Contestație act administrativ fiscal. Decizia 534/2009. Curtea de Apel Timisoara
| Comentarii |
|
ROMÂNIA OPERATOR 2928
CURTEA DE APEL TIMIȘOARA
SECȚIA contencios ADMINISTRATIV ȘI FISCAL
DOSAR NR- - 14.01.2009
DECIZIA CIVILĂ NR.534
ȘEDINȚA PUBLICĂ DIN 02.04.2009
PREȘEDINTE: Diana Duma
JUDECĂTOR 2: Claudia LIBER
JUDECĂTOR 3: Maria Cornelia Dascălu
GREFIER:- -
S-a luat în examinare recursul declarat de reclamanta " & -" împotriva sentinței civile nr.994/CA/26.11.2008 pronunțată de către Tribunalul Timiș în dosar nr-, în contradictoriu cu pârâții - intimații Autoritatea Națională Vamală prin Direcția Regională Vamală T și Direcția Generală a Finanțelor Publice T având ca obiect contestație act administrativ fiscal.
La apelul nominal făcut în ședința publică se prezintă în reprezentarea reclamantei - recurentei avocat, pentru pârâta - intimată T se prezintă consilier juridic, lipsă fiind pârâta - intimată prin
Procedura de citare este legal îndeplinită.
S-a făcut referatul cauzei de către grefierul de ședință, după care nemaifiind alte cereri de formulat, probe de administrat sau excepții de invocat, instanța constată încheiată cercetarea judecătorească și acordă cuvântul pentru dezbateri.
Reprezentantul reclamantei - recurente solicită admiterea recursului și modificarea hotărârii, în sensul admiterii acțiunii, cu cheltuieli de judecată.
Reprezentanta pârâtei - intimate T pune concluzii de respingere a recursului.
CURTEA
Deliberând asupra recursului de față, constată următoarele:
Prin cererea înregistrată la Tribunalul Timiș sub nr.194/30/29.12.2006, și precizată la data de 05.03.2007 reclamanta " & -" a solicitat anularea deciziei nr.19921/29.09.2006 și procesul verbal nr.19781/28.09.2006 emise de pârâta - T, și deciziei nr.622/216/27.11.2006, emisă de T, suspendarea executării creanței în cuantum de 497.444,50 lei și menținerea regimului de admitere temporare cu exonerare totală a dreptului de import în ceea ce privește bunurile mobile ce fac obiectul contractelor de leasing nr.11/01.01.2005, nr.12/15.06.2005, nr.13/5.12.2005.
La termenul din 05.03.2007, reclamanta a renunțat la petitul cererii privind suspendarea executării actelor contestate.
În motivarea cererii a arătat că, în cursul anului 2005, derulat prin T, în baza contractelor de leasing operațional suscitate, operațiuni de import temporar pentru un număr de 15 autoturisme cu o exonerare totală de la plata drepturilor vamale, în baza Legii nr.99/1999 și Ordinului nr.51/1997, fiind emise autorizațiile de admitere temporară nr.18806/8.07.2005, nr.21748/10.08.2005 și nr.2742/01,02.2006, iar prin adresa nr.11751/17.05.2006, organul vamal a aprobat prelungirea termenului de încheiere a leasingului operațional în ceea ce privește contractul nr.11/01.06.2005, până la data de 01.06.2007, iar în ceea ce privește contractul nr.12/15.06.2005 până la data de 15.01.2008.
La data de 28.09.2006, serviciul de supraveghere vamală T, a întocmit procesul verbal nr.19781/28.09.2006, prin care a constatat că importul temporar cu exonerare totală a drepturilor vamale i-a fost acordat în mod eronat, întrucât contractele de leasing operațional aveau ca obiect cedarea dreptului de folosință de către finanțator utilizatorului a unor autoturisme avariate, imposibil de folosit în starea în care au fost prezentate în vamă, iar regimul de admitere temporară a mărfurilor străine se admite doar celor care sunt destinate a fi reexportate în aceiași stare, fiind emisă decizia nr.19921/29.06.2006, pentru o creanță fiscală în sumă totală de 497.444,50 lei.
Împotriva celor două acte de impunere, reclamanta s-a adresat cu, contestație în procedura prealabilă administrativă, respinsă de către T, prin decizia nr.622/216/27.11.2006, cu motivația că aceasta este neîntemeiată.
Reclamanta a apreciat că, atât actul constatator nr.19781/28.09.2006, cât și decizia nr.19921/29.06.2006, întocmite și emise de autoritatea vamală sunt nelegale, deoarece, măsurile au fost dispuse în baza unor texte legale abrogate, Legea nr.141/1997 abrogată prin Legea nr.86/2006, care a intrat în vigoare la 18.06.2006, iar nr.HG1114/2001, abrogat la aceiași dată de 18.06.2006, noul Regulament vamal fiind publicat la 15.06.2006, însă, deși aceste susțineri au fost prezentate organului competent cu soluționarea contestației, T și-a exprimat opinia în considerarea art.284 din Legea nr.86/2006, conform căruia operațiunile vamale inițiate sub regimul prevăzut de reglementările vamale anterioare intrării în vigoare prezentului cod se finalizează potrivit acelorași reglementari, motivație care nu subzistă câtă vreme la data efectuării controlului vamal își face aplicabilitatea noul cod vamal.
S-a mai arătat că bunurile în discuție, beneficiază de regimul vamal al admiterii temporare cu exonerare totală de drepturi de import conform art.21 din Legea nr.99/1999, potrivit căruia " bunurile mobile care sunt introduse în țară de către utilizatori, persoane fizice sau juridice române, în baza unor contracte de leasing încheiate cu societăți de leasing, persoane juridice străine se încadrează în regimul vamal de admitere temporară, pe toată durata contractului de leasing cu exonerarea totală de la obligația de plată a sumelor aferente drepturilor de import, inclusiv a garanțiilor vamale".
Apoi, la data când autovehiculele vor fi restituite finanțatorului, starea și substanța acestora de vehicule avariate, nu va fi afectată, iar reparațiile ce au fost realizate și aduse acestora sunt în conformitate cu prevederile contractului de leasing care prevăd că utilizatorul are obligația de a suporta cheltuielile de întreținere ale bunului, finanțatorul garantând folosința liniștită a bunurilor, neintervenind în modul de utilizare a acestora, iar la art.414 al.4 al noului regulament vamal se statuează că "sunt permise operațiunile de reparare și întreținere, inclusiv revizia, reglajele sau măsurile de conservarea mărfurilor sau de asigurare a conformității cu cerințele tehnice indispensabile pentru a permite utilizarea lor sub acest regim", acela al admiterii temporare.
În drept, și-a întemeiat cererea pe dispozițiile Legii nr.99/1999, nr.OG51/1997, Legea nr.86/2006. dispozițiile Regulamentului vamal, Ordinul nr.7982/2006 al, Legea nr.554/2004.
Prin întâmpinare, pârâta - T, a solicitat respingerea acțiunii, motivând în esență cu aceea că, reclamanta nu beneficiază de regimul vamal de admitere temporară cu exonerarea totală de la obligația de plată a sumelor aferente drepturilor de import, deoarece nu a respectat regimul de leasing conform prevederilor art.1, art.25 și art.27 din nr.OG51/1997 și nici disp. nr.HG84/2005, pentru modificarea și completarea de aplicare a Legii nr.571/2003, privitor la veniturile neobținute de rezidenți sub forma de dobândă sau redevență (rata de leasing) stabilite de părțile contractante care se impun în România prin reținere la sursă, în contracte nefiind definite valoarea de intrare, valoarea totală sau valoarea reziduală, mai mult la pct.5 din contracte se stipulează "în cazul leasingului operațional, rata de leasing reprezintă cota de amortizare calculată în conformitate cu actele normative și un beneficiu stabilit de ambele părți", ori această definire, este caracteristică leasingului financiar, în raport de prevederile art.2 din nr.OG51/1997.
Totodată, nu s-a făcut dovada facturării de către prestator a ratelor de leasing, iar facturile prezentate organului de control conțin valoarea integrală a bunurilor introduse în țară care este aceiași cu valoarea contractului de leasing, fiind încălcate astfel și dispozițiile art.155 alin.4 din Legea nr.571/2003, privind Codul fiscal.
La rândul său pârâta T, prin întâmpinarea depusă, a solicitat respingerea acțiunii ca nefondată și menținerea ca temeinice și legale a actelor administrative contestate, în considerarea acelorași norme juridice și pentru aceleași motive invocate și de către pârâta -
Prin sentința civilă nr.407/07.05.2007 a fost respinsă acțiunea formulată și precizată de reclamanta " & -" în contradictoriu cu pârâții - T și T, menținând procesul verbal nr.19781/28.09.2006, decizia nr.19921/29.09.2006, emise de pârâta - T și decizia nr.662/216/27.11.2006, a T, ca fiind legale și temeinice.
Pentru a hotărî astfel Tribunalul Timișa reținut că reclamanta s-a aflat în eroare cu privire la faptul că, actele de constatare și impunere, respectiv procesul verbal de control vamal nr.19781/28.09.2006 și decizia pentru regularizarea situației privind obligații suplimentare nr.19921/29.09.2006, au fost întocmite de autoritatea vamală în baza unor texte legale abrogate, în considerarea normei juridice prevăzute la art.284 din Legea nr.86/2006, și art.122 din Legea nr.141/1997 privind Codul Vamal al României, potrivit căruia "operațiunile vamale inițiate sub regimul prevăzut de reglementările vamale anterioare intrării în vigoare a prezentului cod, se finalizează potrivit acelor reglementari".
Or, cele trei contracte de leasing aflate în discuție, au fost încheiate la data de 01.06.2005, 15.06.2005 și 05.12.2005, astfel încât autoritatea vamală cu just temei au aplicat prevederile legale în vigoare la acea dată.
Apoi, toate părțile implicate în prezentul proces civil, au căzut de acord asupra operațiunii de import efectuate, însă în timp ce societatea reclamantă a susținut că cele 15 autoturisme importate, în baza contractului de leasing operațional nr.11/01.06.2005, nr.12/15.06.2005 și nr.13/5.12.2005, beneficiază de exonerarea totală de la plata drepturilor vamale, cele două pârâte, - T și T, apreciază că reclamanta în mod eronat a beneficiat pentru importul efectuat de exonerarea de la plata taxelor vamale, deoarece din verificările ulterioare s-a constatat că nu sunt incidente și favorabile petentei dispozițiile legale în materia ce guvernează leasingul operațional și că în fapt între firma străină și societatea reclamantă, s-a derulat un contract de vânzare-cumpărare cu plata în rate.
Este de principiu recunoscut faptul că procesul civil ca regulă generală, este un proces al intereselor private, iar deși art.129 Cod procedură civilă, prevede la alin. 5 că instanța trebuie să aibă pe parcursul procesului un rol activ, cu toate acestea nu poate ordona anumite dovezi, mai ales dacă acestea generează anumite costuri și câtă vreme părțile aveau mijloace procesuale pentru a determina administrarea dovezilor pe care le doreau, cu atât mai mult cu cât partea interesată a fost reprezentată de o persoană calificată în drept și care este în măsură să-i apere interesele, rolul activ al judecătorului, trebuind a fi înțeles în contextul asigurării unui echilibru cu celelalte principii ale procesului civil: principiul disponibilității și principiul contradictorialității
Ca urmare, rolul instanței, a fost acela de a analiza care dintre susținerile părților aflate în litigiu, corespunde realității și se încadrează în cuprinsul actelor normative incidente în cauză.
Art.1 din nr.OG51/1997, prevede la alin.1 că "prezenta ordonanță se aplică operațiunilor de leasing prin care o parte, denumită locator/finanțator, transmite pentru o perioadă determinată dreptul de folosință asupra unui bun, al cărui proprietar este, celelalte părți, denumită locatar/utilizator, la solicitarea acesteia, contra unei plăți periodice, denumită de leasing, iar la sfârșitul perioadei de leasing locatorul/finanțatorul se obligă să respecte dreptul de opțiune al locatarului/utilizatorului de a cumpăra bunul, de a prelungi contractul de leasing fără a schimba natura leasingului ori de a înceta raporturile contractuale. /utilizatorul poate opta pentru cumpărarea bunului înainte de sfârșitul perioadei de leasing, dar nu mai devreme de 12 luni, dacă părțile convin astfel și dacă achită toate obligațiile asumate prin contract", iar la alin. 2 al aceluiași articol se arată că operațiunile de leasing pot avea ca obiect și bunuri mobile de folosință îndelungată aflate în circuitul civil.
Așadar, noțiunea de leasing presupune: "transmiterea pentru o perioadă determinată a dreptului de folosință asupra unui bun, al cărui proprietar este, unei părți denumită locatar/utilizator, la solicitarea acesteia, contra unei plăți periodice, denumită rata de leasing", ori din probatoriul cauzei (contracte leasing, proces verbal de constatare, decizie pentru regularizarea obligațiilor suplimentare, decizie în soluționarea contestației) rezultă cu puterea evidenței că, bunurile importate în baza contractelor de leasing, nu au fost transmise utilizatorului - reclamantei - cu drept de folosință, deoarece la data introducerii în țară, toate cele 15 autoturisme au fost avariate, iar pe de altă parte finanțatorul nu a putut face dovada că este proprietarul acestor bunuri.
Această stare de fapt în care se găseau bunurile aflate în litigiu, rezultă și din nota explicativă a numitului, director " & -", rezultă că autoturismele importate au fost avariate frontal, lateral, date peste cap, accidentate în spate, fiind reparate de către acesta în regie proprie, adică, reclamanta a beneficiat de leasingul operațional pentru bunuri avariate, imposibil de folosit în starea în care au fost prezentate în vamă.
În plus, în timpul cercetării judecătorești, reclamanta nu a făcut dovada că a pus în executare contractele de leasing, în sensul înregistrării ratelor de leasing în evidența contabilă, a plaților efectuate către finanțator și evidențierea impozitului pe redevență potrivit prevederilor art.25 din nr.OG51/1997, iar pe de altă parte din analiza clauzelor contractuale, s-a observat, că locator al acestor bunuri este societatea comercială Trans Internațional cu sediul în -, iar locatar/utilizator este reclamanta " & -", însă, nu se poate deduce cu certitudine, că finanțatorul este o societate de leasing și deci, se încadrează în prevederile art.27 alin.1 din nr.OG51/1997.
În speță, autoritatea vamală în mod corect a retras preferințele vamale, acordate inițial prin declarațiile vamale, după ce inspectorii de specialitate au constatat din actele societății - balanța de verificare - precum și celelalte documente puse la dispoziție, faptul că reclamanta nu a evidențiat în contabilitate și nu a achitat nici o partenerului american, iar facturile. fiscale care au stat la baza exportului din, acoperă întreaga valoare a autoturismelor cu mențiunea că societatea petentă va achita ratele conform contractului, respectiv a actelor adiționale, fără însă sa facă vreo referire la eventuala valoare reziduală, situație în care cu just temei a apreciat că între cele două părți, relația contractuala deși poartă denumirea contract de leasing", în realitate operațiunile derulate de către cei doi parteneri nu îmbracă formele și trăsăturile acestui tip de contract în raport de dispozițiile art.2 din nr.OG51/1997, fiind în fapt o vânzare - - cumpărare cu plata în rate, luând cu just temei măsura legală de impunere a bunurilor la plata taxelor vamale.
Faptul că reclamanta a beneficiat inițial de regimul de import temporar cu exonerarea totală de la plata drepturilor vamale, nu prezintă relevanță, deoarece conform art.40 din nr.HG1114/2001, declarația vamală în detaliu, semnată de importator, de exportator sau de reprezentantul acesteia, are valoarea unei declarații pe propria răspundere în ceea ce privește plasarea mărfurilor sub regimul vamal solicitat, iar pe de altă parte autoritatea vamală, este îndrituită să procedeze în termenul de prescripție la verificarea îndeplinirii condițiilor de acordare a regimului vamal, luând măsurile legale care se impun.
Împotriva acestei hotărâri a declarat recurs în termen legal reclamanta " & -" T iar prin Decizia civilă nr.914/25.10.2007 pronunțată de Curtea de APEL TIMIȘOARA în dosar nr- a fost admis recursul declarat de reclamantă, casată sentința recurată și trimisă spre rejudecare la aceeași instanță Tribunalul Timiș, cu recomandarea efectuării în cauză a unei expertize contabile judiciare, care să stabilească, în raport de actele existente în contabilitatea reclamantei, care este natura juridică a contractelor încheiate între părți, respectiv contracte de leasing operațional sau contracte de vânzare - cumpărare cu plata prețului în rate, în condițiile în care nu s-a transmis reclamantei dreptul de proprietate asupra autoturismelor, ci numai un drept de folosință asupra acestora, pe o perioadă determinată de timp.
Cauza s-a reînregistrat la Tribunalul Timiș sub nr.194.1/30/5.12.2007 și în cauză s-a procedat la efectuarea unei expertize contabile de către experta împreună cu un răspuns la obiecțiunile formulate de pârâta Pe lângă raportul de expertiză în cauză s-au mai depus declarație pe proprie răspundere dată de INTERNATIONAL. legată de calitatea sa de finanțator precum și chitanța pentru plata onorariului avocațial.
În ceea ce privește expertiza efectuată în cauză pârâta T prin obiecțiunile formulate la termenul de judecată din 24.09.20087 a invocat și nulitatea raportului de expertiză pe motiv ca aceasta a fost efectuată în lipsa unui reprezentant al autorității vamale care nu a fost convocată de către expert.
Raportat la această susținere instanța a constatat că obligația impusă expertului prin dispozițiile art.208 alin.1 Cod procedură civilă privind citarea părților prin carte poștală recomandată cu dovada de primire, cu arătarea zilelor și a orelor când începe și continuă lucrarea subzistă numai în situația în care pentru expertiză este nevoie de o lucrare la fața locului, respectiv de o constatare a expertului pentru care părțile sunt datoare să dea lămuriri și explicații la fața locului adică cu ocazia analizării subiectului supus expertizei. Or, în speță, s-a procedat la efectuarea unei expertize contabile prin studierea actelor înregistrate în contabilitatea reclamantei situație în care instanța a apreciat că expertiza se putea realiza în lipsa părților ținând cont de obiectivele stabilite de instanță.
În ceea ce privește excepțiile invocate de reclamantă prin acțiunea introductivă s-a constatat că aceasta a invocat pe de o parte excepția de nulitate absolută a procesului verbal nr. 19781/28.09.2006 și a Deciziei 19921/29.09.2006 pe motiv că fac referire la dispoziții legale abrogate, câtă vreme deși la data întocmirii acestora era intrată în vigoare începând cu 18.06.2006 Legea nr.86/2006 privind noul Cod vamal al României precum și noul Regulament vamal publicat în la 15.06.2006, actele vamale anterior menționate fac referire la prevederile Legii nr.141/97 și ale Regulamentului aprobat prin nr.HG1114/2001.
Referitor la aceasta excepție instanță a reținut că prin procesul verbal nr. 19781/28.09.2006 și Decizia 19921/29.09.2006 s-a procedat la controlul operațiunilor desfășurate de reclamantă în regim de admitere temporară - leasing perioada controlată fiind septembrie 2001 - septembrie 2006, agenții vamali verificând modul de derulare și respectarea dispozițiilor legale cu privire la contractele de leasing nr.11/1.06.2005, 12/15.06.2005 și 13/5.12.2005 astfel încât ținând cont de prevederile art.284 din Legea nr.86/2006 potrivit cărora operațiunile vamale inițiate sub regimul prevăzut de reglementările vamale anterioare intrării în vigoare a prezentului cod, se finalizează potrivit acelor reglementari, în mod corect agenții vamali au făcut referire în actele vamale întocmite la dispozițiile din Legea nr.141/97 privind Codul vamal al României și ale Regulamentului vamal aprobat prin nr.HG1114/2001 câtă vreme operațiunile vamale controlate sunt supuse regimului prevăzut de aceste reglementări vamale și pe cale de consecință se impune respingerea excepției invocate.
Totodată instanța a procedat și la respingerea excepției privind prematuritatea stabilirii regimului de import definitiv cu consecința prematurității încheierii actelor atacate și stabilirii datoriei vamale definitive excepție față de care reclamanta a arătat că contractele de leasing anterior menționate sunt valabile și își produc efectele ele putând fi prelungite până la o perioadă de 7 ani iar la finalizarea acestora părțile au potrivit art.27 alin.5 din nr.OG51/97 două opțiuni: fie restituirea bunurilor mobile fie acordarea unei noi destinații vamale. Câtă vreme acest aspect nu s-a realizat sau dacă utilizatorul nu și-a exercitat dreptul de opțiune privind prelungirea contractului de leasing nu se poate considera că este vorba despre un import definitiv astfel încât datoria vamală este prematur constatată. Raportat la aceasta excepție instanța a reținut că prin actele administrativ atacate autoritatea vamală a procedat la închiderea din oficiu a operațiunii de admitere temporară reținând nerespectarea condițiilor de derulare a leasing-ului operațional așa cum sunt ele stabilite prin nr.OG51/97 și nu datorită neîncheierii în termen a operațiunii. Încheierea din oficiu a operațiunii a avut la bază concluzia autorității vamale potrivit căreia în fapt contractele derulate de reclamantă nu sunt contracte de leasing operațional ci contracte de vânzare cumpărare cu plata în rate astfel încât se impunea obligarea reclamantei la plata taxelor vamale aferente importurilor vamale aferente iar această constatare a autorității vamale nu era condiționată de împlinirea termenului de leasing, motiv pentru care instanța a procedat și la respingerea acestei excepții.
Prin sentința civilă nr.994/CA din 26 noiembrie 2008, pronunțată în dosarul nr-, Tribunalul Timișa respins acțiunea formulată de reclamanta " & -" T, în contradictoriu cu pârâții - T și
În motivarea soluției pronunțate, prima instanță a reținut următoarele:
Reclamanta " & -" Taî ncheiat cu societatea comercială TRANS INTERNATIONAL cu sediul în A - trei contracte de leasing sub numerele 11/1.06.2005, 12/15.06.2005 și 13/5.12.2005 contracte față de care a obținut autorizația de admitere temporară pe o perioadă de 1 an contracte în baza cărora a efectuat 15 operațiuni de import temporar cu exonerare totală de la plata drepturilor vamale privind autoturisme avariate importate din Regimul vamal aplicat mărfurilor introduse în țară în baza unor contracte de leasing încheiate cu finanțator din străinătate a fost conform art.25 din nr.OG51/97 de admitere temporară pe toată durata contractului de leasing, cu exonerare totală de la plata sumelor aferente drepturilor de import inclusiv a garanțiilor vamale.
În urma controlului vamal efectuat de autoritatea competentă și materializat în procesul - verbal nr.19781/28.09.2006 s-a reținut că în ceea ce privește cele trei contracte de leasing operațional acestea aveau ca obiect autoturisme avariate imposibil de folosit în starea în care au fost prezentate în vamă iar pe de altă parte leasing-ul presupunea existența unor mărfuri străine destinate a fi reexportate în aceeași stare cu excepția uzurii lor normale, condiții în care s-a apreciat că reclamanta a plasat mărfurile sub un regim vamal greșit argumentând suplimentar faptul că în speță contractele nu au caracterul specific contractelor de leasing conform dispozițiilor nr.OG51/97 ci reprezintă contracte de vânzare cumpărare cu plata în rate astfel încât în sarcina reclamantei s-a născut o datorie vamală în sumă de 497.444,50 lei, cu toate accesoriile aferente. Totodată autoritatea vamală a întocmit și decizia nr.19921/29.09.2006 în care a reținut aceleași considerente legate de natura contractelor încheiate de reclamantă. Aceasta a formulat contestație înregistrată la T nr. 55130/30.10.2006 iar prin decizia nr.622/216/27.11.2006 emisă de T s-a respins ca neîntemeiată contestația reținându-se ca cele 15 autoturisme introduse în țară nu au avut la bază contracte de leasing așa cum sunt ele caracterizate prin nr.OG51/97, câtă vreme finanțatorul nu a făcut dovada că este proprietarul acelor bunuri iar în contracte nu sunt definite valoarea de intrare, valoarea totală sau valoarea reziduală, nu se poate identifica dacă este vorba despre un leasing financiar sau operațional și societatea contestatoare nu a înregistrat în contabilitate și nu a achitat partenerului american nici o rata de leasing iar facturile ce au stat la baza exportului din au acoperit întreaga valoare a autoturismelor cu mențiunea că reclamanta a achitat ratele conform contractului respectiv a actelor adiționale fără nici o referire la o eventuală valoare reziduală. Ca atare pârâta Taa preciat că între părți au intervenit în fapt contracte de vânzare cumpărare cu plata în rate drept pentru care autoritățile vamale au procedat în mod legal la stabilirea diferențelor de drepturi vamale.
Raportat la această stare de fapt instanța a reținut că esențial în cauză pentru analiza legalității și temeiniciei actelor vamale întocmite, este calificarea juridică ce trebuie dată contractelor derulate de reclamantă și intitulate contracte de leasing nr.11/1.06.2005, 12/15.06.2005 și 13/13.12.2005.
Calificarea juridică a acestor contracte este atributul exclusiv al instanței de judecată și raportat la acest aspect s-au luat în considerare dispozițiile deciziei de casare privind efectuarea unei expertize contabile pentru a evidenția acele aspecte financiar contabile de natură a lamuri natura juridică a contractelor analizate.
Obiectivul stabilit de instanță în acest scop nu a fost acela de a califica expertul regimul juridic al contractelor încheiate mai precis dacă reprezintă contracte de leasing operațional sau contracte de vânzare cumpărare cu plata în rate ci de a stabili dacă reclamanta a evidențiat în contabilitate și a achitat ratele de leasing, modul de evidențiere a acestor plăți precum și dacă a evidențiat și plătit impozitul pe redevență aferent acestor rate.
Din cuprinsul raportului de expertiză a rezultat că în contabilitatea reclamantei în contul 612 "chirii" este evidențiată suma de 11.004,05 lei c/val în lei a ratei de 4153.33 USD reprezentând rata 1 din contractul nr.11/1.06.2005, scadentă la 28.09.2006 și achitată la 8.09.2006. pentru restul ratelor de leasing neexistând nici o evidențiere contabilă nici în ceea ce privește plata acestora și nici impozitul pe redevență aferent. Susținerea expertului potrivit căruia lipsa înregistrărilor contabile se justifică prin aprobarea prelungirii termenului de încheiere a operațiunilor de leasing de către T nu poate fi însușită de către instanța de judecată în condițiile în care potrivit normelor metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003 rata de leasing este definită ca reprezentând cheltuielile efectuate de utilizator reprezentând chiria - rata de leasing în cazul contractelor de leasing operațional respectiv cheltuieli cu amortizare și dobânzile pentru contractele de leasing financiar, stabilite în conformitate cu prevederile privind operațiunile de leasing și societățile de leasing iar pe de altă parte potrivit art.25 din nr.OG51/97 privind operațiunile de leasing și societățile de leasing veniturile obținute de nerezidenți sub formă de dobândă sau de redevența (rata de leasing) stabilite de părțile contractante, în cazul contractului de leasing financiar sau operațional, se impun în România prin reținere la sursă potrivit prevederilor convențiilor de evitare a dublei impuneri sau ale legislației interne, după caz. În cazul contractelor de leasing operațional încheiate cu persoane nerezidente redevența înseamnă beneficiul stabilit de părți sau toată cota de leasing (rata de leasing) dacă prin contract nu se identifică partea de beneficiu. Ori, din interpretarea coroborată a acestor dispoziții legale rezultă obligativitatea reclamantei de a evidenția plățile și impozitul pe redevență iar la acordarea prelungirii termenului de încheiere a operațiunii de admitere temporară cu exonerare de plată a drepturilor de import nu era necesară verificarea acestor chestiuni întrucât facilitatea respectivă era acordată în beneficiul societății și nu pentru a se prevala de aceasta în încălcarea condițiilor impuse de regimul vamal suspensiv.
În consecință raportat la concluziile raportului de expertiză instanța a constatat că lipsa în contabilitate a oricăror evidente legate de plata ratelor de leasing sau a impozitului pe redevență pentru contractele nr.12/15.06.2005 și respectiv nr. 13/5.12.2005 precum și a celorlalte rate aferente contractului nr. 11/1.06.2005 cu excepția primei rate dovedesc faptul că reclamanta nu s-a comportat în speță ca și utilizatorul tipic dintr-un contract de leasing, aceasta deoarece conform art.25 din Codul fiscal în cazul leasing-ului operațional locatarul are dreptul la deducerea chiriei adică a ratei de leasing astfel încât aceasta reprezentând o cheltuială deductibilă fiscal se impunea evidențierea contabilă a acesteia. Ori, s-a observat că reclamanta a procedat conform acestor dispoziții în ceea ce privește prima din contractul nr.11/2006 dar nu are nici o justificare pentru care nu a aplicat aceleași dispoziții și in privința celorlalte rate de leasing aferente contactului nr.11/2006 precum și în cazul contractului nr.12 și 13/2006.
La această constatare s-a adăugat cea legată de calitatea finanțatorului. Astfel, potrivit art.3 alin.1 din nr.OG51/97 calitatea de finanțator o poate avea numai o societate de leasing, persoană juridică romană sau străină. În speță finanțatorul din contractele supuse controlului a prezentat o declarație pe proprie răspundere potrivit căreia are în mod legal calitatea de locator de leasing (finanțator). Raportat la această declarație existentă la fila 23 instanța a reținut pe de o parte că declarația nu face referire la calitatea sa de societate de leasing așa cum prevede nr.OG51/97 iar pe de altă parte susținerea aceleași societăți potrivit căreia în dreptul american nu sunt cerute alte forme legale pentru a avea această calitate, nu este suficientă în condițiile în care trebuia să facă și dovada conținutului normei juridice din dreptul aplicabil statului în care își are sediul și potrivit căruia simpla declarație pe proprie răspundere atrage dobândirea calității de societate de leasing. Potrivit art.7 din Legea nr.105/2002 partea care invocă o lege străină va fi obligată a face dovada conținutului ei astfel încât în speță și norma juridică poate constitui obiect al probei.
Reținând astfel în final că reclamanta nu a făcut dovada calității partenerului străin de societate de leasing în sensul art.3 din nr.OG51/97 coroborat cu faptul că aceasta nu a înregistrat în contabilitate ratele de leasing aferente și nici plățile efectuate de către finanțator iar pe de altă parte nu a evidențiat impozitul pe redevența potrivit art.25 din nr.OG51/97 toate aceste caracteristici fiind de esența contractului de leasing,astfel cum este el definit de art.1 alin.1 și art.2 lit. f) din nr.OG51/2007, instanța a concluzionat în sensul menținerii actelor fiscale întocmite respectiv a procesului - verbal nr. 19781/28.09.2006 și a Deciziei nr.19921/29.09.2006 emise de T precum și a Deciziei nr.622/216/27.11.2006 emisă de T și a legalității stabilirii diferențelor de drepturi vamale aferente, astfel încât a respins acțiunea reclamantei pentru anularea acestor acte fiscale ca neîntemeiată.
Împotriva acestei sentințe a declarat recurs reclamanta " & -" T considerând-o ca netemeinică și nelegală.
În motivarea recursului se invocă în esență următoarele:
Între reclamanta " & -" L T în calitate de utilizator, și TRANS INTERNAȚIONAL. cu sediul în USA, 6860 suite 201, în calitate de finanțator, s-au încheiat contractele de leasing operațional nr.11/01.06.2005, nr.12/15.06.2005 și nr.13/05.12.2005, având ca obiect cedarea dreptului de folosință pe o perioadă determinată asupra unor bunuri mobile, în speță asupra unor autoturisme avariate, conform anexelor la aceste contracte.
Aceste bunuri au beneficiat de regimul vamal al admiterii temporare cu exonerare totală a drepturilor de import în baza Legii nr.99/1999 și a Ordinului nr. 51/1997, în acest sens Autoritatea Națională a Vămilor prin Biroul vamal T, emițând Autorizațiile de Admitere Temporară nr.18806/08.07.2005, nr. 21748/10.08.2005 și nr.2742/01.02.2006. Se invocă nulitatea Deciziei nr. 19921/29.09.2006 pentru regularizarea situației privind obligațiile suplimentare stabilite de controlul vamal emise de Direcția Regională Vamală T - Serviciul de Supraveghere și Control Vamal - actul administrativ fiscal ce constituie titlu de creanță fiscală - întrucât a fost emisă cu încălcarea prevederilor art.43 aliniatul 2 litera j) din Codul d e procedură fiscală, neconținând mențiuni privind audierea contribuabilului - în actul administrativ fiscal nu se face nicio mențiune privind audierea contribuabilului, fiind încălcat astfel prevederile art.9 din Codul d e procedură fiscală, care instituie ca principiu fundamental al procedurii fiscale dreptul de a fi ascultat.
Deși atât T, cât și instanța erau chemate să se pronunțe asupra legalității unui regim vamal suspensiv de admitere temporară pe contracte de leasing, acestea nu procedează la verificarea legalității, ci schimbă natura juridică a contractelor deduse analizei din contracte de leasing operațional în contracte de vânzare - cumpărare cu plata prețului în rate, în contextul în care din motivarea contestației și a acțiunii reiese clar că ceea ce trebuia verificat era dacă regimul vamal de admitere temporară a fost acordat în mod legal, fapt care încalcă în mod flagrant prevederile imperative ale art.183 Cod procedură fiscală.
Nu poate fi reținută sub nici o formă calificarea contractelor uzitate ca fiind contracte de vânzare - cumpărare cu plata prețului în rate întrucât efectul esențial al unui contract de vânzare - cumpărare, indiferent de modalitatea plății, este transmisiunea dreptului de proprietate, or, în cazul dedus judecății, nu poate fi vorba despre o astfel de transmitere, ci doar de transmisiunea pentru o anumită perioadă de timp a dreptului de folosință asupra autoturismelor.
În baza prevederilor art.315 aliniatul 1 Cod procedură civilă instanța de rejudecare era ținută atât de proba pe care instanța de casare a dispus-o, cât și de obiectivul pe care aceasta l-a trasat, fapt ce nu a fost luat în seamă de către Tribunalul Timiș în rejudecarea cauzei, acesta mulțumindu-se să considere dispozițiile instanței de casare, în mod insolit, drept simple recomandări, dispunând efectuarea unei expertize contabile, stabilindu-i expertului obiectivele, fără a ține cont de obiectivul fixat de instanța de recurs.
Instanța nu a ținut cont nici de dispozițiile instanței de recurs și nici de raportul de expertiză întocmit în cauză, probă de maximă rigurozitate științifică, prin care s-a răspuns la obiectul propus de aceasta, în fapt, obiectivul fixat în mod obligatoriu cu către instanța de recurs.
Astfel, expertul a arătat în concluziile raportului său că "niciuna dintre cele 11 aspecte considerate deficitare de către organele de control, prin actul lor, nu constituie abateri de la legislația în vigoare privind leasing-ul operațional, contractele sunt și rămân contracte de leasing operațional, așa cum părțile le-au încheiat și pe cale de consecință, " & -" așa cum sunt relațiile contractuale stipulate în contractele nr.11, 12 și 13 nu datorează obligații vamale, din derularea acestor contracte".
Instanța a apreciat că din concluziile expertului ar rezulta faptul că nu există evidențe contabile legate de plata ratelor de leasing sau a impozitului pe redevență pentru contractele nr.12/15.06.2005 și, respectiv nr.13/5.12.2008, precum și a celorlalte rate aferente contractului nr.11/1.06.2005 cu excepția primei rate, ceea ce atrage, în opinia instanței concluzia că "reclamanta nu s-a comportat în speță ca și utilizatorul tipic dintr-un contract de leasing -. Ori, se observă că reclamanta a procedat conform acestor dispoziții în ceea ce privește prima din contractul nr.11/2006 (în realitate 2005), dar nu are nici o justificare pentru care nu a aplicat aceleași dispoziții și în privința celorlalte rate de leasing aferente contractului nr.11/2006 (în realitate 2005) precum și în cazul contractului nr.12 și 13/2006 (în realitate 2005)".
În ceea ce privește faptul că recurenta nu și-ar fi înregistrat în contabilitate ratele de leasing, plățile efectuate către finanțator și, respectiv, impozitul pe redevență, din aceasta judecătorul fondului trăgând concluzia eronată că reclamanta nu ar fi pus în executare contractele de leasing, acesta nu poate avea nici o înrâurire asupra regimului vamal suspensiv acordat, faptele emisive mai sus arătate putând fi considerate contravenții fiscale și sancționate ca atare de către organele competente.
În ceea ce privește calitatea de societate de leasing a partenerului străin, instanța s-a aflat într-o gravă eroare de drept sub acest aspect, întrucât afirmă că recurenta ar fi trebuit, în baza prevederilor art.7 din Legea nr.105/2002 (în realitate 1992) să facă dovada conținutului normei de drept invocate. Instanța, însă nu are în vedere faptul că recurenta a depus la dosar o declarație din partea partenerului străin din care rezultă că acesta are calitatea de finanțator în contractele de leasing, neavând nevoie de îndeplinirea vreunei forme sau proceduri, conform dreptului american. Instanța nu a observat, invocând art.7 din Legea nr.105/1992, că acest text nu îi poate fi impus în contextul în care ar fi obligați la probarea unui fapt negativ - că nu există reglementări în dreptul american vizând autorizarea societăților de leasing - și mai ales faptul că acest sistem de drept face parte din common low.
Recursul este neîntemeiat.
Sub un prim aspect, Curtea reține faptul că reclamanta a invocat pentru prima oară în fața instanței de recurs, nulitatea deciziei nr.1992/29.09.2006, cu motivarea că aceasta încalcă prevederile art.9 aliniatul 1 Cod procedură fiscală, respectiv nu conține nici o mențiune privind ascultarea contribuabilului, ceea ce este inadmisibil, în condițiile în care în dreptul administrativ nu se face distincție între nulitatea absolută și relativă a actului, iar pe de altă parte potrivit art.9 aliniatul 2 organul fiscal nu este obligat să aplice dispozițiile aliniatului 1 în toate situațiile.
Sub un alt aspect, Curtea reține că reclamanta " & -" Tad erulat un număr de 15 operațiuni în regim de import temporar cu exonerare totală de la plata drepturilor vamale, în temeiul contractelor de leasing operațional nr.11/01.06.2005, 12/15.06.2005 și 13/15.12.20056 având ca obiect un număr de 15 autoturisme avariate, imposibil de folosit, fiind lovite frontal, lateral, date peste cap, accidentate în spate.
Potrivit prevederilor art.1 aliniatul 1 din nr.OG51/1997 republicată, "prezenta ordonanță se aplică operațiunilor de leasing prin care o parte, denumită locator/finanțator transmite pentru o perioadă determinată dreptul de folosință asupra unui bun al cărui proprietar este, celeilalte părți, denumită utilizator", operațiunile de leasing putând avea ca obiect și bunuri mobile de folosință îndelungată aflate în circuitul civil, iar potrivit art.9 litera e) "locatorul/finanțatorul are obligația de a-i garanta utilizatorului folosința liniștită a bunului".
De menționat și dispozițiile art.119 din Regulamentul vamal al României aprobat prin nr.HG1114/2001, care prevăd că "Regimul de admitere temporară permite utilizarea pe teritoriul României cu exonerarea totală sau parțială a drepturilor de import și fără aplicarea măsurilor de politică comercială, a mărfurilor străine destinate a fi reexportate în aceeași stare, cu excepția uzurii lor normale.
În consecință, din analiza textelor legale, precitate, rezultă că bunurile care fac obiectul unor contracte de leasing operațional, nu pot fi decât în stare de funcționare ce pot fi reexportate în aceeași stare, împrejurare față de care efectuarea unor reparații capitale spre a putea fi utilizate, nu prezintă relevanță din moment ce condiția legală este aceea de a putea fi reexportate în stare în care au fost primite, după cum s-a mai arătat.
În mod corect prima instanță a reținut și faptul că în speță nu s-a făcut dovada calității de proprietar al finanțatorului asupra bunurilor în discuție și nici a faptului că aceasta este o societate de leasing în sensul dispozițiilor art.27 aliniatul 1 din nr.OG51/1997.
Pe de altă parte, într-o perioadă de derulare a contractelor de 1 an, parte din autoturisme au fost înmatriculate după 5, 6 luni, altele după 12 luni, iar altele deloc, două din cele trei contracte au fost prelungite, perioadă în care reclamanta în calitate de utilizator nu a efectuat plata nici unei rate de leasing, nu au fost înregistrate în contabilitate operațiunile vizând intrarea bunurilor, a ratelor de leasing, TVA, impozit pe redevențe.
În aceste condiții, în mod corect instanța de fond a apreciat că deși raportul contractual din litigiu poartă denumirea de "contract de leasing", în realitate nu întrunește elementele acestui gen de contract, în sensul dispozițiilor art. 2 din nr.OG51/1997, situație în care în mod justificat pârâta a luat măsura de impunere la plata taxelor vamale a bunurilor intrate în țară.
Față de considerentele mai sus arătate, Curtea apreciază că recursul de față este nefondat, urmând să-l respingă în baza dispozițiilor art.312 aliniatul 1 Cod procedură civilă.
PENTRU ACESTE MOTIVE,
ÎN NUMELE LEGII,
DECIDE:
Respinge recursul declarat de reclamanta & - T, împotriva sentinței civile nr.994/CA/26.XI/2008, pronunțată de Tribunalul Timiș în dosar nr-.
Irevocabilă.
Pronunțată în ședința publică azi 2 aprilie 2009
PREȘEDINTE, JUDECĂTOR, JUDECĂTOR,
- - - LIBER - - -
GREFIER,
- -
RED:L/21.05.09
TEHNORED:/22.05.09
2.ex./SM/
Primă instanță: Tribunalul Timiș
Judecător -
Președinte:Diana DumaJudecători:Diana Duma, Claudia, Maria Cornelia Dascălu
