ICCJ. Decizia nr. 1470/2012. Contencios. Contestaţie act administrativ fiscal. Recurs
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 1470/2012
Dosar nr. 423/43/2009
Şedinţa publică de la 20 martie 2012
Asupra recursurilor de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
1. Instanţa de fond
1. Cererea de chemare în judecată
Prin acţiunea formulată, reclamanta SC A.T.C. S.R.L. a solicitat instanţei, în contradictoriu cu pârâtele M.F.P. - A.N.A.F. şi D.G.F.P. Mureş, următoarele:
1. Anularea în parte a Deciziei nr. 381 din 15 octombrie 2009 emisă de A.N.A.F. - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi a Raportului de Inspecţie Fiscală nr. 520 din 21 mai 2009 ale D.G.F.P. Mureş, şi, pe cale de consecinţă, exonerarea societăţii de la plata următoarelor obligaţii bugetare:
a) impozit pe profit suplimentar în sumă de 97.021 lei, cu accesorii aferente de 142.500 lei (136.899 lei majorări de întârziere şi 5.601 lei penalităţi de întârziere);
b) impozit pe profit suplimentar în sumă de 476.741 lei, cu accesorii aferente de 374.913 lei (374.746 lei majorări de întârziere şi 167 lei penalităţi de întârziere), din care 367.021 lei, aferente impozitului de 455.257 lei pentru perioada 2005 - 2007 şi 7.439 lei, aferente impozitului de 21.524 lei pentru anul 2008;
c) taxa pe valoare adăugată suplimentară de 1.273.862 lei, cu accesoriile aferente de 715.843 lei (715.622 lei majorări de întârziere şi 221 lei penalităţi de întârziere).
2. Anularea în tot a Deciziei de impunere nr. 1127 din 27 noiembrie 2009 şi anularea în parte a Raportului de inspecţie fiscală nr. 31 din 26 noiembrie 2009, referitor la majorările de întârziere de 6.793 lei aferente impozitului pe profit de 21.524 lei, calculate pentru perioada 25 aprilie 2008 – 15 aprilie 2009.
3. Obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.
În motivarea acţiunii, reclamanta a susţinut că actele atacate sunt nelegale, întrucât organele de control şi cele de soluţionare a contestaţiei nu au avut în vedere, cu ocazia desfăşurării controlului, respectiv a soluţionării contestaţiei, şi clauzele contractelor de distribuţie şi de parteneriat-service încheiate de reclamantă şi că societatea, în virtutea obligaţiei de garanţie, a contribuit provizoriu în acest sens, respectând aşadar dispoziţiile legale în materie, art. 22 pct. 1 lit. b) C. fisc. şi respectiv pct. 52 din Normele de aplicare ale C. fisc. şi pct. 4120 din O.M.F.P. nr. 306/2002.
2. Apărările pârâtei
Prin întâmpinarea formulată în cauză, pârâta D.G.F.P. Mureş a invocat excepţia prematurităţii şi a inadmisibilităţii acţiunii în ceea ce priveşte Decizia de impunere nr. 1127 din 27 noiembrie 2009, susţinând că dreptul reclamantei la acţiune nu era născut la data sesizării instanţei, întrucât reclamanta nu a aşteptat finalizarea procedurii prealabile, şi, mai mult, petitul vizând anularea acestei decizii este inadmisibil, întrucât reclamanta nu a uzat de procedura prevăzută de art. 218 alin. 2 din O.G. nr. 92/2003.
În ceea ce priveşte fondul cauzei, pârâta a susţinut netemeinicia acţiunii introductive.
3. Soluţia instanţei de fond
Prin sentinţa nr. 135 din 24 mai 2011 Curtea de Apel Târgu Mureş, secţia comercială, de contencios administrativ şi fiscal a dispus următoarele:
- a admis excepţia inadmisibilităţii petitului nr. 2, invocată de pârâta D.G.F.P. Mureş, privind anularea în tot a Deciziei de Impunere nr. 1127 din 27 noiembrie 2009 şi în parte a Raportului de Inspecţie Fiscală nr. 31 din 26 noiembrie 2009, emise de pârâta D.G.F.P. Mureş şi, pe cale de consecinţă a respins ca atare acest petit;
- a respins excepţia prematurităţii formulării acestui petit, nr. 2, invocată de aceeaşi pârâtă;
- a admis în parte acţiunea precizată, formulată de reclamanta SC A.T.C. SRL, în contradictoriu cu pârâtele A.N.A.F. Bucureşti şi D.G.F.P. Mureş, şi în consecinţă: a anulat în parte Decizia nr. 381 din 15 octombrie 2009 emisă de A.N.A.F. – D.G.S.C., precum şi Decizia de Impunere nr. 258 din 22 mai 2009 şi Raportul de Inspecţie Fiscală nr. 520 din 21 mai 2009, emise de D.G.F.P. Mureş şi a exonerat reclamanta de la plata următoarelor sume:
- impozit pe profit suplimentar, în sumă de 97.021 lei, cu accesoriile aferente de 142.500 lei;
- impozit pe profit suplimentar, în sumă de 455.217 lei, cu accesoriile aferente de 367.021 lei;
- TVA suplimentar în sumă de 1.273.862 lei, cu accesoriile aferente de 715.843 lei.
- a menţinut celelalte dispoziţii din Decizia nr. 381 din 15 octombrie 2009, vizând restul obligaţiilor şi măsura reverificării;
- a respins, în parte, petitul nr. 1 lit. b), referitor la exonerarea reclamantei de la plata impozitului pe profit suplimentar de 21.524 lei şi accesoriile aferente de 7.439 lei;
- a obligat pârâtele, în solidar, la plata sumei de 10.522 lei, cu titlu de cheltuieli de judecată către reclamantă.
Pentru a pronunţa această soluţie, instanţa de fond a reţinut, în esenţă, următoarele:
Cu privire la excepţiile invocate de pârâta D.G.F.P. Mureş în cuprinsul întâmpinării, respectiv excepţia prematurităţii şi a inadmisibilităţii acţiunii în ceea ce priveşte Decizia de impunere nr. 1127 din 27 noiembrie 2009, instanţa a reţinut că reclamanta a recunoscut că, în speţă, contestaţia formulată împotriva acestei decizii a fost soluţionată în cursul prezentei judecăţi prin Decizia nr. 361 din 19 martie 2010.
Or, în aceste condiţii, întrucât reclamanta nu a înţeles să atace în prezenta cauză sau separat, Decizia nr. 361 din 19 martie 2010 a D.G.F.P. Mureş, instanţa a apreciat că solicitarea reclamantei pentru anularea Deciziei nr. 1127/2009 nu poate fi primită, dat fiind faptul că reclamanta nu a promovat acţiunea în contencios administrativ şi împotriva Deciziei nr. 361/2010, act administrativ principal, în opinia Curţii, pentru că acesta este emis în cadrul procedurii jurisdicţionale de organele fiscale de specialitate din cadrul instituţiei pârâte.
A mai reţinut instanţa că reclamanta a optat pentru atacarea Deciziei nr. 1127/2009, potrivit art. 205 C. proc. fisc., uzând de acest drept conferit de legiuitor şi, în aceste condiţii, se impunea să respecte şi prevederile art. 218 C. proc. fisc., atacând Decizia nr. 361/2010 la instanţa de judecată competentă.
Or, neprocedând astfel, soluţia care se impune în cauză cu privire la acest aspect, este admiterea excepţiei inadmisibilităţii petitului acţiunii introductive referitor la anularea Deciziei nr. 1127/2009 pentru argumentele anterior expuse, această soluţie impunându-se în dauna celeilalte excepţii – a prematurităţii petitului - întrucât nu se poate susţine că dreptul reclamantei nu s-a născut încă (dată fiind finalizarea procedurii reglementată de Titlul IX al C. proc. fisc.), ci că reclamantei nu îi este permis accesul la justiţie sub acest aspect, ca urmare a neatacării actului principal, Decizia nr. 361/2010, emis pentru soluţionarea contestaţiei reclamantei.
În ceea ce priveşte fondul cauzei, prima instanţă a reţinut următoarele:
1. Referitor la deductibilitatea cheltuielilor cu constituire de provizionare pentru garanţii acordate clienţilor în perioada 2004-2005, pentru autovehiculele achiziţionate de aceştia, instanţa a fost chemată să se pronunţe asupra legalităţii acestei operaţiuni de constituire, atât prin prisma dispoziţiilor legale în materie, cât şi prin raportare la contractele încheiate de reclamantă cu importatorul (contract de distribuţie şi contract de parteneriat service), respectiv cu clienţii (contract de vânzare D.D.P.).
În acest sens, instanţa a cercetat legalitatea constituirii provizioanelor pentru garanţiile acordate clienţilor, pentru că doar în acest caz, societatea reclamantă putea să procedeze la deductibilitatea acestor cheltuieli.
S-a apreciat că relevante în speţa dedusă judecăţii sunt dispoziţiile alin. 1 al art. 9 din H.G. nr. 394/1995, potrivit cărora, scopul încheierii de către producători (importatori) a contractelor cu unităţile service este şi acela cuprins în teza a II-a, respectiv, pentru stabilirea modalităţilor de decontare a cheltuielilor.
Or, în prezenta cauză, acest aspect a fost pe deplin stabilit, ca urmare a încheierii Contractului de parteneriat service, potrivit căruia toate pretenţiile clienţilor urmau a fi îndeplinite de reclamantă, ca urmare a preluării în integralitate, prin acest contract, a obligaţiei de garanţie.
Instanţa a constatat că, dată fiind legalitatea operaţiunii de plasare a obligaţiei de garanţie pentru produsele importatorului în sfera obligaţiilor reclamantei, şi implicit în pasivul patrimonial al acesteia, singurul aspect care se impunea a fi lămurit era acela al modului de constituire al provizioanelor, pentru că, dreptul de deducere a provizioanelor este reglementat clar în cuprinsul art. 22 alin. (2) lit. b) din C. fisc.
S-a reţinut că, în acest sens, concluziile raportului de expertiză contabilă efectuată în cauză au stabilit că reclamanta nu a încălcat dispoziţiile de ordin fiscal prin constituirea garanţiilor de bună execuţie în baza contractelor de distribuţie şi de parteneriat service, şi că în mod legal a procedat la deducerea provizioanelor, ca urmare a înregistrării acestora pe cheltuieli deductibile.
Pentru aceste considerente, instanţa a apreciat că în mod just reclamanta a procedat la înregistrarea ca cheltuieli deductibile la calculul impozitului pe profit, a provizioanelor constituite pentru garanţiile acordate clienţilor pentru bunurile cumpărate de aceştia, astfel că stabilirea în cuprinsul actelor administrative fiscale atacate a impozitului suplimentar de 92.021 lei, cu accesoriile aferente de 142.500 lei – majorări de întârziere şi 5.601 lei, penalităţi de întârziere, este nelegală şi, în consecinţă, sub acest aspect Decizia nr. 381/2005 a A.N.A.F. – D.G.S.C. şi R.I.F. nr. 520/2009 şi Decizia de Impunere nr. 258/2009 emise de D.G.F.P. Mureş au fost anulate în parte.
2. Referitor la impozitul calculat pentru baza impozabilă de 2.979.672 lei, care în opinia organelor fiscale reprezintă o cheltuială nedeductibilă la determinarea profitului impozabil, instanţa a apreciat că organele fiscale nu au acordat dreptul de deducere a acestor cheltuieli întrucât nu ar fi fost justificată realitatea şi necesitatea acestor cheltuieli cu prestările de servicii, ca urmare a nerespectării prevederilor art. 21 alin. (4) lit. m) din C. fisc. şi ale pct. 48 din H.G. nr. 44/2004.
În ceea ce priveşte aceste aspecte, instanţa a apreciat că, dată fiind natura raporturilor comerciale, după cum este cazul şi în speţa de faţă, preconstituirea de înscrisuri de către părţile contractante este nerelevantă, având în vedere că acestea au un rol redus ca mijloc de probă, faţă de cazul dreptului comun.
Referitor la realitatea şi necesitatea prestaţiilor serviciilor contractuale de către reclamantă, instanţa a constatat că atât reclamanta, cât şi cele patru societăţi prestatoare de servicii au procedat la înscrierea în evidenţele contabile a veniturilor şi a TVA-ului înscris în facturile emise, reprezentând contravaloarea serviciilor prestate către reclamantă.
Mai mult, instanţa a apreciat că prin stabilirea de către organele fiscale a obligaţiilor de plată determinate de aceste operaţiuni comerciale în sarcina reclamantei, concomitent cu achitarea de către prestatorii de servicii a propriilor obligaţii fiscale, generate de aceleaşi operaţiuni comerciale, s-ar ajunge la o dublă impunere.
S-a reţinut în considerentele hotărârii atacate, că nu se poate susţine cu suficient temei că deducerea cheltuielilor aferente acestor servicii de către reclamantă ar reprezenta o sustragere a acesteia de la plata obligaţiilor bugetare proprii, aceasta întrucât, ceea ce reprezintă o cheltuială deductibilă din impozitul pe profit pentru reclamantă, reprezintă în acelaşi timp un venit supus impozitării pentru partenerul comercial; şi mai mult, în situaţia de faţă, prestarea acestor servicii a determinat creşterea profitului reclamantei şi implicit impozitul aferent acestuia.
Concluzionând, instanţa a apreciat că realitatea şi necesitatea acestor servicii externalizate a fost justificată de cerinţa rentabilizării şi eficienţei activităţii reclamantei, ambii indicatori înregistrând creşteri în perioada supusă controlului.
În aceste condiţii, instanţa de fond a apreciat ca fiind îndeplinite cerinţele impuse de normele fiscale aplicabile în materie – art. 21 alin. (1) şi (4) lit. m) C. fisc. şi ale pct. 48 din H.G. nr. 44/2004 iar stabilirea în sarcina reclamantei a impozitului pe profit suplimentar în cuantum de 455.217 lei, cu accesoriile aferente este nelegală, astfel că acţiunea reclamantei este întemeiată, în parte, dispunând exonerarea acesteia de la plata sumei de 455.217 lei, impozit pe profit suplimentar şi a accesoriilor de 367.021 lei.
Pentru suma de 21.542 lei (diferenţa dintre suma solicitată a fi restituită 476.741 lei şi 455.217 lei), instanţa nu s-a pronunţat, având în vedere că organele fiscale, prin Decizia nr. 381/2009 au dispus desfiinţarea Deciziei de impunere nr. 258/2009 şi efectuarea unei verificări.
3. Referitor la TVA-ul nerecuperat reclamantei la deducere, în cuantum de 1.273.862 lei, instanţa a constatat că acesta se compune din TVA-ul aferent perioadei 1 septembrie 2005 – 31 decembrie 2007, în cuantum de 563.666 lei şi respectiv TVA-ul aferent perioadei 2007 – 2008, în cuantum de 710.169 lei.
Instanţa a apreciat că în cauză sunt îndeplinite cerinţele legale impuse de art. 145 alin. (1), (2) lit. a) şi alin. (3) lit. a) din Legea nr. 571/2003, respectiv pct. 45 alin. (4) din H.G. nr. 44/2004, astfel că petitul acţiunii introductive referitor la această sumă a fost admis, iar reclamanta a fost exonerată de la plata acestor sume - TVA în sumă de 1.273.862 lei şi a accesoriilor aferente.
S-a considerat că la stabilirea acestui TVA de plată a fost avută în vedere aceeaşi bază contractuală ca şi cea în raport de care organele fiscale au stabilit impozitul pe profit suplimentar analizat la punctul precedent, fiind justificată aşadar atât necesitatea, cât şi realitatea operaţiunilor comerciale ale reclamantei.
Văzând şi dispoziţiile art. 274 C. proc. civ., ca urmare a admiterii acţiunii introductive şi culpei procesuale a pârâtelor, instanţa de fond a dispus obligarea acestor din urmă părţi, căzute în pretenţii, la suportarea spezelor judecăţii, cauzate reclamantei.
II. Instanţa de recurs
Împotriva acestei sentinţe a declarat recurs toate părţile, atât reclamanta SC A.T.C. SRL Corunca, prin lichidator judiciar C.H. I.P.U.R.L., cât şi pârâta D.G.F.P. Mureş, în nume propriu şi în numele M.F.P. – A.N.A.F.
1.Criticile reclamantei
Reclamanta SC A.T.C. SRL a criticat sentinţa pentru nelegalitate şi netemeinicie pentru următoarele motive:
1.1. În mod greşit s-a respins ca inadmisibil capătul de cerere din acţiunea introductivă privind anularea Deciziei de impunere nr. 1127/2009 pe motivul că nu s-a atacat şi Decizia nr. 361 din 19 martie 2010 a D.G.F.P. Mureş prin care s-a soluţionat contestaţia administrativă, deoarece actul administrativ producător de efecte juridice este decizia de impunere şi oricum, rezultă că recurenta a înţeles să conteste şi soluţia de respingere a contestaţiei administrative.
1.2. – hotărârea s-a dat cu aplicarea greşită a legii în privinţa respingerii solicitării recurentei reclamante de a fi exonerată de plata accesoriilor de 6793 lei aferente impozitului pe profit suplimentar, pentru motivele expuse în cererea introductivă, în drept invocându-se dispoziţiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ.
2. Criticile pârâtelor
D.G.F.P. Mureş în nume propriu şi pentru pârâta A.N.A.F. Bucureşti a criticat la rândul său sentinţa pentru nelegalitate şi netemeinicie, invocând în drept dispoziţiile art. 304 pct. 7 şi 9 C. proc. civ., pentru următoarele motive:
2.1. - în mod greşit s-au considerat deductibile cheltuielile cu provizioanele pentru garanţia de bună execuţie, deoarece potrivit art. 2 şi 21 din H.G. nr. 394/95 obligaţia de garanţie pentru bunurile de folosinţă îndelungată şi piesele de schimb aferente revine producătorilor şi importatorilor, împrejurare confirmată şi de menţiunile din cuprinsul certificatului de garanţie, în care este stipulat importatorul P.R., ca fiind răspunzător de acordarea garanţiei pentru autovehiculele vândute.
Recurenta a susţinut că în argumentarea soluţiei cu privire la acest capăt de cerere, prima instanţă a confundat garanţia de bună execuţie ce incumbă producătorului sau importatorului, conform legii, cu obligaţia asigurării service-ului pe perioada de garanţie, prin contractul de parteneriat la care s-a făcut trimitere în considerentele sentinţei atacate, neavând loc cesionarea dreptului importatorului de a acorda garanţii de bună execuţie, către recurenta – reclamantă, pentru care ar fi trebuit să se încheie un contract separat de cesiune, ceea ce nu s-a întâmplat.
S-a concluzionat că reclamanta nu avea obligaţia de a acorda garanţii de bună execuţie, aşa încât nu putea constitui cheltuieli cu provizioane.
2.2. – În mod eronat s-a apreciat că cheltuielile cu servicii de consultanţă, comision de agenţie comercială, consultanţă de afaceri şi servicii de management erau deductibile fiscal şi impozitul pe profit suplimentar stabilit de organele fiscale n-ar fi fost datorat, deoarece nu erau îndeplinite cerinţele prevăzute de art. 21, alin. (4), lit. m) din C. fisc. şi ale pct. 48 din H.G. nr. 44/2004 privind Normele metodologice de aplicare a acestuia, întrucât nu s-a dovedit că respectivele servicii s-au efectuat în scopul realizării de venituri impozabile, iar justificarea necesităţii prestării acestora nu s-a probat, nedovedindu-se modul efectiv în care respectivele cheltuieli au contribuit la realizarea veniturilor.
Recurentele au susţinut că personalul angajat la societăţile de consultanţă şi agenţii comerciale cu contract de muncă cu timp parţial era reprezentat de salariaţii reclamantei, fără a exista o delimitare între atribuţiile de serviciu exercitate în cadrul recurentei – reclamante, în raport cu cele îndeplinite la societăţile de consultanţă sau agenţiile comerciale .
2.3. Recurentele au arătat că în mod greşit reclamanta a fost exonerată de plata TVA în valoare de 1273862 lei şi a accesoriilor aferente, deoarece aceasta nu a făcut dovada cu documente că cheltuielile cu serviciile au fost efectiv prestate şi utilizate în scopul operaţiunilor taxabile, conform art. 145 alin. (3) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., respectiv art. 145, alin. (1) şi (2) lit. a) în vigoare după 1 ianuarie 2007 şi pct. 45 alin. (4) lit. a) din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a C. fiscal.
3. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursurilor
Analizând sentinţa criticată prin prisma motivelor de recurs, ţinând cont de actele şi lucrările dosarului, precum şi de dispoziţiile legale incidente, inclusiv ale art. 3041 C. proc. civ., Înalta Curte constată că nu este afectată legalitatea şi temeinicia acesteia, după cum se va arăta în continuare:
3.1. Cu privire la recursul reclamantei
3.1.1. Prima critică formulată de reclamantă care vizează respingerea ca inadmisibilă a capătului de cerere privind anularea Deciziei de impunere nr. 1127 din 27 noiembrie 2009 şi parţial a Raportului de inspecţie fiscală nr. 31 din 26 noiembrie 2009 referitor la majorările de întârziere în valoare de 6793 lei, aferente impozitului pe profit de 21524 lei, calculate pentru perioada 25 aprilie 2008 – 15 aprilie 2009 este nefondată.
Acest capăt de cerere a fost formulat de recurenta – reclamantă în Dosarul nr. 569/43/2009, conexat dosarului mai vechi al Curţii de Apel Târgu Mureş cu nr. 423/43/2009.
Pe parcursul judecării cauzei la instanţa de fond s-a soluţionat şi contestaţia administrativă formulată de recurenta – reclamantă împotriva deciziei menţionată anterior, prin Decizia nr. 361 din 19 martie 2010 a Direcţia Generală a Finanţelor Publice Mureş, pe care recurenta – reclamantă nu a contestat-o.
Susţinerile recurentei cum că în mod implicit a atacat şi decizia pronunţată de organul administrativ în soluţionarea contestaţiei formulată în temeiul art. 205 C. proc. fisc. împotriva deciziei de impunere, care este actul administrativ producător de efecte juridice, nu pot fi reţinute, faţă de dispoziţiile clare şi imperative ale art. 218 alin. (2) C. proc. fisc., care prevăd posibilitatea atacării în instanţa de contencios a deciziilor emise în soluţionarea contestaţiilor de către organele fiscale.
Recurenta – reclamantă nu şi-a completat acţiunea în acest sens, nimeni neputându-şi invoca propria culpă în valorificarea unui drept.
Prin urmare, judecătorul fondului în mod corect a respins capătul de cerere privind anularea Deciziei de impunere nr. 1127/2009 ca inadmisibil, în condiţiile în care nu s-a atacat şi Decizia nr. 361/2010 a D.G.F.P. Mureş, prin care s-a respins contestaţia administrativă a reclamantei, instanţa pronunţându-se numai asupra a ceea ce s-a cerut, conform art. 129 alin. (6) C. proc. civ., aplicându-se corect legea la soluţionarea cauzei.
3.1.2. În aceste condiţii nici critica privind majorările de întârziere în valoare de 6793 lei ce formează obiectul Deciziei de impunere nr. 1227/2009 şi a Deciziei de soluţionare nr. 381/2009 emise de D.G.F.P. Mureş nu mai poate forma obiectul cercetării judecătoreşti în recurs, astfel că, nefiind incidente dispoziţiile art. 304(9) C. proc. civ. invocate de recurenta – reclamantă, în temeiul art. 312(1) şi art. 20(1) şi (2) din Legea nr. 554/2004, Înalta Curte va respinge recursul reclamantei ca nefondat.
3.2. Cu privire la recursul pârâtelor
3.2.1. Prima critică a recurentelor priveşte deductibilitatea cheltuielilor cu constituirea provizioanelor pentru garanţia de bună execuţie acordată clienţilor, despre care recurentele au susţinut că nu putea fi acordată decât de producător sau importator, conform art. 2 şi 21 din H.G. nr. 394/1995, iar instanţa a confundat-o cu obligaţia asigurării service-ului pe perioada de garanţie, nefiind încheiat un contract de cesiune a garanţiei de bună execuţie între importatorul Porche România şi recurenta – reclamantă.
Este adevărat că prin art. 2 şi art. 21 din H.G. nr. 384/2005 legiuitorul a impus în sarcina producătorilor şi importatorilor bunurilor de folosinţă îndelungată şi a pieselor de schimb aferente obligaţia de a acorda termene minime de garanţie, pe grupe de produse, obligaţie recunoscută generic ca fiind garanţia de bună execuţie.
Nimic însă nu opreşte producătorul sau importatorul să transfere această obligaţie şi asupra dealerilor autorizaţi, a distribuitorilor, în scopul responsabilizării acestora şi în beneficiul clientului, ale cărui pretenţii rezultate din necorespunderea unui produs sau a pieselor de schimb originale pot fi mai rapid rezolvate.
În acest sens, în speţă, recurenta – reclamantă a încheiat două contracte cu P.R., un contract de distribuţie cu 6 anexe (f. 392 vol. II dosar fond) şi un contract de parteneriat service cu 6 anexe, intrat în vigoare de la 1 ianuarie 2006, pentru o perioadă nedeterminată, conform art. 17 (f. 452 – 482 vol III dosar fond).
Contractul de garanţie încheiat de reclamantă cu P. SRL prevede:
Art. 5 - „Garanţie
1. Distribuitorul are obligaţia de a asigura pentru produsele contractuale vândute îndeplinirea obligaţiilor aferente garanţiei şi, după caz efectuarea de service gratuit şi de acţiuni gratuite de rechemare în service.
3. Distribuitorul poate îndeplini obligaţiile sale prevăzute la alin. (1) şi prin subcontractarea unuia sau mai multor parteneri service autorizaţi al mărcii V.
4. Furnizorul preia pentru produsele contractuale garanţia cu privire la absenţa viciilor în materialul de construcţie şi în manoperă.
Distribuitorul este obligat să includă în contractele sale de vânzare – cumpărare pentru produsele contractuale cel puţin condiţiile de garanţie prevăzute în Anexa 6 în vigoare ale Furnizorului.
Anexa 6 - Condiţii de garanţie
1. Cumpărătorului i se garantează lipsa defecţiunilor în material şi manoperă.
Pentru piesele originale Volkswagen perioada de garanţie este 24 de luni”.
Contractul de parteneriat service încheiat de recurenta – reclamantă cu SC P.R. reia la art. 5 alin. (1), obligaţia prevăzută la art. 4 din contractul de distribuţie, ca partenerul service să îndeplinească „toate pretenţiile justificate de garanţie exercitate asupra sa şi de a include în cadrul vânzării de piese originale V. cel puţin condiţiile de garanţie ale Furnizorului în varianta în vigoare, ca parte integrantă a contractelor de vânzare – cumpărare”, obligându-se ca „toate lucrările în garanţie să fie executate exclusiv cu piesele originale V.” alin. (4) al art. 5”.
Prin urmare, nu este vorba de nici o confuzie a instanţei de fond în privinţa garanţiei de bună execuţie, cu cea privind service-ul autoturismelor vândute de recurentă pentru importatorul P.R., cum greşit susţin recurentele – pârâte, întrucât din clauzele contractelor de distribuţie şi parteneriat service încheiate de cei doi operatori economici citate anterior rezultă în mod neîndoielnic că recurenta - reclamantă a convenit să preia, alături de importator, garanţia de bună execuţie pentru autoturismele şi piesele de schimb originare comercializate de acesta.
Potrivit art. 969 C. civ., în vigoare la data încheierii contractelor, aplicabil şi în materie comercială, conform art. 1 C. com. „Convenţiile legal făcute au putere de lege între părţi”, astfel încât recurenta – reclamantă, ca titulară a garanţiei de bună execuţie, preluată de la importatorul Porche România, rămas însă obligat faţă de clienţi, conform art. 2 şi 20 din H.G. nr. 394/1995, era îndreptăţită să constituie provizioane şi să deducă cheltuielile efectuate în acest scop, conform art. 22 (1) lit. b) C. fisc., criticile recurentelor – pârâte fiind nefondate sub acest aspect.
3.2.2. În privinţa impozitului pe profit suplimentar aferent cheltuielilor reprezentând servicii de consultanţă, comision de agenţie comercială, consultanţă de afaceri şi servicii de management, se constată în mod corect prima instanţă a stabilit că erau îndeplinite atât condiţiile generale de deductibilitate prevăzute de art. 21(1) C. fisc., în sensul că serviciile s-au făcut în scopul realizării de venituri impozabile, dar şi condiţiile specifice de deductibilitate a unor asemenea cheltuieli, reglementate de art. 21 lit. m) din C. fisc., respectiv justificarea necesităţii prestării acestora, în scopul propriei activităţi, pe baza unor documente probatorii enumerate cu titlu exemplificativ la pct. 48 din H.G. 44/2004 pentru aplicarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003.
În fapt, recurenta – reclamantă a externalizat serviciile de consultanţă, vânzare, management, marketing către alte patru societăţi cu care a încheiat contracte de prestări servicii sau de agenţie, pe bază de comision cu valoare mai mică de 10% din vânzări, contractele fiind completate cu acte adiţionale.
Din raportul de expertiză întocmit de expert B.D. (filele 524 – 530, vol III fond) care a răspuns şi obiecţiunilor formulate de pârâţi (f. 552 – 556 acelaşi dosar) rezultă că prestarea serviciilor s-a dovedit cu contracte şi acte adiţionale legal încheiate, cu rapoarte de activitate şi minute semnate de părţile contractante, facturile emise de prestatori, fiind înregistrate în contabilitatea acestora, toate acestea reprezentând documente justificative a serviciilor real prestate în beneficiul activităţii reclamantei.
Această modalitate de lucru, care ţine de managementul societăţii, a determinat o scădere a cheltuielilor de personal şi o dublare a cifrei de afaceri în perioada 2005 – 2008, pentru care s-au calculat şi achitat obligaţii bugetare mai mari (TVA, impozit pe profit, pe dividende, etc).
Împrejurarea că personalul recurentei a fost angajat şi în societăţile prestatoare de servicii, cu contract de muncă cu timp parţial, nu are relevanţă, legiuitorul permiţând cumulul de funcţii, aşa încât în mod corect prima instanţă a apreciat că cheltuielile cu serviciile de consultanţă, comision de agenţie comercială, consultanţă de afaceri şi management sunt deductibile fiscal, conform art. 21(4) lit. m) C. fisc.
3.2.3. În privinţa TVA înscrisă în contractele de prestări servicii şi a accesoriilor aferente, recurentele au citat taxtele legale cu aplicabilitatea generală privind deductibilitatea TVA, fără a formula vreo critică concretă a sentinţei recurate, sub acest aspect.
Prin prisma dispoziţiilor art. 3041 C. proc. civ., ca urmare a argumentelor expuse anterior, se contată că în mod judicios prima instanţă a apreciat că erau îndeplinite cerinţele de deductibilitate a TVA-ului aferent prestării serviciilor enumerate anterior, în valoare de 563666 lei pentru perioada 1 septembrie 2005 - 31 decembrie 2007 şi 710.169 lei pentru perioada 2007 - 2008, respectiv de art. 145 alin. (1), (2) lit. a) şi alin. (3) lit. a) din Legea nr. 571/2003 coroborate cu pct. 45 alin. (4) din H.G. nr. 44/2004, serviciile fiind efectiv prestate şi utilizate în scopul operaţiunilor taxabile.
Constatând că în cauză nu sunt incidente dispoziţiile art. 304 pct. 7 şi 9 invocate de recurentele – pârâte, în temeiul art. 312(1) C. proc. civ. şi art. 20(1) şi (2) din Legea nr. 554/2004, Înalta Curte va respinge recursurile pârâtelor ca nefondate.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Respinge recursurile declarate de SC A.T.C. SRL Corunca, prin lichidator judiciar C.H. I.P.U.R.L. şi de D.G.F.P. Mureş, în nume propriu şi în numele M.F.P. - A.N.A.F., împotriva sentinţei civile nr. 135 din 24 mai 2011 a Curţii de Apel Mureş, secţia comercială, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 20 martie 2012.
| ← ICCJ. Decizia nr. 1289/2012. Contencios. Anulare act... | ICCJ. Decizia nr. 1510/2012. Contencios. Obligare emitere act... → |
|---|
