Decizia CCR nr. 695 din 20.10.2015 privind excepţia de neconstituţionalitate a disp. art. 127 alin. (1)–(3) şi (8)–(10) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal

1. Pe rol se află soluționarea excepției de neconstituționalitate a dispozițiilor art. 127 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, excepție ridicată de Ioan Țapoc și de Eugenia Țapoc în Dosarul nr. 2.104/40/2011** al Curții de Apel Suceava - Secția de contencios administrativ și fiscal și care formează obiectul Dosarului Curții Constituționale nr. 399D/2015.

2. Dezbaterile au avut loc în ședința publică din 1 octombrie 2015, cu participarea reprezentantului Ministerului Public, procuror Carmen-Cătălina Gliga și au fost consemnate în încheierea din acea dată, când, având nevoie de timp pentru a delibera, Curtea, în conformitate cu dispozițiile art. 57 și art. 58 alin. (3) din Legea nr. 47/1992 privind organizarea și funcționarea Curții Constituționale, a amânat pronunțarea pentru data de 20 octombrie 2015, dată la care a pronunțat prezenta decizie.

CURTEA,

având în vedere actele și lucrările dosarului, constată următoarele:

3. Prin Încheierea din 24 februarie 2015, pronunțată în Dosarul nr. 2.104/40/2011**, Curtea de Apel Suceava - Secția de contencios administrativ și fiscal a sesizat Curtea Constituțională cu excepția de neconstituționalitate a prevederilor art. 127 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, excepție ridicată de Ioan Țapoc și de Eugenia Țapoc într-o cauză având ca obiect anularea unui act administrativ fiscal, respectiv a unei decizii de impunere.

4. În motivarea excepției de neconstituționalitate autorii acesteia arată, în esență, că aplicarea taxei pe valoare adăugată la vânzarea mai multor imobile lasă loc la o interpretare arbitrară a inspectorului fiscal, prin stabilirea caracterului de continuitate pentru aceste tranzacții și încadrarea în categoria celor pentru care se datorează taxa pe valoare adăugată. Se arată că, în felul acesta, se încalcă prevederile art. 16 alin. (1) din Constituție. Autorii excepției arată că au derulat doar patru tranzacții imobiliare, din care doar două privind terenuri neconstruibile, iar celelalte două referitoare la imobile aflate pe un singur teren. Mai arată că prevederile Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, astfel cum au fost modificate, se aplică de către organele fiscale după 5 ani tranzacțiilor efectuate în 2008, având în vedere că inspecția fiscală s-a derulat în anul 2010, ceea ce nu este corect.

5. Curtea de Apel Suceava - Secția de contencios administrativ și fiscal apreciază că excepția de neconstituționalitate este neîntemeiată.

6. Potrivit prevederilor art. 30 alin. (1) din Legea nr. 47/1992, încheierea de sesizare a fost comunicată președinților celor două Camere ale Parlamentului, Guvernului și Avocatului Poporului, pentru a-și exprima punctele de vedere asupra excepției de neconstituționalitate.

7. Avocatul Poporului apreciază că dispozițiile legale criticate sunt constituționale. Acesta arată că, în fapt, autorii excepției critică efectuarea inspecției fiscale în anul 2010, adică la 2 ani după încheierea tranzacțiilor, precum și faptul că, potrivit prevederilor art. 98 din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, inspecția fiscală se efectuează în cadrul termenului de prescripție a dreptului de a stabili obligații fiscale. În ceea ce privește dreptul contribuabilului de a fi informat, acesta este reglementat de art. 107 din același cod și constă în dreptul acestuia de a fi informat pe parcursul desfășurării inspecției fiscale asupra constatărilor rezultate din inspecția fiscală.

8. Președinții celor două Camere ale Parlamentului și Guvernul nu au comunicat punctele lor de vedere asupra excepției de neconstituționalitate.

CURTEA,

examinând încheierea de sesizare, raportul întocmit de judecătorul-raportor, concluziile procurorului, dispozițiile legale criticate, raportate la prevederile Constituției, precum și Legea nr. 47/1992, reține următoarele:

9. Curtea Constituțională a fost legal sesizată și este competentă, potrivit dispozițiilor art. 146 lit. d) din Constituție, precum și ale art. 1 alin. (2), ale art. 2, 3, 10 și 29 din Legea nr. 47/1992, să soluționeze excepția de neconstituționalitate.

10. Obiectul excepției de neconstituționalitate, astfel cum este formulat în încheierea de sesizare, îl constituie dispozițiile art. 127 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal. Din examinarea excepției de neconstituționalitate rezultă, că, în realitate, obiectul acesteia îl constituie prevederile art. 127 alin. (1)-(3) și (8)-(10) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 927 din 23 decembrie 2003, cu modificările și completările ulterioare, dispoziții care au următorul cuprins: "(1) Este considerată persoană impozabilă orice persoană care desfășoară, de o manieră independentă și indiferent de loc, activități economice de natura celor prevăzute la alin. (2), oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activități.

(2) În sensul prezentului titlu, activitățile economice cuprind activitățile producătorilor, comercianților sau prestatorilor de servicii, inclusiv activitățile extractive, agricole și activitățile profesiilor libere sau asimilate acestora. De asemenea, constituie activitate economică exploatarea bunurilor corporale sau necorporale în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate.

(2¹) Situațiile în care persoanele fizice care efectuează livrări de bunuri imobile devin persoane impozabile sunt explicitate prin norme.

(3) Nu acționează de o manieră independentă angajații sau oricare alte persoane legate de angajator printr-un contract individual de muncă sau prin orice alte instrumente juridice care creează un raport angajator/angajat în ceea ce privește condițiile de muncă, remunerarea sau alte obligații ale angajatorului.[_]

(8) În condițiile și în limitele prevăzute în norme, este considerat drept grup fiscal unic un grup de persoane impozabile stabilite în România care, independente fiind din punct de vedere juridic, sunt în relații strânse una cu alta din punct de vedere organizatoric, financiar și economic.

(9) Orice asociat sau partener al unei asocieri sau organizații fără personalitate juridică este considerat persoană impozabilă separată pentru acele activități economice care nu sunt desfășurate în numele asocierii sau organizației respective.

(10) Asocierile în participațiune nu dau naștere unei persoane impozabile separate. Asocierile de tip joint venture, consortium sau alte forme de asociere în scopuri comerciale, care nu au personalitate juridică și sunt constituite în temeiul legii, sunt tratate drept asocieri în participațiune.“

11. În opinia autorilor excepției de neconstituționalitate dispozițiile legale criticate încalcă prevederile constituționale cuprinse în art. 16 alin. (1) privind egalitatea în drepturi, art. 26 privind viața intimă, familială și privată, art. 31 privind dreptul la informație, art. 44 privind dreptul de proprietate privată, art. 45 privind libertatea economică, art. 53 privind restrângerea exercițiului unor drepturi sau al unor libertăți, art. 56 privind contribuțiile financiare și art. 57 privind exercitarea drepturilor și a libertăților.

12. Curtea reține, din examinarea elementelor dosarului, faptul că, în privința autorilor excepției de neconstituționalitate a fost emisă o decizie de impunere, de plată a taxei pe valoare adăugată aferentă unor tranzacții imobiliare efectuate de aceștia. Curtea observă că autorii excepției de neconstituționalitate sunt nemulțumiți de faptul că în urma modificărilor operate normelor de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal [norme de aplicare la care fac trimitere prevederile art. 127 din cod], în temeiul Hotărârii Guvernului nr. 1.620/2009, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 927 din 31 decembrie 2009, li s-a aplicat de către organele fiscale forma nouă a acestor norme. Autorii excepției arată că aceste organe, folosindu-se de clarificările aduse de noua reglementare în ceea ce privește caracterul de continuitate a activității supuse regimului fiscal, i-au obligat să plătească retroactiv unele sume de bani reprezentând taxa pe valoare adăugată aferentă unor tranzacții imobiliare. Astfel, prin Hotărârea Guvernului nr. 1.620/2009 s-a prevăzut că, în cazul achiziției de terenuri și/sau de construcții de către persoana fizică în scopul vânzării, livrarea acestor bunuri reprezintă o activitate cu caracter de continuitate dacă persoana fizică realizează mai mult de o singură tranzacție în cursul unui an calendaristic. Totuși, dacă persoana fizică desfășoară o activitate legată de construcția unui bun imobil în vederea vânzării, conform alin. (4) din normele de aplicare a art. 127 din Codul fiscal, activitatea economică fiind deja considerată începută și continuă, orice alte tranzacții efectuate ulterior nu vor mai avea caracter ocazional. Deși prima livrare este considerată ocazională, dacă intervine o a doua livrare în cursul aceluiași an, prima livrare nu va fi impozitată, dar va fi luată în considerare la calculul plafonului prevăzut la art. 152 din Codul fiscal. Livrările de construcții și terenuri, scutite de taxă conform art. 141 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal, sunt avute în vedere atât la stabilirea caracterului de continuitate al activității economice, cât și la calculul plafonului de scutire prevăzut la art. 152 din Codul fiscal [punctul 4 din titlul VI "Taxa pe valoarea adăugată“].

13. Cu alte cuvinte, autorii excepției de neconstituționalitate se raportează la o hotărâre a Guvernului, act care nu este supus controlului de constituționalitate în fața instanței de contencios constituțional. Astfel, potrivit art. 29 alin. (1) din Legea nr. 47/1992, republicată, "(1) Curtea Constituțională decide asupra excepțiilor ridicate în fața instanțelor judecătorești sau de arbitraj comercial privind neconstituționalitateaunei legi sau ordonanțe ori a unei dispoziții dintr-o lege sau dintr-o ordonanță în vigoare, care are legătură cu soluționarea cauzei în orice fază a litigiului și oricare ar fi obiectul acestuia.“ Eventuala aplicare retroactivă a dispozițiilor art. 127 alin. (1)-(3) și (8)-(10) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal poate fi constatată și sancționată de către instanța judecătorească în exercitarea atribuțiilor ce îi revin. Dispozițiile din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal criticate nu au nimic neconstituțional, ele neprevăzând, în sine, o aplicare retroactivă.

14. Așadar, autorii excepției de neconstituționalitate solicită constatarea neconstituționalității dispozițiilor art. 127 alin. (1)-(3) și (8)-(10) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal prin prisma modalității în care acestea sunt interpretate/aplicate de o hotărâre a Guvernului. Or, în această situație trebuie să solicite anularea hotărârii Guvernului, act administrativ normativ, pe calea controlului de legalitate efectuat de instanța judecătorească. Curtea reține, astfel, că critica de neconstituționalitatea nu vizează textul de lege, ci textul hotărârii Guvernului.

15. Mai mult, se mai constată că, în realitate, autorii excepției de neconstituționalitate solicită Curții să interpreteze dispozițiile legale criticate într-un sens favorabil lor [în sensul că art. 127 alin. (8) nu le este aplicabil lor, în calitate de soț și soție], cu alte cuvinte, solicită interpretarea și aplicarea legii. Or, potrivit art. 2 alin. (3) din Legea nr. 47/1992, Curtea Constituțională, în calitate de legislator negativ, nu poate modifica sau completa prevederea legală supusă controlului și nici nu se poate pronunța asupra modului de interpretare și aplicare a legii, ci numai asupra înțelesului său contrar Constituției. De altfel, în același sens, Curtea Constituțională s-a mai pronunțat prin Decizia nr. 11 din 14 ianuarie 2003, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 162 din 13 martie 2003. Curtea reține, așadar, că aspectele învederate de autorii excepției de neconstituționalitate sunt probleme ce nu intră în sfera contenciosului constituțional, ci țin de interpretarea și aplicarea legii, fiind apanajul exclusiv al instanțelor judecătorești.