ICCJ. Decizia nr. 761/2014. Contencios. Contestaţie act administrativ fiscal. Recurs
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 761/2014
Dosar nr. 97/45/2012
Şedinţa publică de la 18 februarie 2014
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
I. Circumstanţele cauzei
1. Procedura derulată în faţa primei instanţe
Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Iaşi, secţia de contencios administrativ şi fiscal, sub nr. 97/45/2012, reclamanta C.N. "C.F.R." SA Bucureşti, prin Sucursala C.R.E.I.R. C.F. Iaşi, a solicitat în contradictoriu cu pârâţii Primarul Municipiului Iaşi şi Municipiul Iaşi - Direcţia Economică şi Finanţe Publice Locale, pronunţarea unei hotărâri judecătoreşti prin care să se dispună:
(i) anularea dispoziţiei din 20 decembrie 2011 emisă de Primarul Municipiului Iaşi;
(ii) anularea parţială a raportului de inspecţie fiscală din 28 octombrie 2011 şi a deciziei de impunere din 28 octombrie 2011, în sensul diminuării sumei reţinute cu suma de 1.234.576 RON;
(iii) ştergerea acestei sumei de pe rolul societăţii reclamante.
Situaţia de fapt, în prezentarea rezumativă realizată de reclamantă, este următoarea.
În urma inspecţiei fiscale realizate de organul fiscal din cadrul Primăriei Municipiului Iaşi s-au emis raportul de inspecţie fiscală din 28 octombrie 2011 şi decizia de impunere din 28 octombrie 2011, prin care s-au stabilit obligaţii fiscale faţă de Sucursala Regională C.F. Iaşi a C.N.C.F. "C.F.R." SA, în cuantum total de 1.857.540 RON.
Contestaţia formulată împotriva acestor acte administrative fiscale a fost respinsă de Primarul Municipiului Iaşi prin decizia din 20 decembrie 2011.
Motivele de nelegalitate invocate de reclamantă vizează, în esenţă, următoarele:
A. Referitor la includerea în baza de impozitare pentru stabilirea impozitului pe clădiri a centralelor termice cu numerele de inventar: a, b, c, d şi e.
Prin raportul de inspecţie fiscală s-a calculat în mod distinct, pentru perioada 2006 - 2010, impozit pentru centralele termice, iar nu pentru instalaţiile de încălzire, aşa cum este prevăzut în H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind C. fisc., pct. 52 alin. (2) al art. 253.
Trebuie făcută o distincţie între instalaţiile de încălzire şi centralele termice murale, aşa cum sunt cele pentru care s-a calculat impozit pe clădiri.
Astfel, instalaţiile de încălzire sunt un ansamblu de construcţii care formează corp comun cu clădirile în care sunt amplasate şi sunt incluse în valoarea de inventar a clădirilor declarate de societatea reclamantă.
Spre deosebire de instalaţiile de încălzire, centralele termice menţionate sunt centrale murale şi nu sunt parte integrantă a clădirilor în care sunt amplasate, fiind detaşabile.
Aceste mijloace fixe sunt clasificate distinct conform H.G. nr. 2139/2004 pentru aprobarea Catalogului privind clasificarea şi duratele normale de funcţionare a mijloacelor fixe, iar în contabilitatea societăţii, centralele sunt evidenţiate la grupa 2, cont contabil 213 - "Instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale şi plantaţii", distinct de contul 212 - "Construcţii".
Prin urmare se impune diminuarea impozitului pe clădiri stabilit ca "diferenţă debit" cu suma de 172.146 RON reprezentând: 95.950 RON impozit calculat pentru centralele termice aferent perioadei 2006 - 2010, 76.196 RON accesorii calculate la data de 28 octombrie 2011 la impozitul aferent centralelor termice.
B. Referitor la Clădirea de călători cu numărul de inventar f
La calculul impozitului datorat de societate pentru acest mijloc fix nu s-a ţinut cont de faptul că este monument istoric şi că sunt aplicabile în acest caz prevederile art. 250 alin. (1) pct. 2 din C. fisc.
De asemenea, nu a fost luată în considerare nici adresa nr. 415596 din 22 iunie 2011 emisă de Ministerul Finanţelor Publice - Direcţia Generală Legislaţie C. fisc., în care s-a menţionat că C.N. "C.F.R." SA Bucureşti, prin Sucursala C.R.E.I.R. C.F. Iaşi, nu datorează impozit pentru clădirile clasate ca monumente istorice, cu excepţia spaţiilor închiriate la terţi pentru care datorează impozit pe clădire potrivit art. 253 alin. (1) din C. fisc.
Motivarea Primăriei Iaşi a fost în sensul că societatea datorează impozit atât timp cât clădirea este folosită pentru activitatea economică. Or, doar un mic procent din clădire este folosit pentru vânzarea biletelor de călători, însă pentru aceste spaţii societatea a trimis declaraţii rectificative, iar suma pentru care solicită scutirea se referă la restul clădirii.
Prin urmare, se impune diminuarea impozitului pe clădiri cu suma de 1.023.802 RON reprezentând: 582.740 RON impozit calculat pentru spaţiile din incinta clădirii de călători cu numărul de inventar f clasată ca monument istoric, aferent perioadei 2006 - 2010, 441.062 RON accesorii calculate la data de 28 octombrie 2011 la impozitul aferent clădirii clasate ca monument istoric.
În privinţa sumei de 4.137.756,41 RON în mod eronat a fost inclusă în baza de calcul a impozitului pentru clădirea de călători cu numărul de inventar f, întrucât aceasta reprezintă contravaloarea lucrărilor de consolidare efectuate la clădirea de călători şi nu lucrări de modernizare. În acest sens sunt prevederile pct. 7 alin. (d) din H.G. nr. 909/1997 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporale şi necorporale.
Aşadar, se impune diminuarea impozitului pe clădiri cu suma de 38.628 RON reprezentând 29.482 RON impozit calculat pentru suma de 4.137.756,41 RON aferent perioadei aprilie - decembrie 20.109.146 RON accesorii calculate la data de 28 octombrie 2011 la impozitul aferent clădirii de călători cu numărul de inventar f.
Suma totală contestată în ceea ce priveşte mijlocul fix clădire de călători cu numărul de inventar f este de 1.062.430 RON din care: 621.222 RON impozit calculat şi nedatorat, 450.208 RON majorări calculate până la data de 28 octombrie 2011 şi nedatorate.
2. Hotărârea primei instanţe
Prin Sentinţa civilă nr. 222 din 3 iulie 2012 pronunţată de Curtea de Apel Iaşi, secţia contencios administrativ şi fiscal, s-a respins ca nefondată acţiunea promovată de reclamanta C.N.C.F. "C.F.R." SA Bucureşti prin Sucursala C.R.E.I.R. C.F. Iaşi, în contradictoriu cu pârâţii Primarul Municipiului Iaşi şi Municipiul Iaşi - Direcţia Economică şi Finanţe Publice Locale.
Pentru a hotărî în acest sens, prima instanţă a reţinut, în esenţă, următoarele:
În ceea ce priveşte obligaţiile fiscale stabilite pentru centralele termice cu numerele de inventar a, b, c, d şi e, din examinarea proceselor de verificare tehnică depuse de reclamantă la dosarul cauzei se constată că aceste centrale sunt amplasate în interiorul clădirii, sunt părţi ale unor instalaţii de încălzire şi nu ansambluri de construcţii care formează corp comun cu clădirile în care sunt amplasate.
Prin urmare, obligaţiile fiscale se stabilesc aşa cum corect a reţinut organul fiscal, conform dispoziţiilor art. 253 alin. (1) din C. fisc., potrivit căruia impozitul de clădiri se calculează prin aplicarea unei cote de impozitare asupra valorii de inventar a clădirii, neavând nicio relevanţă faptul că centralele termice respective sunt centrale murale detaşabile şi că ar putea fi mutate în alt loc.
Referitor la clădirea de călători cu numărul de inventar f, clasată monument istoric, se constată că, în conformitate cu prevederile art. 250 alin. (1) pct. 2 din C. fisc., nu se datorează impozit, prin efectul legii, pentru clădirile care, potrivit legii, sunt clasate ca monumente istorice, de arhitectură sau arheologie, muzee sau case memoriale, indiferent de titularul dreptului de proprietate sau de administrare, cu excepţia încăperilor care sunt folosite pentru activităţi economice.
Din examinarea acestui text de lege reiese că nu sunt scutite de la plata impozitului încăperile care sunt folosite pentru activităţi economice, indiferent că activitatea economică este desfăşurată de titularul dreptului de proprietate ori de altă persoană.
În mod eronat reclamanta consideră că datorează impozit doar pentru spaţiile pe care le-a închiriat terţilor, nu şi pentru încăperile în care îşi desfăşoară propria activitate.
În ceea ce priveşte includerea sumei de 4.137.756,41 RON în baza de calcul a impozitului pentru clădirea de călători cu numărul de inventar f, se constată că aceasta majorează valoarea de inventar a clădirii, astfel că sunt aplicabile dispoziţiile art. 153 alin. (1) din C. fisc., neavând relevanţă că suma respectivă reprezintă contravaloarea unor lucrări de consolidare ori de modernizare.
În consecinţă, susţinerile şi criticile reclamantei sunt neîntemeiate, organul fiscal adoptând soluţia prevăzută de lege, bazată pe constatări complete asupra tuturor împrejurărilor edificatoare în cauză.
3. Calea de atac exercitată de reclamanta C.N. "C.F.R." SA Bucureşti, prin sucursala C.R.E.I.R. C.F. Iaşi
Împotriva Sentinţei civile nr. 222 din 3 iulie 2012 pronunţată de Curtea de Apel Iaşi, secţia contencios administrativ şi fiscal, a declarat recurs, în termen legal, reclamanta C.N. "C.F.R." SA Bucureşti, prin sucursala C.R.E.I.R. C.F. Iaşi, pentru următoarele motive:
3.1. În mod eronat prima instanţă a reţinut că societatea reclamantă datorează impozit pe clădiri pentru centralele termice cu numerele de inventar: a, b, c, d şi e, prin raportare la dispoziţiile art. 253 alin. (1) din C. fisc.
În dezvoltarea acestui motiv de recurs, recurenta a susţinut că trebuie făcută distincţie între instalaţiile de încălzire şi centralele termice murale, aşa cum sunt cele pentru care s-a calculat impozit pe clădiri.
Astfel, instalaţiile de încălzire sunt un ansamblu de construcţii care formează corp comun cu clădirile în care sunt amplasate şi sunt incluse în valoarea de inventar a clădirilor menţionate în declaraţiile fiscale.
În schimb centralele termice menţionate sunt centrale murale, nu sunt parte integrantă a clădirii în care sunt amplasate, fiind detaşabile (de exemplu, centrala cu numărul de inventar g din Staţia S. a fost transferat în Staţia C. în luna februarie 2011).
De asemenea, aceste mijloace fixe sunt clasificate distinct conform H.G. nr. 2139/2004 pentru aprobarea Catalogului privind clasificarea şi duratele normale de funcţionare a mijloacelor fixe, având durate normale de viaţă diferite de cele ale clădirilor.
Totodată, în contabilitatea societăţii, centralele sunt evidenţiate la grupa 2, cont contabil 213 - "Instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale şi plantaţii", distinct de contul 212 - "Construcţii".
În plus centralele termice nu sunt înscrise în declaraţiile fiscale pentru stabilirea impozitului pe clădiri, întrucât nu îndeplinesc condiţiile prevăzute de art. 249 alin. (5) din C. fisc. pentru a fi considerate clădiri şi nici nu sunt incluse în valoarea de inventar a clădirilor declarate.
Întrucât în art. 253 din C. fisc., respectiv la pct. 52 - 60 ale art. 253 din H.G. nr. 44/2004 nu este dată definiţia clădirii dotată cu instalaţie de încălzire, devin aplicabile precizările făcute în art. 251, respectiv la pct. 29 al art. 251 din H.G. nr. 44/2004, fiind precizări cu caracter general.
Cum valoarea centralelor electrice sau a celor termice de cartier nu se transferă în niciun fel asupra clădirilor pe care acestea le deservesc pentru a le mări valoarea de inventar, trebuie să se considere că nici valoarea centralelor proprii nu trebuie să mărească valoarea clădirilor pe pereţii cărora sunt amplasate.
3.2. În mod eronat prima instanţă a reţinut, referitor la Clădirea de călători cu numărul de inventar f, că a fost legal stabilit impozitul de clădiri, cu motivarea că nu sunt scutite de plata impozitului încăperile care sunt folosite pentru activităţi economice, indiferent că activitatea economică este desfăşurată de titularul dreptului de proprietate ori de altă persoană.
Activitatea economică presupune un consum de factori de producţie, în urma căruia se realizează produse, indiferent că acestea se exprimă în bunuri sau în servicii.
Pentru spaţiile generatoare de venituri din închiriere către terţi, societatea reclamantă a trimis către primărie declaraţii rectificative, iar suma pentru care se solicită scutirea se referă la restul clădirii.
Restul spaţiilor, pe care prima instanţă le consideră ca fiind folosite pentru activităţi economice sunt spaţii de birouri, însă şi în situaţia în care acestea ar fi considerate ca fiind folosite pentru activităţi economice, în perioada supusă controlului, pentru anii 2009 - 2011 aproximativ jumătate dintre acestea nu au fost ocupate.
Prin urmare, nu se datorează impozit pe clădiri pentru spaţiile din incinta clădirii de călători cu numărul de inventar f ce sunt scutite de plata impozitului pentru clădirile monumente istorice conform art. 250 alin. (1) pct. 2 din C. fisc., astfel că se impune diminuarea impozitului stabilit prin actele administrative fiscale contestate.
3.3. Referitor la suma de 4.137.756,41 RON, aceasta nu poate fi inclusă în baza de calcul a impozitului pentru clădirea de călători cu numărul de inventar f, întrucât nu reprezintă contravaloarea unor lucrări de modernizare, ci a unor lucrări de întreţinere şi reparaţii.
Deşi prima instanţă a considerat că lucrările efectuate majorează valoarea de inventar a clădirii, se impun a fi avute în vedere prevederile pct. 7 alin. (d) din H.G. nr. 909/1997 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporale şi necorporale.
Astfel, cheltuielile efectuate la mijloacele fixe în scopul modernizării acestora trebuia să aibă următoarele efecte:
- să îmbunătăţească efectiv performanţele mijloacelor fixe faţă de parametrii funcţionali stabiliţi iniţial;
- să asigure obţinerea de venituri suplimentare faţă de cele realizate cu mijloacele fixe iniţiale.
Întrucât lucrările efectuate în sumă de 4.137.756,41 RON nu au efectele menţionate, nu pot majora valoarea mijlocului fix "clădire călători" cu numărul de inventar f şi nu pot fi incluse în baza de impozitare pentru calculul impozitului pe clădiri.
În concluzie, pentru motivele expuse, recurenta a solicitat admiterea recursului, modificarea sentinţei recurate, în sensul anulării dispoziţiei din 20 .decembrie 2011 a Primarului Municipiului Iaşi, anulării parţiale a raportului de inspecţie fiscală din 28 octombrie 2011 şi a deciziei de impunere din 28 octombrie 2011, prin diminuarea sumei reţinute în sarcina societăţii reclamante cu suma de 1.234.576 RON reprezentând impozit pe clădiri şi majorări, precum şi ştergerea acestei sume de pe rolul societăţii.
4. Procedura derulată în faţa Înaltei Curţi
Intimaţii-pârâţi, deşi au fost legal citaţi, nu au formulat întâmpinare cu privire la motivele de recurs.
II. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului
Examinând sentinţa recurată, prin prisma criticilor formulate, în raport de actele şi lucrările dosarului şi de dispoziţiile art. 3041 C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursul este fondat, în limitele şi pentru considerentele ce urmează.
1. Argumente de fapt şi de drept relevante
Potrivit art. 304 pct. 7 C. proc. civ., modificarea sau casarea unei hotărâri se poate cere "când hotărârea nu cuprinde motive pe care se sprijină sau când cuprinde motive contradictorii ori străine de natura pricinii".
Acest motiv de recurs vizează ipoteze variate, precum cele de: nemotivare, motivare insuficientă, implicită, confuză sau motive contradictorii ori străine de natura pricinii.
Ipoteza care se regăseşte în cauza supusă judecăţii are în vedere motivarea insuficientă a hotărârii, de vreme ce, din studiul considerentelor acesteia se constată că prima instanţă nu a realizat o examinare a tuturor motivelor de nelegalitate pe care reclamanta le-a invocat în cererea de anulare parţială a actelor administrativ fiscale contestate.
Astfel, în privinţa determinării impozitului pe clădiri prin includerea în baza de impozitare a valorii centralelor termice, prima instanţă a constatat că centralele termice sunt părţi componente ale instalaţiilor de încălzire şi că, în mod legal, organul fiscal a aplicat prevederile art. 253 alin. (1) din C. fisc. şi pct. 52 alin. (2) din Normele metodologice de aplicare a C. fisc., aprobate prin H.G. nr. 44/2004.
Prima instanţă nu a făcut nicio apreciere concretă asupra elementelor de fapt care ar fi putut justifica această constatare, ci a preluat întocmai opinia organului fiscal, în condiţiile în care nici în dispoziţia din 20 decembrie 2011, prin care contestaţia administrativă a fost respinsă ca neîntemeiată, nu se regăsesc motivele de fapt şi de drept pentru care susţinerile reclamantei nu au fost reţinute.
Deşi în cuprinsul cererii de chemare în judecată reclamanta şi-a argumentat punctul de vedere potrivit căruia trebuie făcută o distincţie între centralele termice şi instalaţiile de încălzire, prima instanţă nu a procedat la o examinare efectivă a chestiunilor esenţiale, susceptibile să influenţeze soluţia litigiului sub aspectul legalităţii includerii în baza de impozitare a clădirilor a valorii de inventar a centralelor termice.
Singura trimitere la procesele-verbale de verificare tehnică a centralelor termice nu poate fi considerată o motivare a hotărârii, în acord cu exigenţele impuse de art. 261 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., ceea ce echivalează cu necercetarea fondului cauzei, făcând practic imposibilă exercitarea controlului judiciar.
De asemenea, soluţia primei instanţe în privinţa legalităţii stabilirii impozitului aferent centralelor termice s-a bazat pe un probatoriu insuficient, atât timp cât nu a fost clarificat regimul fiscal al centralelor termice pe baza unei expertize de specialitate, care să analizeze punctele de vedere ale părţilor, amplasamentul centralelor termice, documentaţia aferentă acestora, precum şi modalitatea de înregistrare a acestor centrale termice în evidenţa contabilă a reclamantei.
Deşi prima instanţă a sesizat necesitatea de a stabili cu claritate dacă centralele termice au regimul juridic al mijloacelor fixe sau al clădirilor, s-a limitat la a solicita reclamantei, la termenul de judecată din 17 februarie 2012, să depună la dosar "poze, care să conţină imagini ale centralelor termice". Cu toate că reclamanta s-a conformat dispoziţiilor instanţei, elementele de probă prezentate nu au fost analizate de instanţă, aceasta apreciind la finalul considerentelor hotărârii că organul fiscal a adoptat "soluţia prevăzută de lege bazată pe constatări complete asupra tuturor împrejurărilor edificatoare în cauză".
Referitor la impozitul pe clădiri în valoare de 1.062.430 RON aferent Clădirii de călători cu numărul de inventar f, critica recurentei este neîntemeiată, întrucât este incidentă situaţia de excepţie de la scutirea de plata impozitului prevăzută de art. 250 alin. (1) pct. 2 din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc.
Interpretarea primei instanţe, în sensul că nu sunt scutite de plata impozitului încăperile care sunt folosite pentru activităţi economice, indiferent că activitatea economică este desfăşurată de titularul dreptului de proprietate ori de altă persoană, este în concordanţă cu prevederile pct. 22 din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind C. fisc., în care este explicitat sensul sintagmei "încăperi care sunt folosite pentru activităţi economice".
Opinia exprimată de Ministerul Finanţelor Publice, prin adresa nr. 415596 din 22 iunie 2011, invocată de recurentă, nu afectează legalitatea hotărârii primei instanţe, întrucât este în dezacord cu însuşi conţinutul prevederilor pct. 22 din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind C. fisc.
În privinţa sumei de 4.137.756,41 RON reprezentând contravaloarea unor lucrări de întreţinere şi reparaţii la Clădirea de călători cu numărul de inventar f, susţinerile recurentei sunt neîntemeiate, întrucât în baza impozabilă pentru determinarea impozitului pe clădiri este inclusă, potrivit art. 253 alin. (31) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., valoarea lucrărilor de "reconstruire, consolidare, modernizare, modificare sau extindere" şi nu numai valoarea lucrărilor de modernizare, cum în mod eronat pretinde recurenta.
2. Temeiul legal al soluţiei instanţei de recurs
Pentru toate considerentele expuse, în temeiul art. 20 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, art. 312 alin. (1) - (3) şi art. 314 din C. proc. civ., Înalta Curte va dispune admiterea recursului, casarea Sentinţei civile nr. 222 din 3 iulie 2012 a Curţii de Apel Iaşi şi trimiterea cauzei spre rejudecare la aceeaşi instanţă.
Cu ocazia rejudecării cauzei, se va proceda la completarea probatoriului conform celor dispuse în cuprinsul prezentei decizii, precum şi la examinarea efectivă a tuturor aspectelor de nelegalitate invocate în privinţa impozitului pe clădiri aferent centralelor termice deţinute de reclamantă.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Admite recursul declarat de reclamanta C.N. "C.F.R." SA Bucureşti, prin sucursala C.R.E.I.R. C.F. Iaşi, împotriva Sentinţei civile nr. 222 din 3 iulie 2012 a Curţii de Apel Iaşi, secţia contencios administrativ şi fiscal.
Casează sentinţa atacată şi trimite cauza la aceeaşi instanţă, spre rejudecare.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 18 februarie 2014.
Procesat de GGC - AS
| ← ICCJ. Decizia nr. 758/2014. Contencios. Contestaţie act... | ICCJ. Decizia nr. 769/2014. Contencios. Despăgubire. Recurs → |
|---|
