ICCJ. Decizia nr. 1337/2010. Contencios
| Comentarii |
|
Prin cererea formulată pe calea contenciosului administrativ, reclamanta M.S.C.M. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele A.N.A.F. - D.R.A.O.V. Cluj și Administrația Finanțelor Publice a Municipiului Cluj-Napoca, suspendarea deciziei de impunere nr.8/4242/25 iunie 2009 și a raportului de inspecție fiscală cu același număr, emise de A.N.A.F. - D.J.A.O.V. Cluj, prin care s-a stabilit în sarcina reclamantei obligația de plată a sumei de 528.107 lei. Suspendarea executării a fost solicitată până la soluționarea acțiunii în fond.2010a
Motivându-si acțiunea, reclamanta a arătat că, în urma controlului efectuat asupra perioadei 1 aprilie 2004-30 aprilie 2009 s-a emis decizia de impunere, prin care s-a stabilit în mod nelegal obligația de plată a sumei de 281.220 lei la care s-au adăugat penalități și majorări de întârziere.
Mai arată că suma menționată a fost stabilită în mod greșit, prin interpretarea formalistă și eronată a legii, societatea desfășurând o activitate de prestare servicii și nu una de achiziție și producție, după cum rezultă din raportul de inspecție fiscală .
Cererea de suspendare a executării a fost întemeiată pe dispozițiile art. 14 din Legea nr. 554/2004.
Prin sentința nr. 401/2009 din 6 august 2009, Curtea de Apel Cluj, secția comercială, de contencios administrativ și fiscal a respins cererea formulată de reclamantă împotriva A.N.A.F. - D.G.F.P. Cluj, ca fiind introdusă față de o persoană lipsită de capacitate procesuală pasivă, admițându-se excepția invocată în acest sens.
Prin aceeași sentință, a fost respinsă acțiunea aceleiași reclamante împotriva A.N.A.F. - D.R.A.O.V. Cluj, ca neîntemeiată .
Pentru a pronunța o asemenea soluție, instanța de fond a reținut că suspendarea executării unui act administrativ constituie o situație de excepție, care poate interveni numai în situația îndeplinirii cumulative a condițiilor prevăzute de Legea nr. 554/2004 .
Instanța fondului a apreciat că în cauză nu a fost dovedită condiția existenței unui caz bine justificat, din actele dosarului nerezultând împrejurări care să creeze o serioasă îndoială în privința legalității actului administrativ atacat, reclamanta neprezentând dovezi în acest sens.
Totodată, s-a reținut că nici condiția prevenirii unei pagube iminente și irevocabile nu a fost dovedită.
Curtea de Apel Cluj a concluzionat că, în speță, deși reclamanta a invocat îndeplinirea procedurii prealabile, nu a fost prezentat un înscris din care să rezulte solicitarea adresată autorității emitente sau celei ierarhic superioare.
Cu privire la lipsa calității procesuale pasive a A.N.A.F. - D.G.F.P. Cluj s-a reținut că aceasta nu a participat la întocmirea deciziei de impunere sau a raportului de inspecție fiscală, nefiind parte a raportului de drept administrativ dedus judecății.
împotriva acestei hotărâri, în termen legal, a formulat recurs reclamanta M.S.C.M.
- în motivarea recursului, reclamanta a arătat, în esență, următoarele:
Suspendarea actului administrativ fiscal se impune având în vedere că actul de control atacat este lacunar, indică o stare de fapt greșită și a stabilit în sarcina subscrisei suma de 528107 lei reprezentând accize, majorări și penalități nu ca urmare a neîndeplinirii obligațiilor de către aceasta sau a calculului greșit ci ca urmare a interpretării eronate, lipsite de temei legal, pe care inspectorii fiscali au dat-o tipului de activitate desfășurată.
Instanța de fond a apreciat greșit că nu există împrejurări de natură să creeze o îndoială asupra legalității actului administrativ întrucât nu au fost prezentate dovezi privind nelegalitatea evidentă ori aparentă și că s-au făcut doar simple afirmații care rămân nedovedite.
Este real faptul că în prezența de procedură prevăzută de art. 14 din Legea nr. 3554/2004 instanța nu cercetează fondul cauzei, respectiv legalitatea actului administrativ fiscal. Cu toate acestea, în considerarea faptului că instanța de fond a dorit să analizeze, chiar și sumar, legalitatea și temeinicia actului administrativ era necesar să solicite intimatei A.N.A.F. - D.J.A.O.V. Cluj să depună actele care au stat la baza stabilirii obligației de plată în sarcina subscrisei.
Așa cum s-a arătat și în cuprinsul cererii de suspendare și în contestația formulată împotriva deciziei de impunere, actul de inspecție cuprinde doar tabele cu date întocmite de către inspectorii fiscali, date care nu au corespondent în documente contabile, evidențe pe care aceasta le-a ținut.
Ca urmare a faptului că în cuprinsul actului de inspecție nu au fost indicate în concret documentele care au fost avute în vedere la stabilirea obligației de plată (număr, dată operațiune, client etc) în mod evident că raportul de inspecție nu este legal si temeinic.
Acciza stabilită în urma inspecției nu se referă la activitatea de producție ci la activitatea de prestare de servicii care nu este supusă accizării în condițiile art. 207 lit. f) și urm. C. fisc. iar suma de 528.107 lei reprezentând accize , penalități și majorări a fost greșit stabilită în sarcina societății ca urmare a unei interpretări formaliste, eronate.
Activitatea desfășurată la care se referă raportul de inspecție fiscală este activitate de prestare de servicii prevăzută de art. 129 C. fisc. și nu de achiziție și producție, cum se deduce din raportul de inspecție fiscală ce stă la baza deciziei de impunere.
Art. 129 alin. (1) C. fisc. prevede că "Se consideră prestare de servicii orice operațiune care nu constituie livrare de bunuri, așa cum este definita la art. 128".
Livrarea de bunuri, conform art. 128 alin. (1) C. fisc. este considerată a fi "transferul dreptului de a dispune de bunuri ca si un proprietar".
în același sens, Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal prevăd la pct. 6 alin. (1) că "în sensul art. 128 alin. (1) C. fisc., preluarea de bunuri produse de către o persoana impozabila înregistrata conform art. 153 C. fisc., pentru a fi folosite în cursul desfășurării activității sale economice sau pentru continuarea acesteia, nu se considera ca fiind o livrare de bunuri, cu excepția operațiunilor prevăzute la art. 128 alin. (4) lit. c) C. fisc. Aceleași prevederi se aplica si prestărilor de servicii".
Raportat la prevederile legale mai sus amintite rezultă că activitatea desfășurată este o activitate de prestare de servicii către clienți, pe bază de comandă.
Art. 209 C. fisc. stabilește că plătitorii de accize sunt operatorii economici care produc sau care achiziționează din teritoriul comunitar ori din afara acestuia produse supuse accizării, în cauză cele prevăzute la art. 207 lit. f ) C. fisc.
Ori activitatea desfășurată nu constituie nici producție nici achiziție de aur în sensul art. 209,art. 128 C. fisc., ci constituie prestare de servicii. Aurul clienților rămâne în permanență în proprietatea acestora, fiind doar predat spre prelucrare pe bază bon de comandă cu regim special, iar reclamanta efectuează doar lucrări de manoperă pentru a aduce metalul în forma dorită de client, în baza comenzii acestora.
Reclamanta a desfășurat și activitate de producție propriu-zisă, supusă accizării și pentru care s-a condus evidență specială și contabilă separată; bijuteriile produse în serie mică au fost livrate către diverși comercianți sau la punctele de lucru proprii iar prețul de livrare a inclus și acciza stabiliră în condițiile art. 207,art. 208 C. fisc.
Prin urmare interpretarea corectă a prevederilor Codului Fiscal este în sensul că pentru activitatea de prestare de servicii nu s-au datorat accize prevăzute de art. 207,art. 208 C. fisc. întrucât nu s-au încadrat în categoria operatorilor economici prevăzuți de art. 209.
Calificarea dată de inspectorii fiscali activității desfășurată ca fiind operațiune supusă accizării este lipsită de temei legal.
Astfel deși au fost indicate ca fiind texte legale aplicabile art. 207 lit. f), art. 208 alin. (7) lit. a), art. 209 alin. (1), acestea prevăd că obligație de plată a accizei o au operatorii economici care achiziționează sau produc bunuri supuse accizei, valoarea accizei stabilindu-se raportat la prețul de livrare, respectiv prețul de vânzare practicat de producător.
De asemenea este esențial să se aibă în vedere că organul emitent - A.N.A.F. - D.J.A.O.V. Cluj nu a adus nici un argument pertinent care să ducă la concluzia că actul de control atacat este legal și accizele au fost corect stabilite.
Având în vedere cele arătate, rezultă cu certitudine faptul că actul administrativ fiscal în discuție nu îndeplinește condițiile minime de legalitate, stabilește în mod artificial în sarcina subscrisei plata unor sume de bani pe care nu le datoră întrucât pentru activitatea de producție s-a stabilit și achitat corect acciza iar pentru activitatea de prestare de servicii pe bază de comandă nu se datorează acciza, potrivit art. 207,art. 208 coroborat cu art. 129 alin. (1) C. fisc. și adreselor la care intimata face referire în cuprinsul raportului de inspecție.
în mod greșit instanța de fond a reținut că nu s-a dovedit că executarea silită ar cauza o pagubă iminentă întrucât nu s-a efectuat nici un act de executare silită în condițiile art. 141,art. 136 din O.G. nr. 92/2003.
Această interpretare este greșită întrucât art. 14 din Legea nr. 554/2004 și art. 205 și art. 207 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de Procedură Fiscală nu condiționează admisibilitatea cererii de suspendare a executării silite a actului administrativ fiscal atacat de existența executării silite însăși. Dimpotrivă, debitorul obligației de plată este îndreptățit să solicite suspendarea executării actului administrativ atacat în condițiile legii pentru a preveni paguba ce i s-ar produce printr-o posibilă executare silită.
Prezenta cerere de suspendare a executării silite este pe deplin justificată întrucât sunt îndeplinite condițiile art. 14 din Legea nr. 554/2004 inclusiv în ceea ce privește procedura prealabilă - contestația - pe care a formulat-o împotriva deciziei de impunere nr. 8/4242 din 25 iunie 2009 stabilite de inspecția fiscală nr. 8/4242 din 25 iunie 2009 și a raportului de inspecție fiscală 8/4241 din data 25 iunie 2009 emise de A.N.A.F. - D.J.A.O.V. Cluj, în condițiile art. 205 și art. 207 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de Procedură Fiscală.
Greșit a reținut instanța de fond că nu sunt îndeplinite condițiile art. 7 din Legea nr. 554/2004 întrucât nu am contestat actul administrativ și nu am depus la dosar nici un act din cate să rezulte solicitarea adresată autorității emitente sau celei ierarhic superioare pentru reexaminarea actului administrativ.
Ori aceasta este în totală contradicție cu cele reținute în cuprinsul hotărârii care a arătat expres că în probațiune s-a depus contestația înregistrata la intimata A.N.A.F. - D.J.A.O.V. Cluj sub nr. 4954 din 24 iulie 2009 ( fila 8-13).
Contestația formulată face dovada îndeplinirii procedurii prealabile în condițiile art. 205,art. 207 din O.G. nr. 92/2003,art. 7 din Legea nr. 554/2004.
Examinând sentința atacată prin prisma criticilor formulate, precum și în temeiul art. 3041C. proc. civ., înalta Curte constată că recursul este nefondat pentru argumentele expuse în continuare.
Este de principiu că actul administrativ se bucură de prezumția de legalitate, prezumție care, la rândul său se bazează pe prezumția de autenticitate și de veridicitate, de unde decurge că a nu executa un act administrativ emis în baza legii echivalează cu a nu executa legea. Pentru aceasta, suspendarea executării unui act administrativ nu poate fi ordonată de judecătorul de contencios administrativ decât în situații de excepție, cu observarea strictă a îndeplinirii exigențelor legale, astfel cum sunt precizate în Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004.
Curtea constată că în art. 14 alin. (1) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004 sunt precizate condițiile în care judecătorul cauzei poate dispune suspendarea executării actului administrativ contestat, textul legal amintit enumerând trei condiții cumulative: a) condiția declanșării procedurii administrative prealabile, b) condiția cazului bine justificat și c) condiția prevenirii unei pagube iminente.
Acestor trei condiții li se adaugă în materia contenciosului fiscal și condiția plății anticipate a unei cauțiuni, astfel cum se prevede în art. 215 alin. (1) C. proc. fisc.
Art. 14 alin. (1) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004 are următorul conținut: "în cazuri bine justificate și pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea, în condițiile art. 7, a autorității publice care a emis actul sau a autorității ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanței competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunțarea instanței de fond. în cazul în care persoana vătămată nu introduce acțiunea în anularea actului în termen de 60 de zile, suspendarea încetează de drept și fără nicio formalitate."
Art. 215 C. proc. fisc. prevede că: "Suspendarea executării actului administrativ fiscal: (1) Introducerea contestației pe calea administrativă de atac nu suspendă executarea actului administrativ fiscal. (2) Dispozițiile prezentului articol nu aduc atingere dreptului contribuabilului de a cere suspendarea executării actului administrativ fiscal, în temeiul Legii contenciosului administrativ nr. 554/2004. cu modificările ulterioare. Instanța competentă poate suspenda executarea, dacă se depune o cauțiune de până la 20% din cuantumul sumei contestate, iar în cazul cererilor al căror obiect nu este evaluabil în bani, o cauțiune de până la 2.000 lei."
în ceea ce privește condiția cazului bine justificat, Curtea observă că, această exigență legală trebuie interpretată în sensul descris în art. 2 lit. t) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004. Prin cazuri bine justificate se precizează în textul legal mai sus menționat, se înțeleg "împrejurările legate de starea de fapt și de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ".
Referitor la condiția iminenței producerii unei pagube, de asemenea, legea (Contenciosului administrativ conține o definiție a ei. în termenii art. 2 lit. ș) din Legea nr. 554/2004, prin pagubă iminentă se înțelege "prejudiciul material viitor și previzibil sau, după caz, perturbarea previzibilă gravă a funcționării unei autorități publice sau a unui serviciu public".
în speță, judecătorul fondului a respins cererea de suspendare formulată de reclamantă, reținând ca doua dintre condițiile cumulative nu au fost îndeplinite în cauză: condiția cazului bine justificat și condiția prevenirii unei pagube iminente.
în privința condiției definite în art. 2 lit. t) din Legea nr. 554/2004, înalta Curte constată că în mod corect prima instanță a reținut că nu este îndeplinită. Cu ocazia examinării satisfacerii acestei cerințe legale, judecătorul de contencios administrativ nu poate să facă o examinare pe fond a legalității actului administrativ contestat, ci în mod obligatoriu trebuie să se limiteze la o simpla "pipăire" a fondului. Scopul acestei analize se rezumă doar la a constata dacă există argumente juridice aparent valabile în contestarea legalității actului, care să creeze o îndoială serioasă în privința conformității acestuia cu legea în a cărui executare a fost emis/adoptat. Or, ceea ce susține reclamanta în privința acestei cerințe legale presupune o examinare pe fond a legalității actului contestat, atât în ceea ce privește chestiunile privitoare la conținutul actului de inspecție fiscală, cât și la natura activității desfășurate de către SC M. S.C.M. CLUJ NAPOCA (activitate de producție sau activitate de prestare de servicii).
în privința condiției pagubei iminente, pentru a se reține îndeplinirea acestei cerințe din art. 14 din legea contenciosului administrativ, este necesar a fi administrate probe de către reclamantă pentru a o dovedi. Simpla afirmație ca prin executarea actului administrativ contestat s-ar produce o pagubă iminentă nu reprezintă un argument suficient care să conducă la concluzia că cerința mai sus amintită este îndeplinită. A socoti ca, automat, simpla cerere de suspendare a unui act administrativ trebuie să conducă la blocarea efectelor actului, prin admiterea cererii, existând pericolul cauzării unui prejudiciu, ar pune în discuție caracterul executoriu al acestuia, ignorându-se că suspendarea poate interveni doar în situații de excepție.
Față de cele ce preced, reținând ca hotărârea instanței de fond este legală și temeinică, înalta Curte a respins ca nefondat recursul reclamantei, potrivit art. 312 alin. (1) C. proc. civ.
| ← ICCJ. Decizia nr. 1239/2010. Contencios | ICCJ. Decizia nr. 234/2010. Contencios → |
|---|
