ICCJ. Decizia nr. 4312/2011. Contencios. Suspendare executare act administrativ. Recurs
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 4312/2011
Dosar nr. 412/59/2011
Şedinţa publică din 23 septembrie 2011
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
1. Prima instanţă
a) cererea de chemare în judecată
Reclamanta SC U.T.H. SA Timişoara a chemat în judecată pe pârâta D.G.F.P. Timiş, solicitând suspendarea executării deciziei de impunere din 23 februarie 2011 emisă de A.N.A.F. - D.G.F.P. Timiş - Activitatea de Inspecţie Fiscală, privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite în sarcina societăţii în cuantum total de 1.351.651 RON.
În motivare reclamanta a arătat că a fost supusă unei inspecţii fiscale pentru perioada septembrie 2004-decembrie 2008 sub aspectul înregistrării în contabilitate, a virării la bugetul de stat a impozitului pe profit şi a T.V.A., ca pârâta D.G.F.P. Timiş a încheiat raportul de inspecţie fiscală din 21 februarie 2011 şi Decizia de impunere din 23 februarie 2011, prin care au stabilit obligaţii fiscale suplimentare.
Prin Decizia de impunere din litigiu a fost impusă nelegal la 1.351.651 RON reprezentând impozit pe profit şi T.V.A. suplimentar.
Reclamanta a precizat că sunt îndeplinite cerinţele art. 14 din Legea nr. 554/2004 pentru că Decizia de impunere este nelegală, în sensul că s-a apreciat greşit că suma de 310.644 RON, reprezentând T.V.A. aferentă facturilor emise de SC T. SRL şi SC H.L. SRL, este nedeductibilă. Organele fiscale au invocat un temei de drept greşit, în baza căruia s-a reţinut că o stare de fapt fiscală vizând nedepunerea unor declaraţii fiscale şi neplata obligaţiilor de către cei doi furnizori ai societăţii reclamante, ceea ce ar putea conduce la nedeductibilitatea a T.V.A. aferentă facturilor emise de aceştia. S-au încălcat în mod flagrant prevederile art. 6, art. 12, art. 26 alin. (1), art. 43 alin. (2) lit. f), art. 105 alin. (1) C. proCod Fiscal, precum şi art. 145 alin. (3) lit. a) Cod Fiscal, care reglementează dreptul de deducere a T.V.A.
De asemenea, reclamanta a susţinut că pentru T.V.A. exclus de la deductibilitate a prezentat facturi fiscale, situaţie în care refuzul de a acorda dreptul de deducere este nelegal.
În ceea ce priveşte T.V.A. pentru terenul situat în Târgu Mureş, s-a arătat că operaţiunea de vânzare nu este purtătoare de T.V.A., deoarece nu este teren construibil.
Au fost amplu detaliate şi alte critici cu privire la modul de stabilire a T.V.A. datorat.
Referitor la calculul impozitului pe profit, s-a precizat că organele fiscale au aplicat greşit prevederile art. 21 Cod fiscal cu privire la cheltuielile de transport, reparaţii hotel, etc.
Cu referire la iminenţa producerii unui prejudiciu prin executarea deciziei de impunere, reclamanta a susţinut că prin menţinerea actului administrativ-fiscal a cărui suspendare o solicită, consecinţele negative se vor răsfrânge nu doar asupra patrimoniului său, ci şi asupra terţilor.
Jurisprudenţa Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie apreciază în mod constant că este întrunită cerinţa art. 2 alin. (1) lit. ş) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004 în cazul în care executarea actului administrativ-fiscal se răsfrânge în egală măsură asupra patrimoniului contribuabilului, cât şi asupra patrimoniilor terţilor cu care acesta se află în raporturi juridice de drept comercial, drept civil, dreptul muncii sau drept fiscal cu contribuabilul (Î.C.C.J., secţia de contencios administrativ fiscal, Decizia nr. 5191 din 27 octombrie 2005; Decizia nr. 1672 din 10 aprilie 2008).
Astfel, a arătat reclamanta, punerea în executare a deciziei de impunere afectează atât patrimoniul societăţii reclamante, cât şi cele ale terţilor cu care se află în raporturi juridice. Paguba care s-ar produce nu poate fi înlăturată altfel decât prin suspendarea executării actului administrativ-fiscal.
Reclamanta a precizat că nu avea capacitatea financiară de a achita suma cuprinsă în Decizia de impunere din cauza faptului că nu dispune de sumele necesare pentru a acoperi debitul stabilit în mod nelegal, că nu avea posibilitatea de a apela la alte finanţări pentru o asemenea sumă de bani sau posibilitatea de a obţine un nou credit bancar în scopul achitării unor datorii fiscale, iar valorificarea oricărora dintre bunurile urmăribile cu valoare semnificativă ar echivala cu privarea societăţii de sume importante de bani şi ar cauza pagube însemnate, având în vedere că majoritatea bunurilor sunt necesare desfăşurării activităţii şi garantează plata unor credite bancare contractate anterior. Mai mult, veniturile societăţii nu acoperă şi nu vor acoperi cheltuielile, acestea fiind afectate unor cheltuieli prestabilite, a căror neplată ar putea duce inclusiv la insolvenţa societăţii.
Raportat la obiectul său de activitate, respectiv activităţi de turism, este evident că societatea se confruntă, ca şi restul agenţilor economici din domeniu, cu dificultăţi financiare cauzate de reducerea cererii pentru servicii hoteliere şi de turism. În aceste condiţii, situaţia financiară în care se află este dificilă, mai ales pe fondul crizei financiare actuale, iar executarea silită a activului patrimoniului său, la care ar recurge organul fiscal în vederea punerii în executare a deciziei de impunere, în ipoteza respingerii cererii de suspendare, ar crea pagube ale căror efecte nu vor putea fi înlăturate ulterior.
A susţinut că toate plăţile efectuate de societate se fac din linia de credit deschisă la Banca T., garantată cu imobile, după cum rezultă şi din contractul de credit din 08 februarie 2007, având în vedere ca veniturile societăţii nu ating şi nu vor atinge nici în viitor limita cheltuielilor.
Reclamanta arată că a mai contractat în anul 2009, prin contractul din 12 octombrie 2009, în vederea achitării obligaţiilor curente, un credit în sumă de 10.000.000 RON, credit pe care nu l-a restituit integral din cauza dificultăţilor financiare, care a fost restructurat ulterior prin act adiţional, fiind amânată plata dobânzilor şi a ratelor de capital până la 31 decembrie 2011.
Conform extrasului de cont din data de 21 martie 2011 anexat, societatea nu are disponibil în contul bancar.
A precizat că având în vedere că încasările din activităţile de turism nu vor depăşi totalul obligaţiilor de plată pe care le-a angajat, deficit pe care urmează a-l acoperi din linia de credit contractată, deoarece nu are alte disponibilităţi băneşti.
Reclamanta a arătat că are încheiat şi un contract de leasing financiar, în vederea achiziţionării Complexului Hotelier D.
În situaţia în care îi va fi blocată sau suspendată activitatea, având în vedere faptul că societatea s-a obligat, în calitate de prestator de servicii turistice, faţă de beneficiari/clienţi, va putea fi obligată la plata tuturor prejudiciilor cauzate turiştilor prin imposibilitatea de a asigura serviciile de turism la care s-a obligat.
În prezent, societatea are un număr de 514 angajaţi, după cum rezultă din situaţia întocmită la 23 martie 2011, ceea ce o situează în categoria contribuabililor semnificativi ca pondere a veniturilor plătite la bugetul statului.
b) întâmpinarea formulată în cauză
Prin întâmpinare, pârâta D.G.F.P. Timiş a solicitat respingerea cererii ca nefondată pentru că nu a făcut dovada promovării vreunei acţiuni în contencios administrativ, ca urmare, nu există niciun proces introdus de reclamanta pe rolul instanţei de contencios administrativ până la care să se poată solicita suspendarea, şi nici formularea contestaţiei prealabile la organele fiscale împotriva actului administrativ-fiscal de impunere, de asemenea nu poate fi considerată suficientă pentru a considera îndeplinită condiţia cazului bine justificat.
Motivarea cererii de suspendare, nu face dovada unei pagube iminente ce s-ar putea produce în sarcina reclamantei, ca urmare afirmaţiile învederate instanţei nu pot justifica „eventualele cazuri bine justificate şi eventuala pagubă iminentă” în sarcina reclamantei.
Pârâta apreciază că se impune obligarea societăţii reclamante sa depună o cauţiune de 20% din cuantumul sumei contestate in conformitate cu prevederile C. proCod Fiscal, modificat şi completat, întrucât, depunerea efectivă a cauţiunii reprezintă o condiţie a priori, esenţială şi obligatorie de admisibilitate a cererii de suspendare.
S-a precizat că simpla promovare a contestaţiei prealabile împotriva actului administrativ-fiscal de impunere nu poate fi considerată suficientă pentru a considera îndeplinită condiţia cazului bine justificat, şi nici chiar eventuala începere a executării silite de către organele de executare nu este suficientă pentru a se considera îndeplinită condiţia prevenirii producerii unei pagube iminente.
c) sentinţa şi considerentele primei instanţe
Prin sentinţa nr. 188 din 26 aprilie 2011 Curtea de Apel Timişoara a admis cererea formulată de reclamanta SC U.T.H. SA în contradictoriu cu pârâta D.G.F.P. Timiş şi a dispus suspendarea executării deciziei de impunere fiscală din 23 noiembrie 2011 emisă de pârâtă până la pronunţarea instanţei de fond.
Pentru a pronunţa această sentinţă, prima instanţă a reţinut că în cauză sunt îndeplinite toate condiţiile prevăzute de art. 14 din Legea nr. 554/2004 pentru suspendarea actului administrativ.
Privitor la iminenţa producerii unui prejudiciu, reglementat de art. 2 alin. (1) lit. ş) din Legea nr. 554/2004, ca un prejudiciu material şi previzibil, Curtea de apel a apreciat că actul dedus judecăţii este unul de impunere fiscală, executoriu prin natura sa potrivit dispoziţiilor C. proCod Fiscal, iar iminenţa producerii unei pagube rezultă din posibilitatea legală de punere în executare a deciziei în orice moment, prin emiterea unei somaţii sau a înştiinţării de plată atâta timp cât a expirat termenul de plată al creanţei fiscale prevăzut la capitolul „Termenul de plată” menţionat în Decizia de impunere aflată în litigiu.
Cum reclamanta este o societate comercială cu activitate de turism, şi aceasta este grav afectată de reducerea cererilor, datorită crizei economice pe care o parcurge şi România, executarea silită a disponibilităţilor sale financiare sau a bunurilor sale ar genera imposibilitatea onorării relaţiilor contractuale în care aceasta este antrenată pentru că nu dispune, în prezent, de disponibilităţi băneşti proprii, pe care le are provenind din contractul de credit din 12 octombrie 2009, cu o valoare de 10.000.000 RON, nerestituit până în prezent şi modificat prin act adiţional prin amânarea plăţii dobânzilor şi a ratelor de capital până la 31 decembrie 2011.
De asemenea, din bilanţul contabil depus în anul 2009 rezultă că reclamanta a înregistrat în anul 2009 o pierdere de 16.596.536 RON, situaţie care s-a menţinut şi în anul 2010, iar nivelul datoriilor către bănci totalizează 130.000.000 RON, conform balanţei de verificare aferente lunii ianuarie 2011.
În esenţă, consecinţa punerii în executare a deciziei de impunere fiscală prin executare silită, ar duce la falimentarea reclamantei.
2. Instanţa de recurs
Împotriva acestei sentinţe a declarat recurs pârâta D.G.F.P. Timiş, în nume propriu şi pentru A.N.A.F.
a) motivele de recurs
În motivarea recursului s-a susţinut că nu a fost citată în cauză A.N.A.F., la sediul acesteia.
A precizat că nu s-a făcut dovada introducerii acţiunii în contencios administrativ şi nici nu s-a formulat contestaţie administrativă.
De asemenea, s-a arătat că reclamanta nu a făcut dovada îndeplinirii cumulative a celor două condiţii privind cazul bine justificat şi paguba iminentă.
Recurenta a susţinut că se impunea depunerea unei cauţiuni de 20% din cuantumul sumei contestate.
b) întâmpinarea formulată
Reclamanta-intimată a formulat întâmpinare, solicitând respingerea recursului. A precizat că a formulat contestaţia administrativă împotriva deciziei de impunere, că a plătit cauţiunea stabilită de instanţă şi că sunt întrunite şi celelalte condiţii privind cazul bine justificat şi paguba iminentă.
c) analiza motivelor de recurs
Înalta Curte examinând cererea reclamantei, motivele de recurs, legislaţia aplicabilă şi situaţia de fapt dovedită în cauză, reţine că recursul este nefondat, potrivit considerentelor ce se vor enunţa în continuare.
Situaţia de fapt:
Prin raportul de inspecţie din 17 februarie 2011 şi Decizia de impunere din 23 februarie 2011, s-au stabilit în sarcina reclamantei obligaţii fiscale în cuantum de 1.351.651 RON, reprezentând datorii bugetare şi accesorii.
Reclamanta a susţinut că organul fiscal a stabilit greşit obligaţiile fiscale, că are angajate relaţii comerciale, iar executarea silită ar avea consecinţă asupra acestor raporturi comerciale, prin neachitarea furnizorilor şi imposibilitatea plăţii salariilor.
Legislaţia aplicabilă: C. proCod Fiscal art. 215 - Suspendarea executării actului administrativ-fiscal:
„(1) Introducerea contestaţiei pe calea administrativă de atac nu suspendă executarea actului administrativ-fiscal.
(2) Dispoziţiile prezentului articol nu aduc atingere dreptului contribuabilului de a cere suspendarea executării actului administrativ-fiscal, în temeiul Legii contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările ulterioare. Instanţa competentă poate suspenda executarea, dacă se depune o cauţiune de până la 20% din cuantumul sumei contestate, iar în cazul cererilor al căror obiect nu este evaluabil în bani, o cauţiune de până la 2.000 RON.”
Legea nr. 554/2004 - art. 14 alin. „(1) Suspendarea executării actului.
În cazuri bine justificate şi pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea, în condiţiile art. 7, a autorităţii publice care a emis actul sau a autorităţii ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanţei competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunţarea instanţei de fond. În cazul în care persoana vătămată nu introduce acţiunea în anularea actului în termen de 60 de zile, suspendarea încetează de drept şi fără nicio formalitate.”
Art. 2 lit. ş) „pagubă iminentă - prejudiciul material viitor şi previzibil sau, după caz, perturbarea previzibilă gravă a funcţionării unei autorităţi publice sau a unui serviciu public;”
Art. 2 lit. t) „cazuri bine justificate - împrejurările legate de starea de fapt şi de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actului administrativ”.
Analiza legislaţiei aplicabile în materia suspendării actelor administrativ-fiscale relevă că instanţa poate dispune suspendarea executării actului administrativ-fiscal, dacă sunt îndeplinite cerinţele legale, respectiv formularea plângerii prealabile, plata cauţiunii, existenţa cazului bine justificat şi pentru prevenirea producerii unui prejudiciu.
În speţă, s-a formulat plângere prealabilă care este ataşată la dosarul de fond şi de asemenea, s-a plătit cauţiunea stabilită de instanţă.
Recurenta D.G.F.P. Timiş a susţinut că nu sunt îndeplinite condiţiile, cazului bine justificat şi producerii prejudiciului.
Critica este neîntemeiată.
În mod corect judecătorul fondului a reţinut, în sentinţa pronunţată, că sunt întrunite condiţiile cerute de art. 14 din Legea nr. 554/2004 pentru suspendarea actului administrativ-fiscal.
Executarea actelor fiscale înainte de pronunţarea instanţei de fond este de natură a crea prejudicii reclamantei, potrivit analizei ce urmează.
Executarea sumei de aproximativ 1.351.651 RON reţinută de organul fiscal, ca fiind datorată suplimentar poate perturba activitatea societăţii.
Aprecierea asupra îndeplinirii acestei condiţii rezultă din situaţia concretă dovedită în speţă, respectiv existenţa contractelor de credit, a liniei de credit, a contractului de leasing. În situaţia executării actelor fiscale, mai înainte de pronunţarea instanţei învestite cu analizarea fondului, ar conduce la imposibilitatea plăţii ratelor de credit şi a furnizorilor.
De asemenea, executarea ar reprezenta un impediment real pentru desfăşurarea activităţii societăţii, aflată deja în dificultate, repercusiunile executării fiind şi asupra angajaţilor care nu şi-ar mai putea încasa salariile.
În ceea ce priveşte cazul bine justificat, instanţa învestită cu soluţionarea unei cereri de suspendare nu are competenţa de a face analiza pe fond a litigiului, nu poate prejudeca fondul, dar pentru a demonstra existenţa acestei condiţii este obligată să analizeze sumar împrejurările de fapt şi de drept, care pot crea o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actului.
Ca şi în cazul ordonanţei preşedinţiale reglementată de art. 581 C. proc. civ., în vederea pronunţării soluţiei, instanţa va examina aspectele formale ale actului care ţin de aparenţa de legalitate, dar şi împrejurări de fapt.
În cauza prezentă s-a contestat legalitatea actului de impunere.
Astfel, societatea a fost obligată la plata T.V.A., impozit pe profit şi accesorii.
În ceea ce priveşte deductibilitatea T.V.A., pentru anumite facturi se constată că reclamanta-intimată a invocat aplicarea şi interpretarea prevederilor art. 134 alin. (2) şi 145 alin. (1) Cod Fiscal, susţinând că organul fiscal trebuia să recupereze T.V.A. de la furnizorii săi, că dacă aceştia nu au achitat taxa, nu există temei legal pentru excluderea de la deductibilitate de către beneficiarul care a achitat contravaloarea facturilor legal întocmite.
S-a invocat şi lipsa temeiului legal pentru stabilirea creanţei fiscale.
În această situaţie, fără a se analiza fondul contestaţiei, Înalta Curte apreciază că sunt suficiente împrejurări legate de starea de fapt şi de drept de natură să creeze o îndoială serioasă asupra legalităţii actului administrativ.
Teza expusă se circumscrie prevederilor art. 2 lit. ţ) din Legea nr. 554/2004, fără a implica însă cercetarea în fond a pricinii, ci numai pentru a contura îndoiala serioasă asupra legalităţii actului.
Alături de argumentele expuse mai sus, se are în vedere şi recomandarea nr. R/89/8 din 13 septembrie 1989 a Comitetului de Miniştri din cadrul Consiliului Europei privind protecţia jurisdicţională provizorie în materie administrativă.
Aşa cum s-a arătat de altfel şi în Recomandarea 16/2003 a Comitetului Miniştrilor din cadrul Consiliului Europei, executarea deciziilor administrative trebuie să ţină cont de drepturile şi interesele persoanelor particulare.
Aceeaşi recomandare reaminteşte principiile din recomandarea nr. R/89/8 a Comitetului de Miniştrii care cheamă autoritatea jurisdicţională competentă, în speţă instanţa judecătorească, atunci când executarea unei decizii administrative este de natură să provoace daune grave particularilor cărora li se aplică Decizia, să ia măsuri provizorii corespunzătoare.
Soluţia suspendării actului administrativ până la pronunţarea instanţei se circumscrie noţiunii de protecţie provizorie corespunzătoare, măsură care se recomandă a fi luată de autoritatea jurisdicţională, fără ca astfel să se aducă atingere executării deciziilor autorităţilor administrative prin care se impun particularilor o serie de obligaţii.
Suspendarea pronunţată de instanţă nu afectează principiul caracterului executoriu al actului administrativ, ci tocmai îl confirmă, căci partea apelează la hotărârea justiţiei pentru a nu executa actul până la finalizarea tuturor procedurilor jurisdicţionale.
Ţinând seama de considerentele de ordin legal şi de situaţia de fapt dovedită, expuse în prezenta hotărâre, de recomandările Comitetului de Miniştrii, pentru a evita excesul de putere din partea autorităţii fiscale şi de circumstanţele cauzei, Înalta Curte apreciază că executarea actului administrativ este de natură a crea pagube serioase, care pot să aibă consecinţe grave în patrimoniul reclamantei, dar şi al terţilor, precum creditorii societăţii şi angajaţii acesteia.
În ceea ce priveşte cuantumul cauţiunii, trebuie arătat că potrivit art. 215 alin. (2) C. proCod Fiscal, cauţiunea este de până la 20% din valoarea sumei contestate.
În aceste condiţii, judecătorul fondului este îndreptăţit să aprecieze asupra cuantumului cauţiunii, cu singura limitare că nu poate depăşit 20% din valoarea contestată.
În ceea ce priveşte necitarea A.N.A.F. în cauză, se constată că această autoritate nu a fost chemată în judecată de către reclamantă în nume propriu, acţiunea fiind formulată împotriva emitentului actelor a căror suspendare s-a solicitat.
Prin acţiunea formulată, reclamanta SC U.T.H. SA a solicitat suspendarea deciziei de impunere din 23 ianuarie 2011 emisă de D.G.F.P. Timiş.
În raport de emitentul actului administrativ care formează obiectul cererii de suspendare, A.N.A.F. nu are calitate procesuală pasivă.
În speţă, reclamanta s-a considerat vătămată într-un drept al său printr-un act administrativ, respectiv Decizia D.G.F.P. Timiş pentru care a solicitat suspendarea acesteia.
Înalta Curte precizează că în cadrul unui litigiu având ca obiect o acţiune în suspendarea sau anularea unui act administrativ formulată în temeiul Legii nr. 554/2004, are calitate procesuală pasivă emitentul actului contestat, fără a prezenta relevanţă dacă emitentul are sau nu personalitate juridică.
A.N.A.F. nu are calitate procesuală pasivă în litigiul având ca obiect suspendarea unui act emis de o structură a acesteia, întrucât nu este parte în raport de drept substanţial dedus analizei judiciare.
d) soluţia instanţei de recurs
Având în vedere considerentele prezentei decizii, în baza art. 312 C. proc. civ., recursul declarat de D.G.F.P. Timiş se va respinge, sentinţa primei instanţe fiind legală şi temeinică.
În baza art. 274 alin. (3) C. proc. civ., va fi obligată recurenta la plata cheltuielilor de judecată.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Respinge recursul declarat de D.G.F.P. Timiş împotriva sentinţei nr. 188 din 26 aprilie 2011 a Curţii de Apel Timişoara, secţia contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.
Obligă recurenta la 3.000 RON cheltuieli de judecată către intimată, cu aplicarea art. 274 alin. (3) C. proc. civ.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 23 septembrie 2011.
| ← ICCJ. Decizia nr. 4291/2011. Contencios. Cerere necontencioasa.... | ICCJ. Decizia nr. 4331/2011. Contencios. Anulare certificat de... → |
|---|
