Decizia nr. 9654/2012, Curtea de Apel Cluj - Secția Contencios Administrativ și Fiscal
| Comentarii |
|
Dosar nr. (...)
R O M Â N I A
CURTEA DE APEL CLUJ
SECȚIA A II-A CIVILĂ, DE contencios ADMINISTRATIV ȘI F.
D. CIVILĂ Nr. 9654/2012
Ședința publică de la 22 N. 2012
Completul compus din:
PREȘEDINTE L. U.
Judecător M. D.
Judecător R.-R. D.
Grefier M. T.
S-a luat în examinare - în vederea pronunțării - recursul formulat de reclamantul N. V. I. Z.- S. A CII N. V. D., împotriva sentinței civile nr. 2615/(...), pronunțată în dosarul nr. (...) al Tribunalului S., în contradictoriu cu pârâta D. G. A F. P. A J. S., având ca obiect contestație act administrativ fiscal.
S-a făcut referatul cauzei de către { F. { F. învederează} faptul că la data de (...), recurentul a depus la dosar concluzii scrise.
Se constată totodată faptul că prin încheierea de ședință din data de (...) s- au consemnat atât mersul dezbaterilor, cât și concluziile orale ale părților, încheiere ce face parte din prezenta hotărâre.
CURTEA
Prin sentința civilă nr. 2615/(...), pronunțată în dosarul nr. (...) al Tribunalului S. s-a respins ca nefondată plângerea formulată de N. V., în calitate de practician în insolvență titular al societății profesionale N. V. - I. Z.- succesoare a cabinetului individual de insolvență N. V. D. și a C. I. DE A. N. V. D. în contradictoriu cu pârâta D. G. A F. P. S. privind anularea Deciziei 51/(...).
Fără cheltuieli de judecată.
Pentru a pronunța această hotărâre, instanța de fond a reținut următoarele:
Inspectorii DIRECȚIEI GENERALE A F. P. S. au efectuat o inspecție fiscală generală la sediul contestatorului - perioada verificată fiind (...) -(...).
Potrivit raportului de inspecție fiscală întocmit în cauză petentul deși a exercitat 2 profesii nu a înregistrat TVA colectat și TVA deductibil pentru toate operațiunile efectuate și nu a condus evidența operațiunilor rezultate din activitatea de avocatură.
Împotriva raportului de inspecție fiscală petentul a formulat o contestație, care a fost respinsă și prin D. nr.51/7 martie 2011 s-a menținut obligativitatea acestuia de a achita suma totală de 77.241 lei, reprezentând TVA suplimentar și obligații fiscale accesorii(f.5-8).
Astfel în perioada (...) -(...) acesta a desfășurat activitate de avocatură în baza Deciziei 1722/2 din (...) a B.ui B..
Conform declarației de înregistrare 020 nr.2/1279 din (...) depusă la AFP
Z., acesta își înregistrează activitatea dar nu este plătitor de T.
Începând cu data de (...) conform declarației de înregistrare fiscală
2/126930 - atât activitatea de avocat cât și aceea de practicant în insolvență se desfășoară potrivit C.ui Unic de Î. F..
În baza ordinului MFP cu privire la procedura atribuire a codului de înregistrare fiscală, începând cu data de (...), codului de identificare fiscala este codul de identificare fiscala atribuit de organul fiscal și nu codul numeric personal : ,, Prevederile prezentei proceduri se aplica persoanelor fizice care desfășoară în mod independent activități economice autorizate sau exercită pro libere, denumite în continuare contribuabili.
Sunt exceptați contribuabilii care desfășoară exclusiv activități într-o forma asociată începând cu data de 1 ianuarie 2007, codul de identificare fiscala atribuit contribuabilului este codul de înregistrare fiscală atribuit de organul fiscal competent din subordinea Agenției Naționale de A. F., potrivit prevederilor art. 69 alin. (1) litera e) din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 privind C. de procedura fiscala, republicat, cu modificările și completările ulterioare.
În cazul în care contribuabilul desfășoară mai multe activități autorizate sau activitatea se desfășoară în mai multe localități, atribuirea codului de înregistrare fiscală se face numai pentru activitatea principală, la sediul principal de desfășurare a acesteia, celelalte locații reprezentând sedii secundare și le sunt aplicabile dispozițiile art. 72 din Ordonanța Guvernului nr.
92/2003, republicată, cu modificările și completările ulterioare.
Cu aceeași dată, pentru contribuabilii care se înregistrează ca persoană impozabilă în scopuri de TVA, codul de identificare fiscală este alcătuit din codul de înregistrare menționat la pct. 2 și din prefixul "RO" conform ISO Standard 3166 - alpha 2.
C. de înregistrare fiscală este utilizat de contribuabilii definiți potrivit pct. 1, în relația cu organul fiscal competent și cu ceilalți contribuabili, numai în legătură cu activitatea economică autorizată desfășurată sau cu profesia liberă.
Prin urmare, organul fiscal a procedat corect când a atribuit un singur cod de înregistrare fiscală contribuabilului chiar dacă acesta desfășoară activități distincte, activitatea principală fiind acea activitate care contribuie în mai mare măsură la valoarea adăugată totală a unității.
Potrivit prevederilor art. 150 din L.571/2003 următoarele persoane sunt obligate la plata taxei : a),, persoana impozabilă care efectuează livrări de bunuri sau prestări de servicii taxabile conform prevederilor prezentului titlu , cu excepția cazurilor pentru care se aplică prevederile lit. b -g";.
La art.127 din același act normativ se stipulează: Este considerată persoană impozabilă , orice persoană care desfășoară, de o manieră independentă și indiferent de loc, activități economice și a de natura celor prevăzute de alin.2 oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activități.
Prin urmare, activitățile economice cuprind și activitățile liberale sau asimilate acestora.
Activitățile desfășurate de reclamant începând cu (...) sunt operațiuni taxabile din punct de vedere al TVA nefăcându-se distincție între activitatea de insolvență și aceea de avocat.
Având în vedere cele reținute mai sus, instanța a apreciat că nu pot fi reținute susținerile contestatorului potrivit cărora activitățile desfășurate de acesta sunt independente, fără nici o legătură între ele și sunt reglementate de acte normative distincte.
În ce privește obligațiile suplimentare reținute în sarcina contribuabilului ele au fost stabilite în funcție de modul în care acesta și a întocmit jurnalele de vânzări și cumpărări. Sumele au fost corect calculate conform OG. 92/2003.
În baza tuturor acestor considerente instanța a apreciat că D.
51/2001 a fost corect întocmită de instituția pârâtă iar plângerea a fost respinsă ca nefondată.
Împotriva acestei hotărâri a declarat recurs reclamantul N. V. D. solicitând admiterea acestuia așa cum a fost formulat.
În dezvoltarea motivelor de recurs, a arătat recurentul că prin R. de I. F. intocmit de A. de C. F. incheiat in data de (...) se retine ca reclamantul, titular a 2 cabinete individuale, incepand cu (...), pentru activitatea desfasurata de C. I. A.
N. ar fi trebuit sa procedeze la colectarea TV A-ului pentru serviciile prestate in calitate de avocat si virarea acestuia bugetului de stat.
Se motiveaza ca avea aceasta obligatie, intrucat de la data de (...), conf. O. nr. 1., atat pentru activitatea desfasurata de cabinetul I. de I. N., cat si pentru activitatea desfasurata de catre C. I. de A. N., chiar daca acestea au sedii diferite, Z. si respectiv B., ambele activitati nu puteau avea decat un singur Cod Unic de I. F., respectiv RO 13486710 si in consecinta fiind platitor de TV A pentru activitatea considerata "principala" de lichidator, se impunea ca si pentru activitatea considerata "secundara" desfasurata ca si avocat, sa fie platitor T.
In prezenta cauza a fost realizata si o expertiza fiscala judiciara care in esenta concluzioneaza ca s-ar fi procedat corect prin atribuirea unui singur cod de inregistrare fiscala incepand cu ânul 2007 conform OMF nr. 1., dar ca acest ordin nu modifica (nici nu este posibil) C. F. privitor la obligatiile privind perceperea TV A.
Expertul incearca sa explice si sensul definirii "activitatii principale", folosind eronat definirea data de codul C., neluand in considerare ca prin codul C. sunt identificate activitatile multiple desfasurate de o unitate (societate comerciala), ori este evident ca atat activitatea de lichidator cat si cea de avocat, reprezinta activitati, entitati, cu obiect unic de activitate si care nu se regasesc in codul C., uzitat doar pentru societatile comerciale, activitatile de lichidari si cele de avocat fiind reglementate de legi diferite.
Prin actiunea promovata a apreciat D. contestata ca fiind rezultatul unei interpretari eronate, avand in vedere urmatoarele considerente:
1. Cele 2 activitati desfasurate de catre reclamant au fost activitati absolut independente, fara nici o legatura intre ele, reglementate de acte normative diferite, activitatea de insolventa reglementata de OUG nr. 8. aprobata prin L. nr.
2., iar activitatea de avocatura reglementata prin L. 5..
Fiecare activitate are reglementat un obiect unic de desfasurare a activitatii, C. de I. isi desfasoara activitatea de lichidari in baza Atestatului emis de catre U. B., iar activitatea C. I. de A. isi desfasoara activitatea de servicii juridice in baza Deciziei emisa de catre B. B.
Cele 2 cabinete au sedii diferite, C. de I. in Z. str. S. B. nr.3, bl.A26, se. B, ap.26, judetul S., iar C. I. de A. in B. str. Petofi Sandor nr. 351 A sector 1, B. Intr- adevar acestea au un domiciliu fiscal comun, pentru motivele mentionate mai sus (obligativitatea unui contribuabil de a avea un cod unic de inregistrare fiscala).
Cele 2 activitati au fost si sunt gestionate si evidentiate separat, avand
Jurnale separate pentru vanzari-cumparari, au emis instrumente de plata separate (facturi, chitante), avand obligatii diferite de cotizari la U. B. si respectiv B. B., inclusiv la C. de A. si de P. a A., in functie de veniturile distincte ale celor doua activitati.
2. C. F. prin art.152 enumera limitativ si nicidecum exemplificativ situatiile in care un contribuabil are obligatia de plata a TVA si care sunt doar 2: a) optiunea declarativa a acestuia, la data inceperii activitatii; b) atingerea unui nivel al veniturilor de 35.000 euro si nicidecum situatia considerata prin R. F., conform O. MFP nr. 1., respectiv faptul ca avand mai multe activitati autorizate atribuirea CUI-ului s-ar face numai pentru activitatea principala si in mod implicit pentru activitatea considerata secundara ar fi fost necesara aplicarea regimului de colectare T. A. interpretare o consideră fortata, deoarece C. F. este act normativ special si nu poate fi modificat printr-un ordin.
Este evidenta confuzia si interpretarea ce o fac organele fiscale referitor la
C. F. si la aplicabilitatea O. MFP nr. 1., extinzand unele dispozitii emise de catre ministrul finantelor dincolo de vointa legiuitorului.
Intrucat, potrivit art. 13 Cod P. F., " interpretarea reglementarilor fiscale este de stricta interpretare, trebuie să respecte vointa legiuitorului așa cum este exprimată în lege, nu poate fi extinsa prin anologie ", o reincadrare din punct de vedere fiscal, retroactiv, in temeiul unor dispozitii legale ce nu raspund exigentelor de previzibilitate si claritate (O. MFP nr. 1.) de natura a asigura posibilitatea de conformare si adaptare a comportamentului fiscal al unui contribuabil cu cerinta legii nu este justificata.
Mai mult chiar, apreciază ca si interpretarea aplicabilitatii ordinului este eronata, atat timp cat nu putem vorbi, in cazul in discutie, de o activitate principala si de una secundara, fiecare din aceste activitati fiind principale, independente si neputand avea activitati secundare. Unificarea lor ca activitati este fortata, nu corespunde nicidecum scopului urmarit de legiuitor, ratiunea aplicarii ordinului in discutie rezida din ratiuni de o mai buna urmarire fiscala a contribuabilului si nicidecum nu poate conduce la impunerea obligatorie a colectarii TVA printr-o alta activitate, tot principala, desfasurata de catre un contribuabil. Aplicarea acestui rationament ar putea conduce la situatii hilare, obligarea medicului, care ar urma sa fie obligat la incasarea TVA pentru serviciul prestat, datorita faptului ca mai desfasoara, ca persoana fizica autorizata, si activitatea de taximetrie, sau orice alta activitate in care este platitor de T.
Foarte important este si faptul ca D. S., ajunge la aceasta interpretare doar dupa trei ani, cu ocazia controlului fiscal efectuat, desi atribuirea codului unic s- a realizat de catre D. S. in 2007, in conditiile in care an de an in considerarea celor doua activitati distincte, a depus la A. F. toate declaratiile si situatiile financiare, verificate si cenzurate de fiecare data de catre inspectorul fiscal la care este repartizat pentru supraveghere, indrumare si mai ales control. Niciodata pe parcursul celor patru ani, 2007 - 2009, nu i s-a returnat vreo declaratie sau situatie fiscala ca fiind gresita. Mai mult, atribuirea unui singur Cod Unic de I. F. s-a realizat din initiativa aceleasi Administratii F.e, care nu a inteles sa îl si avertizeze ca O. MFP nr. 1., modifica C. F. si ca incepand cu anul 2007 devine platitor de TVA si pentru partea de avocatura, chiar daca nu a atins plafonul de
35.EURO ( aspect dealtfel neverificat).
Precizează ca activitatea controlata a fost pentru anii 2005 - 2009 (de la data ultimului control) si motivul pentru care agentul constatator a considerat ca a devenit platitor al TV A pentru partea de avocatura a fost doar O. MFP nr.
134612006, si nicidecum C. F. , asa cum expertul judiciar fiscal, incearca sa motiveze masura luata de catre organul de control fiscal.
Daca rationamentul logic si legal ar fi fost cel prezentat de expert si anume ca O. nr. 134612006, nu modifica C. F. si ca obligarea reclamantului la plata TV A se datoreaza doar reglementarilor din C. F., atunci aplicarea masurii de obligare la suportare TVA trebuia sa se intinda pe intreaga perioada controlata respectiv si pentru anii 2005 si 2006, nu incepand cu anul 2007 in considerarea aplicarii O. MFP nr. 1..
3. Foarte important este si faptul ca reclamantul pentru serviciile de avocatura nu a calculat si nu a retinut TVA, fiind incorecta motivarea instantei de fond ca a calculat si a retinut acest TVA dar nu l-a virat bugetului de stat, respectiv ca sumele calculate ca TVA datorat le-a incasat dar nu le-a virat.
4. Este de asemenea nelegala si masura luata de catre organul de control fiscal in ceea ce priveste calcularea si perceperea accesoriilor, dobanzi si majorari de intarziere in suma de 25.167 lei.
Este de principiu ca majorarile ce se aplica (accesorii, dobanzi si majorari de intarziere) trebuie sa respecte regulile si conditiile cerute de raspunderea civila delictuala, situatii in care instanta, judecatorul, spre deosebire de angajatii fiscului, are obligatia sa analizeze in mod obiectiv indeplinirea cumulativa a conditiilor legale, (prejudiciul, fapta, legătura de cauzalitate, vinovăția) in principal existenta vinovatiei debitorului (reclamantul) dar si comportamentul anterior al creditorului.
Situatia este similara TVA recalculat pentru drepturile de autor, unde unanim s-a admis ca interpretarea privind imputarea TVA necalculat, neretinut si nevirat este abuziva.
Vinovăția (vina, culpa) este un element absolut necesar, exprimând latura subiectivă a acesteia, și reprezintă atitudinea psihică a celui care a săvârșit fapta ilicită, existentă la acel moment, fata de aceasta și urmările ei.
Vinovăția presupune un factor intelectiv și un factor volitiv. Factorul de voință reprezintă actul psihic de deliberare și decizie cu privire la comportamentul ce urmează a fi avut, implicând libertatea de voință, de a delibera și decide în cunoștință de cauza.
Daca organul fiscal ar fi constatat cea mai mica culpa (vinovatie) in necolectarea TVA, cu siguranta ar fi dispus si o masura sanctionatorie constand intr-o amenda, precizand chiar ca nu se aplica si o astfel de sanctiune, amenda, considerand ca nu are o vina in aceasta necolectare de T.
D. nr. 51/(...), contestata, este emisa de D. S. pentru solutionarea
Contestatiei noastre impotriva R.ui F. la un interval de 1 an si 1 luna de la data inregistrarii acesteia, desi aveau obligatia solutionarii-ei in termen de 30 de zile conform C.ui de P. F., interval pentru care se vor pretinde cu siguranta dobanzi si penalitati pentru intreaga perioada, inclusiv pentru perioada in care datorita nesolutionarii in termen a contestatiei (culpa D. S.) calculul accesoriilor curge, contestatia neconducand la suspendarea calcularii acestora.
Avand in vedere aspectele evocate mai sus solicită admiterea recursului, anularea hotararii recurate si in rejudecarea cauzei admiterea actiunii formulate, anularea Deciziei nr. 51/(...) si pe cale de consecinta anularea R.ui de I. F. incheiat la (...) si a Deciziei nr. 567/1 A din (...) privind obligatiile suplimentare emise in baza raportului fiscal mentionat si obligarea D. S. la plata cheltuielilor de judecata ocazionate cu acest proces.
În cauză a formulat întâmpinare pârâta intimată D. G. A F. P. A J. S. solicitând respingerea recursului ca nefondat și menținerea sentinței civile atacate ca fiind temeinică și legală, precum și respingerea capătului de cerere privind obligarea D. S. la plata cheltuielilor de judecată ca fiind nefondat - filele
8-9.
Analizând recursul prin prisma motivelor invocate și a apărărilor formulate, Curtea reține următoarele:
Reclamantul-recurent N. V. D. a fost titular a cabinetului individual de avocat N. V. D. și a cabinetului individual de insolvență N. V. D., actualmente societatea profesională N. V. IPURL.
D. G. a F. P. S. a apreciat ca având un singur cod de înregistrare fiscală și fiind considerat plătitor de TVA pentru activitatea de practician în insolvență, se impunea să procedeze colectarea de TVA și pentru serviciile prestate în calitate de avocat.
Reclamantul-recurent nu a calculat și nu a reținut TVA, pentru serviciil de avocatură pentru că a apreciat că cele două activități sunt independente, fără legătură între ele, reglementate de acte normative diferite și având fiecare activitate un obiect unic de desfășurare a activității, sedii diferite și gestiuni separate.
Potrivit art.2.2 din Ordinul MFP 1. în cazul în care contribuabilul desfășoară mai multe activități autorizate sau activitatea se desfășoară în mai multe activități, atribuirea condului de înregistrare fiscală se face numai pentru activitatea principală. Ca atare, recurentul N. V. D. a avut un singur cod de înregistrare fiscală utilizat, atât pentru activitatea de practician în insolvență, cât și pentru activitatea desfălurată în calitate de avocat, fiind aplicabile prevederile art.72 C.proc.fiscală, potrivit căruia orice persoană care este subiect într-un raport juridic fiscal se înregistrează fiscală primind un cod de identificare fiscală.
Recurentul a avut atribuit codul de înregistrare fiscală pentru activitatea de insolvență nefiind atribuit un cod de identificare pentru activitatea de avocat. A. cod trebuie înscris pe documente conform art.73 C.proc.fiscală, astfel că potrivit art.46 alin.3 C.fiscal recurentul a desfășurat și a obținut venituri din ambele activități. A. face ca potrivit art.127 C.fiscal să fie considerat persoană impozabilă indiferent de locul activitatea economică sau scopul acestei activități fiind inclusă în activitatea economică și activitățile profesiilor libere care sunt supuse atât impozitului pe profit, cât și taxei pe valoarea adăugată.
Ca atare, recursul este nefondat pentru că este irelevant faptul că cele două activități sunt desfășurate independent atât timp cât sunt desfășurate de aceeași persoană în baza unui cod de identificare fiscală. Prevederile art.152 C.fiscal sunt întrunite în acest caz deoarece atingând un plafon al veniturilor care atrage obligația de plată a TVA, indiferent pentru care din activități reclamantul- recurent avea obligația să achite acest T. Faptul că acesta nu l-a colectat necunoscând această obligație și având impresia greșită că datorită altei activități prestate nu i se aplică art.152 C.fiscal, nu îl scutește de obligația de plată conform celor stabilite prin actele administrativ fiscale.
În ceea ce privește accesoriile, acestea sunt datorate conform art.119 și următ.C.proc.fiscală, ca urmare a neachitării la termenul de scadență a obligațiilor de plată.
Curtea va considera că obligația de colectare și de plată a TVA stabilită de prevederile legale era susceptibilă de interpretare în sensul stabilit de organul fiscal, iar recurentul avea posibilitatea de a-și conforma și adapta comportamentul fiscal.
Prin urmare, Curtea în conformitate cu prev.art. 312 C.proc.civ., raportat la
304 pct.9 C.proc.civ., va respinge recursul considerând că sentința atacată a făcut o corectă aplicare a normelor legale incidente și a procedat la respingerea acțiunii în contencios fiscal conform art.218 C.proc.fiscală și art.18 din L.
554/2004.
PENTRU A.E MOTIVE, ÎN NUMELE LEGII DECIDE
Respinge recursul declarat de N. V. D. împotriva sentinței civile nr.
2615/(...), pronunțată în dosarul nr. (...) al Tribunalului S., pe care o menține în întregime.
D. este irevocabilă.
Pronunțată în ședința publică din (...).
{ F. |
PREȘEDINTE, L. U. | JUDECĂTOR, M. D. | JUDECĂTOR, R.-R. D. |
GREFIER, M. T. |
}
Red.M.D./dact.L.C.C.
2 ex./ (...)
Jud.fond: P. R.a M.lena
