Decizia CCR nr. 51 din 4.02.2014 privind excepţia de neconstituţionalitate a disp. art. 1451din Legea nr. 571/2003 - Codul fiscal şi ale OUG nr. 34/2009 cu privire la rectificarea bugetară pe 2009 şi reglementarea unor măsuri financiar-fiscale

Pe rol se află soluționarea excepției de neconstituționalitate a dispozițiilor art. 18 pct. 10 din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 34/2009 cu privire la rectificarea bugetară pe anul 2009 și reglementarea unor măsuri financiar fiscale, precum și a ordonanței în ansamblu, excepție ridicată de Alexandru Valeriu Vicol în Dosarul nr. 11.614/99/2012 al Tribunalului Iași - Secția a II-a civilă, contencios administrativ și fiscal. Excepția formează obiectul Dosarului Curții Constituționale nr. 816D/2013.

La apelul nominal se constată lipsa părților, față de care procedura de citare este legal îndeplinită. Magistratul-asistent referă asupra notelor scrise depuse la dosar de către autorul excepției prin care acesta solicită admiterea excepției și judecarea în lipsă.

Cauza fiind în stare de judecată, președintele acordă cuvântul reprezentantului Ministerului Public, care pune concluzii de respingere, ca neîntemeiată, a excepției de neconstituționalitate. În acest sens, face referire la jurisprudența în materie a Curții Constituționale.

CURTEA,

având în vedere actele și lucrările dosarului, reține următoarele: Prin Încheierea din 15 noiembrie 2013, pronunțată în Dosarul nr. 11.614/99/2012, Tribunalul Iași - Secția a II-a civilă, contencios administrativ și fiscal a sesizat Curtea Constituțională cu excepția de neconstituționalitate a dispozițiilor art. 18 pct. 10 din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 34/2009 cu privire la rectificarea bugetară pe anul 2009 și reglementarea unor măsuri financiar-fiscale, precum și a ordonanței în ansamblu, excepție ridicată de Alexandru Valeriu Vicol cu ocazia soluționării unei contestații împotriva unui act administrativ fiscal.

În motivarea excepției de neconstituționalitate autorul acesteia susține următoarele:

- Ordonanța de urgență criticată a fost adoptată cu încălcarea prevederilor art. 4 din Codul fiscal, care dispun că acesta se modifică și se completează numai prin lege, promovată, de regulă, cu 6 luni înainte de data intrării în vigoare a acesteia, iar orice modificare sau completare la cod intră în vigoare cu începere din prima zi a anului următor celui în care a fost adoptată prin lege;

- Ordonanța de urgență criticată nu a fost aprobată prin lege;

- Din conținutul ordonanței de urgență criticate nu rezultă dacă a existat o lege de abilitare a Guvernului de a emite ordonanțe, domeniul în care acesta poate emite ordonanțe sau data până la care subzistă delegarea;

- Ordonanța de urgență criticată intervine în domeniul legilor organice, fapt interzis de prevederile constituționale;

- Ordonanța de urgență criticată instituie o discriminare între categoriile de contribuabili în ceea ce privește deducerea taxei pe valoarea adăugată pentru cheltuielile aflate în proprietatea sau folosința unei persoane impozabile.

Tribunalul Iași - Secția a II-a civilă, contencios administrativ și fiscal apreciază că excepția de neconstituționalitate este neîntemeiată. Prevederile art. 115 alin. (1) din Constituție se referă strict la ordonanțele simple adoptate de Guvern și nu la ordonanțele de urgență, al căror regim este reglementat în alineatele (4), (5) și (6) ale art. 115. Totodată, din interpretarea art. 115 alin. (6) din Constituție reiese că ordonanțele de urgență pot fi adoptate în domeniul legilor organice. De asemenea, stabilirea unor reguli diferite de acordare a deducerii taxei pe valoarea adăugată în raport de specificul unor situații particulare nu constituie în sine o discriminare.

Potrivit prevederilor art. 30 alin. (1) din Legea nr. 47/1992, încheierea de sesizare a fost comunicată președinților celor două Camere ale Parlamentului, Guvernului și Avocatului Poporului, pentru a-și exprima punctele de vedere asupra excepției de neconstituționalitate.

Președinții celor două Camere ale Parlamentului, Guvernul și Avocatul Poporului nu au comunicat punctele lor de vedere asupra excepției de neconstituționalitate.

CURTEA,

examinând încheierea de sesizare, raportul întocmit de judecătorul-raportor, concluziile procurorului, dispozițiile legale criticate, raportate la prevederile Constituției, precum și Legea nr. 47/1992, reține următoarele:

Curtea Constituțională a fost legal sesizată și este competentă, potrivit dispozițiilor art. 146 lit. d) din Constituție, precum și ale art. 1 alin. (2), ale art. 2, 3, 10 și 29 din Legea nr. 47/1992, să soluționeze excepția de neconstituționalitate.

Analizând încheierea de sesizare și notele scrise ale autorului excepției, Curtea observă că acesta critică, pe de-o parte, Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 34/2009 în întregul ei, iar, pe de altă parte, textul de lege care reglementează limitările speciale ale dreptului de deducere a taxei pe valoarea adăugată. Această din urmă limitare este reglementată de dispozițiile art. 32 pct. 10 din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 34/2009, care, după articolul 145 din Codul fiscal, introduce articolul 145¹- Limitări speciale ale dreptului de deducere. Astfel, obiectul excepției de neconstituționalitate îl constituie dispozițiile Ordonanței de urgență a Guvernului nr. 34/2009 cu privire la rectificarea bugetară pe anul 2009 și reglementarea unor măsuri financiar-fiscale, precum și ale art. 145¹din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

Analizând notele scrise ale autorului excepției, rezultă că acesta critică forma inițială a art. 145¹, astfel cum a fost introdusă prin Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 34/2009. Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 34/2009 a fost publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 249 din 14 aprilie 2009.

Dispozițiile art. 145¹, astfel cum au fost introduse prin Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 34/2009, au următorul conținut:

"(1) În cazul vehiculelor rutiere motorizate care sunt destinate exclusiv pentru transportul rutier de persoane, cu o greutate maximă autorizată care să nu depășească 3.500 kg și care să nu aibă mai mult de 9 scaune de pasageri, incluzând și scaunul șoferului, nu se deduce taxa pe valoarea adăugată aferentă achizițiilor acestor vehicule și nici taxa aferentă achizițiilor de combustibil destinat utilizării pentru vehiculele care au aceleași caracteristici, aflate în proprietatea sau în folosința persoanei impozabile, cu excepția vehiculelor care se înscriu în oricare dintre următoarele categorii:

a) vehiculele utilizate exclusiv pentru: intervenție, reparații, pază și protecție, curierat, transport de personal la și de la locul de desfășurare a activității, precum și vehiculele special adaptate pentru a fi utilizate drept care de reportaj, vehiculele utilizate de agenți de vânzări și de agenți de recrutare a forței de muncă;

b) vehiculele utilizate pentru transportul de persoane cu plată, inclusiv pentru activitatea de taxi;

c) vehiculele utilizate pentru prestarea de servicii cu plată, inclusiv pentru închirierea către alte persoane, instruirea de către școlile de șoferi, transmiterea folosinței în cadrul unui contract de leasing financiar sau operațional;

d) vehiculele utilizate în scop comercial, respectiv în vederea revânzării.

(2) Prin achiziție de vehicule, în sensul alin. (1), se înțelege cumpărarea unui vehicul din România, importul sau achiziția intracomunitară a vehiculului.

(3) Prevederile alin. (1) și (2) nu se aplică pentru avansurile care au fost achitate înainte de data de 1 mai 2009 pentru valoarea totală sau parțială a vehiculelor rutiere motorizate, dacă livrarea acestora intervine după data de 1 mai 2009 inclusiv.

(4) Prevederile prezentului articol se aplică până la data de 31 decembrie 2010 inclusiv.

(5) În cazul vehiculelor exceptate potrivit alin. (1) se vor aplica regulile generale de deducere stabilite la art. 145 și art. 146-147¹.“

Curtea constată că, potrivit alin. (4) al art. 145¹în forma introdusă prin Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 34/2009, acest articol se aplică până la data de 31 decembrie 2010 inclusiv. Deși nu mai sunt în vigoare, aceste dispoziții își produc în continuare efectele juridice. Astfel cum reiese din copiile depuse la dosar, raportul de inspecție fiscală care a stat la baza emiterii deciziilor de impunere se referă la perioada 1 mai 2009-31 ianuarie 2011, prevederile criticate constituind temeiul juridic pentru nerecunoașterea autorului excepției a dreptului de deducere a taxei pe valoarea adăugată. În acest caz, având în vedere Decizia nr. 766 din 15 iunie 2011, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 549 din 3 august 2011, Curtea constată că are competența de a controla constituționalitatea dispozițiilor art. 145¹din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal în forma introdusă prin Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 34/2009.

În opinia autorului excepției, prevederile criticate contravin dispozițiilor constituționale cuprinse în art. 56 alin. (2) referitor la așezarea justă a sarcinilor fiscale, art. 108 alin. (3) referitor la actele Guvernului, art. 115 alin. (1), (5) și (7) referitor la delegarea legislativă.

Examinând excepția de neconstituționalitate, Curtea constată că prevederile art. 1 alin. (3) din Constituție consfințesc caracterul de "stat de drept, democratic și social în care demnitatea omului, drepturile și libertățile cetățenilor, libera dezvoltare a personalității umane, dreptatea și pluralismul politic reprezintă valori supreme“ și, pentru ca această prevedere să nu rămână doar la stadiu declarativ, în art. 1 alin. (5) din Constituție se instituie obligația tuturor, inclusiv a autorităților publice, de a respecta Constituția, supremația acesteia și legile. În aceste condiții, Curtea reține că art. 4 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal reprezintă un text de principiu ce consfințește regula modificării și completării sale cu 6 luni înainte de data intrării în vigoare și, prin urmare, pot apărea excepții de la această regulă, fiind permise nu numai de Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, ci și de art. 115 alin. (4) din Constituție. În momentul adoptării Ordonanței de urgență a Guvernului nr. 34/2009, Guvernul s-a aflat într-o situație extraordinară, care impunea măsuri urgente menite tocmai să consolideze situația economică a țării și să mențină în efectivitate bugetul public național. Astfel, nu se poate susține că, prin adoptarea Ordonanței de urgență a Guvernului nr. 34/2009, Guvernul ar fi luat măsuri ce s-ar situa deasupra legii.

De asemenea, Curtea constată că nu poate fi reținută critica de neconstituționalitate argumentată de autorul excepției pe inexistența uriei legi de abilitare care să legitimeze dreptul Guvernului de a emite ordonanța de urgență ale cărei prevederi constituie obiect al excepției de neconstituționalitate. Concluzia autorului excepției, potrivit căreia, în lipsa unei asemenea legi de abilitare, ordonanța ar fi neconstituțională, încălcând dispozițiile art. 115 din Constituție, nu este justă, întrucât, potrivit art. 115 alin. (1) din Constituție, adoptarea unei legi de abilitare se impune numai în cazul în care Guvernul emite ordonanțe simple, în domenii de reglementare care nu fac obiectul legilor organice. În cazul ordonanțelor de urgență, delegarea legislativă a Guvernului decurge direct din textul constituțional al art. 115 alin. (4). Numai în cazul emiterii ordonanțelor simple este necesar ca delegarea atribuțiilor legislative asupra Guvernului să fie făcută în mod expres, printr-o lege de abilitare adoptată de Parlament, așa cum prevede art. 115 alin. (1) din Constituție. Deci, emiterea unei ordonanțe de urgență nu este condiționată de existența unei legi speciale de abilitare, ci acest drept al Guvernului operează în virtutea textului constituțional al art. 115 alin. (4).

În continuare, Curtea reține că delegarea legislativă a Guvernului de a emite ordonanțe poate opera în temeiul Constituției, potrivit art. 115 alin. (4), în cazul ordonanțelor de urgență, sau în temeiul legii de abilitare adoptate cu respectarea alin. (1) al aceluiași articol, în jurisprudența sa, Curtea Constituțională a statuat că interdicția reglementării de către Guvern în domeniul legii organice privește numai ordonanțele Guvernului adoptate în baza unei legi speciale de abilitare, această interdicție decurgând direct din textul constituțional. O asemenea limitare nu este prevăzută însă de alin. (4) al art. 115 din Constituție, referitor la ordonanțele de urgență, care nu reprezintă o varietate a ordonanței emise în temeiul unei legi speciale de abilitare, ci reprezintă un act normativ, adoptat de Guvern, în temeiul unei prevederi constituționale, care permite Guvernului, sub controlul strict al Parlamentului, să facă față unor situații extraordinare a căror reglementare nu poate fi amânată (a se vedea Decizia Curții Constituționale nr. 120 din 16 martie 2004, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 296 din 5 aprilie 2004).

Astfel, ordonanțele de urgență pot fi emise de Guvern și în domeniul legilor organice, restricția pentru această categorie de legi nefiind prevăzută decât pentru ordonanțele emise în baza unei legi de abilitare, conform art. 115 alin. (1) din Constituție.

În ceea ce privește critica potrivit căreia ordonanța de urgență este neconstituțională deoarece nu a fost aprobată prin lege, Curtea observă că nici aceasta nu poate fi reținută. Astfel, prin Adresa înregistrată la Secretarul General al Camerei Deputaților cu nr. 51/E/64 din data de 13 aprilie 2009, Guvernul a înaintat, în original, proiectul de lege pentru aprobarea ordonanței de urgență. Potrivit art. 115 alin. (5) din Constituție, ordonanța de urgență intră în vigoare numai după depunerea sa spre dezbatere în procedură de urgență la Camera competentă să fie sesizată și după publicarea ei în Monitorul Oficial al României, Partea I. Or, această obligație a fost îndeplinită de Guvern, nefiind necesară, pentru ca ordonanța de urgență să fie aplicată, aprobarea conținutului său prin lege.

În ceea ce privește critica potrivit căreia ordonanța de urgență criticată instituie o discriminare între categoriile de contribuabili în ceea ce privește deducerea taxei pe valoare adăugată, Curtea consideră că nici aceasta nu poate fi reținută.

Astfel, Curtea a reținut că regula generală privind plata impozitelor și a altor taxe este cuprinsă în art. 56 alin. (1) din Constituție, potrivit căruia "Cetățenii au obligația să contribuie, prin impozite și prin taxe, la cheltuielile publice“, iar conform art. 139 alin. (1) din Constituție, "Impozitele, taxele și orice alte venituri ale bugetului de stat și ale bugetului asigurărilor sociale de stat se stabilesc numai prin lege“. Din aceste reglementări constituționale rezultă dreptul exclusiv al legiuitorului de a stabili impozite datorate bugetului de stat, precum și cuantumul acestora. De aceea numai legiuitorul poate acorda anumite scutiri sau reduceri de impozite în favoarea anumitor categorii de contribuabili și în anumite perioade de timp, în funcție de situațiile conjuncturale, dar, evident, și în raport cu situația economico-financiară a țării în perioadele respective. Nicio dispoziție constituțională nu interzice ca printr-o lege nouă să fie retrase scutirile acordate printr-o lege anterioară. Ordonanțele Guvernului emise pe baza unei legi de abilitare au putere de lege până la eventuala lor respingere de către Parlament (a se vedea Decizia Curții Constituționale nr. 252 din 28 noiembrie 2000, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 702 din 28 decembrie 2000).