Contestație act administrativ fiscal. Decizia 676/2008. Curtea de Apel Cluj
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
CURTEA DE APEL CLUJ
SECȚIA COMERCIALĂ, DE CONTENCIOS
ADMINISTRATIV ȘI FISCAL
Dosar nr-
DECIZIA CIVILĂ NR. 676/2008
Ședința publică din 17 martie 2008
Instanța constituită din:
PREȘEDINTE: Gheorghe Cotuțiu G -
JUDECĂTOR 2: Augusta Chichișan
JUDECĂTOR 3: Mihaela Sărăcuț
GREFIER: - -
S-a luat în examinare recursurile declarate de pârâtele DIRECȚIA GENERALA A FINANȚELOR PUBLICE A JUDEȚULUI C și ADMINISTRAȚIA FINANȚELOR PUBLICE A MUNICIPIULUI C -, împotriva sentinței civile nr. 2392 din 07.12.2007, pronunțată în dosarul nr- al Tribunalului Cluj, în contradictoriu cu intimata SC TRANS SA, având ca obiect contencios fiscal
La apelul nominal făcut în cauză s-a prezentat pentru recurente, consilier juridic, lipsă fiind intimata.
Procedura de citare este legal îndeplinită.
Recursurile sunt scutite de plata taxelor de timbru.
S-a făcut referatul cauzei, după care reprezentanta recurentelor a depus la dosarul cauzei, răspuns la întâmpinare și a solicitat acordarea cuvântului pe fond, învederând instanței că, nu mai are de formulat alte cereri în probațiune.
Curtea, în urma deliberării, constată că, nu mai sunt de invocat excepții prealabile sau de formulat alte cereri în probațiune, apreciază că, prezenta cauză este în stare de judecată, declară închisă faza probatorie și acordă cuvântul reprezentantei recurentei asupra recursurilor promovate în cauză.
Reprezentanta recurentelor a solicitat admiterea recursurilor așa cum au fost formulate pentru motivele detaliate în scris și susținute oral cu prilejul acordării cuvântului în dezbateri judiciare.
CURTEA:
Asupra prezentelor recursuri, constată:
Prin sentința civilă nr. 2.392 din 7.12.2007 pronunțată în dosarul nr- al Tribunalului Cluj - Secția mixtă de contencios administrativ și fiscal, de conflicte de muncă și asigurări sociale a fost admisă acțiunea formulată de reclamanta TRANS C-N, în contradictoriu cu pârâtele ADMINISTRAȚIA FINANȚELOR PUBLICE C-N și DIRECȚIA GENERALĂ A FINANȚELOR PUBLICE C și s-a dispus anularea nr. 46.110/07.06.2007, decizia de impunere nr. 277/06.06.2007 și decizia nr. 124/2007 a Cp rivitor la stabilirea în sarcina reclamantei a unui debit suplimentar de TV. în cuantum de 29.684 lei și s-a dispus restituirea acestei sume în favoarea reclamantei.
Au fost obligate pârâtele la plata sumei de 2.225 lei reprezentând onorariu pentru avocat.
Pentru a pronunța această hotărâre, prima instanță a reținut, pe baza actelor și lucrărilor dosarului, că reclamanta a încheiat cu " " OCNA M un contract de intermediere la data de 17.10.2006 prin care s-a obligat să pună la dispoziția beneficiarei carduri de credit emise de pentru TRANS C-N, dar care au inscripționate nr. de înmatriculare a autovehiculelor " " OCNA În baza contractului încheiat cu furnizorul acesta factura către reclamantă toate livrările de combustibil efectuate în baza cardurilor emise pe numele reclamantei, iar în baza contractului de intermediere, reclamanta a facturat către " " OCNA contravaloarea cantității de combustibil alimentate de autovehiculele aparținând acestei societăți în țările în baza cardurilor emise pe numele TRANS C-
Ca urmare, reclamanta a cumpărat combustibil de la firma conform facturii "invoice" nr. 07/-/002 din 15.01.2007, în baza contractului de intermediere nr. 617/17.10.2006 a pus la dispoziția beneficiarului " " OCNA M cardurile pentru achiziționarea combustibilului, taxele de autostradă și services, emise pe numele TRANS și a emis facturile fiscale nr. - din 09.01.2007 și nr. - din 31.01.2007 către " " OCNA M, având ca obiect alimentări cu combustibil în perioadele 01.12.2006 - 15.12.2006 și respectiv 01.01.2007 - 15.01.2007.
Prin raportul de inspecție fiscală nr. 46.110 din data de 7 iunie 2007 s-a stabilit obligația de plată a reclamantei a unui debit suplimentar de de 29.684 lei aferente facturilor arătate, iar prin decizia de impunere nr. 277 din 6.06.2007 s-a stabilit obligația de plată a acestui debit suplimentar de, iar contestația formulată de reclamantă a fost respinsă prin decizia nr. 124/22.08.2007 de către
Potrivit art. 26 Cod fisc al, sunt acțiuni impozabile în România, cele care îndeplinesc cumulativ următoarele condiții, respectiv să fie o livrare de bunuri sau prestare de serviciu în sfera taxei efectuată cu plată, locul de livrare a bunurilor sau serviciilor să poată fi considerat a fi în România, livrarea să fie efectuată de o persoană impozabilă și să rezulte din una din activitățile prev. la alin. 2.
Pârâtele au apreciat că prima operațiune reprezintă o operațiune intracomunitară de bunuri, iar cea de-a doua reprezintă o operațiune impozabilă în România.
Din punctul de vedere al instanței, raporturile contractuale între TRANS și nu reprezintă o achiziție intracomunitară de bunuri așa cum este definitivă de art. 1301alin. 1 Cod fiscal, întrucât societatea ă pune la dispoziție carduri în vederea alimentării autovehiculelor aparținând reclamantei sau persoanelor juridice cu care reclamanta are raporturi contractuale în stațiile de combustibil din țările
de combustibil este o operațiune cu la care reclamanta are drept de restituire, drept exercitat prin societatea ă contra unui comision întrucât impozitarea s-a făcut în țările în care alimentarea cu combustibil a avut loc.
În cee ce ce privește facturile emise de reclamantă către " " OCNA M, acestea nu îndeplinesc condițiile prev. de art. 126 Cod fiscal pentru ca locul livrării să poată fi considerat în România și pentru ca reclamanta să datoreze astfel, deoarece în facturile fiscale s-a specificat faptul că livrarea de combustibil s-a realizat în exteriorul României, astfel că locul livrării de bunuri a fost locul alimentării cu combustibil de către autovehiculele aparținând " " OCNA M conform art. 132 alin. 1 lit. c Cod fiscal.
Prin urmare, nu poate fi luată în considerare ca dată a livrării de bunuri data emiterii facturilor fiscale, așa încât tribunalul a considerat că nu sunt aplicabile prev. pct. 7 alin. 4 din nr.HG 44/2004 și cu toate că reclamanta nu a respectat disp. art. 153 și 154 Cod fiscal, nefiind îndeplinite condițiile prev. de art. 126 Cod fiscal, perceperea nu este legală, nefiind expediate bunurile dintr-un stat membru în altul.
În conformitate cu prev. art. 188 Cod pr. fiscală, prima instanță a admis acțiunea și a anulat actele administrativ-fiscale mai sus arătate, dispunând restituirea de în cuantum de 29.178 lei, conform dispozitivului citat la începutul considerentelor.
Împotriva acestei hotărâri au declarat recurs, în termenul legal, pârâtele ADMINISTRAȚIA FINANȚELOR PUBLICE C-N și DIRECȚIA GENERALĂ A FINANȚELOR PUBLICE C, solicitând admiterea acestora, casarea sentinței pronunțate de prima instanță și, în rejudecare, să fie respinsă acțiunea reclamantei ca neîntemeiată.
Dezvoltându-și motivele de recurs, bazate pe disp. art. 304 pct. 7, 8 și 9.pr.civ. recurentele-pârâte, în esență, au considerat soluția primei instanțe ca nelegală și netemeinică, deoarece a interpretat greșit actul juridic dedus judecății, aplicând de asemenea, greșit legea.
Astfel, reclamanta TRANS C-N, care în baza unui contract de card cu societatea ă primea carduri pentru alimentarea autovehiculelor sale cu combustibil pe numele său, însă, la rândul ei, a încheiat contractul de intermediere nr. 617/17.10.2006 cu " " OCNA M pentru care a emis fără facturile fiscale nr.. - din 09.01.2007 și nr. - din 31.01.2007, având ca obiect, potrivit mențiunii din acestea "alimentare cu combustibil" în perioada 01.12.2006 - 15.12.2006 și respectiv 01.01.2007 - 15.01.2007, rezultate dintr-un centralizator ce cuprindea situația alimentărilor din, a fost considerată ca scutită de obligația colectării de prima instanță, deoarece n-ar fi fost îndeplinite condițiile art. 126 alin. 1 lit. b din Legea nr. 571/2003 pentru ca această operațiune să fie impozabilă în România, întrucât livrarea de combustibil de către TRANS către " " OCNA M s-a desfășurat în exteriorul României.
Situațiile reținute de prima instanță au fost criticate de recurente deoarece nu s-a avut în vedere că acele carduri puse la dispoziția reclamantei în terminologia Regulamentului nr. 6/2006 sunt carduri de comerciant, pe baza cărora avea loc o livrare de bunuri între și TRANS, operațiune consemnată corect în factura "invoice" nr. 07/-/02/15.01.2007, iar apoi reclamanta a emis facturile fiscale nr. - din 09.01.2007 și nr. - din 31.01.2007 către " " OCNA M,care consemnează o nouă livrare de bunuri (combustibil) pentru care TRANS avea obligația colectării de, în conformitate cu prev. pct. 7 alin. 4 din Normele metodologice aprobate prin nr.HG 44/2004 pentru aplicarea art. 129 din Legea nr. 571/2003.
S-a subliniat că data la care se consideră că a avut loc livrarea de bunuri dintre cele două societăți românești, este data la care TRANS a emis facturile fiscale arătate și nicidecum data la care " " OCNA Maa vut acces la stațiile de alimentare din țările pe baza cardurilor puse la dispoziție de reclamantă, avându-se în vedere disp. art. 126 alin. 1 lit. b și art. 132 alin. 1 lit. c din Legea nr. 571/2003 precum și prev. art. 6 alin. 1 din Legea nr. 82/1991, în referire la art. 63 din nr.OG 92/2003.
Pentru ca operațiunea în cauză să poată fi facturată fără, așa cum a susținut reclamanta, trebuiau respectate disp. art. 153 și 154 din Legea nr. 571/2003, în sensul că aceasta să se înregistreze în scopul de în statul membru, de unde urma a se realiza achiziția de combustibil (ia), factura către cumpărătore, respectiv " " OCNA M să fi fost emisă cu cod valabil de, obținut din statul membru (ia), situație în care se considera că a făcut o livrare intracomunitară de bunuri, scutită de, în situația în care cumpărătorul ar fi comunicat un cod valabil de din România.
Nici apărările reclamantei însușite de prima instanță că ar fi acționat ca un comisionar nu pot fi luate în considerare, deoarece atâta timp cât aceasta nu a acționat ca un comisionar, neemițând facturi de comision, nu poate pretinde că a respectat prev. pct. 7 alin. 3 din Normele metodologice aprobate prin nr.HG 44/2004 date în aplicarea art. 129 din Legea nr. 571/2003.
De altfel, după această dată, reclamanta a emis facturile următoare în conformitate cu dispozițiile legale, înțelegând că are obligația colectării de
La rândul său, intimata-reclamantă, TRANS C-N a formulat întâmpinare solicitând respingerea recursului ca nefundat, criticând motivele invocate în sensul că nu s-a realizat o achiziție intracomunitară de bunuri, obținând de la furnizor o factură fără, urmată de o operațiune internă impozabilă în România, deoarece între reclamantă și nu există o relație de transport a combustibilului dintr-o țară în alta, că obligația colectării în conformitate cu pct. 7 alin. 4 din Normele metodologice aprobate prin nr.HG 44/2004 pentru aplicarea art. 129 din Lega nr. 571/2003, nu ar exista în sarcina reclamantei, deoarece acestea se referă la prestările de servicii, ori operațiunea efectuată de ea este o operațiune de livrare de bunuri, că data livrării de bunuri ar fi data alimentării cu combustibil, conform Art. 128 alin. 1 din Legea nr. 571/2003, care arată că "este considerată livrare de bunuri transferul dreptului de a dispune de bunuri ca și un proprietar", că a acționat în calitate de comisionar, intermediind o livrare de bunuri, iar faptul că ulterior a întocmit facturile cu nu reprezintă o recunoaștere a situației că așa este corect, ci pentru a evita o eventuală intrare în incapacitate de plăți.
Recursurile declarate în cauză sunt întemeiate.
Astfel, examinând actele și lucrările dosarului, din perspectiva motivelor de recurs, a disp. art. 304, pct. 7, 8 9 și art. 3041.pr.civ. precum și a prevederilor legale incidente, Curtea reține următoarele:
În urma raportului de inspecție fiscală efectuată la solicitare reclamantei TRANS C-N, pentru verificarea pretinsă la rambursare în perioada 01.01.2007 - 31.01.2007, s-a constatat că aceasta este îndreptățită la rambursarea sumei de 10.537 lei, fiindu-i respinsă la rambursare suma de 29.684 lei, prin decizia nr. 277/06.06.2007 de C-N, motivul pentru respingere fiind acela că agentul economic nu a facturat cu punerea la dispoziție a cardurilor de alimentare cu combustibil către " " OCNA M, fiind încălcate prev. art. 133 alin. 1 și art. 129 alin. 2 din Legea nr. 571/2003, în sensul că operațiunile desfășurate de TRANS C-N sunt de cumpărare-revânzare, iar facturile întocmite de aceasta trebuiau emise cu
Împotriva acestei decizii de impunere reclamanta a formulat contestație care însă prin decizia nr. 124 din 22.08.2007 a fost respinsă de FP. C, apreciindu-se, în esență, că față de reglementările în vigoare, stabilirea sumei de 29.684 lei ca obligație fiscală suplimentară este legală.
Acțiunea în justiție a reclamantei a fost admisă, așa după cum s-a arătat în prima parte a prezentelor considerente cu motivarea instanței de fond expusă, de asemenea, mai sus.
Soluția primei instanțe este însă greșită.
Într-adevăr, între reclamantă și s-a încheiat la data de 21.06.2005 contractul de card nr. - ( 10, 13) prin care firma ăaf urnizat carduri pentru achiziționare de combustibil, exclusiv pe numele TRANS C-
Ulterior, reclamanta TRANS a încheiat contractul de intermediere nr. 617/17.10.2006 cu " " OCNA M prin care asigura acesteia un nr. necesar de carduri pentru achiziționarea combustibilului.
Trebuie precizat că aceste carduri puse la dispoziția reclamantei sunt carduri comerciale, bunurile achiziționate de TRANS C-N cu acestea urmând a fi achitate în termen de 30 de zile de către aceasta de la emiterea facturii (art. 4 pct. 2 din contractul de card).
Conform dispozițiilor din Regulamentul nr. 6/2006 "Cardul de comerciant este instrumentul emis de un comerciant sau de un grup de comercianți clientului lor, pentru a permite acestuia achiziționarea de bunuri și servicii exclusiv de la comercianții emitenți sau de la cei care acceptă cardul pe bază de contract. Cardul de comerciant nu acordă clientului accesul la un cont deschis la o instituție de credit, ci folosește la evidențierea valorii bunurilor și serviciilor achiziționate pe o anumită perioadă de timp de către un client. Acest tip de instrument nu se încadrează în categoria instrumentelor de plată electronică."
Rezultă deci că pe baza cardurilor emise reclamantei, raporturile contractuale se stabileau inițial între reclamantă și, deși aceasta, la rândul ei, a permis accesul pe baza lor la stațiile de alimentare din țările pentru " " OCNA
Tocmai de aceea reclamanta a consemnat corect în factura "invoice" nr. 07/-/002/15.01.2007 achiziționarea de combustibil de la firma, comunicându-i acesteia codul său valabil de, furnizorul scăzându-și din această factură.
Apoi reclamanta a emis facturile fiscale nr. - din 09.01.2007 și nr. - din 31.01.2007 către " " OCNA M în care consemnează livrarea de combustibil fără
Problemele esențiale în cauză vizează dacă pentru operațiunile consemnarea în cele două facturi, emise de reclamantă către " " OCNA M avea sau nu obligația colectării de, semnificația operațiunilor efectuate, a actelor care au caracter de documente justificative din perspectiva reglementărilor fiscale, dacă raporturile contractuale dintre TRANS C-N și firma reprezintă o achiziție intracomunitară și consecințele ce decurg din acestea.
Potrivit disp. art. 126 alin. 1 din Legea nr. 571/2003, modificată și completată care definește sintagma "operațiuni impozabile" sunt considerate astfel de operațiuni următoarele:
(1) Din punct de vedere al taxei sunt operațiuni impozabile în România cele care îndeplinesc cumulativ următoarele condiții:
a) operațiuni care, în sensul art. 128 - 130, constituie sau sunt asimilate cu o livrare de bunuri sau o prestare de servicii, în afara taxei, efectuate cu plată;
b) locul de livrare a bunurilor sau de prestarea a serviciului este considerat a fi în România, în conformitate cu prev. art. 132 și 133;
c) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor este realizată de o persoană impozabilă, astfel cum este definită de art. 127 alin. (1), acționând ca atare;
d) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor să rezulte din una din activitățile economice prev. la art. 127 alin. (2);"
Drept urmare, în cazul de față nu se poate susține că ne aflăm din punct de vedere fiscal în fața unei singure operațiuni prin care combustibilul să se transfere de la furnizorul, deoarece s-ar încălca disp. art. 6 din Legea nr. 82/1991 a contabilității republicată potrivit căreia "orice acțiune economico-financiară efectuată se consemnează în momentul efectuării ei într-un document care stă la baza înregistrărilor în contabilitate,dobândind astfel calitatea de document justificativ.
(2) Documentele justificative care stau la baza înregistrărilor în contabilitate angajează răspunderea persoanelor care le-au întocmit, vizat și aprobat, precum și a acelor care le-au înregistrat în contabilitate, după caz."
Așadar, conform acestor dispoziții legale, rezultă în mod cert că au existat două operațiuni, pentru că au fost întocmite facturi atât pentru operațiunea efectuată între firma ă și reclamantă, cât și între reclamantă și firma românească, neputând fi acceptată situația ca o singură operațiune să fie consemnată în două facturi între și " " OCNA M, neexistând nici o relație contractuală directă.
În aceste împrejurări, atunci când reclamanta a emis facturile către " " OCNA M, care consemnează o nouă livrare de combustibil, avea obligația colectării, în conformitate cu disp. art. 129 din Legea nr. 571/2003 și prev. pct. 7 (4) din Normele metodologice aprobate prin nr.HG 44/2004, care dispun următoarele: "emiterea de către mandatar a unei facturi în numele său către cumpărător, pentru livrarea de bunuri intermediată, este suficientă pentru a-l transforma în cumpărător revânzător din punct de vedere al taxei pe valoarea adăugată, astfel cum este prev. la pct. 6 alin. (2) - (4). De asemenea, mandatarul devine din punct de vedere al taxei pe valoarea adăugată un cumpărător revânzător, dacă primește de la vânzător o factură întocmită pe numele său".
Data emiterii acestor facturi este data la care se consideră că a avut loc livrarea (9.01.2007 și 31.01.2007), față de disp. art. 6 alin. 1 din Legea nr. 82/1991 republicată dar și prev. art. 63 din nr.OG 92/2003.
De asemenea, din examinarea actelor și lucrărilor dosarului nu se poate susține nici teza că reclamanta-intimată ar fi acționat ca un comisionar atâta timp cât nu a respectat prev. pct. 7 (3) din Normele metodologice aprobate prin nr.HG 44/2004 date în aplicarea art. 129 din Legea nr. 571/2003 care arată că "este considerată prestare de servicii conform art. 129 alin. (3) lit. e) din Codul fiscal, intermedierea efectuată de o persoană care acționează în numele și în contul altei persoane atunci când intervine într-o livrare d bunuri sau o prestare de servicii. În sensul prezentelor norme, intermediarul care acționează în numele ți în contul alte persoane este persoana care acționează în calitate de mandatar potrivit Codului comercial. În cazul în caremandatarul intermediază livrări de bunuri sau prestări de servicii, furnizorul/prestatorul efectuează livrarea de bunuri/prestarea de servicii către beneficiar, pentru care emite factura direct pe numele beneficiarului, iar mandatarul efectuează o prestare de serviciu, pentru care întocmește factura de comision care reprezintă contravaloarea serviciului de intermediere prestat către mandant, respectiv către beneficiar sau, după caz, către furnizor/prestator".
De altfel, reclamanta în cauză nu a dovedit că a întocmit facturi de comision către firma ă, pentru încasarea acestuia și nici nu a înregistrat în contabilitate venituri dintr-o astfel de activitate.
Rezultă așadar, din cele expuse în precedent, că nu poate fi vorba de o achiziție intracomunitară nefiind respectate regulile impuse de disp. art. 153 și 154 din Legea nr. 571/2003 pentru ca operațiunea în cauză să poată fi facturată fără, în România, dimpotrivă, facturile fiscale nr. - din 09.01.2007 și nr. - din 31.01.2007 confirmă o operațiune de livrare de bunuri între 2 agenți economici cu cod fiscal din România, plătitori de, așa încât constatările și măsurile luate de organele fiscale sunt conforme cu dispozițiile legale incidente cauzei, în mod corespunzător fiind și decizia de respingere a contestației împotriva deciziei de impunere privind obligațiile suplimentare de plată ale reclamantei-intimate.
Așa fiind, față de toate considerentele de fapt și de drept mai sus expuse, ținând cont de disp. art. 312 alin. 1 teza I și alin. 4.pr.civ. în referire la art. 20 din Legea nr. 554/2004, modificată și completată, prezentele recursuri vor fi admise, casată sentința recurată, iar în rejudecare, acțiunea reclamantei va fi respinsă ca neîntemeiată.
PENTRU ACESTE MOTIVE,
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE:
Admite recursurile declarate de pârâtele ADMINISTRAȚIA FINANȚELOR PUBLICE A MUNICIPIULUI C-N și DIRECȚIA GENERALĂ A FINANȚELOR PUBLICE A JUDEȚULUI C, ambele cu sediul în C-N, P-ța -, nr. 19, jud. C, prin reprezentanții lor legali, împotriva sentinței civile nr. 2392 din 07.12.2007 pronunțată în dosarul nr- al Tribunalului Cluj pe care o casează și rejudecând cauza:
Respinge acțiunea formulată de reclamanta TRANS C-, cu sediul în C-N,-, jud. C, înregistrată la ORC sub nr. J-, prin reprezentantul său, privind anularea nr. 46110 din 07.06.2007, decizia de impunere nr. 277/06.06.2207 și decizia nr. 124/2007 în contradictoriu cu pârâtele mai sus arătate, ca neîntemeiată.
Decizia este irevocabilă.
Pronunțată în ședința publică din 17 martie 2008.
PREȘEDINTE, JUDECĂTORI, GREFIER,
G - - - - - - -
Red.Gh.
Dact./3 ex./16.04.2008.
Jud.fond: -.
Președinte:Gheorghe CotuțiuJudecători:Gheorghe Cotuțiu, Augusta Chichișan, Mihaela Sărăcuț
