ICCJ. Decizia nr. 596/2012. Contencios. Suspendare executare act administrativ. Recurs
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 596/2012
Dosar nr. 1085/57/2011
Şedinţa publică de la 7 februarie 2012
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
Prin sentinţa nr. 279 din 6 octombrie 2011, Curtea de Apel Alba-Iulia, secţia de contencios administrativ şi fiscal a respins, ca nefondată, acţiunea formulată de reclamanta SC.G.SA., în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice Sibiu, prin care solicita suspendarea executării deciziei de impunere nr. F-SB 462 din 28 iulie 2011, emisă de pârâtă în baza Raportului privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală nr. F-SB 366 din 28 iulie 2011. Prin aceeaşi sentinţă, instanţa de judecată a respins excepţia prematurităţii cererii, invocată de pârâtă, şi a dispus restituirea cauţiunii în cuantum de 12.276 lei, consemnată la Banca Transilvania, Agenţia Coroana cu ordinul de plată nr. 19 din 28 septembrie 2011, după rămânerea irevocabilă a sentinţei.
Pentru a pronunţa această hotărâre, prima instanţă a reţinut următoarele:
Cu privire la excepţia prematurităţii cererii.
Art. 14 din Legea nr. 554/2004 impune formularea plângerii prealabile, al cărei echivalent este contestaţia administrativă în materie fiscală, ca o condiţie prealabilă de admisibilitate a cererii de suspendare, fără a fi prevăzut un termen de promovare a cererii de suspendare în faţa instanţei de contencios administrativ raportat la momentul soluţionării plângerii prealabile.
Asupra cererii de suspendare.
Prin raportul de inspecţie fiscală nr. F-SB-366 din data de 28 iulie 2011 întocmit de D.G.F.P. Sibiu s-au stabilit în sarcina reclamantei obligaţii fiscale principale şi majorări de întârziere în sumă totală de 1.227.603 lei, pentru care s-a emis Decizia de impunere nr. F-SB-462 din 28 iulie 2011, împotriva căreia reclamanta a formulat contestaţie în condiţiile art. 205 C. pr. fisc., care nu a fost soluţionată.
Potrivit art. 215 C. pr. fisc. „introducerea contestaţiei pe calea administrativă de atac nu suspendă executarea actului administrativ fiscal însă contribuabilul are dreptul de a cere suspendarea executării actului administrativ fiscal, în temeiul Legii contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările ulterioare. Instanţa competentă poate suspenda executarea, dacă se depune o cauţiune de până la 20% din cuantumul sumei contestate, iar în cazul cererilor al căror obiect nu este evaluabil în bani, o cauţiune de până la 2.000 lei”.
Conform art. 14 din Legea nr. 554/2004 „în cazuri bine justificate şi pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea, în condiţiile art. 7 a autorităţii publice care a emis actul sau a autorităţii ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanţei competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunţarea instanţei de fond. În cazul în care persoana vătămată nu introduce acţiunea în anularea actului în termen de 60 de zile, suspendarea încetează de drept şi fără nicio formalitate.”
Cele două condiţii impuse de art. 14 sunt definite în art. 2 alin. (1) din lege astfel: prin pagubă iminentă se înţelege prejudiciul material viitor şi previzibil sau, după caz, perturbarea previzibilă gravă a funcţionării unei autorităţi publice sau a unui serviciu public, iar prin „cazuri bine justificate” împrejurările legate de starea de fapt şi de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actului administrativ.
Se constată că în speţă este întrunită condiţia de admisibilitate prevăzută de art. 14 din Legea nr. 554/2004, aceea de a exista o contestaţie care reprezintă plângerea prealabilă, cât şi aceea a achitării cauţiunii impusă potrivit art. 215 C. pr. fisc.
Verificându-se îndeplinirea celor două condiţii de fond impuse de art. 14 din Legea nr. 554/2004 raportat la motivele invocate de reclamantă şi la probele administrate în cauză, se constată că cererea reclamantei este nefondată.
În speţă, nu sunt întrunite cumulativ condiţiile cazului bine justificat, ca o aparenţă a văditei nelegalităţi a actului de control fiscal şi a pagubei iminente.
Cu privire la condiţia cazului bine justificat, se reţine că prima împrejurare invocată de reclamantă, respectiv nemotivarea de către organul fiscal a necesităţii extinderii controlului până la limita prescripţiei, nu oferă argumente aparent valabile care să creeze o serioasă îndoială cu privire la legalitatea actului administrativ atacat, în ansamblul său. Toate celelalte împrejurări invocate de reclamantă în motivarea cererii vizează în fapt fondul cauzei, respectiv nelegalitatea deciziei de impunere, astfel încât nu pot fi analizate în prezenta procedură, iar la o cercetare aparentă nu sunt puse în evidenţă motive de natură a răsturna prezumţia de legalitate a actului administrativ fiscal contestat.
Argumentele reclamantei privind paguba iminentă ce i s-ar produce prin executarea unei sume atât de mari nu pot fi reţinute deoarece executarea unei obligaţii bugetare, stabilită printr-un act administrativ fiscal care se bucură de prezumţia de legalitate nu poate constitui prin ea însăşi o pagubă, în sensul art. 2 alin. (1) lit. ş) din Legea nr. 554/2004.
Într-adevăr, din punct de vedere economic, orice diminuare a patrimoniului este echivalentă cu o pagubă, dar din punct de vedere juridic, paguba este reprezentată doar de o diminuare ilicită a patrimoniului.
În consecinţă, se impune respingerea cererii de suspendare, cauţiunea aferentă soluţionării cererii urmând a fi restituită reclamantei la rămânerea irevocabilă a hotărârii.
Împotriva acestei sentinţe, considerând-o netemeinică şi nelegală, a declarat recurs reclamanta SC.G.SA. arătând, în esenţă, următoarele:
Instanţa de fond a încălcat dispoziţiile art. 261 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ.
În considerentele sentinţei recurate se regăseşte un răspuns la argumentele care justifica soluţia suspendării, aprecierile reţinute de prima instanţa nefiind particulare ci, generice.
Din lecturarea motivării sentinţei rezultă că în realitate, instanţa a făcut o analiza sumară şi generală a celor două condiţii de admisibilitate a suspendării actului administrativ: cazul bine justificat si paguba iminenta.
Dreptul la un proces echitabil, garantat de art. 6 parag. 1 din Convenţie, implica mai ales in sarcina instanţei obligaţia de a proceda la un examen efectiv al mijloacelor de probă, al argumentelor pârtilor.
În analiza acestei prime condiţii, instanţa de fond trebuia să verifice punctual argumentele reclamantei şi să stabilească argumentat dacă există indicii cu privire la nelegalitatea actului administrativ fiscal.
S-a adus în cuprinsul cererii mai multe argumente juridice aparent valabile în ceea ce priveşte nelegalităţile pretinse.
Critica constă în aceea că în realitate prima instanţă nu a realizat o cercetare sumară a aparenţei dreptului, posibilă de altfel fără a se prejudicia fondul litigiului:
În legătură cu încălcarea de către organul fiscal a normei de procedură privitoare la perioada supusă inspecţiei fiscale, reglementată de art. 98 C. proc. fisc., prima instanţă se referă la modul general că acest argument nu creează o serioasă îndoială a legalităţii actului în ansamblul său, fără însă să argumenteze această concluzie. Simplist, prima instanţă a înlăturat în mod greşit de la analiză această împrejurare.
Celelalte împrejurări invocate nu au mai fost cercetate, deşi creează serioase îndoieli asupra legalităţii actului.
Astfel, s-a invocat greşita aplicare a prevederilor art. 21 din C. fisc., s-a argumentat ca serviciile ce au făcut obiect al contractelor de servicii analizate au fost real executate, că reclamanta a beneficiat în concret de serviciile efectiv prestate de societăţile în cauză, şi că documentele noi ce vor fi analizate vor infirma cele reţinute de organul de inspecţie cu privire la acest aspect, S-a subliniat că, serviciile ce au făcut obiect al contractelor de servicii au fost necesare şi s-a explicat că externalizarea unor servicii este o decizie de management supusă controlului exclusiv al acţionarilor.
S-a argumentat că au fost îndeplinite condiţiile neincluderii discount-ului în baza de impozitare a TVA, întrucât s-a acordat efectiv o reducere de preţ (500 euro/mp faţă de 800 euro-1000 euro/mp util) direct în beneficiul clienţilor, atât societăţilor comerciale care au „ajutat financiar” cât şi orice alţi clienţi persoane fizice sau juridice, la acelaşi preţ minim de 500 euro/mp, fără a exista o „remunerare” a societăţilor beneficiare.
S-a criticat argumentat decizia de „ajustare a veniturilor” realizate din tranzacţiile între persoanele afiliate arătând că:
o Art. 11 alin (2) din C. fisc. nu era aplicabil fiind în discuţie un control tematic privitor la TVA, ca urmare a cererii adresate de subscrisa privind rambursarea TVA;
o Organul fiscal a încălcat prevederile art. 3 din Ordinul 222/2008;
o Organul fiscal nu avea dreptul sa estimeze cuantumul preturilor de transfer prin aplicarea procedurii prevăzuta in anexa nr. 3 din Ordinul 222/2008, nefiind îndeplinite condiţiile specifice;
o Organul fiscal a adăugat la lege (la art. 11 alin (2) din C. fisc.);
o Organul fiscal a aplicat (în parte) retroactiv prevederile art. 11 alin (2) din C. fisc., care, au suferit in timp modificări care au relevanta raportat la momentul stabilirii preţului, practic, organul fiscal procedând la ajustarea unor venituri din tranzacţii care nu intrau sub incidenţa prevederilor in vigoare la data încheierii acestora;
o Organul nu a ţinut cont de condiţiile specifice in care tranzacţiile au fost 'încheiate atunci când realizează comparaţia intre preţul practicat cu societăţile afiliate si preţul de piaţa obţinut de organul fiscal;
o Organul fiscal nu a avut în vedere prevederile incidente în materia TVA, respectiv art. 137 alin. (1) lit. a) C. fisc. din care rezultă fără echivoc că baza de impozitare se constituie din „contrapartida obţinută” ca urmare a livrării;
o Organul fiscal nu a analizat incidenţa art. 126 C. fisc. care stabileşte condiţiile cumulative care trebuie îndeplinite pentru a califica o operaţiune ca fiind impozabilă şi nu retine. Normele de aplicare a art. 126 C. fisc., partea 1511, care prevăd punctual condiţiile, respectate în cauză.
În concluzie cu privire la existenţa unui caz bine justificat, instanţa de fond a greşit neprocedând la o analiză sumară a împrejurărilor susţinute de reclamantă, situaţie în care ar fi constatat că motivele de nelegalitate enumerate erau suficiente pentru a sublinia că suntem în prezenţa unui caz bine justificat.
În analiza condiţiei privitoare la paguba iminentă, s-a argumentat că:
Măsurile asigurătorii instituite au condus la indisponibilizarea bunurilor mobile si imobile şi la blocarea alimentarii conturilor; că organul fiscal a apelat la toate formele de executare silită, încetarea activităţii fiind iminentă datorita lipsei de lichidităţi financiare.
S-a anticipat că, după începerea executării silite insolvenţa devine iminentă procedura fiind ireversibilă.
S-a arătat că reclamanta a suferit un prejudiciu de imagine în mediul de afaceri, în condiţiile în care toţi partenerii serioşi de afaceri sunt informaţi asupra pretinselor datorii bugetare datorate de către aceasta, cu consecinţe asupra procesului de vânzare.
S-a arătat că recuperarea întregului debit (restabilirea situaţiei anterioare) de la Statul Roman rămâne o ipoteză iluzorie, mai ales că procedura de instituire reglementată de art. 117 C. proc. fisc. acordă prioritate modalităţii de plată prin compensare.
Prima instanţă s-a rezumat a preciza că executarea unei obligaţii bugetare nu este prin ea însăşi o pagubă, pagubă fiind doar dacă intervine o diminuare ilicită a patrimoniului.
În aceste condiţii, dacă prima instanţă ar fi procedat la o analiză chiar sumară a împrejurărilor invocate, atunci ar fi constatat că există indicii serioase de nelegalitate a actului contestat, iar prejudiciul este evident.
Evident că executarea unei creanţe bugetare care conduce societatea în insolvenţă în baza unui act administrativ fiscal care în cele din urmă este declarat nelegal, nu asigură o protecţie adecvată şi nu asigură respectarea principiului legalităţii actelor administrative.
Dimpotrivă, suspendarea efectelor actului fiscal ar asigura un echilibru şi o garanţie de echitate.
Examinând sentinţa atacata prin prisma criticilor formulate, precum şi în temeiul art. 3041 din C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursul este nefondat pentru argumentele expuse în continuare.
Sentinţa recurată nu a fost dată cu încălcarea art. 261 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., astfel cum susţine reclamanta. Dimpotrivă, constată instanţa de recurs, în hotărârea atacată judecătorul fondului a dat răspunsuri precise la cererile formulate prin acţiune, pe baza întregului material probator administrat în cauză. Motivarea nu este o chestiune de volum, ci una de conţinut. Deşi hotărârea instanţei de fond nu este foarte detaliată, ea este clară, precisă, concisă şi este convingătoare. Raţionamentul care a condus judecătorul fondului la soluţia de respingere a acţiunii reclamantei este clar explicitat de acesta şi bine fundamentat.
În privinţa criticilor hotărârii instanţei de fond, care privesc modul în care instanţa a soluţionat cererea de suspendare a deciziei de impunere nr. F-SB 462 emisă la data de 28 iulie 2011, Înalta Curte reţine că acestea sunt nefondate.
Este de principiu că actul administrativ se bucură de prezumţia de legalitate, prezumţie care, la rândul său se bazează pe prezumţia de autenticitate şi de veridicitate, de unde decurge că a nu executa un act administrativ emis în baza legii echivalează cu a nu executa legea. Pentru aceasta, suspendarea executării unui act administrativ nu poate fi ordonată de judecătorul de contencios administrativ decât în situaţii de excepţie, cu observarea strictă a îndeplinirii exigenţelor legale, astfel cum sunt precizate în Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004.
În art. 14 alin. (1) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004 sunt precizate condiţiile în care judecătorul cauzei poate dispune suspendarea executării actului administrativ contestat,
textul legal amintit enumerând trei condiţii cumulative: a) condiţia declanşării procedurii administrative prealabile, b) condiţia cazului bine justificat şi c) condiţia prevenirii unei pagube iminente.
Acestor trei condiţii li se adaugă în materia contenciosului fiscal şi condiţia plăţii anticipate a unei cauţiuni, astfel cum se prevede în art. 215 alin. (1) C. proc. fisc.
Art. 14 alin. (1) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004 are următorul conţinut: „în cazuri bine justificate şi pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea, în condiţiile art. 7, a autorităţii publice care a emis actul sau a autorităţii ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanţei competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunţarea instanţei de fond. în cazul în care persoana vătămată nu introduce acţiunea în anularea actului în termen de 60 de zile, suspendarea încetează de drept şi fără nicio formalitate.”
Art. 215 C. proc. fisc. prevede că: „Suspendarea executării actului administrativ fiscal: (1) Introducerea contestaţiei pe calea administrativă de atac nu suspendă executarea actului administrativ fiscal. (2) Dispoziţiile prezentului articol nu aduc atingere dreptului contribuabilului de a cere suspendarea executării actului administrativ fiscal, în temeiul Legii contenciosului administrativ nr. 554/2004. cu modificările ulterioare. Instanţa competentă poate suspenda executarea, dacă se depune o cauţiune de până la 20% din cuantumul sumei contestate, iar în cazul cererilor al căror obiect nu este evaluabil în bani, o cauţiune de până la 2.000 lei.”
În ceea ce priveşte condiţia cazului bine justificat, Curtea observă că, această exigenţă legală trebuie interpretată în sensul descris în art. 2 lit. t) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004. Prin cazuri bine justificate se precizează în textul legal mai sus menţionat, se înţeleg „împrejurările legate de starea de fapt şi de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actului administrativ”.
Referitor la condiţia iminenţei producerii unei pagube, de asemenea, Legea contenciosului administrativ conţine o definiţie a ei. În termenii art. 2 lit. ş) din Legea nr. 554/2004, prin pagubă iminentă se înţelege „prejudiciul material viitor şi previzibil sau, după caz, perturbarea previzibilă gravă a funcţionării unei autorităţi publice sau a unui serviciu public”.
În speţă, judecătorul fondului a respins cererea de suspendare formulata de reclamantă, reţinând că doua dintre condiţiile cumulative nu au fost îndeplinite în cauză: condiţia cazului bine justificat şi condiţia prevenirii unei pagube iminente.
În privinţa condiţiei definite în art. 2 lit. t) din Legea nr. 554/2004, Înalta Curte constata că în mod corect prima instanţa a reţinut că nu este îndeplinită. Cu ocazia examinării satisfacerii acestei cerinţe legale, judecătorul de contencios administrativ nu poate să facă o examinare pe fond a legalităţii actului administrativ contestat, ci în mod obligatoriu trebuie să se limiteze la o simplă „pipăire” a fondului. Scopul acestei analize se rezumă doar la a constata dacă există argumente juridice aparent valabile în contestarea legalităţii actului, care să creeze o îndoială serioasă în privinţa conformităţii acestuia cu legea în a cărui executare a fost emis/adoptat. În deplină consonanţă cu dispoziţiile legal mai sus amintite, judecătorul fondului s-a rezumat a face un examen al argumentelor reclamantei referitoare la nemotivarea de către organul fiscal a necesităţii extinderii controlului până la limita prescripţiei, singura chestiune pretabilă la un examen sumar al legalităţii deciziei de impunere contestate, în cadrul soluţionării unei cereri prin care se urmăreşte suspendarea judiciară a unui act administrativ.
Or, ceea ce susţine reclamanta în cererea de chemare în judecată în privinţa îndeplinirii cerinţei definite în art. 2 lit. t) din lege presupune o examinare pe fond a legalităţii actului contestat.
În această categorie se înscriu argumentele referitoare la art. 21 din C. fisc., cele referitoare la serviciile ce au făcut obiect al contractelor de servicii, la condiţiile neincluderii discount-ului în baza de impozitare a TVA, la inaplicabilitatea art. 11 alin (2) din C. fisc., la încălcarea prevederilor Ordinului 222/ 2008, la încălcarea prevederilor art. 11 din C. fisc., care toate presupun un examen aprofundat al legalităţii deciziei de impunere contestate, atribut exclusiv al judecătorului învestit cu acţiunea în anulare a actului administrativ, iar nu doar cu o cerere de suspendare judiciară a acestuia.
În privinţa condiţiei pagubei iminente, pentru a se reţine îndeplinirea acestei cerinţe din art. 14 din Legea contenciosului administrativ, este necesar a fi administrate probe de către reclamantă pentru a o dovedi. Simpla afirmaţie că prin executarea actului administrativ contestat s-ar produce o pagubă iminentă nu reprezintă un argument suficient care să conducă la concluzia că cerinţa mai sus amintită este îndeplinită, pe de o parte. Pe de altă parte, în acord cu o jurisprudenţă consolidată a instanţei supreme, faptul executării actului administrativ contestat nu semnifică prin el însuşi îndeplinirea condiţiei legale a iminenţei producerii pagubei.
A proceda la suspendarea executării unui act fiscal doar pe considerentul că punerea sa în aplicare înseamnă obligarea contribuabilului la plata către buget a unor sume de bani, ceea ce evident are o anumită influenţă asupra patrimoniului acestuia, ar conduce în toate cauzele de contencios fiscal la blocarea efectelor actului contestat şi ar pune în discuţie astfel caracterul executoriu al acestuia, ignorându-se că suspendarea poate interveni doar în situaţii de excepţie.
Faţă de cele ce preced, reţinând că hotărârea instanţei de fond este legală şi temeinică, Înalta Curte va respinge ca nefondat recursul reclamantei, potrivit art. 312 alin. (1) C. proc. civ.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Respinge recursul declarat de reclamanta SC.G.SA.. împotriva sentinţei nr. 279 din 6 octombrie 2011 a Curţii de Apel Alba-Iulia, secţia de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.
Irevocabilă.
Pronunţată, în şedinţă publică, astăzi 7 februarie 2012.
| ← ICCJ. Decizia nr. 489/2012. Contencios | ICCJ. Decizia nr. 599/2012. Contencios. Alte cereri. Revizuire -... → |
|---|
