Sentința nr. 645/2012, Curtea de Apel Cluj - Secția Contencios Administrativ și Fiscal
| Comentarii |
|
Dosar nr. (...)
R O M Â N I A
CURTEA DE APEL CLUJ
SECȚIA A II-A CIVILĂ, DE contencios ADMINISTRATIV ȘI FISCAL
SENTINȚA CIVILĂ NR. 645/2012
Ședința 05 O. 2012
Completul compus din:
PREȘEDINTE M. B.
Grefier A. B.
S-a luat în examinare - în vederea pronunțării - acțiunea în contencios administrativ formulată de reclamanta SC M. D. SRL în contradictoriu cu pârâții A. - D. G. DE A. A M. C. și A. - D. G. A F. P. M. - A. DE I. F., având ca obiect pretentii plata dobânzii cuvenite pt. sumele restituite cu depășirea termenului legal.
Dezbaterea pe fond a cauzei a avut loc în ședința publică din 28 septembrie 2012, mersul dezbaterilor și concluziile părților fiind consemnate în încheierea de ședință de la acea dată, pronunțarea fiind amânată pentru termenul de azi.
CURTEA
Prin acțiunea în contencios administrativ formulată la (...) de reclamanta SC M. D. SRL în contradictoriu cu pârâții A. - D. G. DE A. A M. C. și A. - D. G. A F. P. M. - A. DE I. F. s-a solicitat obligarea paratelor la plata catre reclamantă a dobanzii cuvenite pentru sumele restituite in baza deconturilor negative de TVA aferente lunilor martie 2009 si august 2008, cu depasirea termenului legal, dobanda in cuantum total de 1.108.950 lei, cu cheltuieli de judecata.
În motivare s-a arătat că:
In fapt, la data de (...) reclamanta a depus decontul privind TVA aferent lunii august 2008. Prin decontul mentionat, s-a stabilit soldul sumei negative de
TVA la sfarsitul perioadei de raportare ca fiind in cuantum de 3.219.081 lei, suma pentru care a solicitat rambursarea.
Cererea reclamantei de rambursare in baza decontului privind TVA mentionat a fost solutionata de-abia la data de (...), data la care s-a emis Decizia de impunere nr. 62/(...), prin care s-a dispus si in sensul aprobarii la rambursare a sumei de 3.077.686 lei.
Asupra sumei aprobate la rambursare, s-au intocmit notele de compensare nr. 9329 si 9330 din data de (...), in final dispunandu-se rambursarea catre reclamantă a sumei de 2.462.936 lei, prin N. de restituire nr. 9331/(...).
Asadar, se poate observa ca in ceea ce priveste cererea reclamantei de rambursare, s-a realizat o incalcare flagranta a termenului prevazut de lege, deoarece desi suma in cauza trebuia rambursata in favoarea reclamantei la data de (...), s-au inregistrat in fapt un numar de 197 de zile de intarziere pana la data primei compensari ((...))- rezultand dobanzi in cuantum de 606.304 Iei. In continuare, pentru soldul ramas de rambursat, de 2.954.769 lei, s-au inregistrat un numar de 61 de zile de intarziere (pana la data urmatoarei compensari, respectiv (...))- rezultand dobanzi in cuantum de 180.241 lei. De la aceasta data pana la data celei de-a treia compensari ((...)) s-au inregistrat un numar de 31 de zile de intarziere- rezultand dobanzi in cuantum de 77.614 lei. In fine, de la data ultimei compensari pana la data platii efective ((...)), s-au inregistrat un numar de
5 zile de intarziere- rezultand astfel dobanzi in cuantum de 12.315 lei.
In concluzie, pentru solutionarea cu intarziere a decontului privind TVA aferent lunii august 2008, penalitatile totale se ridica la suma de 876.474 lei. Mentionează ca dobanda aplicabila in intervalul (...)-(...) a fost de 0,1 %, potrivit reglementarii art. 120 al. 7 Cod de P. F. aplicabila in intervalul respectiv.
In continuare, la data de (...), reclamanta a depus decontul privind TVA aferent lunii martie 2009. Prin decontul mentionat, s-a stabilit soldul sumei negative de TVA la sfarsitul perioadei de raportare ca fiind in cuantum de
795.246 lei, suma pentru care a solicitat rambursarea.
Cererea reclamantei de rambursare in baza decontului privind TVA mentionat a fost solutionata de-abia la data de (...), data la care s-a emis Decizia de rambursare a taxei pe valoare adaugata nr. 6190010013885/ (...), prin care s- a aprobat spre rambursare suma de 795.246 lei. Asupra sumei aprobate la rambursare, s-au intocmit notele de compensare nr. 12642/(...) si 13057/(...), in final dispunandu-se rambursarea catre reclamantă a sumei de 423.336 lei, prin N. de rambursare nr. 13058/(...).
Asadar, se poate observa ca si in ceea ce priveste aceasta cerere de rambursare, organul fiscal a incalcat termenul prevazut de lege, deoarece desi suma in cauza trebuia rambursata in favoarea reclamantei la data de (...), s-au inregistrat in fapt un numar de 108 zile de intarziere pana la data primei compensari ((...))- rezultand dobanzi in cuantum de 85.887 lei. In continuare, pentru soldul ramas de rambursat, de 719.753 lei, s-au inregistrat un numar de
30 de zile de intarziere (pana la data urmatoarei compensari, respectiv (...))- rezultand dobanzi in cuantum de 21.593 lei. De la aceasta data pana la data celei de-a treia compensari ((...)) s-au inregistrat un numar de 31 de zile de intarziere, rezultand dobanzi calculate asupra soldului ramas de 685.040 lei in cuantum de
21.236 lei. In continuare, pana la data celei de-a patra compensari ((...)), s-au inregistrat un numar de 141 de zile de intarziere, rezultand dobanzi calculate asupra soldului ramas de 644.018 lei, in cuantum de 90.807 lei.
Pentru soldul ramas de 550.317 lei, s-au inregistrat in continuare 22 de zile de intarziere pana la data ultimei compensari, respectiv (...), rezultand penalitati de 12.107 lei. In fine, de la aceasta data pana la data platii efective ((...)), s-au inregistrat inca 2 zile de intarziere, rezultand penalitati de 847 de lei, calculate asupra soldului final de 423.326 lei.
In concluzie, pentru solutionarea cu intarziere a decontului privind TVA aferent lunii martie 2009, penalitatile totale se ridica la suma de 232.476 lei. Mentionează ca dobanda aplicabila in intervalul (...)-(...) a fost de 0,1 %, potrivit reglementarii art. 120 al. 7 Cod de P. F. aplicabila in intervalul respectiv.
Arată de asemenea faptul ca reclamanta a formulat o cerere de restituire a acestor dobanzi, cerere inaintata paratei la data de (...), insa parata nu a inteles sa raspunda acestei solicitari pana in prezent. Avand in vedere aceste aspecte, consideră ca sunt pe deplin indeplinite conditiile promovarii unei actiuni in contencios administrativ, potrivit art. 2 1it. f din Legea 554/2004, fiind depasit termenul de 45 de zile prevazut de art. 70 Cod de P. F.
Pârâtele au depus la dosarul cauzei întâmpinări, prin care au solicitat respingerea cererii, relevând, în esență, că depășirea termenului de soluționare a cererilor de rambursare nu le este imputabil, acestea neputând fi soluționate decât în urma unei inspecții fiscale anticipate.
De asemenea, pârâta A. N. de A. F. a invocat excepția inadmisibilității acțiunii, derivând din împrejurarea că reclamanta nu a înțeles să urmeze calea administrativă specială prin intermediul căreia avea posibilitatea de a contesta refuzul, apreciat nejustificat, de a i se soluționa cererea de acordare a dobânzilor.
Prin răspunsul la întâmpinare, reclamanta a solicitat respingerea excepției, relevând că eventuala contestație pe care ar fi trebuit, în opinia pârâtei, să o formuleze, pe de o parte, nu este necesară, iar pe de altă parte ea nu reprezintă o cale efectivă, datorită inexistenței, în organigrama A., a unui organ ierarhic superior celui căruia i-a fost adresată cererea de plată a dobânzilor.
Analizând acțiunea prin prisma excepției invocate și a apărărilor formulate, Curtea constată următoarele:
Reclamanta S.C. M. D. S.R.L. a solicitat instantei, in contradictoriu cu A. N. de A. F.- D. G. de A. a M. C. si D. G. a F. P.-M., sa dispuna obligarea paratelor la plata dobanzii cuvenite pentru sumele restituite in baza deconturilor negative de TVA aferente lunilor martie 2009 si august 2008, cu depasirea termenului legal, dobanda in cuantum total de 1.108.950 lei, precum si obligarea la plata cheltuielilor de judecata.
În susținerea cererii, se relevă, în esență, că cererile de rambursare TVA aferente perioadelor mai sus menționate au fost soluționate cu întârziere de către organul fiscal și, prin urmare, i se cuvin dobânzi în baza prev. art. 124 C.pr.fisc.
Pârâta de rând 1 a invocat excepția inadmisibilitatii actiunii, avand in vedere că raportul juridic dintre partile din prezenta cauza este, fara putinta de tagada, unul de drept administrativ fiscal.
In acest sens solicită a observa ca, S.C. M. D. S.R.L. isi intemeiaza cererea de acordare a dobanzilor pe dispozitiile art.124 C.proc.fiscala, potrivit carora:
" (1) Pentru sumele de restituit sau de rambursat de la buget contribuabilii au dreptul la dobândă din ziua următoare expirării termenului prevăzut la art. 117 alin. (2) și (2 ind. 1) sau la art. 70, după caz, până la data stingerii prin oricare dintre modalitățile prevăzute de lege. A. dobânzilor se face la cererea contribuabililor.
(2) Nivelul dobânzii este cel prevăzut la art. 120 alin. (7) și se suportă din același buget din care se restituie ori se rambursează, după caz, sumele solicitate de plătitori. "
În mod corect se arată că solutionarea cererilor de acordare a dobanzilor se face, de catre organul fiscal competent, in conformitate cu O.M.F.P. nr.1. pentru aprobarea Procedurii de restituire și de rambursare a sumelor de la buget, precum și de acordare a dobânzilor cuvenite contribuabililor pentru sumele restituite sau rambursate cu depășirea termenului legal.
De altfel, nu se contestă împrejurarea că reclamanta a adresat pârâtei de rând 1, la data de (...), o cerere prin care a solicitat plata sumei ce face obiectul cauzei, prin intermediul căreia a înțeles să demareze procedura reglementată în acest ordin.
În acest context, Curtea achiesează apărării conform căreia în spetă sunt pe deplin aplicabile prevederile speciale in materie fiscala, respectiv dispozitiile imperative ale O.G. nr.92/2003 privind Codul de procedura fiscala, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare.
Or, art. 205 din O.G. nr.92/2003 privind Codul de procedura fiscala, republicata, cu modificările si completările ulterioare, prevede:
«(1) Împotriva titlului de creanță, precum și împotriva altor acte administrative fiscale se poate formula contestație potrivit legii. [ ... ]
(2) Este îndreptățit la contestație numai cel care consideră că a fost lezat în drepturile sale printr-un act administrativ fiscal sau prin lipsa acestuia.»
De asemenea, art. 209 alin.(3) din același act normativ, prevede:
«Contestațiile formulate de cei care se consideră lezați de refuzul nejustificat de emitere a actului administrativ fiscal se soluționează de către organul ierarhic superior organului fiscal competent să emită acel act».
În acest sens, relevante sunt și prev. CAP. II din O. nr. 1., care reglementează procedura de acordare a dobânzilor cuvenite contribuabililor pentru sumele restituite sau rambursate cu depășirea termenului legal:
"1. Pentru sumele nerestituite sau nerambursate în termenul prevăzut de art. 199 alin. (1) și (2) sau de 112 alin. (2) din Ordonanța Guve rnului nr. 92/2003 , republicată, după caz, contribuabilul are dreptul la dobândă conform dispozițiilor art. 119 din aceeași ordonanță.
2. Dobânda se calculează începând cu ziua imediat următoare expirării termenului prevăzut la pct. 1 sau a celui prevăzut la cap. I pct. 4 alin. (3), după caz, până în ziua înregistrării, inclusiv, a operațiunii de compensare și/sau a operațiunii de restituire ori rambursare a eventualelor diferențe rămase după efectuarea compensării, în conturile bugetare corespunzătoare, cu excepția impozitului pe venit.
3. Dobânda se calculează de organul fiscal competent numai asupra sumei care a fost aprobată a fi restituită, după efectuarea operațiunii de compensare, care se înmulțește cu numărul de zile determinate conform pct. 2 și cu nivelul dobânzii prevăzute la 115 alin. (5) din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 , republicată.
4. Plata dobânzii cuvenite contribuabilului se va face numai în baza cererii exprese depuse de acesta la organul fiscal competent.
Cererea va cuprinde următoarele elemente:
- datele de identificare a contribuabilului;
- specificarea cererii la care se referă solicitarea de dobânzi, cu indicarea numărului și a datei de înregistrare la organul fiscal competent (eventual data poștei, în cazul depunerii prin poștă);
- felul impozitului sau taxei și suma solicitată la restituire ori rambursare.
5. Cererea de plată a dobânzii se soluționează de organul fiscal competent în termenul prevăzut la 199 din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 , republicată.
6. (1) După primirea cererii de plată a dobânzii, organul fiscal competent va verifica de îndată îndeplinirea condițiilor prevăzute la art. 199 alin. (1) și (2) sau a termenului prevăzut la 112 alin. (2) din Ordonanța G uvernului nr. 92/2003, republicată, după caz, respectiv termenul în care a fost soluționată cererea de restituire sau rambursare, pentru a cărei întârziere peste termenul legal contribuabilul solicită dobânda.
(2) Dacă se constată că cererea de restituire sau rambursare a fost soluționată în termenul legal, inclusiv în cazul prelungirii acestui termen cu perioada prevăzută la 199 al in. (2) din Ordonanț a Guvernului nr. 92 /2003 , republicată, după caz, organul fiscal competent înștiințează contribuabilul despre respingerea cererii de acordare a dobânzii, cu menționarea motivelor care au stat la baza acestei respingeri.
(3) În cazul în care se constată că cererea formulată de contribuabil pentru plata dobânzii este întemeiată, organul fiscal competent va întocmi de îndată procesulverbal privind calculul dobânzilor cuvenite contribuabilului, al cărui model va fi aprobat prin ordin al ministrului finanțelor publice. Procesul-verbal va fi însoțit de un referat avizat de conducătorul organului fiscal competent, care va cuprinde motivația depășirii termenului legal de soluționare a cererii de restituire sau rambursare.
7. Procesul-verbal privind calculul dobânzilor cuvenite contribuabilului se încheie în 3 exemplare și se aprobă de conducătorul organului fiscal competent.
Organul fiscal competent își reține două exemplare ale procesului-verbal, înaintând câte un exemplar compartimentului cu atribuții de colectare și compartimentului de evidență pe plătitori, iar al treilea exemplar îl comunică contribuabilului.
8. (1) Dacă contribuabilul înregistrează la data plății dobânzilor obligații fiscale restante, sumele reprezentând dobânzi cuvenite acestuia se vor plăti numai după efectuarea compensării acestor obligații.
(2) În cazul în care suma reprezentând dobânda cuvenită contribuabilului este mai mică decât obligațiile fiscale restante ale acestuia, se efectuează compensarea până la concurența sumei reprezentând dobânda, conform 112 alin. (5) din
Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 , republicată. Organul fiscal competent întocmește în 3 exemplare nota de compensare privind efectuarea acestei operațiuni, care va avea circuitul și destinația prevăzute la cap. 1 pct. 6 alin. (4),
(5) și (6).
(3) Atunci când suma reprezentând dobânda cuvenită contribuabilului este mai mare decât suma reprezentând obligațiile fiscale restante ale acestuia se efectuează compensarea până la concurența obligațiilor fiscale restante, diferența rezultată restituindu-se acestuia potrivit dispozițiilor 112 ali n. (6) din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003, republicată. În această situație se întocmește în 3 exemplare nota de restituire, circuitul și distribuirea acestui document fiind aceleași cu cele ale notei de compensare.
9. Dacă contribuabilul nu are obligații fiscale restante și nu a solicitat compensarea cu obligații fiscale viitoare, organul fiscal competent restituie acestuia suma reprezentând dobânda cuvenită.
10. Reprezentând acte administrative fiscale, procesulverbal privind calculul accesoriilor, împreună cu un exemplar al notei de compensare și/sau al notei de restituire, după caz, confirmate de unitățile de trezorerie și contabilitate publică, se comunică contribuabilului de către organul fiscal competent.";
Analizând, în ansamblul lor, aceste dispoziții, Curtea reține că, din moment ce toate actele emise în cadrul acestei proceduri, prin care se soluționează favorabil cererea de acordare a dobânzilor, sunt calificate ca reprezentând acte administrative-fiscale, practic, reclamanta se găsește în ipoteza prev. de art. 205 alin. 2 teza finală din OG nr. 92/2003, în sensul în care invocă vătămarea care i s-a produs, urmare a inexistenței unui act administrativ fiscal, care să fi fost emis ca răspuns la cererea de acordare a dobânzilor.
Pe de altă parte, nu ar avea nicio rațiune teza conform căreia, în situația rezolvării favorabile a cererii, contribuabilul ar avea la dispoziție calea contestației administrative, din moment ce actele emise sunt calificate expres ca fiind de natură administrativ fiscală, iar în cazul în care ea ar fi respinsă, actul emis sau refuzul emiterii sale să nu poată face obiectul unei astfel de căi de atac.
Ca atare, aceasta este singura modalitate de interpretare logică a textelor mai sus citate, în care ele sunt puse în corelație unele cu altele, în opinia Curții fiind exclusă ipoteza avansată de către reclamantă, conform căreia, în cazul inexistenței unui răspuns, care ar echivala cu refuzul de soluționare al cererii, raportul juridic de drept administrativ fiscal ar putea fi dedus în fața instanței de judecată, în mod direct și cu ocolirea procedurii administrative. Printr-o astfel de interpretare, s-ar lipsi de aplicabilitate dispozitiile speciale, imperative, ale O.G. nr.92/2003 privind Codul de procedura fiscala, republicata, cu modificările si completările ulterioare.
Or, in prezenta cauza, reclamanta nu a înțeles să formuleze contestație împotriva pretinsului refuz nejustificat de soluționare a cererii de acordare a dobânzilor, adresându-se direct instanței de contencios administrativ.
In atare conditii, acțiunea care formează obiectul prezentei cauze apare ca inadmisibila atâta vreme cat reclamanta nu a formulat contestația administrativă la care era îndreptățită, solutia pronuntata intr-o astfel de procedură fiind singura care poate fi atacată la instanta de contencios administrativ, conform prevederilor art. 218 alin.(2) din O.G. nr.92/2003 privind Codul de procedura fiscala, republicată, cu modificările si completările ulterioare.
Deși reclamanta a relevat că a înțeles să urmeze procedura reglementată de
O. nr. 1., formulând cererea de restituire, având în vedere că aceasta nu a fost soluționată în termenul legal, s-a considerat îndreptățită la sancționarea refuzului administrației, în modalitatea obligării acesteia la plata dobânzilor,
Curtea constată că o astfel de abordare nu poate fi primită.
Aceasta întrucât, nefiind epuizată procedura administrativ fiscală, în lipsa deciziei de soluționare a contestației, refuzul de emitere a actului în care se consemnează respingerea cererii reclamantei, precum și, în sine, refuzul de plată a dobânzii, nu pot fi analizate, pe cale directă, de către instanță. Raportul de drept material fiscal nu poate fi analizat în lipsa urmării procedurii administrativ fiscale, în integralitatea sa.
Instanța de contencios administrativ soluționează, în temeiul art. 1 din
Legea nr. 554/2004 și art. 218 alin.2 C.p.fisc., doar contestațiile formulate împotriva deciziilor emise de organele fiscale investite în soluționarea contestațiilor cu privire la actele administrativ fiscale sau la lipsa lor.
Întrucât reclamanta nu a înțeles să introducă acțiunea doar după soluționarea si emiterea de către organul investit a unei decizii în calea administrativă de atac, dată fiind și jurisprudența constantă a instanței supreme, în sensul în care obiect al acțiunii în contencios fiscal poate fi doar decizia de soluționare a contestației și nu actul administrativ-fiscal sau lipsa acestuia, în mod direct, acțiunea introdusă de reclamantă la instanța de contencios administrativ este inadmisibilă.
Această soluție se impune a fi adoptată chiar dacă reclamanta a arătat că nu este culpa sa că pârâta nu a înțeles să soluționeze cererea în termenul legal, acest refuz putând fi sancționat pe altă cale procedurală decât cea aleasă de petentă, respectiv cea a obligării autorității la a emite actul/actele la care fac referire prev. Cap. II din O. nr. 1..
În acest context, nu pot fi reținute trimiterile pe care petenta le face la practica judiciară anexată răspunsului la întâmpinare, din moment ce cauzele din materia taxei de poluare au un specific aparte, consfințit prin decizia I. nr. 2., care nu poate fi însă generalizat., iar în ceea ce privește cea de-a doua speță, din modul de redare a considerentelor nu rezultă fără echivoc că reclamanta din acea cauză nu ar fi urmat calea specială în materie fiscală.
Cu privire la apărările conform cărora, în cazul specific al petentei, procedura contestației administrative nu ar reprezenta o cale utilă și efectivă, din moment ce nu se poate curs prev. art. 209 alin. 3 din OG nr. 92/2003, în sensul în care nu există, în organigrama A., organ ierarhic superior Directiei Generale de A. a M. C., căreia i-a fost adresată cererea de acordare a dobânzilor, Curtea constată că nici ele nu pot fi validate.
Aceasta întrucât, chiar dacă starea de fapt expusă de petentă ar fi cea reală, pe acest unic considerent, nu se poate accepta ideea că marii contribuabili nu ar trebui să pună în aplicare prev. art. 205 alin. 2 teza finală din OG nr.
92/2003, o asemenea derogare, în cazul unei întregi categorii de contribuabili, trebuind să fie în mod expres prevăzută în Codul de procedură fiscală, ceea ce nu este însă cazul.
De altfel, chiar reclamanta recunoaște că o posibilă soluție ar fi ca aceste contestații să fie soluționate de către D. G. de S. a C., chiar dacă ar fi discutabilă respectarea prev. art. 209 al. 3 Cod de P. F., aspecte care pot fi însă deduse judecății în acest cadru procesual.
Pe cale de consecință, văzând toate argumentele expuse anterior, Curtea va proceda la admiterea excepției inadmisibilității, iar drept consecință, la respingerea acțiunii reclamantei, luându-se act de faptul că nu s-au solicitat cheltuieli de judecată.
PENTRU ACESTE MOTIVE, ÎN NUMELE LEGII
Admite excepția inadmisibilității și în consecință:
Respinge acțiunea formulată de reclamanta SC M. D. SRL cu sediul procesual ales în C.-N., str.Acad. David Prodan, nr.24, jud.C. în contradictoriu cu pârâții A. - D. G. DE A. A M. C. cu sediul în B., str.M. S., nr.88, sector 5 și A. - D. G. A F. P. M. - A. DE I. F. cu sediul în Târgu-M., str.G. D., nr.1-3, jud.M..
Fără cheltuieli de judecată.
Cu recurs în 15 zile de la comunicare.
Pronunțată în ședința publică din (...).
PREȘEDINTE, GREFIER, M. B. A. B.
Red.M.B./dact.L.C.C.
5 ex./(...)
