ICCJ. Decizia nr. 4603/2008. Contencios. Contestaţie act administrativ fiscal. Recurs
| Comentarii |
|
R O M Â N I A
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 4603/20 11
Dosar nr. 1107/59/2008
Şedinţa publică de la 6 octombrie 2011
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
1. Soluţia instanţei de fond
Prin acţiunea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Timişoara sub nr. 1107/59/2008, la data de 15 octombrie 2008, reclamanta SC A. SA Timişoara a solicitat în contradictoriu cu pârâţii Direcţia Generală a Finanţelor Publice Timiş şi Administraţia Finanţelor Publice Timişoara anularea deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare din 16 iulie 2008, emisă de Administraţia Finanţelor Publice Timişoara, anularea deciziei din 22 septembrie 2008 emisă de Direcţia Generală a Finanţelor Publice Timiş ca urmare a soluţionării contestaţiei formulată împotriva deciziei de impunere.
În motivarea acţiunii reclamanta a arătat că urmare a măsurilor dispuse prin decizia din 8 decembrie 2006 emisă de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, Direcţia generală de Soluţionare a Contestaţiilor, prin care a fost desfiinţată decizia de impunere din 22 martie 2006 pentru suma de 822.621 RON reprezentând impozit pe veniturile din cedarea folosinţei bunurilor, majorări şi penalităţi de întârziere, organele fiscale au efectuat o nouă inspecţie fiscală, parţială, vizând acest impozit.
Reverificarea a vizat modul de constituire şi virare a impozitului de 90% asupra veniturilor realizate în baza contractelor de concesionare, închiriere sau asociere în participaţiune pentru activele sau spaţiile aparţinând societăţilor comerciale sau companiilor naţionale la care statul este acţionar majoritar în perioada 1 ianuarie 2001-30 iunie 2004, încasate până la data de 29 iulie 2004, data abrogării Legii nr. 133/1999.
S-a precizat că, în urma reverificării au fost stabilite obligaţii suplimentare în cuantum total de 837.153 RON, reprezentând impozit în cota de 90 % dobânzi, majorări şi penalităţi de întârziere.
Reclamanta a mai susţinut că impozitarea cu 90% a veniturilor din chirii reprezintă o sancţiune şi nu o impozitare în adevăratul sens al cuvântului şi prin urmare organele de inspecţie fiscală din cadrul Administraţia Finanţelor Publice Timişoara nu aveau competenţa aplicării acestei sancţiunii.
Totodată reclamanta a învederat că în perioada ianuarie 2001-iunie 2004 a avut încheiate contracte de închiriere, cu respectarea condiţiilor Legii nr. 133/1999, însă societatea reclamantă nu a primit nici o cerere de cumpărare sau închiriere a vreunui activ ce făcea obiectul acestor contracte din partea întreprinderilor mici sau mijlocii.
S-a menţionat că, organele de control nu au verificat îndeplinirea condiţiilor prevăzute de art. 12 din Legea nr. 133/1999, rezumându-se la aplicarea sancţiunii de impozitare cu 90% a veniturilor din chirii fără nici o motivare.
Pe de altă parte, a precizat reclamanta, asupra profitului impozabil, societatea reclamantă a plătit la bugetul de stat impozitul pe profit în cotă de 25%.
Pârâtele Administraţia Finanţelor Publice Timişoara şi Direcţia Generală a Finanţelor Publice Timiş au formulat întâmpinare solicitând respingerea acţiunii ca neîntemeiată.
În probaţiune, Curtea a încuviinţat pentru reclamantă proba cu expertiza de specialitate-contabilă.
Curtea de Apel Timişoara, secţia de contencios administrativ şi fiscal, prin sentinţa nr. 537 din 17 decembrie 2010 a admis în parte acţiunea formulată de reclamanta SC A. SA Timişoara în contradictoriu cu pârâţii Direcţia Generală a Finanţelor Publice Timiş şi Administraţia Finanţelor Publice Timişoara.
A anulat, în parte actele administrative reprezentate de decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală din 16 iulie 2008 emisă de Administraţia Finanţelor Publice Timişoara şi decizia din 22 septembrie 2008 emisă de Direcţia Generală a Finanţelor Publice Timiş.
A obligat pârâta Administraţia Finanţelor Publice Timişoara să emită o nouă decizie de impunere cu recalcularea obligaţiilor fiscale datorate de reclamantă în sensul excluderii cotei de 25% reprezentând impozit pe profitul calculat asupra veniturilor obţinute din chirii, cotă achitată deja de reclamantă din cota de 90% reprezentând impozit pe veniturile realizate din chirii.
A respins în rest acţiunea.
A obligat pârâtele la plata în solidar către reclamantă a sumei de 10.829 RON cu titlu de cheltuieli de judecată parţiale reprezentând onorariu avocat şi onorariu expert.
Pentru a hotărî astfel prima instanţă a reţinut următoarele considerente:
Reclamanta prin cererea de chemare în judecată a solicitat anularea deciziei de impunere din 16 iulie 2008, anularea deciziei din 22 septembrie 2008 a soluţionării contestaţiei formulată împotriva deciziei de impunere.
Un prim argument în susţinerea acestei acţiuni a fost acela ca organele de inspecţie fiscală nu ar avea competenţa de a aplica sancţiunea de impozitare cu 90% a veniturilor obţinute din chirii.
Reclamanta a susţinut în sprijinul acestei afirmaţii că impozitarea cu 90% a veniturilor realizate în baza contractelor de concesionare, închiriere sau asociere în participaţiune pentru activele sau spatiile aparţinând societăţilor comerciale sau companiilor naţionale la care este acţionar majoritar, precum şi regiilor autonome reprezintă o sancţiune iar nu o impozitare în adevăratul sens al cuvântului. În acest sens reclamanta arată că un astfel de impozit nu a fost prevăzut ca atare în nici o lege bugetară anuală, neavând un regim clar de constituire, declarare şi plată, la fel ca şi celelalte impozite.
Curtea a reţinut că natura impozitării de 90% este definitorie pentru a statua asupra competenţei organelor de inspecţie fiscală de a aplica această cota.
Asupra naturii acestei impozitări s-a reţinut că instanţa supremă prin decizia civilă din 4 februarie 2003 pronunţată în Dosarul nr. 2030/2002, a statuat în sensul că aceasta reprezintă un impozit iar nu o sancţiune contravenţională, această concluzie fiind impusă de formularea textului art. 38 alin. (5) din Legea nr. 133/1999, în cazul căreia dispoziţia imperativă este dresată prin verbul regens „impozitează”; în plus însăşi calificarea juridică este făcută chiar de către legiuitor, în cuprinsul textului care foloseşte acest termen, de natura raporturilor fiscale, iar nu pe cel de „sancţionează”.
Curtea a constatat, la fel ca şi instanţa supremă, că dispoziţiile Legii nr. 133/1999 nu au calificat impozitarea cu 90% a veniturilor realizate drept o contravenţie, ci un veritabil impozit.
Faţă de natura de impozit a acestor sume reţinute în sarcina reclamantei, prima instanţă a stabilit că organele de inspecţie fiscală au avut competenţa să efectueze controlul având ca obiect modul de calculare şi virare a obligaţiilor fiscale datorate de către reclamantă bugetului de stat, pe perioada 1 ianuarie 2001-30 iunie 2004.
O altă susţinere a reclamantei în formularea acţiunii sale a fost aceea că organele de inspecţie fiscală au aplicat dispoziţiile Legii nr. 133/1999 contrar voinţei legiuitorului.
Astfel, reclamanta a arătat că la data apariţiei obligaţiei de a înstrăina către titularii contractelor de închiriere, întreprinderi mici şi mijlocii sau de a închiria acestora, activele aflate în patrimoniul societăţii, însă numai cu respectarea strictă a condiţiilor prevăzute expres de art. 12 din Legea nr. 133/1999.
Faţă de aceste apărări instanţa de fond a reţinut că potrivit alin. (5) al art. 38 din Legea nr. 133/1999, veniturile realizate în baza contractelor de concesionare, închiriere sau asociere în participaţiune pentru activele sau spaţiile aparţinând societăţilor comerciale sau companiilor naţionale la care statul este acţionar majoritar, precum şi regiilor autonome, se impozitează cu 90%.
S-a constatat că cele două condiţii impuse de norma citată, au fost îndeplinite de societate, întrucât statul era acţionar majoritar, iar veniturile au fost obţinute în baza contractelor de închiriere şi asociere în participaţiune încheiate de către societate.
Totodată Curtea a reţinut că întreaga Legea nr. 133/1999 cuprinde dispoziţii în sprijinul întreprinderilor mici şi mijlocii, iar art. 12 obligă chiar societăţile comerciale şi companiile naţionale cu capital majoritar de stat, precum şi regiile autonome, să vândă direct, sau indirect prin contract de leasing cu clauză irevocabilă de cumpărare, spaţiile şi activele închiriate.
A constatat instanţa că pentru achitarea cotei de impozit de 90% din veniturile obţinute din contractele de închiriere perfectate de către reclamantă în perioada ianuarie 2001-iunie 2004 legiuitorul nu a prevăzut în alin. (5) al art. 38 din lege decât împrejurarea ca statul să fie acţionar majoritar, iar veniturile să fi fost obţinute în baza contractelor de închiriere şi asociere în participaţiune încheiate de către societate.
În fine Curtea a statuat că, în condiţiile în care reclamanta nu s-a conformat dispoziţiilor Legii nr. 133/1999 şi a continuat să obţină venituri din contractele de închiriere fără însă a calcula şi achita impozitul de 90%, în mod corect organul fiscal a calculat impozitul pe venituri din închiriere în sumă de 453.583 RON.
Cu privire la motivul conform căruia ar avea loc o dublă impozitare a aceloraşi venituri, motivat de faptul că se impozitează veniturile din chirii cu cota de 90 % prevăzută de Legea nr. 133/1999, deşi anterior, asupra aceloraşi venituri societatea reclamantă a achitat impozit pe profit în cotă de 25%, Curtea a constatat că acesta este întemeiat, din chiar cuprinsul raportului de expertiză reţinându-se că în toată perioada 1 ianuarie 2001-30 iunie 2004 reclamanta a achitat impozitul pe profit în cuantum de 25% asupra chiriilor obţinute din contractele de închiriere vizate de organele de control.
Faţă de soluţia pronunţată asupra cererii de chemare în judecată, prin raportare la dispoziţiile art. 275 C. proc. civ., Curtea a obligat pârâtele la plata în solidar către reclamantă a sumei de 10.829 RON cu titlu de cheltuieli de judecată parţiale reprezentând onorariu avocat şi onorariu expert.
2. Calea de atac exercitată
Împotriva acestei hotărâri au declarat recurs atât reclamanta SC A. SA Timişoara cât şi pârâtele Administraţia Finanţelor Publice Timişoara şi Direcţia Generală a Finanţelor Publice Timiş.
2.1. În recursul formulat, societatea comercială reclamantă a invocat generic dispoziţiile art. 299 şi urm. C. proc. civ., susţinând critici care pot fi încadrate în motivul de recurs prevăzut la art. 304 pct. 9 C. proc. civ., potrivit căruia o hotărâre poate fi recurată dacă este lipsită de temei legal sau a fost dată cu încălcarea ori aplicarea greşită a legii.
Astfel, reluând apărările invocate prin acţiune, societatea comercială a susţinut, în esenţă, următoarele critici:
- în mod greşit a respins instanţa de fond apărarea potrivit căreia impozitul în cotă de 90% prevăzut la art. 38 alin. (5) din Legea nr. 133/1999 reprezintă o sancţiune contravenţională, astfel încât organele fiscale nu aveau competenţa materială de a aplica;
- dacă este vorba de un impozit, atunci acest lucru încalcă regula evitării dublei impuneri, din moment ce pentru aceeaşi perioadă societatea comercială a calculat şi plătit impozit pe profit inclusiv din veniturile rezultate din închirierea spaţiilor respective.
2.2. În recursurile formulate de Administraţia Finanţelor Publice a Municipiului Timişoara şi Direcţia Generală a Finanţelor Publice a judeţului Timiş, au fost invocate dispoziţiile art. 304 pct. 9 şi art. 3041 C. proc. civ., fiind susţinute, în mod identic, în esenţă, următoarele critici:
- dispozitivul sentinţei pronunţate este imposibil de pus în executare;
- măsura dispusă de instanţă nu se regăseşte în dispoziţiile Legii nr. 133/1999, organul fiscal nefiind obligat ca, la calcularea impozitului de 90%, să deducă cota de 25% reprezentând impozitul pe profit, calculat şi achitat anterior;
- instanţa de fond a încălcat dispoziţiile art. 13 C. fisc., potrivit cărora, interpretarea reglementărilor fiscale trebuie să respecte voinţa legiuitorului aşa cum este exprimată în lege;
- în subsidiar, în cazul respingerii recursurilor, se impune reducerea cheltuielilor de judecată la plata cărora au fost obligate autorităţile fiscale.
2.3. Societatea comercială a depus concluzii scrise prin care şi-a susţinut recursul formulat, solicitând respingerea recursurilor formulate de autorităţile fiscale.
3. Soluţia instanţei de recurs
3.1. Referitor la recursul formulat de societatea comercială, instanţa de recurs reţine că este nefondat şi va fi respins pentru considerentele prezentate mai jos.
În legătură cu prima critică, Înalta Curte reţine că norma de la art. 38 alin. (5) din Legea nr. 133/1999 reprezintă o măsură fiscală de impozitare, aşa cum se exprimă şi legiuitorul în mod neechivoc.
Este adevărat că prin mărimea sa, impozitul de 90% aplicabil veniturilor realizate în baza contractelor de concesionare, închiriere sau asociere în participaţiune pentru spaţiile sau activele aparţinând societăţilor comerciale sau companiilor naţionale unde statul este acţionar majoritar, precum şi regiilor autonome, apare ca fiind o măsură cu caracter sancţionator, dar această împrejurare nu este suficientă pentru ca, în lipsa unui temei legal, să se tragă concluzia că această măsură are natura juridică de sancţiune contravenţională, ceea ce ar însemna încălcarea principiului legalităţii consacrat de O.G. nr. 2/2001 privind regimul contravenţiilor.
În ceea ce priveşte critica potrivit căreia impozitarea cu 90% a veniturilor respective încalcă regula evitării dublei impuneri, instanţa de recurs reţine că, în raport cu soluţia dată de instanţa de fond, această critică nu se mai justifică, din moment ce organele fiscale au fost obligate să emită o nouă decizie prin care să deducă impozitul pe profit de 25% pe care l-a achitat deja.
3.2. Referitor la recursurile formulate de organele fiscale care, fiind identice, sunt examinate împreună, instanţa de recurs reţine că sunt nefondate şi vor fi respinse ca atare, pentru considerentele prezentate mai jos.
Aşa cum s-a arătat în expunerea de la pct. 1 al considerentelor acestei decizii, instanţa de fond, admiţând în parte acţiunea şi anulând actele administrative fiscale atacate, a obligat autoritatea fiscală emitentă a deciziei de impunere să emită o nouă decizie de impunere pentru recalcularea impozitului de 90%, cu luarea în calcul, prin deducere, a impozitului pe profit de 25% achitat de societatea comercială în perioada respectivă, aferent veniturilor obţinute în condiţiile art. 38 alin. (5) din Legea nr. 133/1999.
În cauză, autorităţile fiscale nu contestă faptul că societatea comercială ar fi achitat anterior cota de 25% impozit pe profit, aferent veniturilor obţinute în condiţiile art. 38 alin. (5) din Legea nr. 133/1999, aşa cum a constatat şi expertiza contabilă efectuată în cauză.
Susţinerea principală a autorităţilor fiscale constă în aceea că Legea nr. 133/1999 nu reglementează operaţiunea dispusă de instanţa de fond: deducerea impozitului pe profit din impozitul de 90% prevăzut la art. 38 alin. (5), fără a invoca, însă, existenţa unui temei legal pentru calcularea şi încasarea unui impozit dublu aplicabil aceloraşi venituri, astfel că această critică nu va fi primită.
Cea de-a doua susţinere este în sensul că Administraţia Finanţelor Publice Timişoara, care a emis decizia de impunere anulată de instanţa de fond, nu mai are competenţa să emită noua decizie dispusă de instanţă, astfel încât hotărârea instanţei de fond nu va putea fi executată, ceea ce reprezintă o apărare care, în conformitate cu principiul bunei credinţe ce trebuie să fie la baza conduitei autorităţilor publice, era necesar să fie formulată în faţa instanţei de fond.
Astfel fiind, critica de mai sus nu va fi primită, din moment ce reorganizarea structurilor fiscale şi a competenţelor acestora sunt aspecte care trebuiau aduse la cunoştinţa părţii adverse şi a instanţei de fond în cursul judecăţii.
Oricum, soluţia instanţei de fond trebuie reţinută în sensul că noua decizie de impunere care va trebui emisă, va lua în calcul, în mod obligatoriu faptul că societatea comercială, în perioada supusă controlului 1 ianuarie 2001-30 iunie 2004, a calculat şi achitat impozit pe profit de 25% aferent veniturilor la care se referă dispoziţiile art. 38 alin. (5) din Legea nr. 134/1999, sume ce vor fi deduse din impozitul de 90% prevăzut de această normă legală.
În ceea ce priveşte critica referitoare la faptul că instanţa de fond a acordat în mod nelegal cheltuieli de judecată în cuantum integral, cu nesocotirea dispoziţiilor art. 276 C. proc. civ., instanţa de recurs constată că sunt neîntemeiate.
Într-adevăr, potrivit art. 276 C. proc. civ., când pretenţiile fiecărei părţi au fost încuviinţate numai în parte, instanţa va aprecia în ce măsură fiecare din ele poate fi obligată la plata cheltuielilor de judecată, putând face compensarea lor, dar, în cauză, autorităţile fiscale nu au formulat o astfel de cerere în faţa instanţei de fond şi nici nu au depus dovezi din care să rezulte cheltuielile efectuate.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Respinge recursurile declarate de SC A. SA Timişoara, de Administraţia Finanţelor Publice Timişoara şi de Direcţia Generală a Finanţelor Publice a judeţului Timiş împotriva sentinţei nr. 537 din 17 decembrie 2010 a Curţii de Apel Timişoara, secţia de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.
Irevocabile.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 6 octombrie 2011.
| ← ICCJ. Decizia nr. 1702/2008. Contencios | ICCJ. Decizia nr. 3266/2008. Contencios. Ordonanţă... → |
|---|
