Suspendare executare act administrativ fiscal. Decizia 409/2008. Curtea de Apel Tg Mures
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
CURTEA DE APEL TÂRGU MUREȘ
SECȚIA COMERCIALĂ, DE contencios ADMINISTRATIV ȘI FISCAL
Dosar nr-
Decizie nr. 409/
Ședința publică din 06 mai 2008
Completul compus din:
PREȘEDINTE: Nemenționat
Judecător -
Judecător -
Grefier -
Pe rol pronunțarea recursului declarat de Direcția Generală a Finanțelor Publice, cu sediul în T M,--3, județul M, împotriva sentinței nr. 2923 din 27 decembrie 2007 Tribunalului Mureș.
În lipsa părților.
S-a făcut referatul cauzei de către grefier, după care:
dezbaterilor și susținerile asupra recursului sunt cuprinse în încheierea de ședință din data de 22 aprilie 2008, dată la care s-a amânat pronunțarea inițial pentru data de 29 aprilie 2008, iar ulterior pentru azi, 6 mai 2008, încheieri ce fac parte integrală din prezenta hotărâre.
CURTEA,
Prin sentința civilă nr. 2923/27 decembrie 2006, pronunțată de Tribunalul Mureș în dos. nr. 5279/2005, s-a dispus admiterea în parte a acțiunii reclamantei "" T M și a dispus anularea pct.2 din dispozitivul deciziei nr. 249/26.09.2005 emisă de pârâtă, precum și, în parte, procesul verbal nr. 1634/10.06.2004 în ceea ce privește suma de 6.430 lei stabilită în sarcina reclamantei.
A respins petitul privind suspendarea executării actului administrativ și cel privind anularea măsurii reverificării, dispuse prin decizia menționată.
A obligat pârâta la plata sumei de 3.504,30 lei către reclamantă cu titlu de cheltuieli de judecată.
Pentru a pronunța în acest sens, instanța de fond a reținut următoarele:
La data de 08.12.2005 reclamanta a formulat acțiune introductivă de instanță, prin care a solicitat instanței desființarea procesului verbal înregistrat sub nr. 1634/10.06.2004 încheiat de organul de control, anularea măsurii dispuse prin decizia nr. 249/26.09.2005 emisă de pârâtă, și anume aceea a reverificării perioadei care a fost verificată anterior în privința modalității de calcul și evidențierea impozitelor, reclamanta motivând că cele 7 autoturisme închiriate în perioada septembrie 2001 - martie 2003 de la compania din - Cipru, plățile făcute reprezentând contravaloarea cheltuielilor de amortizarea unei părți din valoarea de intrare a autoturismelor suportate de finanțator, dar refacturate reclamantei. În acest sens, reclamanta pretinde, se arată în considerentele hotărârii atacate, că sumele plătite firmei din Cipru nu reprezintă venituri din România, realizate de firma străină, impozitarea fiind nelegală, concluzii la care au ajuns și expertizele extrajudiciare efectuate la inițiativa organelor de urmărire penală, expertize depuse la dosar.
Pârâta, menționează prima instanță, a formulat întâmpinare solicitând respingerea acțiunii, invocând aceleași argumente ca cele precizate în decizia nr. 249/2005.
În fapt, se arată în hotărârea atacată, organul de control fiscal a considerat că chiria plătită de reclamantă firmei din Cipru sunt cheltuieli nedeductibile fiscal. În schimb, expertiza judiciară efectuată în cauză concluzionează că aceste cheltuieli sunt deductibile fiscal întrucât potrivit art. 25 din nr.OG 51/1997 veniturile obținute din rata de redevență se impun prin reținerea la sursă, numai beneficiul impozitându-se la sursă, actul normativ în cauză nereglementând impozitarea chiriei.
La fel au concluzionat și expertizele extrajudiciare, reține instanța de fond.
Pe cale de consecință, a dispus anularea punctului 2 din decizia atacată de reclamantă, precum și procesul verbal cu nr. 6430 lei reprezentând impozitul pe veniturile realizate din România de persoane juridice nerezidente, suma incluzând și dobânzi și penalități.
În schimb, instanța de fond a apreciat că nu poate fi primit petitul privind anularea măsurii de efectuare a unui nou control întrucât instanța nu s-ar putea substitui voinței instituției pârâte.
În ce privește petitul privind solicitarea de suspendare a executării actului, instanța a constatat, fără a motiva în vreun fel de ce anume a ajuns la această concluzie, că este rămas fără obiect.
Față de această hotărâre au declarat recursuri, în termen, atât pârâta M, cât și reclamanta.
Prin motivele de recurs, pârâta solicită modificarea hotărârii atacate și sensul respingerii acțiunii formulate. Motivele de fapt și de drept sunt aceleași ca cele invocate prin întâmpinarea formulată în fața instanței de fond, precizând că, Cipru, a obținut venituri sub formă de beneficii din România mai mari decât cele prevăzute în scadențarele aferente contractelor, diferențe de beneficii ce nu au fost impozitate potrivit legii, valoarea amortizabilă la locator care se recuperează de la utilizator este inclusă integral în rata de leasing fără a se lua în calcul chiria iar valoarea reziduală nu este amortizabilă în perioada în care se derulează leasingul operațional. De asemenea, se mai arată în recurs că reclamanta nu a făcut dovada că partea de chirie reprezintă în fapt o cheltuială pe care finanțatorul o recuperează prin rata de leasing și nicidecum un beneficiu realizat. Potrivit art. 25 din nr.OG 51/1997 republicată și art. 2 din nr.OG 83/1998 privind impunerea unor venituri realizate din România de persoane fizice și juridice nerezidente, corobarate cu art. 12 pct. 2 din Decretul nr. 261/09.07.1982 de ratificare a Convenției de evitare a dublei impuneri între România și Cipru, contrar susținerilor expertului contabil, reclamanta ar datora diferența de impozit pe veniturile realizate de persoana juridică nerezidentă. Nu în ultimul rând,apreciază că în mod greșit a fost obligată la plata totală a cheltuielilor de judecată suportate de reclamantă, din moment ce acțiunea a fost admisă doar în parte.
Prin recursul formulat, reclamanta "" TMa solicitat casarea parțială a hotărârii atacate, și trimiterea cauzei spre rejudecare instanței care a pronunțat hotărârea atacată. În acest sens, arată că prin acțiunea formulată a solicitat desființarea în totalitate a procesului - verbal nr. 1634/10.06.2004, încheiat de pârâtă, și anume anularea impozitului pe profit stabilit suplimentar, precum și a dobânzilor și a penalităților de întârziere aferente acestuia, dar și anularea impozitului pe veniturile nerezidenților, precum și a dobânzilor și a penalităților aferente. Recurenta apreciază că instanța de fond a soluționat cauza fără a intra în cercetarea fondului, în sensul că a omis să soluționeze o cerere, în sensul că nu s-a pronunțat cu privire la pct. 1 din decizia nr. 249/2005, deși în considerentele sentinței se reține că plățile efectuate sunt cheltuieli deductibile fiscal.
Analizând actele de la dosar, atât prin prisma motivelor recursuri formulate, cât și în virtutea rolului devolutiv prevăzut de art. 304 Cod procedură civilă, instanța reține următoarele:
În perioadele 14, 17 mai și 7 - 11 iunie 2004 organele de control fiscal ale M au efectuat un control la sediul reclamantei - recurente ( 67 - 78 dosar primă instanță), controlul fiind axat pe virarea către bugetul general consolidat al statului a impozitului pe profit, precum și pe veniturile realizate de persoane juridice nerezidente, reținându-se, ca punct de plecare în ce privește obligațiile fiscale, că reclamanta a încheiat un număr de 7 contracte de leasing operațional privind 7 autoturisme cu firma, Cipru, în baza cărora reclamanta a achitat chirii lunare, în perioada iunie 2003 - februarie 2004 suma plătită cu titlu de chirie ridicându-se la 28.208,85 euro, în lei valoarea fiind de 1.114.343.610 lei ROL. Aceste cheltuieli au fost apreciate de organele de control ca nefiind deductibile fiscal, astfel că reclamanta - recurentă ar fi obligată la plata impozitului pe profit suplimentar pentru această sumă în cuantum de 278.585.903 lei ROL, pentru care au fost calculate dobânzi și penalități. În ce privește impozitul pe veniturile realizate de persoanele juridice nerezidente, cu privire la aceleași 7 contracte de leasing, organele de control fiscal au considerat că societatea controlată a respectat prevederile legislative doar în ce privește redevența constituită în beneficiu și achitată partenerului străin, dar nu a calculat impozitul pentru redevența din partea de plată cu titlul de "chirie", suma totală pentru perioada relevantă de plată cu acest titlu către bugetul general consolidat al statului fiind de 55.717.182 lei ROL, la care s-au calculat dobânzi și penalități.
Reclamanta - recurentă a formulat contestație, ce a fost admisă parțial prin decizia nr. 249/26.09.2005 emisă de pârâta - intimată ( 9 - 18 dos. primă instanță), care, în ce privește controlul fiscal efectuat asupra impozitului pe profit pretins datorat de reclamanta - recurentă a apreciat că se impune realizarea unui nou control fiscal de către o altă echipă de control, control ce va viza strict aceeași perioadă și aceeași bază impozabilă. Ca atare, pârâta - intimată a desființat parțial procesul verbal nr. 1634/2004 (pct. 1 al deciziei nr. 249). Însă, a respins ca neîntemeiată contestația făcută împotriva constatărilor procesului verbal mai sus-amintit în legătură cu impozitul pe veniturile realizate din România de persoane juridice nerezidente, argumentele fiind aceleași ca și cele invocate de organele de control fiscal, și anume că sunt aplicabile dispozițiile art. 25 din nr.OG 51/1997, art. 2 din nr.OG 83/1998 coroborate cu dispozițiile art. 12 pct. 2 din Decretul nr. 261/09.07.1982 de ratificare a Convenției de evitare a dublei impuneri dintre România și Cipru.
În ce privește punctul 1 al procesului - verbal nr. 1634/2004 emis de organele de control fiscal, și care face obiectul recursului reclamantei "", este de observat că prin decizia nr. 249/2005 a pârâtei - intimate acesta a fost desființat și s-a dispus, de către aceeași pârâtă - intimată, refacerea controlului de către o altă echipă de control.
Modul de soluționare a contestației reclamantei, de către pârâta - intimată, este perfect legală, art. 216 alin. 2 Cod procedură fiscală prevăzând că atunci când prin decizie se desființează parțial actul administrativ atacat, situație în care ne aflăm, întrucât a fost desființat punctul 1 al procesului verbal nr. 1634/2004, iar pârâta intimată a dispus efectuarea unui nou control conform considerentelor deciziei.
Ca atare, solicitarea prin acțiunea introductivă de instanță, ca instanța să dispună anularea măsurii de reverificare a modalității de calcul și de evidențiere a impozitelor, nu poate fi primită. Și aceasta nu numai pentru că art. 216 alin. 2 Cod procedură fiscală i-a permis pârâtei intimate să procedeze în felul în care a procedat la pct. 1 din decizia atacată, dar și pentru că rațiunea atacării actului administrativ, respectiv a procesului verbal nr. 1634/2004, este cea a anulării. Or, reclamanta - recurentă a solicitat anularea unui punct din decizia atacată, care, de fapt, a anulat parțial actul administrativ atacat. Cu alte cuvinte, una din soluțiile pe care instanța le poate avea în vedere, conform art. 18 alin. 1 din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ, este cea a anulării actului administrativ, care în cazul de față este procesul verbal nr. 1634/2004. În condițiile în care prin decizia atacată a fost anulat (parțial) actul administrativ fiscal, evident că solicitarea reclamantei, de anulare a dispoziției de reverificare nu are temei legal.
În altă ordine de idei, instanța de fond, contrar celor susținute de recurenta - reclamantă, a soluționat pe fond solicitarea reclamantei din acțiunea introductivă, cea referitoare la anularea măsurii dispuse la pct. 1 din decizia atacată. În considerentele hotărârii atacate, dimpotrivă, instanța de fond s-a pronunțat în sensul că o astfel de solicitare este inadmisibilă.
Ca atare, instanța va respinge recursul formulat de reclamantă.
În ce privește recursul formulat de pârâtă, instanța va avea în vedere temeiul legal în baza căruia organul de control fiscal a constatat că reclamanta datorează impozitul pe veniturile realizate din România de persoanele juridice nerezidente. Ca atare, se va limita a cerceta doar legalitatea și temeinicia punctului 2 din decizia atacată, având în vedere că prin punctul 1 procesul verbal cu nr. 1634/2004 a fost desființat.
Așa cum a arătat și instanța de fond, reclamanta a depus la dosar două expertize extrajudiciare, dar s-a dispus efectuarea și a unei expertize judiciare. Evident că expertizele extrajudiciare pot fi primite ca mijloace de probă, în temeiul art. 172 și următoarele Cod procedură civilă, aceste înscrisuri urmând a fi coroborate cu expertiza judiciară efectuată în cauză.
Expertiza extrajudiciară, efectuată de expertul contabil ( 21 - 38 dos. primă instanță), precum și expertiza judiciară, efectuată de expertul contabil ( 161 - 168) concluzionează că în mod eronat organele de control fiscal au calculat impozitul suplimentar aferent veniturilor realizate de, Cipru, contravenind dispozițiilor art. 25 din nr.OG 51/1997.
În schimb, expertul contabil relevă, în expertiza extrajudiciară depusă de reclamanta recurentă la dosarul primei instanțe ( 53 - 54), că reclamanta avea obligația de a calcula, declara, reține și vira impozitul pe redevență datorat de persoana nerezidentă, beneficiară ca urmare a plăților făcute cu titlu de chirie, cuantumul obligațiilor fiscale stabilite de organul de control fiind, în opinia expertei, unul corect. În motivarea opiniei, expertul arată că sunt aplicabile dispozițiile art. 25 din nr.OG 51/1997 rep. în sensul în care s-a stabilit că societatea străină a obținut beneficii mai mari decât cele prevăzute în scadențarele aferente contractelor, cu diferențele de beneficii făcute cu titlul de "chirii", care trebuiau impozitate potrivit legii.
Această din urmă opinie, constată instanța de recurs, este corectă, ea fiind fundamentată pe o justă apreciere a dispozițiilor legale.
De altfel, instanța de recurs nu are cum să nu observe că, în fapt, discuția asupra obligației legale a reclamantei - recurente privind calcularea, declararea, reținerea și virarea impozitului pe redevență datorat de persoana nerezidentă, poartă asupra aplicării unor texte de lege, în speță asupra dispozițiilor art. 25 coroborat cu art. 2 din nr.OG 83/1998 coroborate cu dispozițiile art. 12 pct. 2 din Decretul nr. 261/09.07.1982 de ratificare a Convenției de evitare a dublei impuneri dintre România și Cipru. Ca atare, în cauză instanța este cea care, până la urmă, este chemată să se pronunțe asupra aplicării ori neaplicării unor texte de lege asupra unor situații de fapt.
Așadar, art. 25 din nr.OG 51/1997 rep. prevede textual că "Veniturile obținute de nerezidenti sub forma de dobanda sau de redeventa (rata de leasing), stabilită de părțile contractante, în cazul contractelor de leasing financiar sau operational, se impun în România prin reținere la sursa, potrivit prevederilor convențiilor de evitare a dublei impuneri sau ale legislației interne, după caz. În cazul contractelor de leasing operational încheiate cu persoane nerezidente, redeventa înseamnă beneficiul stabilit de părți sau toată cota de leasing (rata de leasing), dacă prin contract nu se identifica partea de beneficiu.",care se coroborează cu cotele prevăzute de art. 2 din nr.OG 83/1998 (act normativ în vigoare în ce privește perioada supusă controlului fiscal).
Or, așa cum relevă și expertul contabil ( 50 dos. primă instanță), sumele achitate cu titlu de "chirie", în virtutea contractelor de leasing operațional, sunt de fapt cheltuieli pentru utilizatorul (în cauză, reclamanta - recurentă), iar pentru locator sunt venituri. Din acest punct de vedere, fiind o cheltuială deductibilă pentru locatar, ea nu poate fi impusă de două ori, rămânând să fie reținute la sursă impozitul datorat de rezidentul din Cipru pentru veniturile realizate în urma executării contractelor de leasing operațional.
În acest sens, nu poate fi primită apărarea reclamantei, susținută și de celelalte două expertize, cum că în fapt "chiriile" ar reprezenta contravaloarea cu amortizarea unei părți din valoarea de intrare a autoturismelor. Dimpotrivă, chiriile plătite reprezintă, fără îndoială, cheltuieli pentru reclamantă - recurentă și, în același timp, venituri pentru persoana rezidentă, iar noțiunea de "redevență" folosită de legiuitor cuprinde, din această perspectivă, și noțiunea de chirie (adică venit pentru persoana rezidentă).
Cum în cauză sunt incidente și dispozițiile art. 12 pct. 2 din Decretul nr. 261/09.07.1982 de ratificare a Convenției de evitare a dublei impuneri dintre România și Cipru, evident că rămânea în sarcina reclamantei - recurente de a stopa la sursă impozitul datorat de rezidentul din Cipru, lucru pe care nu l-a făcut, cu nerespectarea dispozițiilor art. 25 din nr.OG 51/1997 rep.
Ca atare, instanța va admite ca fiind fondat recursul M, urmând a-l admite și a modifica integral hotărârea atacată în sensul că va respinge în integralitate acțiunea în contencios administrativ formulată de reclamantă.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE:
Respinge recursul T M, cu sediul în T M,-, județul M, formulat împotriva sentinței civile nr. 2923/27 decembrie 2006 Tribunalului Mureș, dosar nr-.
Admite recursul Direcției General a Finanțelor Publice M, cu sediul în T M,--3, județul M, formulat împotriva aceleiași sentințe nr. 2923/2006 și, în consecință:
Modifică integral hotărârea atacată în sensul că dispune respingerea acțiunii în contencios administrativ formulată de T M în contradictoriu cu Direcția Generală a Finanțelor Publice
Fără cheltuieli de judecată.
Irevocabilă.
Pronunțată în ședința publică din 06 mai 2008.
Președinte, - | Judecător, | Judecător, |
Grefier, |
Red.
Tehnored.
2 exemplare
30.06.2008
Jud.fond.
Președinte:NemenționatJudecători:Nemenționat
