:

c) lucrările de construcții-montaj.

(3) Pe facturile emise pentru livrările de bunuri prevăzute la alin. (2) furnizorii sunt obligați să înscrie mențiunea "taxare inversă", fără să înscrie taxa aferentă. Pe facturile primite de la furnizori, beneficiarii vor înscrie taxa aferentă, pe care o evidențiază atât ca taxă colectată, cât și ca taxă deductibilă în decontul de taxă. Pentru operațiunile supuse măsurilor de simplificare nu se face plata taxei între furnizor și beneficiar.

Coroborând prevederile legale citate, se desprinde concluzia că TVA, pentru serviciile prestate, devenea integral exigibilă la data recepționării lucrărilor și factura trebuie întocmită cu valoarea integrală, dar, datorită obligativității aplicării măsurilor de simplificare în anul 2007, factura trebuie întocmită fără TVA de către reclamantă care nu avea dreptul să perceapă TVA de la SA și nici nu avea sume de plătit către stat ca urmare a acestor facturi, obligația de a înscrie taxa pe valoarea adăugată pe factură revenind către beneficiarul SA, acesta fiind persoana care trebuia să reflecte în contabilitate operațiunea atât ca taxă colectată, cât și ca taxă deductibilă și să facă mențiunile corespunzătoare în jurnalele de vânzări și de cumpărări.

În consecință pârâtele nu puteau impune pe reclamantă, deoarece chiar dacă SRl ar fi facturat către SA valoarea integrală a lucrărilor de construcții efectuate, facturile în cauză intrau sub incidența măsurilor de simplificare prevăzute la art.160 din Codul fiscal, negenerând obligații de plată de natur a TVA pentru reclamantă.

Concluzia se impune în baza acelorași texte legale și cu privire la suma de 31.530 lei pentru raporturile economice cu SC SA, suma nefiind datorată de reclamantă.

Impunerea este însă legală cu privire la sumele de 1376 lei pentru operațiile legate de cheresteaua rășinoasă și 1491 lei aferente contractului de închiriere încheiat cu SC Internațional SRL, potrivit art.160¹din Codul fiscal care a fost anterior reprodus, pentru că reclamanta a înregistrat numai taxa dedusă iar în privința celei de-a doua impuneri sunt incidente prevederile art.128 alin.4 Cod fiscal care prevăd că preluarea de către persoane impozabile a bunurilor achiziționate sau fabricate de către acestea pentru a fi utilizate în scopuri care nu au legătură cu activitatea economică desfășurată sau pentru a fi puse la dispoziție altor persoane, în mod gratuit, constituie livrare de bunuri efectuată cu plata, dacă taxa pe valoarea adăugată aferentă bunurilor respective sau părților lor competente a fost dedusă total sau parțial.

Suma de 198.000 lei, reprezentând avans pentru lucrările aferente contractului cu ElectroD. SRL, nu poate fi legată de nicio lucrare de construcție care să facă obiectul aplicării măsurilor de simplificare prevăzute de art.160 din Legea nr.571/2003, astfel că factura incorect întocmită deoarece nu conține TVA, expertul concluzionând că echipa de inspecție fiscală a procedat în mod corect calculând și pretinzând o taxă pe valoarea adăugată colectată în sumă de 198.000 x 19/119=31.613 lei.

Cum sumele de 2017 lei și 4345 lei legate de cheltuielile de protocol aferente anului 2005 și 2006 prin depășirea plafonului legal, vizează art.128 alin.9 Cod fiscal, bine au fost stabilite de pârâte ca TVA de plată.

Nu poate fi acceptată la deducere suma de 2905 lei TVA, aferentă cheltuielilor de protocol, atâta timp cât acestea au depășit plafonul legal prevăzut în Codul fiscal.

Reclamanta datorează TVA în sumă de 6.633 lei, aferent operațiunilor impozitate cu impozit pe profit, analizate la capitolele privind cheltuielile administrative, cu excepția sumei de 1598 lei, TVA pentru care acestea au fost considerate deductibile fiscal.

Pentru același raționament juridic, în sensul că nefiind deductibile fiscal la calculul impozitului pe profit, reclamanta datorează și celelalte taxe calculate de pârâte reprezentate de 53 lei, 8114 lei și 886 lei, cu excepția TVA și 886 lei, cu excepția TVA în cuantum de 49.542 lei înscrisă în facturile emise de SC Internațional, pentru perioada iunie 2005 - martie 2007, pentru că art.38 alin.6, secțiunea din nr.HG44/2004 prevede că "persoanele impozabile care au optat tacit înainte de data aderării pentru închirierea, concesionarea sau arendarea de bunuri imobile, trebuie să depună notificarea prevăzută în anexa 1 la prezentele norme în termen de 90 de zile de la data aderării". Din acest paragraf se desprinde concluzia următoare: cu toate că există obligația notificării opțiunii de taxare a închirierilor și în Codul Fiscal secțiunea TVA în forma valabilă înainte de aderarea României la Uniunea Europeană, prin modificarea acestei secțiunii la data de 01.01.2007, li s-a dat posibilitatea și celor care nu au făcut această notificare să intre în legalitate în termen de 90 de zile începând cu 01.01.2007, considerând că s-a optat tacit pentru taxare în trecut.

Termenul de 90 de zile de la data aderării este data de 31.03.2007 care este o zi de sâmbătă, adică zi nelucrătoare și în conformitate cu prevederile Codului d e procedură fiscală, când un termen cade într-o zi nelucrătoare, ultima zi a termenului este prima zi lucrătoare de după, adică luni 02.04.2007, deci notificarea depusă de Internațional a fost depusă în termen;

HG nr.44/2004 s-a modificat prin HG nr.1759/2007 cu valabilitate din 28.12.2007, adică o dată anterioară inspecției fiscale, astfel că la pct.38 se prevăd următoarele:

" 38.(1) în sensul art.141 alin.3 din Codul fiscal și fără să contravină prevederilor art.161 din Codul fiscal, orice persoană impozabilă poate opta pentru taxarea oricăreia dintre operațiunile scutite de taxe prevăzute la art. 141 alin. (2) lit. e) din Codul fiscal, în ceea ce privește un bun imobil sau o parte a acestuia.

(2) În aplicarea alin. (1) un bun imobil reprezintă o construcție care are înțelesul prevăzut la art. 141 alin. (2) lit. f) pct. 2 din Codul fiscal și orice teren. (3) Opțiunea prevăzută la alin. (1) se va notifica organelor fiscale competente pe formularul prezentat în anexa nr. 1 la prezentele norme metodologice și se va exercita de la data înscrisă în notificare. O copie de pe notificare va fi transmisă clientului. Depunerea cu întârziere a notificării nu va anula dreptul persoanei impozabile de a aplica regimul de taxare.

În concluzie, reclamanta are drept de deducere pentru această sumă.

Aceeași concluzie se impune și legat de suma de 41.956 lei, aferentă facturilor emise de SC SRL, atâta timp cât instanța a reținut la capitolul privitor la impozitul pe profit calculat pentru aceeași operațiune comercială, că reclamanta nu datorează acel impozit, potrivit dispozițiilor legale acolo enumerate.

Raportat la argumentele expuse, reclamanta datorează un în sumă de 106.544 lei cu majorări aferente de 32.331 lei și 98 lei penalități de întârziere.

cele două categorii de impuneri ce fac obiectul cauzei, se ajunge la un debit total datorat de reclamantă bugetului de stat în cuantum de 253.732 lei.

-se din valoarea totală a impunerii atacate, în sumă de 790.145 lei, reprezentând impozit pe profit, și accesorii, suma datorată în valoare de 253.732 lei, se admite acțiunea pentru suma de 536.413 lei, anulându-se această impunere reprezentând impozit pe profit, cu accesorii aferente și se respinge în rest acțiunea ca nefondată.

Raportat la soluția dată acțiunii, vor fi obligate pârâtele la 25.000 lei cheltuieli de judecată parțiale, reprezentând parte din onorariul de avocat și de expert.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

HOTĂRĂȘTE

Admite în parte acțiunea formulată de reclamanta A împotriva pârâtelor Administrația finanțelor pentru contribuabilii mijlocii A - Activitatea de inspecție fiscală contribuabili mijlocii A și

Anulează decizia de impunere fiscală nr.65/17.VI.2008 și Raportul de inspecție fiscală nr.4896/17.VI.2008 emise de pârâta I și decizia nr.439/17.IX.2008 emisă de pârâta II cu privire la suma totală de 536.413 lei reprezentând impozit pe profit și cu accesorii aferente.

Respinge în rest acțiunea.

Obligă pârâtele la 25.000 lei cheltuieli de judecată parțiale față de reclamantă reprezentând parte din onorariul de expert și de avocat.

Cu recurs în 15 zile de la comunicare.

Pronunțată în ședință publică 19.2009.

PREȘEDINTE, GREFIER,

- - - -

SE:

-reclamantei: A, cu sediul în A, Calea nr.247 A,

-pârâtei: Direcția Generală a Finanțelor Publice A, Bv. nr.77

-pârâtei: Administrația Financiară pentru Contribuabili Mijlocii A,Bv. nr.77

Emis 3 com.

Red.- 20.2009

Tehnodact C/.17.11.2009/5 ex.

Președinte:Rodica Olaru
Judecători:Rodica Olaru

#Judecator Rodica Olaru

Contestație act administrativ fiscal. Sentința 312/2009. Curtea de Apel Timisoara

Vezi și alte spețe de contencios administrativ:

Comentarii despre Contestație act administrativ fiscal. Sentința 312/2009. Curtea de Apel Timisoara