Decizia nr. 3114/2012, Curtea de Apel Cluj - Secția Contencios Administrativ și Fiscal
| Comentarii |
|
Dosar nr. (...)
R O M Â N I A
CURTEA DE APEL CLUJ
SECȚIA A II-A CIVILĂ, DE contencios ADMINISTRATIV ȘI FISCAL
DECIZIA CIVILĂ Nr. 3114/2012
Ședința publică de la 20 A. 2012
Completul compus din:
PREȘEDINTE M.-I. I.
Judecător S. Al H.
Judecător G.-A. N.
Grefier A. B.
{ F. | }
S-a luat în examinare recursul declarat de reclamanta SC T. I. I. E. S. împotriva sentinței civile nr. 6. pronunțată în dosarul nr. (...) al Tribunalului C. în contradictoriu cu intimat D. G. A F. P. C., având ca obiect contestație act administrativ fiscal.
La apelul nominal făcut în ședința publică, la a doua strigare a cauzei, se prezintă avocat C. H. M. în substituirea avocatului titular Costaș Cosmin Flavius pentru recurentă, lipsă fiind intimata.
Procedura de citare este legal îndeplinită.
S-a făcut referatul cauzei de către { F. { F. învederează} faptul că recursul este legal timbrat.
Curtea, efectuând verificările impuse de dispozițiile art. 1591 alin 4
C.pr.civ., stabilește că este competentă general, material și teritorial în judecarea prezentului recurs, în temeiul dispozițiilor art. 3 pct. 3 C.pr.civ.
Reprezentantul recurentei depune la dosar delegația de substituire și învederează instanței că nu are alte cereri de formulat.
Constatând că nu sunt alte cereri de formulat, Curtea, după deliberare, declară închisă faza probatorie și acordă cuvântul în susținerea poziției procesuale.
Recurenta solicită admiterea recursului declarat, modificarea hotărârii atacate în sensul admiterii acțiunii introductive, pentru motivele arătate în scris, pe care le susține și oral, relevând faptul că inspecția fiscală a fost efectuată de un organ necompetent și nelegalitatea hotărârii recurate pentru nerespectarea dreptului la apărare al reclamantei. A. că va solicita cheltuieli de judecată pe cale separată.
Curtea reține cauza în pronunțare.
{ F. | } INSTANȚA
Prin sentința civilă nr.6510 din (...) pronunțată în dosarul nr.(...) al
Tribunalului s-a respins acțiunea in contencios administrativ formulata de reclamanta SC T. I. I. E. S. in contradictoriu cu parata D. G. A F. P. C..
Apărările referitoare la încălcarea dreptului la apărare și lipsa de competență a autorității care a realizat în concret inspecția ficală au fost invalidate de prima instanță care a reținut că potrivit art. 42 din Regulamentul de organizare și funcționare a direcțiilor generale a finanțelor publice județene și a administrațiilor finanțelor publice D. avea competența materială și teritorială de a efectua inspecția fiscală și că reclamanta și-a exercitat efectiv dreptul la apărare, formulând obiecțiuni prin adresa nr.
340/(...).
Tribunalul a relevat că la data de (...) (...) S. era o societate in insolvență astfel că reclamanta nu avea dreptul de a deduce TVA aferent facturii fiscale nr. 367/(...) emisă de (...) S. P. instanță a mai reținut că DGPF nu are calitate procesuală pasivă în ceea ce privește cererea de obligare a acestei entități la restituirea sumelor achitate în temeiul decizie de impunere prin ordinele de plată nr. 76, 77 din (...) sume care au fost încasate de AFP C. mici și mijlocii.
Împotriva acestei sentințe a declarat recurs reclamanta SC T. I. I. E. S. solicitând admiterea recursului, modificarea în întregime a sentinței recurate și, în rejudecare, admiterea acțiunii în contencios administrativ, anularea deciziei de soluționare a contestației nr. 79 din (...) a Direcției Generale a F. P. C., anularea deciziei de impunere nr. 448/(...) și a raportului de inspecție fiscală nr. 328/(...), ambele emise de D. G. a F. P. C. și obligarea Direcției
Generale a F. P. C. la restituirea sumei totale de 29.422 RON, achitate prin ordinele de plată nr. 76 și 77 din (...); cu cheltuieli de judecată în ambele instanțe.
În motivarea cererii de recurs recurenta a relevat că prima instanță a realizat o greșită aplicare a prevederilor legalle incidente în materia analizată .
În esență recurenta susține că neregularitatea rezultând din încălcarea dreptului la apărare și lipsa de competență a autorității care a realizat în concret inspecția ficală constituiau vicii care au alterat actul adminsitrativ atacat în substanța sa, astfel că în mod eronat aceste apărări au fost invalidate de prima instanță.
Totodată s-a relevat că în cazul furnizorului (...) S. nu trebuiau aplicate măsurile de simplificare prevăzute de art. 160 C. fisc., la data de (...), întrucât la acea dată societatea menționată nu se afla în procedura insolvenței.
Deliberând Curtea reține următoarele:
Recurenta făcut obiectul unei inspecții fiscale a Direcției Generale a F.
P. C.. În urma acestei inspecții s-a elaborat raportul de inspecție fiscală nr.
328 din (...) și a fost emisă decizia de impunere nr. 448 din (...), stabilindu-se în sarcina sa obligația de plată a TVA aferent facturii fiscale nr. 367/(...) emisă de (...) S. pentru care nu putea beneficia de dreptul de deducere.
Contestația formulată în temeiul art. 205 și următoarele Cod procedură fiscală a fost respinsă prin decizia nr. 79 din (...) a D.G.F.P. C.. Pentru a evita o procedură execuțională recurenta a achitat sumele stabilite prin decizia de impunere la data de (...) suma totală de 29.422 RON, prin ordinele de plată nr. 76 și 77 din (...).
În termenul legal de 6 luni prevăzut de L. nr. 5., recurenta a formulat actiunea în contencios administrativ ce face obiectul prezentului dosar.
Prin sentința recurată, Tribunalul Cluj a respins acțiunea reținând în esență faptul că (...) S. s-a aflat în insolvență în perioada (...) - (...), și că recurenta a aplicat eronat reglementările privind TVA în ceea ce privește factura fiscală nr. 367/(...).
1.Recurenta are sediul în municipiul T., și susține că potrivit art. 32 alin. (1) și art. 33 alin. (1) C. pr. fisc., competența materială și teritorială pentru efectuarea inspecției fiscale revenea Administrației F. P. T..
Menționează faptul că niciun act normativ în vigoare (C. de procedură fiscală, H. nr. 1., H. nr. 1., O. nr. 2311/2007) nu conferă competența materială și teritorială pentru efectuarea inspecției fiscale în cazul TVA Direcției Generale a F. P. C.. De altfel, potrivit art. 32 alin. (2) C. pr. fisc., o competență specială de administrare nu poate exista decât în cazul impozitului pe venit.
Precizează de asemenea faptul că nu i-a fost niciodată adus la cunoștiință faptul că ar fi operat vreo delegare de competență din partea Administrației F. P. T. în favoarea Direcției Generale a F. P. C.. În mod evident, având în vedere prevederile art. 4 din O. P. A. nr. 2311/2007, era obligatorie înștiințarea contribuabilului despre o asemenea delegare de competență și de prezentarea dovezilor aferente acestei delegări de competență, dacă ea există.
Raportat la aceste elemente, este evident faptul că inspecția fiscală a fost efectuată de un organ necompetent material, motiv pentru care atât inspecția fiscală, cât și toate actele întocmite cu ocazia efectuării inspecției fiscale sunt nule.
Instanța de fond a ignorat apărările exprimate prin notele de ședință depuse la dosar pentru termenul din (...) și a considerat că poate fi reglată chestiunea competenței materiale printr-un act normativ care nu a fost publicat niciodată în Monitorul Oficial O. Președintelului Agenției Naționale de A. F. nr. 1..
Apreciază că această conduită reprezintă o gravă încălcare a legii întrucât: potrivit art. 11 alin. (1) din L. nr. 24/2000 privind normele de tehnică legislativă: "În vederea intrării lor în vigoare, legile și celelalte acte normative adoptate de P., hotărârile și ordonanțele Guvernului, deciziile primului-ministru, actele normative ale autorităților administrative autonome, precum și ordinele, instrucțiunile și alte acte normative emise de conducătorii organelor administrației publice centrale de specialitate se publică în Monitorul Oficial al României, Partea 1".
Raportat la obligația de divulgare a actelor administrative cu caracter normativ, prin publicarea acestora în Monitorul Oficial, în doctrina recentă de drept administrativ s-a indicat cu deplin temei faptul că actele administrative nepublicate există, dar ele nu sunt obligatorii pentru particulari sau opozabile acestora .
Având în vedere acest element, apreciază că dispozițiile art. 42 din Regulamentul aprobat prin O. P. A. nr. 1. nu îi sunt opozabile și ele nu puteau fi aplicate în prezenta cauză, în cadrul litigiului Tribunalul Cluj fiind ținut de aplicarea dispozițiilor art. 32 - 33 C. pr. fisc.
Prin urmare, consideră că soluția de principiu corectă era aceea a admiterii recursului doar pe acest considerent, cu consecința anulării deciziei de impunere și a raportului de inspecție fiscală.
Din moment ce art. 32 - 33 din O.G. 92/2003 au determinat competența materială a organelor fiscale și au stabilit faptul că nu poate exista o competență specială decât în cazul impozitului pe venit, este nepermis ca printr-un act juridic cu forță inferioară (O. președintelului A. nr.
1.) să se deroge de la norma din C. de procedură fiscală, determinându-se competența materială în favoarea D.G.F.P. C..
Apărarea este nefondată pentru următoarele considerente :
Potrivit art.32 din O.G. 92/2003 organele fiscale au competență generală privind administrarea creanțelor fiscale, exercitarea controlului și emiterea normelor de aplicare a prevederilor legale în materie fiscală
Pentru administrarea impozitelor, taxelor, contribuțiilor și a altor sume datorate bugetului general consolidat, competența revine acelui organ fiscal, județean, local sau al municipiului B., stabilit prin ordin al președintelui
Agenției Naționale de A. F., în a cărui rază teritorială se află domiciliul fiscal al contribuabilului sau al plătitorului de venit, în cazul impozitelor și contribuțiilor realizate prin stopaj la sursă, în condițiile legii.
C. de procedură fiscală reglementând competența organelor fiscale nu realizează o delimitare pe verticală a competenței de atribuțiune între direcțiile generale ale finanțelor publice județene și administrațiile finanțelor publice municipale care funcționează în subordinea acestora. Caracterul de normă secundară a ordinului O. Președintelului Agenției Naționale de A. F. nr. 1. a fost corect contestat din perspectiva nerespectării rigorilor prevăzute de art. 11 din L. nr. 24 /2000.
Este adevărat că domiciliul fiscal al recurentei se află în circumscripția
AFP T. .Dar acestă unitate se află în subordinea D. C.. Prin urmare, în baza principiului qui potest plus, potest minus nu se poate reține că D. nu putea exercita în nume propriu atribuția inspecției fiscale în materia operațiunilor legate de deducerea TVA, atât timp cât exercițiul acestei atribuții nu este exclus de C. de procedură fiscală, de H. nr. 1. și H. nr. 1.. Astfel nu se impunea un transfer de competență prin delegare de la AFP T. la D. C. .
2.Cu privire la nelegalitatea hotărârii din perspectiva încălcării dreptului la apărare solicită a se constata că instanța de fond nu a tratat această chestiune decât superficial, reținând că societatea noastră ar fi formulat obiecțiuni prin adresa nr. 340/(...). Din dorința sa de a proteja fiscul, judecătorul fondului nu a analizat însă eventuala existență a unui proces-verbal de audiere și a unei audieri contradictorii. Mai mult, nu s-a întrebat nicio secundă care este motivul pentru care în cuprinsul deciziei de impunere nu s-a făcut mențiunea, obligatorie, referitoare la audiere, așa cum o impune art. 43 alin. (2) lit. j) C. pr. fisc. Prin urmare, hotărârea pronunțată este ne1egală și trebuie modificată în întregime.
Apărarea este nefondată pentru următoarele motive:
Rezultă din jurisprudenta Curții că principiul respectării dreptului la apărare impune ca orice persoană împotriva căreia se intenționează să se adopte o decizie care îi cauzează prejudicii să fie în măsură să își expună în mod util punctul de vedere (a se vedea printre altele Hotărârea din 24 octombrie 1996, Comisia c. Lisrestal și alții, afacerea C-32/95 P, Culegere
1996, p. 1-5373, par. 21; Hotărârea din 21 septembrie 2000, Mediocurso c.
Comisia, cauza C- 462/98 P, Culegere 2000, p. 1-7183, par. 36; Hotărârea din 12 decembrie 2002, C.i, afacerea C-395/00, Culegere 2002, p. 1-11877, par. 51). Regula potrivit căreia destinatarul unei decizii cauzatoare de prejudicii trebuie să aibă posibilitatea să își susțină observațiile înainte de adoptarea deciziei are drept scop ca autoritatea competentă să poată să țină cont în mod util de ansamblul elementelor relevante. Pentru a asigura o protecție efectivă a persoanei sau a întreprinderii vizate, aceasta are ca obiect, printre altele, ca persoana sau întreprinderea respectivă să poată corecta o eroare sau să invoce anumite elemente privind situația lor personală pentru ca decizia să fie adoptată, să nu fie adoptată sau să aibă un anumit conținut. În aceste condiții, pentru a se putea considera că beneficiarul acestui drept are posibilitatea de a-și face cunoscut punctul de vedere în mod util, respectarea dreptului la apărare presupune ca administrația să ia cunoștință, cu toată atenția necesară, de observațiile persoanei sau ale întreprinderii vizate.
Nefiind vorba de o nulitate expresă pentru care vătămarea să fi fost prezumată iuris tantum și reținând că nu s-a făcut dovada unei vătămări, având în vedere că punctul de vedere al contribuabilului fusese exprimat la data emiterii deciziei de impunere, prima instanță a apreciat corect că neîndeplinirea exigenței prevăzută de art. 43 alin.2 lit.j C.pr.fisc nu constituie o nerergularitate care să conducă la anularea actului .
Îndreptarea acestei neregularității s-a săvârșit prin adresa nr. 340/(...) care cuprinde punctul de vedere al recurentei și întregește actul administrativ justificând în același timp funcția apărării. Pentru ca exercitarea dreptului la apărare, consacrat de art. 6 din Convenția europeană a drepturilor omului și art. 9 C. pr. fisc., să fie efectivă, era necesar ca recurenta să cunoască exact faptele concrete care îi sunt imputate și să poată răspunde în scris.Din faptul formulării obiecțiunilor rezultă că recurenta a cunoscut faptele concrete care îi erau imputate.Mai mult, ea a adus în atenția autorității observațiile sale cu privire la raportul de inspecție fiscală.Prin urmare cerința respectării dreptului la apărare a fost îndeplinită în cauză.
3.În ceea ce privește fondul raportului juridic litigios Curtea reține următoarele:
Principalele constatări ale organelor fiscale vizează factura fiscală nr.
367 din (...), în valoare totală de 118.533,54 RON (din care 18.925,52 RON reprezentând TVA), emisă către recurentă de furnizorul (...) S. și achitată integral.
Inspectorii fiscali au apreciat că TVA aferentă acestei facturi este nedeductibi1ă întrucât fumizorul este o societate aflată în stare de insolvență.
Procedura insolvenței față de (...) S. s-a deschis la data de (...), ca urmare a pronunțării sentinței de deschidere a procedurii nr. 3937/2008 în dosarul nr. (...) al Tribunalului Comercial C..
La (...), prin decizia civilă nr. 9., Curtea de A. C. a casat sentința nr.
3937/2008, constatând faptul că s-a renunțat la cererea de creanță introductivă, iar ceilalți creditori înscriși în tabelul preliminar au fost plătiți.
La data de (...), prin încheierea comercială nr. 3820/C/2009, judecătorul sindic s-a pronunțat și asupra aspectului nereglementat de Curtea de A. C., respectiv onorariul administratorului judiciar pe perioada în care acesta a gestionat procedura insolvenței.
Debitoarea (...) S. s-a aflat în procedura insolvenței în perioada (...) -
(...).
Întrucât, potrivit arte 377 alin. 2 pct. 4 Cod procedură civilă, hotărârile date de instanța de recurs sunt irevocabile, este evident faptul că problema insolvenței debitoarei (...) S. a fost tranșată la (...), în sensul că s-a constatat că această procedură nu mai poate subzista (datorită renunțării la cererea introductivă și a lipsei creditorilor). Nu se putea considera, sub acest aspect, că (...) S. s-ar fi aflat în insolvență până la data de (...), întrucât la această dată s-a tranșat doar chestiunea onorariului practicianului în insolvență, motiv pentru care s-a și pronunțat doar o încheiere comercială, iar nu o sentință.
Raportat la aceste considerente , se poate conchide cu faptul că la (...) (...) S., nu făcea obiectul vreunei proceduri de insolvență. Prin urmare nu exista niciun temei factual sau juridic pentru a considera că taxa pe valoarea adăugată înscrisă în factura fiscală nr. 367/(...) nu ar fi deductibilă sau că suma reprezentând contravaloarea produsului livrat (balast) nu ar reprezenta, la rândul ei, o cheltuială deductibilă. Recurenta îndeplinește condițiile legale prevăzute de arte 145 și următoarele Cod fiscal pentru exercitarea dreptului de deducere al TVA, respectiv condițiile prevăzute de arte 21 Cod fiscal pentru deductibilitatea cheltuielilor.
Actuala situație a fumizorului (...) S. - debitor aflat în procedura insolvenței în dosarul nr. 165611285/2010 al Tribunalului Comercial C. - nu poate anihila acest drept , atâta timp cât noua procedură a insolvenței s-a deschis doar la data de (...).
În cazul furnizorului (...) S. nu trebuiau aplicate măsurile de simplificare prevăzute de art. 160 C. fisc., întrucât la data de (...) societatea menționată nu se afla în procedura insolvenței. În mod nelegal organul fiscal a refuzat recurentei exercitarea dreptului de deducere al TVA pentru suma de
18.926 RON și a calculat majorări de întârziere aferente acestei sume.
Recurentei i s-a refuzat recunoașterea dreptului de deducere al TVA cu motivația că societate (...) S. a intrat în insolvență și nu și-a plătit astfel, în favoarea bugetului de stat, TVA colectată.
Așa cum rezultă din jurisprudența relevantă - Hotărârea Curții de
Justiție a U. E. din 22 decembrie 2010, în afacerea C-438/09, Boguslaw
Juliusz D.kowski c. Dyrektor Izby Skarbowej w Lodzl - o asemenea soluție nu este admisibilă. Astfel, Curtea a decis că art. 18 alin. (1) lit. (a) și arte 22 alin. (3) lit. (b) din D. a șasea, astfel cum a fost modificată prin D. 2. a C. din 14 februarie 2006, trebuie interpretate în sensul că o persoană impozabilă beneficiază de dreptul de deducere în ceea ce privește taxa pe valoarea adăugată achitată pentru prestările de servicii fumizate de o altă persoană impozabilă care nu este înregistrată în scopuri de taxă pe valoarea adăugată atunci când facturile referitoare la acestea conțin toate informațiile impuse de respectivul arte 22 alin. (3) lit. (b), în special cele necesare pentru identificarea persoanei care a întocmit facturile menționate și a naturii serviciilor fumizate. De asemenea, arte 17 alin. (6) din D. a șasea, astfel cum a fost modificată prin D. 2., trebuie interpretat în sensul că se opune unei reglementări naționale care exc1ude dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată plătită de o persoană impozabilă unei alte persoane impozabile, prestatoare de servicii, atunci când aceasta din urmă nu este înregistrată în scopuri de taxă pe valoarea adăugată.
Tribunalul a reținut faptul că societatea 22 SAN S. s-ar fi aflat în insolvență până la (...) pentru ca până atunci a fost plătit onorariul administratorului judiciar și că jurisprudența europeană invocată nu se aplică în cauză.
În realitate (...) S. s-a aflat în insolvență doar în perioada (...) (data deschiderii procedurii insolvenței) - (...) (data desființării sentinței de deschidere a procedurii insolvenței). Potrivit art. 311 alin. (1) C. pr. civ., hotărârea casată nu are nicio putere. Astfel, raportat la acest text, este evident că hotărârea prin care s-a deschis procedura insolvenței nu avea nicio putere și ea nu mai putea produce efecte juridice după data la care a fost desființată ((...)).
Prin urmare, (...) S. nu era în insolvență la (...), iar reclamanta a respectat prevederile referitoare la facturarea cu TVA și și-a exercitat corect dreptul de deducere al T.
În mod evident, dacă ar fi existat alte declarații de creanță, cu ocazia noii judecăți Tribunalul Comercial Cluj ar fi pronunțat din nou o sentință de deschidere a procedurii insolvenței, iar nu o sentință de continuare a unei proceduri care potrivit decizie de casare nu mai era în ființă.
Pentru aceste motive în baza prevederilor art. 312 C.proc.civ Curtea va admite recursul declarat de reclamanta SC T. I. I. E. S. împotriva sentinței civile nr. 6. pronunțată în dosarul nr. (...) al Tribunalului C., pe care o va modifica în sensul că va admite în parte acțiunea, va anula în parte Decizia de soluționare a contestației nr. 79 din (...) a D.G.F.P. C., va anula în parte decizia de impunere nr. 448 din (...) și raportul de inspecție fiscală nr. 328 din (...), ambele emise de D. C. și în consecință va exonera reclamanta de la plata sumei de 18.926 lei reprezentând TVA precum și accesoriile aferente acestei sume.
În temeiul art 117 C .proc civ Curtea va respinge cererea privind obligarea Direcției Generale a F. P. C. la restituirea sumei de 29.442 lei achitată prin OP 76, 77 din (...), reținând că stingerea acestei creanțe plătite ca urmare a aplicării eronate a prevederilor legale de către organul fiscal se poate face numai cu respectarea procedurii instituite de această normă.
Culpa procesuală a intimatei fiind dovedită, în baza art. 274 C.proc.civ aceasta va fi obligată să plătească reclamantei suma de 3900 lei reprezentând cheltuieli de judecată parțiale.
PENTRU ACESTE MOTIVE IN NUMELE LEGII
D E C I D E
Admite recursul declarat de reclamanta SC T. I. I. E. S. împotriva sentinței civile nr. 6. pronunțată în dosarul nr. (...) al Tribunalului C., pe care o modifică în sensul că admite în parte acțiunea, anulează în parte Decizia de soluționare a contestației nr. 79 din (...) a D.G.F.P. C., anulează în parte decizia de impunere nr. 448 din (...) și raportul de inspecție fiscală nr. 328 din (...), ambele emise de D. C. și în consecință exonerează reclamanta de la plata sumei de 18.926 lei reprezentând TVA precum și accesoriile aferente acestei sume.
Respinge cererea privind obligarea Direcției Generale a F. P. C. la restituirea sumei de 29.442 lei achitată prin OP 76, 77 din (...).
Obligă pârâta la plata în favoarea reclamantei a cheltuielilor de judecată parțiale în sumă de 3900 lei.
Irevocabilă.
Pronunțată în ședința publică din 20 aprilie 2012.
PREȘEDINTE JUDECĂTORI GREFIER
M. I. I. S. AL H. G. A. N. A. B.
red.S.Al H./A.C.
2 ex. - (...)
jud.fond.B. A.
