ICCJ. Decizia nr. 1351/2015. Contencios. Contestaţie act administrativ fiscal. Recurs
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 1351/2015
Dosar nr. 711/59/2012
Şedinţa publică de la 24 martie 2015
Asupra recursurilor de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
Prin acţiunea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Timişoara, secţia contencios administrativ şi fiscal, la data de 22 mai 2012 şi precizată la data de 17 decembrie 2012, reclamanta SC T.R. SRL a solicitat, în contradictoriu cu pârâta A.N.A.F., D.G.A.M.C., anularea în integralitate a deciziei din 27 ianuarie 2012 emisă de A.N.A.F. în soluţionarea parţială a contestaţiei fiscale, precum şi anularea în parte a deciziei din 25 iunie 2012 privind soluţionarea parţială a contestaţiei în ceea ce priveşte respingerea ca neîntemeiată a contestaţiei privind obligaţii fiscale suplimentare de plată pentru suma de 1.939.890 RON, reprezentând (i) 873.277 RON taxa pe valoarea adăugată („TVA”) şi 1.063.613 RON accesorii aferente TVA; anularea deciziei de impunere din 26 august 2011, emisă de A.N.A.F., D.G.A.M.C., A.I.F., în ceea ce priveşte sumele stabilite în sarcina reclamantei cu titlu de: TVA constatat suplimentar pe perioada 1 ianuarie 2006-30 septembrie 2010, în suma de 873.277 RON şi obligaţii fiscale accesorii în suma de 1.063.613 RON; anularea raportului de inspecţie fiscală din 26 august 2011, anularea dispoziţiei de măsuri din 26 august 2011 (în continuare „dispoziţia de măsuri”), în sensul anularii măsurii de la punctul 1.1. prin care se impune societăţii ca suma de TVA în cuantum de 47.973,48 RON să o înregistreze ca minus pe deductibil în corespondenţă cu diminuarea contului de furnizori; obligarea pârâtelor la restituirea sume sumelor menţionate cu obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.
Cu privire la respingerea ca nefondate a argumentelor privind dovada livrării liniei tehnologice S. S.P. şi, pe cale de consecinţă, a nerecunoaşterii corectitudinii regimului de scutire cu drept de deducere, reclamanta a arătat că prin contestaţia fiscală a criticat nerecunoaşterea regimului de scutire cu drept de deducere pentru linia tehnologică S. S.P. şi a susţinut că, de vreme ce s-a dovedit că linia tehnologică S. S.P. a fost livrată, în baza prevederilor art. 143 alin. (2) lit. a) C. fisc., se impune recunoaşterea corectitudinii regimului de scutire cu drept de deducere şi, pe cale de consecinţă, se impune şi anularea TVA colectat suplimentar în sumă de 4.189,00 RON şi obligaţii fiscale accesorii în sumă de 3.469,00 RON.
Cu privire la recalificarea operaţiunilor de casare referitoare la 11 mijloace fixe ca livrări de bunuri generând obligaţii fiscale suplimentare constând în TVA colectat suplimentar în sumă de 226.403,64 RON şi obligaţii fiscale accesorii în suma de 330.209 RON, a arătat prin contestaţia fiscală că nu există nici un temei legal pentru recalificarea operaţiunilor de casare în cauză ca şi lipsuri în gestiune.
A învederat că pârâta A.N.A.F., D.G.S.C. face confuzie între reglementarea instituţiei casării în conformitate cu normele C. fisc. aplicabile în materia impozitului pe profit şi reglementarea prevederilor referitoare la livrările de bunuri pentru care se datorează sau nu TVA, or însăşi prevederile art. 7 C. fisc. denotă că normele referitoare la celelalte taxe şi impozite nu pot fi aplicate prin analogie în materie de TVA.
Cu privire la calificarea unor bunuri evidenţiate în diverse facturi de stornare ca reprezentând lipsuri în gestiune, respectiv situaţia bunurilor evidenţiate în facturi de stornare aferente unor obiecţiuni calitative primite de la clienţi, generând obligaţii fiscale suplimentare relegal stabilite în sumă de 264.702,10 RON, reprezentând TVA colectat suplimentar şi 187.741 RON, reprezentând obligaţii fiscale accesorii, a arătat reclamanta că prin contestaţia fiscală a contestat legalitatea intervenţiei fiscului în schimbarea substanţei economice a operaţiunii, în ciuda faptului că părţile au considerat aceste facturi storno ca fiind mijloace de recunoaştere şi îndreptare a erorilor de facturare care au apărut la tranzacţiile anterioare, din motive ce ţin de volumul tranzacţiilor şi de desele modificări ale preţurilor folosite în relaţiile cu partenerii contractuali.
În condiţiile în care echipa de inspecţie fiscală nu a contestat aplicarea regimului de scutire la tranzacţiile principale către clienţii în cauză (A.O. GmbH şi N.F.M. G.H.&C. K.G.), aceste facturi de storno nu reprezintă altceva decât anulări parţiale, în baza art. 138 lit. a) C. fisc., ale facturilor emise în mod greşit şi care, prin urmare, trebuie să aibă acelaşi regim de impozitare TVA cu tranzacţiile principale la care se referă (şi anume operaţiuni scutite cu drept de deducere), iar nu „bunuri lipsa în gestiune”, sau stocuri degradate calitativ.
În ceea ce priveşte respingerea criticilor privind considerarea ca nedeductibile a sumei de TVA aferent serviciilor de audit a raportărilor de grup către compania-mamă în cuantum de 121.618,90 RON, reclamanta a precizat că TVA aferent serviciilor sunt deductibile în considerarea refacturării lor către compania-mama, T.-P. AG, în baza structurii de comision la care se referă art. 137 alin. (3) lit. e) C. fisc. şi pct. 19 alin. (4) din Normele metodologice la C. fisc., care prevede expres, „în cazul structurii de comisionar persoana impozabilă are dreptul la deducerea taxei aferente achiziţiilor de bunuri/servicii care vor fi refacturate”.
Aşadar, a apreciat că echipa de control fiscal le-a considerat nedeductibile în mod nelegal, inclusiv prin prisma art. 145 C. fisc.
Referitor la suma de 39.534,04 RON pentru care organul de inspecţie fiscala a considerat ca nu ar exista documente justificative, la nedeductibilitatea sumei de 10.978,76 RON reprezentând TVA-ul aferent achiziţiei de carburant şi obligaţii fiscale accesorii aferente în sumă de 49.660 RON, a arătat că organul de soluţionare a desfiinţat decizia de impunere şi a dispus efectuarea unei reverificări, printr-o altă echipă de inspecţie fiscală.
Cât priveşte obligaţiile fiscale accesorii în suma de 62.540 RON aferente TVA achitat pentru operaţiuni care se pretind a fi supuse regimului de taxare inversă, a arătat că prin contestaţia fiscală reclamanta a arătat că organul de control fiscal a considerat în mod nelegal anumite operaţiuni ca fiind supuse regimului de taxare inversă.
În plus, refuzând să aplice prevederile normative care obligă organele fiscale să oblige prestatorii şi beneficiarii la rectificarea tratamentului operaţiunilor, se încalcă în mod flagrant principiul neutralităţii TVA, punând reclamanta în situaţia de a achita la bugetul de stat o sumă suplimentară, care nu are natura juridică a TVA.
Cu privire la obligaţiile fiscale accesorii în suma de 87.121 RON, reclamanta a susţinut că echipa de inspecţie fiscală a calculat în mod greşit, în anexa 55 la raportul de inspecţie, o sumă suplimentară de 87.121 RON. Aceasta sumă provine din calcularea în mod eronat de obligaţii fiscale accesorii pe perioada 1 octombrie 2010-26 august 2011 pentru o sumă de 660.008 RON, sumă pentru care în mod greşit echipa de inspecţie fiscală a calculat obligaţii fiscale accesorii pe o perioadă mult mai mare decât cea conform propriilor constatări, reclamanta arătând că este de acord cu calculul obligaţiilor accesorii pe o perioada de o lună de zile, însă datorită punctului III.5.4. din raportul de inspecţie, obligaţiile fiscale accesorii nu ar mai trebui calculate după luna octombrie 2010 până în data de 26 august 2011.
Prin întâmpinare, pârâta A.N.A.F. a solicitat respingerea acţiunii ca neîntemeiată.
Prin sentinţa nr. 32 din 31 ianuarie 2014, Curtea de Apel Timişoara, secţia contencios administrativ şi fiscal, a admis în parte acţiunea formulată de reclamanta SC T.R. SRL în contradictoriu cu pârâta A.N.A.F., D.G.A.M.C.; a anulat în parte decizia de impunere din 26 august 2011, raportul de inspecţie fiscală din 26 august 2011 şi decizia de soluţionare a contestaţiei din 25 iunie 2012, emisă de pârâtă în ceea ce priveşte următoarele sume: 4.189 RON TVA şi accesorii aferente de 3.469 RON; 119.394,14 RON TVA şi accesorii aferente de 164.929 RON; 30.355,4 RON TVA şi accesorii aferente de 43.808 RON; 62.540 RON, reprezentând accesoriile aferente TVA în cuantum de 47.973,48 RON; 87.973,48 RON, reprezentând accesoriile aferente TVA în cuantum de 660.008 RON; a anulat în parte dispoziţia de masuri din 26 august 2011, respectiv în ce priveşte pct. 1.1 referitor la TVA în cuantum de 47.973,48 RON, precum şi decizia de soluţionare a contestaţiei din 27 ianuarie 2012, emisă de pârâtă; a dispus restituirea sumelor menţionate în privinţa cărora s-a dispus anularea actelor atacate; a respins în rest acţiunea şi a obligat pârâta la plata cheltuielilor de judecată parţiale către reclamantă, în cuantum de 4.543 RON, reprezentând taxă judiciară de timbru şi timbru judiciar (43,3 RON) şi onorariu expert parţial (4.500 RON).
Pentru a pronunţa această hotărâre, instanţa de fond a reţinut următoarele:
Cu privire la livrarea liniei tehnologice S. S.P., Curtea a apreciat că interpretarea dată de organul fiscal art. 10 alin. (1) lit. b) din Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 222/2006 este restrictivă, întrucât prin sintagma documentul care atestă că bunurile au fost transportate din România în alt stat membru” se înţelege orice document care poate face dovada că unul a părăsit teritoriul ţării şi a ajuns pe teritoriul altui stat comunitar, iar nu doar documentul de transport stricto sensu. Dacă emitentul actului administrativ normativ invocat de pârâtă ar fi intenţionat să stipuleze exclusiv prezentarea C.M.R., acesta ar fi prevăzut-o în mod expres. În plus, a reţinut că pârâta nu contestă realitatea operaţiunii de livrare ori veridicitatea notei de recepţie emisă de T.-P. Polska şi prezentată organului fiscal, după cum rezultă din chiar întâmpinare, în procedura de contestare administrativă.
În condiţiile în care plata bunurilor livrate a fost realizată de către T.-P. Polska, plata rezultând în urma verificărilor efectuate în evidenţele contabile de către expertul fiscal numit în cauză, nerecunoaşterea regimului de scutire este apreciată ca fiind excesivă şi justificată de către pârâtă pe considerente de ordin formal.
În ceea ce priveşte recalificarea de către organul fiscal a operaţiunilor de casare referitoare la 11 mijloace fixe, tratate de inspectorii fiscali ca livrare de bunuri, instanţa de fond a apreciat ca fiind corecte concluziile organului fiscal, întrucât dispoziţiile art. 128 alin. (8) lit. b) din Legea nr. 571/2003, fac trimitere la condiţiile stabilite prin normele de aplicare. Acestea din urmă stipulează că operaţiunea de casare presupune dezmembrarea şi valorificarea părţilor componente rezultate prin vânzarea sau prin folosirea în activitatea curentă a contribuabilului.
Ori reclamanta nu a prezentat decât procesul-verbal de casare, fără să facă dovada scoaterii din circuitul economic a mijloacelor fixe casate, în condiţiile în care mijloacele fixe nu au fost folosite sau au fost folosite într-o proporţie foarte mică din durata normală de funcţionare, astfel încât reclamanta nu se poate prevala de dispoziţiile legale invocate.
De altfel, în acelaşi sens a opinat şi expertul fiscal desemnat în cauză, acesta constatând că facturile de vânzare deşeuri fier cuprind cantităţi infime faţă de masa totală a celor 11 mijloace fixe casate.
Referitor la TVA stabilit suplimentar pentru facturile de stornare, respectiv stornarea unor facturi pentru bunuri reprezentând rabaturi comerciale, prima instanţă a apreciat că în mod corect au fost tratate bunurile respective ca fiind lipsă din gestiune echivalate de dispoziţiile art. 128 alin. (3) lit. c) din Legea nr. 571/2003 cu o livrare de bunuri, devreme ce singurele dovezi prezentate de reclamantă în justificarea existentei rabaturilor sunt facturile de stornare.
Reclamanta nu a făcut dovada cu documente că bunurile în privinţa cărora s-au stornat facturile prezentau degradări calitative şi nici dovada distrugerii bunurilor şi neintrării acestora în circuitul economic.
Cât priveşte facturile de stornare determinate de lipsuri cantitative reclamate de clienţi, curtea a observat că soluţia depinde de compararea fişelor de magazin a produselor cu facturile de stornare, o astfel de analiză efectuând-o expertul fiscal desemnat în cauză. În urma acestei analize, s-a constatat că facturile din 23 ianuarie 2007, din 28 februarie 2007, din 7 iunie 2010, din 7 iunie 2010 nu au justificare din punct de vedere cantitativ, nefiind coroborate cu fişele de magazin a produselor facturate.
Celelalte nouă facturi analizate de expert au corespondent în fişele de magazin, expertul concluzionând că TVA stabilit suplimentar pentru cele patru facturi incorecte este în cuantum de 59.562,06 RON, la care se adaugă accesorii de 78.653 RON, rezultând că din suma contestată de 178.956,20 RON TVA, reclamanta nu datorează suma de 119.394,14 RON (178.956,20 RON - 59.562,06 RON), nedatorând nici accesoriile aferente în cuantum de 164.929 RON (243.492 RON - 78.653 RON).
Prin urmare, Curtea a dispus anularea actelor administrativ fiscale în privinţa sumelor rezultate ca fiind nedatorate în cuantum de 119.394,14 RON, reprezentând TVA şi 164.929 RON reprezentând accesorii.
Referitor la facturile de stornare, în privinţa cărora reclamanta a susţinut că în mod eronat a fost trecut un preţ mai mare decât cel negociat cu clienţii pentru care organul fiscal a calculat TVA şi accesorii în cuantum de 66.428,58 RON, respectiv 101.179 RON, instanţa de fond a reţinut că expertul fiscal a identificat şi analizat anexa la contractul încheiat cu SC A.O. AG, în care s-a prezentat detaliat preţul practicat pe fiecare produs, fiind dovedită prin urmare eroarea vizând apretul menţionat în facturile iniţiale şi rezultând o justificare a stornărilor în cuantum de 30.355,4 RON, cu accesorii aferente de 43.808 RON. În privinţa TVA în cuantum de 121.618,90 RON, aferent serviciilor de audit a raportărilor de grup către compania mamă, prima instanţă a reţinut că, nefiind achiziţionate serviciile în interesul operaţiunilor taxabile ale reclamantei, ci ale societăţii mamă, nu poate fi admisă nici deducerea TVA aferentă.
Împrejurarea că reclamanta a decis refacturarea acestor servicii nu conduce la concluzia nelegalităţii actului administrativ fiscal, pe de o parte din considerentul mai sus enunţat (operaţiunea era efectuată în interesul societăţii mamă şi al operaţiunii taxabile a acestora) şi, pe de altă parte, întrucât la data efectuării controlului nu exista o astfel de refacturare, deşi facturile au fost emise în anii anteriori verificărilor efectuate de inspectorii fiscali.
Cât priveşte suma de 10.978,76 RON reprezentând TVA-ul aferent achiziţiei de carburant şi a sumei de 49.660 RON, reprezentând accesorii, Curtea a apreciat că solicitarea reclamantei estre prematură de vreme ce prin decizia din 25 iunie 2012 au fost anulate parţial actele administrativ fiscale, respectiv în ce priveşte facturile în care s-au consemnat sumele menţionate şi s-a dispus efectuarea unor noi verificări.
Referitor la obligaţiile fiscale accesorii în cuantum de 62.540 RON, instanţa de fond a reţinut că acestea au fost calculate de autoritatea fiscală în considerarea nerespectării de către reclamantă a regimului de taxare inversă pentru lucrări de construcţii-montaj, cu precizarea că nu este contestată realitatea operaţiunilor şi nici destinaţia acestora în scopul realizării operaţiunilor taxabile.
Curtea, contrar susţinerii reclamantei, a apreciat corectă încadrarea operaţiunilor în categoria celor supuse taxării inverse, reclamanta nefăcând dovada că lucrările constând în confecţionat şi montat structură metalică, reparat coşuri de evacuare, de întreţinere sistem climatizare, montaj şi punere în funcţiune transformator electric, etc. ar fi încadrabile în altă categorie decât cea a lucrărilor de construcţii, montaj prevăzute de dispoziţiile art. 160 alin. (2) lit. c) din Legea nr. 571/2003, în forma în vigoare la data efectuării lucrărilor.
Totuşi, deşi reclamanta a efectuat plata TVA, încălcând astfel dispoziţiile art. 160 alin. (5) din Legea nr. 571/2003, instanţa a reţinut că, în mod excesiv, a dispus organul fiscal calculul accesoriilor pentru TVA dedusă, devreme ce în realitate nici nu s-a produs vreun prejudiciu bugetului de stat. Astfel, fie că refuza plata TVA menţionată pe facturi de către furnizori, aplicând astfel dispoziţiile legale mai sus enunţate, fie că achita taxa cu consecinţa deducerii ei, efectul sub aspect fiscal este acelaşi.
Prin urmare, a constatat că susţinerile reclamantei sunt întemeiate urmând a fi anulate actele de impunere atacate şi în ce priveşte suma de 62.540 RON, reprezentând accesorii.
În privinţa sumei de 87.121 RON, reprezentând accesorii, aferente TVA de 660.008 RON, instanţa de fond a reţinut că reclamanta nu a contestat obligaţia de plată a sumei de 660.008 RON TVA, ci doar modul de calcul al accesoriilor aferente, susţinând că întârzierea la plată a fost de doar o lună, începând cu data de 1 octombrie 2010, nejustificându-se calculul până la data emiterii deciziei de impunere (26 august 2011).
Curtea a reţinut că în luna iulie 2010, societatea a emis factura de stornare din 30 iulie 2010 vizând stornarea veniturilor şi TVA aferent pe care în luna august 2010 le-a cuprins într-o altă factură, respectiv din 6 august 2010, bugetul de stat fiind prejudiciat prin nedeclararea veniturilor şi TVA-ului doar în cursul lunii iulie.
Pentru lunile ulterioare emiterii facturii din 6 august 2010, societatea avea înregistrat un TVA de rambursat de 674.184 RON (înregistrată în decontul de TVA din luna august), mai mare decât TVA-ul de plată menţionat de 660.008 RON, astfel încât nu se poate susţine că bugetului de stat i s-ar fi creat un prejudiciu pentru perioada ulterioară emiterii celei de a doua facturi, devreme ce în realitate autoritatea fiscală avea la rândul său o obligaţie faţă de reclamantă, de restituire TVA, evidenţiată în decontul cu sumă negativă TVA din cursul lunii august 2010, aceasta fiind, de altfel şi opinia expertului fiscal.
Cât priveşte pct. 1.1 din dispoziţia de măsuri din 26 august 2011, contestat de asemenea de către reclamantă, prima instanţă a constatat că, deşi lucrările de construcţii-montaj analizate deja la punctul VI din considerentele sentinţei se încadrează la operaţiuni supuse taxării inverse, obligaţia de stornare a TVA achitat (în condiţiile în care nu exista obligaţia de plată, potrivit dispoziţiilor art. 160 alin. (5) din Legea nr. 571/2003) este excesivă şi are ca efect negarea deductibilităţii taxei, deşi art. 160 alin. (3) din Legea nr. 571/2003 prevede în mod expres că decontul de taxă se realizează prin evidenţierea atât a taxei colectate cât şi a taxei deductibile, fiind înlăturată de textul legal doar obligaţia de plată a TVA.
În fine, reclamanta a mai solicitat şi restituirea sumelor achitate în baza actelor contestate, cerere pe care judecătorul fondului a admis-o, însă numai cu privire la sumele pentru care actele fiscale urmau a fi anulate, având în vedere că reclamanta a făcut dovada achitării acestora prin depunerea fişelor sintetice din care rezultă că sumele impuse prin deciziei de impunere din 26 august 2011 nu apar ca fiind restante, efectuarea plăţii nefiind de altfel contestată de pârâtă.
Împotriva hotărârii instanţei de fond au declarat recurs atât reclamanta SC T.R. SRL Arad, cât şi pârâta A.N.A.F., criticând-o pentru nelegalitate şi netemeinicie.
Recursul declarat de recurenta-reclamantă conform art. 3041 C. proc. civ. se încadrează în dispoziţiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ. invocându-se greşita aplicare a legii în ceea ce priveşte mai multe operaţiuni supuse controlului fiscal respectiv casarea bunurilor prin prisma TVA aferent şi a operaţiunii de stornare şi a TVA-ului aferent.
Se critică soluţia de admitere în parte a acţiunii care este dată în ceea ce priveşte menţinerea în parte ca legal emise a actelor contestate, cu aplicarea şi interpretarea greşită a dispoziţiilor legale în ceea ce priveşte deductibilitatea TVA aferent serviciilor de audit refacturate în sistem de comision, respectiv a TVA aferent achiziţiei de carburant care determină dubla impozitare a reclamantei.
Se invocă următoarele aspecte de nelegalitate în dezvoltarea motivelor de recurs:
Primul priveşte interpretarea şi aplicarea greşită a dispoziţiilor art. 128 alin. (8) lit. b) C. fisc. şi Normele metodologice de aplicare aprobate prin H.G. nr. 44/2004 în cazul în care instanţa prin hotărârea recurată a confirmat legalitatea recalificării celor 11 operaţiuni de casare ca fiind lipsuri în gestiune. În consecinţă, se arată că TVA colectat suplimentar în sumă de 226.403,64 RON şi accesorii fiscale în sumă de 320.209 RON au fost stabilite în mod nelegal.
Aceasta deoarece dispoziţiile art. 128 alin. (8) lit. b) nu pot fi extinse analogic situaţiei reclamantei, iar dispoziţiile privind TVA-ul erau aplicabile numai la bunurile degradate calitativ şi nu la activele corporale şi nu la activele corporale casate cu mult timp anterior controlului fiscal.
Al doilea aspect de nelegalitate priveşte situaţia stornării facturilor pentru bunuri reprezentând rabaturi comerciale.
Se arată că instanţa de fond a interpretat greşit dispoziţiile art. 128 alin. (8) lit. b) C. fisc. atunci când a confirmat legalitatea infirmării unor operaţiuni de stornare, făcând o confuzie între storuri degradate calitativ şi rabaturi comerciale convenite de părţile unei tranzacţii.
Aceasta deoarece operaţiunile de stornare reprezintă din punct de vedere al TVA ajustări ale bazei de impozitare care trebuie să aibă acelaşi regim de TVA ca şi tranzacţiile principale, iar nu bunuri lipsă în gestiune sau stocuri degradate calitativ.
Se arată că instanţa de fond nu a sancţionat abuzul autorităţilor fiscale care au calificat greşit o anumită operaţiune ca fiind stoc degradat calitativ, recurenta apreciind că instanţa nu era competentă să cerceteze pe fond operaţiunea de stornare.
În consecinţă se arată că au fost nelegal impuse de organele fiscale TVA suplimentar de 36.073,18 RON şi 57.371 RON majorări de întârziere.
Al treilea aspect priveşte TVA-ul aferent serviciilor de audit a raporturilor de grup către compania mamă în cuantum de 121.618,90 RON care în mod greşit nu au fost apreciate ca deductibile fiscal.
Se arată că în mod greşit nu s-a ţinut cont de concluzia raportului de expertiză efectuat în cauză din care rezultă că reclamanta are dreptul de deducere a TVA-ului facturat de la momentul exigibilităţii taxei adică de la momentul prestării serviciilor în cauză conform art. 145 alin. (1) C. fisc.
Al patrulea aspect de nelegalitate priveşte faptul că instanţa în mod greşit a apreciat ca prematură cererea privind nedeductibilitatea sumei de 10.978,76 RON reprezentând TVA-ul aferent achiziţiei de carburant, în condiţiile în care această cerere a fost invocată în contestaţia fiscală şi nu a fost soluţionată deoarece măsura dispusă a fost efectuarea de noi verificări.
Se arată că instanţa de fond în mod greşit nu a reţinut concluzia raportului de expertiză efectuat în cauză din care rezultă că aprecierea ca nedeductibilă la calculul impozitului pe profit reprezintă o dublă impozitare.
Se solicită admiterea recursului şi modificarea în parte a sentinţei atacate în sensul admiterii în totalitate a acţiunii astfel cum a fost formulată.
Recursul declarat de recurenta-pârâtă se încadrează în dispoziţiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ. invocându-se greşita aplicare a legii în ceea ce priveşte soluţia de admitere în parte a acţiunii şi de anulare în parte a actelor contestate respectiv decizia din 25 iunie 2012, a deciziei de impunere din 26 august 2011, a dispoziţiei de măsuri din 26 august 2011 şi a deciziei de soluţionare a contestaţiei din 27 ianuarie 2012.
Se invocă următoarele aspecte de nelegalitate în dezvoltarea motivelor de recurs.
Primul aspect de nelegalitate priveşte aplicarea şi interpretarea greşită a dispoziţiilor art. 128 alin. (1) C. fisc. şi a art. 10 lit. c) din Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 2222/2006 în sensul că s-a apreciat greşit că reclamanta are dreptul de a deduce suma de 3.469 RON aferentă livrării unei linii tehnologice în condiţiile în care documentele prezentate de reclamantă nu îndeplinea condiţiile pentru a putea fi calificate ca probante pentru operaţiunea de livrare de bunuri pretinsă. Aceasta deoarece societatea nu a prezentat un document de transport valabil, nefiind suficientă confirmarea de livrare a bunurilor către societate din alt stat membru U.E.
Al doilea aspect de nelegalitate priveşte analiza facturilor de stornare determinate de lipsuri cantitative reclamate de clienţi şi anularea în parte a acestor facturi pentru suma de 119.394,14 RON reprezentând TVA şi 164.929 RON reprezentând accesorii.
Se arată că instanţa de fond în mod greşit şi nelegal şi-a însuşit concluziile raportului de expertiză în condiţiile în care nu erau îndeplinite condiţiile art. 128 alin. (1) din Legea nr. 571/2003.
Aceste refuzuri la plată ale clienţilor pe motiv că nu au fost îndeplinite condiţiile calitative, nu pot fi considerate „bunuri de natura stocurilor degradate calitativ” prevăzute la art. 128 alin. (9) lit. b), respectiv art. 128 alin. (8) lit. b), în funcţie de perioada fiscală analizată, din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., care nu constituie livrare de bunuri cu plată, având în vedere că nu se face dovada condiţiilor prevăzute la pct. 7 alin. (1) şi pct. 6 alin. (9) din H.G. nr. 44/2004 privind Normele metodologice de aplicare a C. fisc., respectiv că bunurile nu sunt imputabile, că degradarea calitativă a bunurilor se datorează unor cauze obiective dovedite cu documente şi se face dovada că s-au distrus bunurile şi nu mai intră în circuitul economic.
Nici susţinerea potrivit căreia facturile de stornare emise pentru refuzuri calitative pot reprezenta discounturi acordate clienţilor nu pot fi luate în considerare având în vedere că societatea nu a prezentat niciun document (contract, comanda, factură etc.) din care să rezulte că între părţi s-a stabilit de comun acord acordarea de discounturi şi condiţiile în care aceste se acordă, iar din constatări reiese că societatea a înregistrat pe venituri livrările la export şi livrările intracomunitare, iar la emiterea facturilor de stornare au fost diminuate aceste venituri impozabile.
Având în vedere că societatea nu face dovada că aceste bunuri lipsă în gestiune ar putea reprezenta bunuri de natura stocurilor degradate calitativ, din punct de vedere al taxei pe valoarea adăugată, conform prevederilor art. 128 alin. (3) lit. e), respectiv art. 128 alin. (4) lit. d) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., cu modificările şi completările ulterioare, bunurile lipsă în gestiune constituie livrare de bunuri efectuată cu plată pentru care se colectează taxa pe valoarea adăugată.
Al treilea aspect de nelegalitate priveşte admiterea cererii pentru suma de 62.540 RON reprezentând obligaţii fiscale accesorii.
Se arată că deşi instanţa a considerat corecta încadrare operaţiunilor în categoria celor supuse taxării inverse şi încălcarea dispoziţiilor art. 160 alin. (5) C. fisc. privind obligativitatea aplicării taxării inverse a apreciat greşit ca exclusiv modul în care organul fiscal a calculat accesoriile pentru TVA redusă.
Întrucât facturarea s-a realizat fără respectarea de către prestatori a prevederilor art. 160 C. fisc., respectiv aceştia au colectat taxă pe valoarea adăugată pentru operaţiunile de construcţii-montaj, situaţie prevăzută de legiuitor în cadrul aceluiaşi articol la alin. (5) şi făcând aplicaţiunea prevederilor acestui alineat în care este stipulată expres obligarea beneficiarului în această situaţie de a aplica taxarea inversă, respectiv să nu facă plata taxei pe valoarea adăugată către furnizor/prestator, să înscrie din proprie iniţiativă menţiunea „taxare inversă” în factura primită şi să evidenţieze taxa pe valoarea adăugată atât ca taxă colectată cât şi ca taxă deductibilă în decontul de TVA, societatea, în calitate de beneficiar, era obligată să aplice taxarea inversă, conform legii.
Ca urmare, în mod legal organele de inspecţie fiscală au emis dispoziţia privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală din 26 august 2011, prin care s-a dispus respectarea prevederilor pct. 82 alin. (9) şi alin. (10) din H.G. nr. 44/2004 privind Normele metodologice de aplicare a C. fisc.
Pe cale de consecinţă, conform prevederilor art. 119 şi art. 120 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., republicată, cu modificările şi completările ulterioare, conform cărora:
„Art. 119
(1) Pentru neachitarea la termenul de scadenţă de către debitor a obligaţiilor de plată, se datorează după acest termen majorări de întârziere.”
„Art. 120
(1) Majorările de întârziere se calculează pentru fiecare zi de întârziere, începând cu ziua imediat următoare termenului de scadenţă şi până la data stingerii sumei datorate, inclusiv şi având în vedere că societatea a dedus taxa pe valoarea adăugată în mod eronat pentru operaţiuni pentru care trebuia să aplice măsurile de simplificare, datorează accesoriile calculate de organele de inspecţie fiscală.”
Al patrulea aspect priveşte admiterea acţiunii cu privire la suma de 87.121 RON reprezentând accesorii aferente TVA, apreciindu-se că soluţia este dată cu încălcarea dispoziţiilor art. 119 şi art. 120 C. proc. fisc.
Obligaţiile fiscale accesorii au fost calculate pe perioada cuprinsă între data scadentă a taxei pe valoarea adăugată şi data de 26 august 2011, data încheierii raportului de inspecţie fiscală din 26 august 2011, calculul acestora efectuându-se pentru fiecare sumă în parte, la flecare lună ţinându-se cont de scadenţa TVA declarată şi de data la care contribuabilul a beneficiat de restituirea TVA solicitată la rambursare şi solicitată eu control ulterior.
De altfel, accesoriile se calculează pentru sume stabilite suplimentar, neachitate în termenul legal, iar suma de (- 674.184) RON reprezintă taxă pe valoarea adăugată de rambursat şi nu obligaţie de plată stabilită suplimentar, neachitată la termenul scadent.
De reţinut este aspectul conform căruia pentru taxa pe valoarea adăugată de rambursat societatea optează prin decontul de TVA, iar rambursarea acesteia se efectuează conform prevederilor art. 117 alin. (9) din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., republicată, cu modificările şi completările ulterioare; respectiv:
„(9) Procedura de restituire şi de rambursare a sumelor de la buget, inclusiv modalitatea de acordare a dobânzilor prevăzute la art. 124, se aprobă prin ordin al ministrului economiei şi finanţelor.”
Se solicită admiterea recursului şi modificarea în parte a sentinţei atacate în sensul respingerii în totalitate a acţiunii astfel cum a fost formulată.
La dosar reclamanta a formulat întâmpinare în care solicită respingerea ca nefondat a recursului declarat de recurenta-pârâtă.
Analizând recursurile declarate, în raport de motivele invocate, Curtea apreciază pentru următoarele considerente că ambele recursuri sunt nefondate, în cauză nefiind îndeplinite condiţiile prevăzute de art. 304 pct. 9 C. proc. civ., soluţia de admitere în parte a acţiunii fiind dată cu aplicarea corectă a legii.
În fapt, prin acţiunea care face obiectul prezentului dosar, astfel cum a fost precizata la termenul din data de 17 decembrie 2012, reclamanta intimata a solicitat instanţei ca. prin hotărârea ce o va pronunţa, sa dispună:
- anularea deciziei din 27 ianuarie 2012 emisa de A.N.A.F. în soluţionarea parţială a contestaţiei fiscale;
- anularea, în parte, a deciziei din 26 iunie 2012 emisa de A.N.A.F., D.G.S.C. în ceea ce priveşte respingerea, ca neîntemeiata, a contestaţiei administrative, a deciziei de impunere din 26 august 2011 şi a raportului de inspecţie fiscală din 26 august 2011:
- obligarea la plata cheltuielilor de judecată.
Prin sentinţa civila nr. 32 din 31 ianuarie 2014, instanţa de fond a admis, în parte, acţiunea, dispunând:
- anularea în parte, a deciziei din 25 iunie 2012, a deciziei de impunere din 26 august 2011 şi raportul de inspecţie fiscală din 26 august 2011;
- anularea, parţială, a dispoziţiei de masuri din 26 august 2011 şi decizia de soluţionare a contestaţiei din 27 ianuarie 2012;
- obligarea la plata cheltuielilor de judecata în suma de 4.543 RON.
Recursul declarat de recurenta-reclamantă este nefondat, aspectele de nelegalitate neputând fi reţinute.
În ceea ce priveşte aspectul de nelegalitate privind încălcarea dispoziţiilor art. 128 alin. (4) din Legea nr. 571/2003 şi colectarea nelegală a TVA-ului în sumă de 226.404 RON acesta nu este fondat.
În perioada martie 2007-aprilie 2010 reclamanta a avut un număr de 11 mijloace fixe fără a se face dovada scoaterii din circuitul economic.
În mod corect prima instanţă a apreciat în baza art. 11 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 că aceste operaţiuni de casare reprezintă bunuri lipsă în gestiune, operaţiune considerată livrare de bunuri conform art. 128 alin. (4) şi lit. d) raportat la prevederile art. 137 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 571/2003. Ca urmare în baza art. 140 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 s-a dispus colectarea TVA suplimentar în sumă de 226.404 RON.
Al doilea aspect de nelegalitate privind situaţia stornării facturilor nu este fondat, în mod corect prima instanţă apreciind că organele fiscale au procedat corect atunci când au realizat aceste operaţiuni de stornare ca fiind lucrări de bunuri taxabile în România şi s-a calculat TVA suplimentar.
Referitor la TVA aferentă refuzurilor calitative, au fost identificate un număr de 18 facturi de stornare în valoare de 1.967.118 RON echivalentul a 481.801 euro, emise în perioada aprilie 2006-mai 2010.
S-a constatat că facturile au fost emise pentru o serie de refuzuri calitative şi primite de la clienţi pentru livrări efectuate, pentru care societatea nu a făcut dovada returnării acestor bunuri şi nu au putut justifica încadrarea în prevederile pct. 7 alin. (1) din H.G. nr. 44/2004.
De asemenea, s-a constatat că prin factura din 22 iunie 2010 a fost stornată suma de 113.757 euro, o valoare mai mare decât valoarea facturata iniţială, respectiv 95.989 euro. Totodată, o serie de facturi de stornare emise către clientul T.C. din Japonia nu indica în mod clar livrarea iniţiala, respectiv numărul şi data facturilor iniţiale care se stornează ci doar perioada livrării.
În baza prevederilor art. 128 alin. (3) lit. e) şi art. 128 alin. (9) lit. b) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., cu modificările şi completările ulterioare, precum şi ale pct. 7 alin. (1) lit. a), lit. b) şi lit. e) din Normele metodologice de aplicarea Legii nr. 571/2003 privind C. fisc., „aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cu modificările şi completările ulterioare, organele de inspecţie fiscala au stabilit în sarcina SC T.R. SRL taxă pe valoarea adăugată colectată în suma de 277.469 RON, calculată prin aplicarea cotelor legale asupra stornărilor.
S-a constatat că în perioada ianuarie 2006-februarie 2007 şi în luna iunie 2010 societatea a emis facturi de stornare către clienţi externi pentru refuzuri cantitative transmise de aceştia.
Au fost identificate un număr de 13 facturi de stornare în valoare de 261.994,33 euro, echivalentul a 841.879 RON. Pentru cantităţile stornate societatea nu a făcut dovada înregistrării intrării bunurilor în patrimoniu concomitent cu diminuarea veniturilor. Facturile au fost emise iniţial în regim de scutire de TVA, respectiv export şi livrări intracomunitare pentru întreaga cantitate şi pentru care societatea deţine documente justificative, respectiv D.V.E., C.M.R., packing list, etc. pentru întreaga cantitate facturată.
De asemenea, s-a constatat că unele dintre facturile de stornare au fost emise la mare distanţă în timp, după factura iniţială, astfel:
- factura de stornare din 30 iunie 2006, către T.-P. Polska este aferenta facturii din 28 decembrie 2005 (la şase luni de la livrare);
- factura din 23 ianuarie 2007 către T.-P. AG este aferentă facturii din 4 mai 2006 (la opt luni de la livrare);
- factura din 28 februarie 2007, către F.W. GmbH este aferenta facturii din 5 mai 2006 (la nouă luni de la livrare);
- factura din 7 iunie 2010 către F.A.S. Inc. este aferentă facturii din 2 mai 2007 (la doi ani şi o lună de la livrare);
- factura din 7 iunie 2010 către F.A.S. Inc. este aferenta facturii din 3 aprilie 2007 (la doi ani şi două luni de la livrare).
Având în vedere cele de mai sus, organele de inspecţie fiscală au constatat că aceste bunuri reprezintă bunuri lipsă în gestiune, operaţiune considerată livrare de bunuri, conform art. 128 alin. (3) lit. c) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., cu modificările şi completările ulterioare, astfel că a fost stabilită taxă pe valoarea adăugată colectată suplimentară în sumă de 178.956 RON, determinată prin aplicarea cotei de 19% asupra valorii de 841.979 RON reprezentând valoarea bunurilor stomate.
În ceea ce priveşte taxa pe valoarea adăugată colectată în sumă de 66.429 RON aferentă altor stornări, organele de inspecţie fiscală au identificat trei facturi de stornare în valoare de 349.624 RON, emise în perioada septembrie 2006-martie 2007, astfel:
- factura din 20 septembrie 2006 emisa către N.F.M. GmbH&C. KG din Austria, prin care a fost stomată valoarea de 189.859 RON reprezentând stornare parţială a exportului de srot de magneziu efectuat în anul 2005, cantitatea stornată nefiind returnată în România;
- facturile din 31 martie 2007 emise de A.O. GmbH din Germania în valoare de 159.765 RON, pentru aceste operaţiuni societatea a declarat că nu deţine documente justificative, şi nu au fost efectuate retururile bunurile.
Conform prevederilor art. 128 alin. (3) lit. e) şi art. 128 alin. (9) lit. b) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., cu modificările şi completările ulterioare, precum şi ale pct. 7 alin. (1) din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cu modificările şi completările ulterioare, organele de inspecţie fiscală au constatat că aceste operaţiuni de stornare reprezintă livrări de bunuri taxabile în România.
Ca urmare, s-a calculat taxa pe valoarea adăugata colectata suplimentar în sumă de 66.429 RON, calculata prin aplicarea cotei legale de 19% asupra valorii stornărilor.
Al treilea aspect de nelegalitate nu este fondat, în mod corect prima instanţă prin soluţia dispusă nu a recunoscut dreptul de deducere a TVA-ului în sumă de 121.619 RON.
S-a constatat că în perioada iunie 2006-mai 2010 societatea a dedus taxa pe valoarea adăugată pentru servicii de audit facturate de societăţi din grupul E.&Y. SRL.
Organele de inspecţie fiscală au constatat că serviciile facturate de cele două societăţi către societatea verificată reprezintă contravaloarea serviciilor de audit a situaţiilor financiare, auditul raportărilor de grup către societatea-mamă, asistenţă la operaţiunile de inventariere şi alte cheltuieli aferente serviciilor prestate.
La solicitarea organelor de inspecţie fiscala referitoare la documentele justificative reprezentanţii societăţii au declarat „Considerăm faptul cu societatea mamă face parte dintr-un grup listat la bursa din Tokyo, acţionarii au nevoie de situaţii financiare auditate pentru consolidare”.
S-a constatat că potrivit prevederilor art. 4-art. 8 din Ordinul ministrului Finanţelor Publice nr. 94/2001, cap.1 pct. 3 din Ordinul ministerului Finanţelor Publice nr. 772/2000 şi art. 5 alin. (1) din Ordinul ministrului Finanţelor Publice nr. 1752/2005 societatea avea obligaţia doar a auditării situaţiilor financiare potrivit legii, iar conform prevederilor art. 7 alin. (2) din Ordinului ministerului Finanţelor Publice nr. 1752/2005 doar societatea mamă avea obligaţia întocmirii situaţiilor financiare consolidate.
Ca urmare, organele de inspecţie fiscală au constatat că societatea nu poate justifica necesitatea efectuării cheltuielii cu auditul situaţiilor;financiare în conformitate cu standardele de contabilitate ale altor ţări în scopul activităţii proprii, această obligaţie revenindu-i societăţii mamă, serviciile nefiind efectuate în scopul realizării de operaţiuni taxabile ale societăţii.
Astfel, în temeiul art. 145 alin. (3) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., cu modificările şi completările ulterioare, nu s-a acordat dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată în sumă de 121.619 RON.
Al patrulea aspect de nelegalitate priveşte aprecierea ca prematur formulată a cererii privind suma de 10.978,76 RON.
Curtea constată că în mod corect cererea a fost apreciată ca prematur formulată şi nu a fost analizată pe fond. Aceasta prin decizia nr. 280 din 25 iunie 2012 s-a dispus administrativ anularea facturilor fiscale privind suma contestată şi s-a dispus efectuarea unui nou control administrativ. În mod corect s-a apreciat că instanţa nu poate verifica susţinerile reclamantei, neputându-se substitui competenţei organelor fiscale pentru verificarea actelor prezentate în susţinerea cererii.
Faţă de cele expuse mai sus, Curtea apreciază recursul reclamantei ca nefondat şi urmează a fi respins ca atare.
Recursul declarat de recurenta-pârâtă A.N.A.F. este nefondat, pentru următoarele considerente:
În cauză soluţia de admitere în parte a acţiunii este dată cu aplicarea corectă a legii în ceea ce priveşte aprecierea calităţii de document justificativ a actelor care atestă că bunurile au fost transportate din România în alt stat membru cu privire la tratamentul fiscal al facturilor de stornare, caracterul nelegal al stabilirii de obligaţii fiscale accesorii în cazul în care ambii parteneri comerciali au tratat o operaţiune ca purtând TVA în loc să fie considerată confirmarea voinţei părţilor ca fiind supusă taxării inverse.
Primul aspect de nelegalitate invocat privind lipsa unui document de transport nu este fondat.
Instanţa de fond a interpretat şi aplicat în mod corect prevederile legale atunci când a dispus recunoaşterea regimului de scutire cu drept de deducere în ceea ce priveşte linia tehnologică S. S.P.
Autorităţile fiscale au înlăturat în mod nelegal documentele justificative înfăţişate de subscrisa în dovedirea faptului că linia tehnologică S. S.P. a fost transportată în alt stat membru, argumentând că dovada transportului trebuie efectuata, conform legislaţiei, prin scrisoare C.M.R. invocând în acest sens prevederile art. 10 alin. (1) din Ordinul ministrului Finanţelor Publice nr. 2222/2006 privind aprobarea Instrucţiunilor de aplicare a scutirii de taxă pe valoarea adăugată pentru operaţiunile prevăzute la art. 143 alin. (1) lit. a)-lit. i), art. 143 alin. (2) coroborat cu alin. (3) şi art. 1441 C. fisc.
Ordinul nr. 2222/2006 şi prevederile Decretului nr. 451/1972 privind aderarea Republicii Socialiste România la Convenţia referitoare la contractul de transport internaţional de mărfuri pe şosele (C.M.R.).
Instanţa a reţinut în mod corect că nu există vreo prevedere normativă care să stipuleze că scrisoarea C.M.R. ar reprezenta unicul document care atestă că bunurile au fost transportate din România în alt stat membru.
Recurenta critică interpretarea instanţei în ceea ce priveşte sintagma „documentul care atestă că bunurile au fost transportate din România în alt stat membru” susţinând în continuare că un atare document nu poate fi reprezentat de altceva decât de scrisorile C.M.R.
Prevederile normative incidente nu susţin poziţia A.N.A.F. Astfel: Dispoziţiile art. 143 alin. (2) coroborat cu alin. (3) C. fisc. nu impun prezentarea unui anume document predeterminat, pentru aplicarea regimului de scutire cu drept de deducere;
Nici prevederile Ordinului nr. 2222/2006 art. 10 lit. b) nu impun prezentarea unui anume document predeterminat, ci solicită prezentarea „documentului care atestă că bunurile au fost transportate din România în alt stat membru”.
Prin urmare, nu există nicio prevedere legală care să impună prezentarea documentului de transport specific pe cale rutiera (scrisoarea C.M.R.) şi nici măcar a unui document de transport.
Pentru a dovedi livrarea intracomunitară legea C. fisc. art. 143 alin. (2), şi Ordinul nr. 2222/2006 art. 10 lit. b) solicită prezentarea unui document care atestă că bunurile au fost livrate din România în alt stat membru.
Instanţa a apreciat corect că documentele prezentate de reclamantă respectiv dovada recepţiei bunurilor în alt stat membru, face dovada că bunul a fost transportat din România în alt stat membru, dispoziţiile legale invocate nu prevăd necesitatea prezentării scrisorii de transport.
Al doilea aspect de nelegalitate invocat privind situaţia facturilor de stornare emise de reclamantă nu este fondat.
Soluţia instanţei de fond în ceea ce priveşte situaţia bunurilor evidenţiate în 13 facturi de stornare generând obligaţii fiscale suplimentare nelegal stabilite în sumă de 178.956,20 RON reprezentând TVA colectat suplimentar şi 243.492 RON, reprezentând obligaţii fiscale accesorii este corectă şi legală.
Inspectorii fiscali au identificat un număr de 13 facturi de stornare emise de reclamantă către clienţi externi pentru contestaţii cantitative transmise de aceştia, considerând că în lipsa înregistrării intrării bunurilor respective în patrimoniul societăţii reclamante, acestea ar trebui calificate ca bunuri lipsă în gestiune. în realitate, în toate aceste 13 situaţii facturile de stornare nu au avut ca obiect produse care ar fi fost fabricate sau transportate efectiv, ci au reflectat simple neconcordanţe între planurile de producţie şi rapoartele de producţie, documentele aferente livrării (factura, respectiv C.M.R., packing list D.V.E.) fiind generate în funcţie de planurile de producţie, iar încărcarea mărfurilor realizându-se în funcţie de cantitatea efectiv produsă. Produsele nefabricate şi netransportate efectiv nu pot reprezenta lipsuri în gestiune sau stocuri degradate calitativ.
Instanţa a reţinut în mod corect că, în cazul a 9 dintre cele 13 facturi, fişele de magazie ale produselor reflectate în acestea atestă corectitudinea stării de fapt descrise mai sus, astfel că ele reprezintă anulări parţiale ale facturilor emise în mod greşit pe cantităţi mai mari decât cele faptice, şi care nu pot constitui „bunuri lipsă în gestiune", sau „stocuri degradate calitativ”.
În esenţă, instanţa de fond a refuzat să recunoască legalitatea intervenţiei fiscului în schimbarea substanţei economice a operaţiunilor la care se referă cele 9 facturi de stornare coroborate cu fişele de magazie ale produselor, exonerând pe reclamantă de plata de TVA în cuantum de 119.394,14 RON (din totalul de 178.956,20 RON) şi de accesorii în cuantum de 164.929 RON (din totalul de 243.492 RON).
Se poate observa că obiecţiunile recurentei A.N.A.F. fac abstracţie de starea de fapt dovedită în faţa primei instanţe (şi care putea fi lesne constatată şi de echipa de inspecţie fiscală cu ocazia controlului în urma căruia au fost emise actele administrativ fiscale contestate prin acţiunea care face obiectul dosarului de faţă).
Mărfurile care nu au existat vreodată în fapt (ci doar în planurile de producţie) nu pot face obiectul unor livrări şi; nu pot fi considerate refuzuri cantitative sau calitative. Prevederile art. 128 alin. (1) şi alin. (4) lit. d) se referă la o livrare efectivă, fiind evident că un bun scriptic nu poate face obiectul unei livrări. Pe cale de consecinţă nici normele metodologice referitoare la prevederile art. 128 Cod fiscal nu sunt incidente. De asemenea, art. 138 lit. b) sau lit. d) nu au aplicabilitate în cauză, situaţia circumscriindu-se ipotezei reglementate de art. 138 lit. a1) C. fisc.
Al treilea aspect de nelegalitate privind exonerarea reclamantei de plată accesoriilor în cuantum de 62.540 RON nu este fondat.
Instanţa de fond, în mod temeinic şi legal, a exonerat reclamanta de obligaţii fiscale accesorii în cuantum de 62.540 RON în contextul în care ambele părţi ale tranzacţiei au considerat operaţiunile supuse taxării inverse ca fiind purtătoare de TVA efectiv, iar bugetul de stat nu a fost prejudiciat în vreun fel (a se vedea pct. VI din considerentele hotărârii recurate).
Un număr de 21 de achiziţii de bunuri şi servicii efectuate în anul 2007 au fost considerate de organele fiscale ca fiind achiziţii supuse regimului de taxare inversă, conform prevederilor art. 160 în (2) lit. c) C. fisc. valabil în anul 2007, drept urmare, au dispus corectarea situaţiei privind TVA pentru sumă de 47.973.48 RON, dedusă în baza celor 21 de facturi şi au stabilit obligaţii accesorii însărcina Subscrisei în sumă de 62.540 RON.
Instanţa de fond, deşi nu a reţinut susţinerile reclamantei în ceea ce priveşte regimul de taxare a operaţiunilor a reţinut în mod corect că este excesiv să se stabilească accesorii (penalităţi de întârziere) pentru plata TVA care nu ar fi trebuit achitat. Plata efectivă a TVA pentru operaţiuni supuse taxării inverse nu creează nici obligaţii de plată, iar întrucât ambele părţi ale tranzacţiei au tratat operaţiunile în mod identic, nu s-a creat vreun prejudiciu la bugetul de stat.
Mai mult, în situaţia în care organe de control fiscal au confirmat tratamentul aplicat de parteneri comerciali al reclamantei, reclamanta nu poate fi obligată la rectificarea unilaterală a TVA.
Critica recurentei A.N.A.F. se limitează la a contesta legalitatea exonerării reclamantei de plata accesoriilor, dar nu a contestat hotărârea recurată în ceea ce priveşte principalul, anume stornarea TVA în sumă de 47.973,48 RON.
În atare condiţii, simpla aplicare a principiului „accesorium sequitur principalem” determină respingerea poziţiei recurentei A.N.A.F.
Instanţa de fond a apreciat în mod corect că în cauză nu s-a produs un prejudiciu efectiv deoarece scopul înlocuirii măsurilor simplificate pentru taxarea anumitor operaţiuni a fost evitarea fraudei, or, în situaţia de faţă operaţiunile fiind tratate ambele cu TVA nu se poate produce o fraudă pentru stat. Dar în condiţiile impunerii de accesorii ar reprezenta o dublă impozitare.
Ultimul aspect de nelegalitate invocat în recursul declarat de recurenta-pârâtă nu este fondat.
Instanţa de fond, în mod temeinic şi legal, a exonerat pe reclamantă de obligaţii fiscale îi în cuantum de 87.121 RON.
Echipa de inspecţie fiscală a calculat în mod greşit cuantumul accesoriilor aferente unei sume de 660.008 RON. Deşi în raportul de inspecţie fiscală au consemnat că aceste sume se calculează numai până la sfârşitul lunii septembrie 2010, calculele cuprinse în Anexa 55 la raportul de inspecţie atestă că le-au calculat şi pe perioada 1 octombrie 2010-26 august 2011, ceea ce reprezintă o perioadă mult mai mare decât cea conform propriilor constatări.
Instanţa de fond, în mod corect a constatat modul de calcul eronat al cuantumului accesoriilor, reţinând că în fapt, după evidenţierea decontului în sumă negativă din august) nu s-a produs un prejudiciu la bugetul de stat concluziile raportului de expertiză susţin de asemenea cele de mai sus, reţinându-se că „deşi inspectorii fiscali menţionează că au procedat la colectarea de TVA suplimentar pentru luna iulie 2010 şi au redus TVA colectată pentru luna august 2010 cu aceeaşi sumă, aceştia au calculat accesorii în sarcina societăţii pentru o perioadă mult mai mare de timp, şi anume până la data de 26 august 2011 (data încheierii inspecţiei), aşa cum reiese din Anexa 55 la raportul de inspecţie fiscală. Rezultă că echipa de inspecţie fiscală a calculat în mod eronat accesorii pentru perioada 1 octombrie 2010-26 august 2011 în sumă de 87.121 RON.
În mod corect prima instanţă a luat în considerare datele consemnate în raportul de inspecţie fiscală.
Faţă de cele expuse mai sus, Curtea în baza art. 312 alin. (1) şi alin. (2) C. proc. civ. va respinge recursurile ca nefondate menţinând ca legală şi temeinică sentinţa pronunţată de instanţa de fond.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Respinge recursurile declarate de SC T.R. SRL Arad şi A.N.A.F. împotriva sentinţei nr. 32 din 31 ianuarie 2014 a Curţii de Apel Timişoara, secţia contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 24 martie 2015.
| ← ICCJ. Decizia nr. 691/2015. Contencios. Constatarea calităţii... | ICCJ. Decizia nr. 355/2015. Contencios. Amendă pentru... → |
|---|
