ICCJ. Decizia nr. 4206/2008. Contencios. Anulare act administrativ. Recurs
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 4206/2008
Dosar nr. 8242/2/2006
Şedinţa publică din 19 noiembrie 2008
Asupra recursurilor de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
Prin acţiunea înregistrată la 1 septembrie 2006 şi precizată prin cererile depuse la 20 martie 2007 şi respectiv, la 29 mai 2007, reclamanta SC P.R. SRL a solicitat anularea parţială a Raportului de inspecţie fiscală din data de 28 ianuarie 2005 şi a Deciziei de impunere nr. 565.297 din 18 februarie 2005 întocmite de D.G.A.M.C., precum şi a Deciziei nr. 30 din 28 februarie 2006 emisă de A.N.A.F.– D.G.S.C.
Reclamanta a contestat actele întocmite de pârâte cu privire la impozitul pe profit stabilit suplimentar şi accesoriile aferente pentru perioada 1 ianuarie 2001 – 31 decembrie 2003, respectiv pentru suma de 100.221,10 lei reprezentând impozit pe profit stabilit suplimentar, ca urmare a considerării ca fiind nedeductibile fiscal cheltuielile în sumă de 400.884,4 lei în perioada 2001 – 2003 şi pentru sumele de 31.008,26 lei şi de 10.045,57 lei, reprezentând dobânzi calculate până la data de 28 ianuarie 2005 şi penalităţi de întârziere calculate până la data de 10 februarie 2005 pentru neplata la termen a diferenţelor de impozit pe profit.
În motivarea acţiunii, reclamanta a susţinut că pârâtele au stabilit nelegal caracterul nedeductibil al cheltuielilor cu excursiile angajaţilor în ţară în perioada 2001 - 2003, deşi a dovedit că aceste cheltuieli au avut ca finalitate dezvoltarea profesională a angajaţilor şi implicit, creşterea veniturilor companiei, fiind astfel aferente realizării veniturilor şi admise la deducere fiscală, în conformitate cu prevederile art. 4 din OG nr. 70/1994.
De asemenea, reclamanta a susţinut că nu datorează diferenţa de impozit pe profit calculată prin considerarea greşită a organelor de control fiscal că este venit impozabil în anul 2003 şi suma de 259,162,75 lei, reprezentând o estimare a cheltuielilor cu pregătirea profesională a salariaţilor. Reclamanta a arătat că la calculul impozitului pe profit s-a omis în mod eronat această sumă ca venit neimpozabil, în conformitate cu prevederile art. 4 alin. (5) lit. d) din OG nr. 70/1994.
Pârâta D.G.A.M.C. a depus întâmpinare şi a invocat excepţia inadmisibilităţii cererii reclamantei de verificare a unei alte perioade şi de exonerarea de plata altor sume decât cele care au făcut obiectul procedurii prealabile şi deciziei emise pentru soluţionarea contestaţiei.
Pârâta A.N.A.F. a invocat excepţia lipsei de interes a acţiunii în privinţa impozitului pe profit contestat pentru anii 2002 - 2003, cu motivarea că pentru acest debit, au fost desfiinţate Decizia de impunere nr. 565.297 din 18 februarie 2005 şi raportul de inspecţie fiscală întocmit la 28 ianuarie 2005 prin pct. 2 din dispozitivul Deciziei nr. 30 din 28 februarie 2006. Aceeaşi pârâtă a invocat excepţia inadmisibilităţii cererii de precizare a acţiunii depusă la 29 mai 2007 cu privire la obligaţii fiscale accesorii aferente impozitului pe profit pe anul 2001, susţinând că aceste sume nu au fost contestate pe cale administrativă.
Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, a pronunţat sentinţa civilă nr. 1.911 din 3 iulie 2007, prin care a respins excepţiile privind lipsa de interes şi inadmisibilitatea acţiunii, a admis în parte acţiunea formulată de reclamantă şi a anulat actele administrative fiscale atacate în parte, în ceea ce priveşte impozitul pe profit pentru anii 2001 – 2003, majorările şi penalităţile de întârziere aferente şi a obligat organele fiscale la refacerea controlului, cu luarea în calcul a caracterului deductibil al cheltuielilor efectuate pentru team building, respingând ca neîntemeiate celelalte cereri.
Instanţa de fond a respins excepţia inadmisibilităţii cererii de precizare a acţiunii, reţinând că s-au contestat în procedura administrativă şi în procedura judiciară aceleaşi datorii, fiind diferit numai cuantumul lor, întrucât organele de control fiscal nu au stabilit în mod detaliat fiecare obligaţie fiscală şi ponderea sumelor contestate a fost indicată de reclamantă.
Excepţia lipsei de interes a acţiunii a fost respinsă cu motivarea că, deşi a fost admisă parţial contestaţia în procedura administrativă şi s-a dispus refacerea inspecţiei fiscale cu privire la impozitul pe profit şi accesoriile aferente, nu au fost admise la deducere fiscală anumite cheltuieli pentru care reclamanta are interesul contestării în justiţie, în vederea recunoaşterii caracterului lor deductibil.
Pe fondul cauzei, acţiunea a fost admisă în parte, numai în privinţa cheltuielilor efectuate pentru instruirea salariaţilor şi pentru dezvoltarea spiritului de echipă şi s-a recunoscut caracterul deductibil al cheltuielilor efectuate în acest scop de societatea reclamantă în perioada 2001-2003.
Instanţa de fond a reţinut că sunt aferente realizării de venituri şi deci deductibile fiscal cheltuielile suportate în cadrul activităţii de team building, care are ca scop optimizarea rezultatelor unei munci în echipă.
În privinţa caracterului neimpozabil al sumei de 259.162,72 lei, provizion constituit în anul 2002 şi preluat ca venit în anul 2003, instanţa de fond a respins cererea de anulare parţială a actelor administrative întocmite de pârâte, reţinând că pentru acest venit nu au fost stabilite datorii suplimentare.
Împotriva acestei sentinţe, au declarat recurs atât reclamanta SC P.R. SRL, cât şi pârâta A.N.A.F., căreia i s-a transmis şi calitatea procesuală a pârâtei D.G.A.M.C., ca urmare a reorganizării acesteia ca direcţie generală în cadrul A.N.A.F., fără personalitate juridică, prin comasare, în conformitate cu prevederile art. 3 alin. (2) din HG nr. 1.171/2007.
În recursul declarat de reclamanta SC P.R. SRL s-a solicitat modificarea parţială a hotărârii atacate în baza art. 304 pct. 9 C. proc. civ., în sensul admiterii cererii de anulare a actelor întocmite de organele de control fiscal cu privire la suma de 259.162,75 lei provizion constituit în anul 2002 şi pentru care, are dreptul la deducere fiscală.
Recurenta - reclamantă a susţinut că în mod greşit a fost respinsă cererea referitoare la provizionul în sumă de 259.162,75 lei, care din eroare nu a fost inclusă în declaraţia de impozit, la capitolul venituri neimpozabile.
Recurenta - reclamantă a arătat că această eroare a fost observată de organele de control fiscal, contrar celor reţinute de instanţa de fond şi s-a majorat cuantumul cheltuielilor nedeductibile, dar nu s-a procedat la majorarea corespunzătoare a veniturilor neimpozabile cu suma respectivă, ceea ce a determinat majorarea incorectă a bazei impozabile şi implicit, a impozitului pe profit.
În vederea determinării corecte şi legale a obligaţiilor către bugetul de stat, recurenta-reclamantă a susţinut că se impunea corectarea în totalitate a erorilor contabile, nu doar prin includerea în capitolul cheltuieli nedeductibile a diferenţei de 149.783, 85 lei, ci şi prin considerarea sumei de 259.162,75 lei ca venit neimpozabil.
Pentru stabilirea corectă a impozitului pe profit suplimentar, recurenta-reclamantă a precizat că era utilă efectuarea unei expertize contabile, dar această probă a fost respinsă neîntemeiat de instanţa de fond, deşi art. 129 C. proc. civ. prevede îndatorirea judecătorilor de a stărui prin toate mijloacele legale pentru a preveni orice greşeală privind aflarea adevărului.
Pârâta A.N.A.F. a solicitat modificarea hotărârii atacate în baza art. 304 pct. 6 şi pct. 9 C. proc. civ., în sensul admiterii excepţiei inadmisibilităţii acţiunii în privinţa sumelor contestate suplimentar faţă de cele stabilite prin Decizia de impunere şi pe cale de consecinţă, respingerea ca inadmisibilă a acţiunii, precum şi în sensul admiterii excepţiei lipsei de interes în privinţa impozitului pe profit aferent anilor 2002-2003, pentru că actul administrativ atacat a fost desfiinţat în procedura prealabilă şi pe cale de consecinţă, respingerea acţiunii ca lipsită de interes, iar pe fondul cauzei, respingerea acţiunii ca neîntemeiate în ceea ce priveşte impozitul pe profit aferent anilor 2001-2003.
În dezvoltarea motivelor de recurs invocate s-a susţinut că instanţa de fond a acordat ceea ce nu s-a cerut, obligând organele de control fiscal să refacă inspecţia fiscală cu privire la impozitul pe profit aferent anilor 2001-2003, ţinând cont de caracterul deductibil al cheltuielilor de team building, deşi intimata-reclamantă nu a formulat o asemenea cerere.
Recurenta - pârâtă a criticat şi soluţia de respingere a excepţiilor privind inadmisibilitatea şi lipsa de obiect a acţiunii, arătând că instanţa de fond a aplicat greşit legea, reţinând că diferenţele faţă de sumele contestate în procedura prealabilă au semnificaţia unei modificări a obiectului acţiunii şi că, intimata-reclamantă nu are interesul contestării impozitului pe profit pentru anii 2002-2003, deşi în privinţa acestuia a fost desfiinţat raportul de inspecţie fiscală şi s-a dispus refacerea controlului de către o altă echipă de control pentru aceeaşi perioadă şi pentru acelaşi impozit.
Pe fondul cauzei, recurenta-pârâtă a susţinut că este lipsită de temei legal soluţia de recunoaştere a caracterului deductibil al cheltuielilor efectuate de intimata - reclamantă în perioada 2001-2003 cu excursiile în ţară ale angajaţilor săi, motivând că aceste cheltuieli nu au fost justificate prin documente şi nu pot fi considerate ca fiind aferente pregătirii profesionale a salariaţilor şi realizării de venituri, potrivit art. 4 alin. (4) din OG nr. 70/1994, republicată.
Astfel, s-a arătat că societatea intimată nu a dovedit încheierea unor contracte de prestări de servicii privind desfăşurarea unor cursuri de instruire cu salariaţii societăţii şi legătura directă între cheltuielile suportate cu excursiile salariaţilor şi creşterea veniturilor companiei.
De asemenea, recurenta-pârâtă a arătat că în cauză nu s-au depus documente din care să rezulte acţiunile desfăşurate, natura cheltuieli efectuate, tarife, obiective urmărite şi realizate şi legătura acestor cheltuieli cu veniturile obţinute de societatea intimată în perioada supusă controlului.
Analizând actele şi lucrările dosarului, în raport şi de dispoziţiile art. 304 şi art. 304/1 C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursul declarat de pârâta A.N.A.F. şi va respinge recursul declarat de reclamanta SC P.R. SRL, pentru următoarele considerente:
Prin Decizia nr. 30 din 28 februarie 2006 emisă de A.N.A.F.(filele nr. 9-15) a fost respinsă ca neîntemeiată contestaţia formulată de SC P.R. SRL pentru suma de 9.017 lei, reprezentând diferenţă de impozit pe profit pe anul 2001, dobânzi şi penalităţi de întârziere aferente. Aceste debite au rezultat din calculul impozitului pe profit pe anul 2001 prin considerarea ca fiind nedeductibile fiscal cheltuielile efectuate cu excursiile în ţară ale salariaţilor societăţii.
Prin aceeaşi decizie, a fost desfiinţată Decizia de impunere nr. 565.297 din 18 februarie 2005 pentru suma totală de 1.750.460 lei, reprezentând diferenţă de impozit pe profit pe anii 2002 -2003, dobânzi şi penalităţi de întârziere aferente. Obligaţiile fiscale suplimentare au fost stabilite de organele de control fiscal prin aplicarea legii generale în detrimentul legii speciale cu privire la determinarea cheltuielilor cu amortizarea aferentă investiţiilor cu impact semnificativ asupra economiei realizate de societate. Cu privire la aceste debite s-a dispus refacerea inspecţiei fiscale de către o altă echipă de control, pe aceeaşi perioadă şi pentru acelaşi impozit.
La pct. 3 din Decizia susmenţionată, s-a dispus respingerea ca fără obiect a contestaţiei pentru suma de 29.790 lei, reprezentând diferenţă de impozit pe profit pe anul 2003, dobânzi şi penalităţi de întârziere, reţinându-se că această sumă nu a fost stabilită prin Decizia de impunere contestată.
Faţă de conţinutul deciziei emisă de A.N.A.F. pentru soluţionarea contestaţiei formulate de SC P.R. SRL împotriva deciziei de impunere nr. 565.297 din 18 februarie 2005 se constată că în mod corect au fost respinse de instanţa de fond excepţiile privind inadmisibilitatea şi lipsa de interes a acţiunii.
Din cuprinsul acţiunii, astfel cum a fost precizată la 20 martie 2007 şi la 29 mai 2007 (filele 556 şi 572), precum şi din cuprinsul contestaţiei înregistrată la A.N.A.F. la 17 martie 2005 (fila nr. 16) rezultă că societatea reclamantă a contestat atât în procedura administrativă, cât şi în procedura judiciară aceleaşi obligaţii fiscale către bugetul de stat.
Recurenta-pârâtă a susţinut neîntemeiat excepţia inadmisibilităţii cererilor de precizare a acţiunii, fără a avea în vedere că nu au fost contestate alte sume decât cele care au fost indicate în contestaţie şi precizate cu adresa înregistrată sub nr. 21.172 din 25 martie 2005 (filele nr. 562-564) în procedura administrativă.
Diferenţele dintre sumele reprezentând impozit pe profit care au fost indicate în recursul pârâtei ca argumente pentru admiterea excepţiei de inadmisibilitate a acţiunii nu corespund situaţiei reale a debitelor stabilite în sarcina societăţii reclamante, deoarece la pct. 1 din Decizia nr. 30 din 20 februarie 2006 a fost respinsă contestaţia numai cu privire la impozitul pe profit pe anul 2001 rezultat din includerea în categoria cheltuielilor nedeductibile a cheltuielilor cu excursiile salariaţilor, deşi soluţia viza şi debitul stabilit cu acelaşi titlu pentru anii 2002 - 2003, care nu a mai fost precizat expres în dispozitivul deciziei.
Pentru aceleaşi considerente, se constată că a fost corect respinsă şi excepţia lipsei de interes a acţiunii, întrucât măsura de desfiinţare a deciziei de impunere dispusă la pct. 2 al Deciziei nr. 30 din 28 februarie 2005 se referă exclusiv la recalcularea impozitului pe profit pe anii 2002-2003, ca urmare a aplicării unui alt temei juridic pentru determinarea cheltuielilor cu amortizarea aferentă investiţiilor cu impact semnificativ asupra economiei realizate de societate.
Cum această măsură nu produce efecte juridice în privinţa impozitului pe profit suplimentar calculat prin includerea în cheltuielile nedeductibile a cheltuielilor efectuate în perioada 2001-2003 cu excursiile salariaţilor instanţa de fond a constatat corect existenţa interesului reclamantei de a formula acţiunea în justiţie în vederea recunoaşterii caracterului deductibil fiscal al cheltuielilor respective.
Instanţa de fond a constatat de asemenea întemeiat existenţa interesului reclamantei de a formula acţiune în anulare pentru pct. 3 din Decizia emisă de A.N.A.F., dat fiind că desfiinţarea deciziei de impunere nu a fost dispusă şi cu privire la suma de 29.790 lei, reprezentând impozit pe profit suplimentar pe anul 2003, dobânzi şi penalităţi de întârziere aferente.
Motivele de recurs invocate de pârâta A.N.A.F. pe fondul cauzei sunt întemeiate şi pe cale de consecinţă, va fi casată hotărârea instanţei de fond ca nelegală şi netemeinică.
Instanţa de fond a considerat greşit că reprezintă cheltuieli deductibile fiscal sumele utilizate de societatea reclamantă pentru excursiile în ţară ale salariaţilor săi în perioada 2001-2003 şi a anulat parţial actele administrativ-fiscale cu privire la diferenţa reprezentând impozitul pe profit suplimentar din perioada respectivă, obligând organele de control să refacă inspecţia fiscală în privinţa acestui debit, deşi prin acţiune nu s-a formulat o asemenea cerere.
Soluţia instanţei de fond este lipsită de temei legal şi a fost pronunţată cu încălcarea dispoziţiilor art. 4 alin. (4) din OG nr. 70/1994 republicată, care prevăd că la calculul profitului impozabil cheltuielile sunt deductibile numai dacă sunt aferente realizării veniturilor.
Pentru cheltuielile cu excursiile în ţară ale salariaţilor în suma de 24.233,88 lei în anul 2001 şi în sumă de 42.362,17 lei în anul 2002 nu s-au prezentat contracte de prestări de servicii şi nu au fost depuse documente din care să rezulte legătura dintre sumele cheltuite şi veniturile obţinute, pentru a fi incidente prevederile legale referitoare la deductibilitatea fiscală.
Aceeaşi concluzie se impune şi în privinţa cheltuielilor în sumă de 75.125,59 lei efectuate în anul 2003 cu excursiile în ţară ale salariaţilor, întrucât din contractele nr. 1.147 din 18 august 2003 şi nr. 1.107 din 3 iunie 2003 nu rezultă existenţa unei legături între sumele utilizate şi veniturile realizate.
Instanţa de fond deşi a constatat că în mod evident cheltuielile respective nu au avut ca scop formarea şi dezvoltarea profesională a salariaţilor, a considerat fără temei că sunt deductibile fiscal la calculul impozitului pe profit, încălcând astfel prevederile legale care condiţionează deductibilitatea fiscală a cheltuielilor efectuate de existenţa unei legături directe cu veniturile realizate de societate.
În consecinţă, reclamanta a fost corect obligată prin actele administrative contestate să plătească diferenţa de impozit pe profit, dobânzi şi penalităţi de întârziere ca urmare a includerii în categoria cheltuielilor nedeductibile a cheltuielilor efectuate cu excursiile în ţară ale salariaţilor în perioada 2001-2003.
Recursul declarat de reclamanta SC P.R. SRL va fi respins ca nefondat, constatându-se că în mod legal şi temeinic a fost respinsă cererea de anulare parţială a actelor întocmite de organele de control fiscal cu privire la suma de 259.162, 75 RON, provizion constituit în anul 2002, în sensul includerii acestei sume în categoria veniturilor neimpozabile.
Instanţa de fond a constatat corect că prin această cerere s-a solicitat în realitate completarea actelor administrativ - fiscale, în condiţiile în are acestea nu conţin referiri la suma respectivă şi nici alte obligaţii fiscale determinate de considerarea acesteia ca venit impozabil.
Din Decizia de impunere (filele 23-29), din raportul de inspecţie fiscală (filele 30-39) şi din obiecţiunile formulate la data de 16 februarie 2005 de reclamantă (filele nr. 532-533) rezultă că organele de control fiscal nu au dispus măsuri cu privire la suma de 259.162,75 RON şi stabilirea regimului juridic al acestui sume, în sensul considerării ca venit neimpozabil a fost solicitată numai pe calea contestaţiei înregistrate la A.N.A.F., fără a corespunde situaţiei de fapt şi de drept constatată în actele de control.
În atare situaţie, instanţa de fond a stabilit judicios că este nefondată cererea de anulare a actelor întocmite de organele de control fiscal şi că pentru sumele pretins a fi fost plătite în plus la bugetul de stat, reclamanta are posibilitatea să solicite restituirea lor şi să se adreseze justiţiei în ipoteza unui refuz nejustificat.
Recurenta - reclamantă nu a contestat această concluzie a instanţei de fond care a determinat respingerea cererii şi nici situaţia de fapt avută în vedere cu privire la suma de 259.162, 75 lei, astfel că a formulat neîntemeiat critici pe fond cu privire la caracterul neimpozabil al provizionului constituit în anul 2002. Aceste critici nu pot fi examinate în recurs, întrucât se referă la aspecte care nu au constituit obiectul judecăţii la instanţa de fond. Pentru aceleaşi considerente, se constată că este nefondată şi susţinerea din recursul declarat de reclamantă cu privire la utilitatea probei cu expertiză de specialitate. Instanţa de fond a apreciat corect că nu se impunea în cauză administrarea probei cu expertiză faţă de obiectul acţiunii şi de înscrisurile depuse de părţi, astfel că nu se poate reţine încălcarea obligaţiei de exercitare a rolului activ, impusă prin art. 129 C. proc. civ.
Faţă de motivele expuse, Înalta Curte va admite recursul declarat de pârâta A.N.A.F., va casa hotărârea atacată şi pe fond, va respinge ca neîntemeiată acţiunea formulată de reclamantă, iar recursul declarat de reclamantă împotriva aceleiaşi sentinţe va fi respins ca nefondat.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Admite recursul declarat de A.N.A.F. împotriva sentinţei civile nr. 1911 din 3 iulie 2007 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal.
Casează sentinţa atacată şi pe fond, respinge acţiunea formulată de reclamanta SC P.R. SRL.
Respinge recursul declarat de SC P.R. SRL împotriva sentinţei civile nr. 1911 din 3 iulie 2007 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 19 noiembrie 2008.
| ← ICCJ. Decizia nr. 4187/2008. Contencios. Anulare act... | ICCJ. Decizia nr. 4250/2008. Contencios. Anulare act... → |
|---|
