ICCJ. Decizia nr. 1511/2015. Contencios. Contestaţie act administrativ fiscal. Recurs
| Comentarii |
|
R O M Â N I A
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 1511/2015
Dosar nr. 835/42/2012
Şedinţa publică de la 1 aprilie 2015
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
I. Circumstanţele cauzei
Obiectul acţiunii deduse judecăţii
Prin contestaţia înregistrată pe rolul Curţii de Apel Ploieşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, reclamanta C.S.C. SRL a solicitat instanţei ca, în contradictoriu cu pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală a Finanţelor Publice Prahova, să anuleze în parte decizia nr. 581 din 18 iunie 2012 şi decizia de impunere nr. F-PH 130 din 21 martie 2012, cu privire la obligaţiile suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală, în valoare de 627.889 RON reprezentând taxă pe valoare adăugată, la care se adaugă majorări de întârziere şi dobânzi în cuantum de 379.700 RON, precum şi penalităţi în sumă de 94.184 RON.
2. Hotărârea primei instanţe
Prin sentinţa civilă nr. 134 din 29 aprilie 2013, Curtea de Apel Ploieşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, a respins acţiunea formulată de reclamantă, ca neîntemeiată.
Pentru a pronunţa această hotărâre, instanţa de fond a reţinut că în perioadele 25 octombrie 2010 - 20 decembrie 2010, 13 ianuarie 2011 - 25 ianuarie 2011 şi 30 ianuarie 2012 - 19 martie 2012, inspectori din cadrul D.G.F.P. Prahova au efectuat un control fiscal la societatea reclamantă, având ca obiectiv verificarea modului de constituire, declarare şi virare a obligaţiilor datorate bugetului general consolidat de către C.S.C. SRL, al cărei obiect de activitate este „fabricarea betonului”. Perioada verificată a fost 01 august 2008 - 30 septembrie 2011, constatându-se de către autoritatea fiscală faptul că societatea datorează TVA suplimentar în sumă de 697.380 RON, pentru care s-au calculat dobânzi şi penalităţi de întârziere în cuantum de 493,091 RON. Din această sumă, societatea a contestat suma de 627.889 RON, cu accesoriile aferente, rezultată din neacordarea dreptului de deducere pentru TVA.
A constatat instanţa de primă jurisdicţie faptul că obligaţia de plată a TVA suplimentară, în sumă de 627.889 RON şi accesoriile aferente în valoare de 463.884 RON, a fost stabilită de organele fiscale ca fiind datorată pentru achiziţiile de servicii şi bunuri intracomunitare în sumă totală de 3.246.820 RON, care au fost facturate de partenerii din grup, respectiv C. Belgium NV, E. NV, C. Poland P&D Nederlend şi Er. Poland SP ZOO şi au reprezentat taxe de management, cheltuieli consultanţi externi, cazare în ţară şi străinătate, servicii de consultanţă, asigurări medicale în afara României, cheltuieli cu personalul, materiale promoţionale, costuri telefon, cheltuieli IT şi manageri, costuri leasing auto, transport taxi în afara României, pentru care s-a aplicat taxarea inversă, înregistrându-se în decontul TVA suma de 627.889 RON, atât ca taxă colectată, cât şi ca taxă deductibilă, conform prevederilor art. 157 alin. (2) C. fisc. S-a reţinut că pentru aceste achiziţii intracomunitare nu s-a dovedit utilizarea în folosul operaţiunilor taxabile ale societăţii contestatoare, nefiind acordat drept de deducere pentru TVA, în conformitate cu art. 145 alin. (2) lit. a) C. fisc.
A fost emisă decizia de impunere nr. F-PH 130 din 21 martie 2012, în care sunt evidenţiate obligaţiile de plată stabilite suplimentar şi termenul la care acestea trebuie achitate, iar prin decizia nr. 581 din 18 iunie 2012, a fost admisă în parte contestaţia formulată de reclamantă pentru impozitul pe veniturile obţinute în România de persoanele juridice nerezidente, cu accesoriile aferente, fiind menţinută obligaţia de plată a TVA suplimentară, cu dobânzi şi penalităţi.
Instanţa de fond a reţinut că taxa pe valoarea adăugată stabilită suplimentar de organele de control în sumă totală de 627.889 RON, rezultă din neacordarea dreptului de deducere a taxei pe valoarea adăugată pentru un număr de patru contracte, încheiate de C.S.C. SRL cu societăţile străine afiliate, în baza cărora aceste societăţi au emis facturi care au fost prezentate drept documente justificative de societatea reclamantă, împreună cu tabele în care sunt înscrise tipurile de servicii contractate şi ordine de lucru, care totalizează suma de 3.246.820 RON. Pentru aceste achiziţii intracomunitare se datorează taxă pe valoarea adăugată, care se înscrie în decontul de TVA, atât ca taxă colectată, cât şi ca taxă deductibilă, conform art. 157 alin. (2) C. fisc., însă în limitele şi condiţiile prevăzute de art. 145 - 1471 C. fisc., aceste din urmă dispoziţii legale statuând că taxa pe valoarea adăugată se poate deduce numai dacă achiziţiile sunt destinate utilizării în folosul operaţiunilor taxabile.
Curtea de apel a reţinut că societatea reclamantă nu a dovedit cu documente că achiziţiile intracomunitare de bunuri şi servicii de la cele patru societăţi afiliate au fost destinate în folosul operaţiunilor taxabile, motiv pentru care, a apreciat că în mod corect organele fiscale au stabilit obligaţia de plată suplimentară a taxei pe valoarea adăugată în sumă de 627.889 RON, la care se adaugă dobânzi şi penalităţi de întârziere, potrivit art. 119 alin. (1) şi 120 alin. (1) C. proc. fisc.
Prima instanţă a apreciat că, prin documentele prezentate de C.S.C. SRL, nu a fost făcută dovada că achiziţiile de bunuri şi servicii din cele patru contracte încheiate cu partenerii afiliaţi au fost făcute în folosul operaţiunilor taxabile, astfel încât să fie aplicabile prevederile art. 145 alin. (2) lit. a) C. fisc., ce reglementează dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată aferentă achiziţiilor, dacă sunt destinate utilizării în folosul operaţiunilor taxabile.
Faptul că societatea reclamantă a considerat cheltuielile din cele patru contracte nedeductibile, iar dispoziţiile legale nu restricţionează deductibilitatea taxei pe valoarea adăugată în astfel de situaţii, cum a concluzionat expertul contabil, a reţinut instanţa că este lipsit de relevanţă, întrucât organul fiscal nu a apreciat această împrejurare ca argument suficient pentru neacordarea dreptului de deducere, ci s-a făcut analiza documentelor prezentate de reclamantă pentru acordarea dreptului de deducere a taxei pe valoarea adăugată, aplicându-se prevederile art. 145 - art. 1471 C. fisc. şi constatându-se că nu sunt îndeplinite condiţiile de deductibilitate statuate de art. 145 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003.
Instanţa de fond a înlăturat apărarea contestatoarei ce vizează aplicabilitatea pct. 48 din H.G. nr. 44/2004, potrivit căruia sunt deductibile cheltuielile cu serviciile enumerate de această normă legală, întrucât din documentele prezentate organelor fiscale şi expertului contabil nu a rezultat că aceste achiziţii intracomunitare de servicii şi bunuri au fost destinate utilizării în folosul operaţiunilor taxabile, nefiind dovedit că prin prestarea respectivelor servicii sau achiziţionarea bunurilor, a început fabricarea de produse potrivit obiectului său de activitate, fapt ce a generat obţinerea de venituri impozabile, având în vedere că societatea a înregistrat pierderi, aspect care nu a fost contestat.
Curtea de apel a înlăturat şi susţinerea ce vizează inexistenţa art. 133 lit. g) C. fisc., reţinând că alin. (2) al acestui text de lege statuează asupra locului de prestare a serviciilor de către o persoană impozabilă, şi nu a tipului de serviciu prestat, iar potrivit art. 150 şi art. 160 din Legea nr. 571/2003, deducerea taxei pe valoarea adăugată aferentă achiziţiilor este obligatorie, dovedindu-se faptul că au fost destinate utilizării în folosul operaţiunilor taxabile, întrucât textul de lege pretins inexistent se regăseşte în C. fisc., fiind aplicabil începând cu 1 ianuarie 2013, conform O.G. nr. 15/2012.
Instanţa de fond a constatat că prin decizia nr. 581/2012 nu se face trimitere la această prevedere legală, ci la dispoziţiile art. 133 alin. (1) lit. a) C. fisc., ce statuează asupra regulilor referitoare la locul de prestare al serviciilor, în funcţie de care se datorează sau nu taxa pe valoarea adăugată, a cărei deducere nu este obligatorie, ci condiţionată de îndeplinirea cerinţelor art. 145 alin. (2) lit. a) C. fisc. Instanţa a reţinut că în prezenta cauză, nu sunt întrunite condiţiile legale, nefiind dovedit faptul că serviciile şi bunurile, ce au făcut obiectul celor patru contracte încheiate de contestatoare cu partenerii de grup străini, au fost destinate utilizării în folosul operaţiunilor taxabile, astfel că, evidenţierea taxei pe valoarea adăugată în decont, atât ca taxă colectată, cât şi ca taxă deductibilă, nu este suficientă pentru acordarea dreptului de deducere.
Cu privire la concluziile expertului tehnic contabil, ce vizează faptul că societatea reclamantă deţine documentele menţionate de C. fisc. pentru deducerea TVA, instanţa de fond le-a înlăturat, întrucât, din înscrisurile prezentate organelor de control şi analizate de expert, nu a rezultat că achiziţiile de bunuri şi servicii din cele patru contracte încheiate cu societăţile străine afiliate au fost destinate utilizării în folosul operaţiunilor taxabile, astfel încât să fie aplicabile prevederile art. 145 alin. (2) lit. a) C. fisc.
3. Calea de atac exercitată în cauză
Împotriva sentinţei civile nr. 134 din 29 aprilie 2013 a Curţii de Apel Ploieşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, a declarat recurs, în termen legal, reclamanta SC F. România SRL (fostă SC C.S.C. SRL).
Recursul declarat de reclamantă s-a întemeiat pe dispoziţiile art. 3041 C. proc. civ., în temeiul cărora s-a solicitat modificarea în tot a sentinţei recurate, în sensul admiterii contestaţiei, anulării în parte a deciziei nr. 581 din 18 iunie 2012 şi a deciziei de impunere nr. F-PH 130 din 21 martie 2012, cu privire la taxa pe valoarea adăugată stabilită suplimentar de plată, în valoare de 627.889 RON, la care se adaugă majorări de întârziere şi dobânzi în cuantum de 379.700 RON, precum şi penalităţi aferente acestui impozit, în sumă de 94.184 RON şi exonerarea societăţii de la plata acestor sume.
Recurenta-reclamantă a formulat, în esenţă, următoarele critici de nelegalitate şi netemeinicie ale sentinţei atacate:
- prezenta speţă se referă la modalitatea de înregistrare contabilă a operaţiunilor cu taxare inversă, când se evidenţiază taxa pe valoarea adăugată, atât colectată, cât şi deductibilă;
- în cazul efectuării unor operaţiuni cu taxare inversă, când plata taxei pe valoarea adăugată se face prin decont, chiar şi în situaţia în care organele de control stabilesc că operaţiunile derulate nu ar fi reale, având în vedere că taxa pe valoarea adăugată este înregistrată prin mecanismul taxării inverse, nu se mai poate pune problema menţinerii taxei colectate;
- atribuirea caracterului deductibil/nedeductibil al cheltuielilor aferente taxei pe valoarea adăugată nu impietează asupra dreptului de deducere al taxei;
- temeiurile legale aplicabile se regăsesc în Titlul VI din Legea nr. 571/ 2003 privind C. fisc. - Taxa pe valoarea adăugată şi nu în Titlul II privind impozitul pe profit;
- înregistrarea taxei pe valoarea adăugată deductibilă şi exercitarea dreptului de deducere prin decontul de taxă (art. 146), sunt două noţiuni distincte, diferenţa dintre aceste noţiuni fiind expusă la pct. 29 şi pct. 30 ale art. 1251 C. fisc.;
- condiţiile legale care trebuie respectate de contribuabil pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei pe valoarea adăugată sunt cele stabilite expres de dispoziţiile art. 145 - art. 1471 C. fisc. şi prezentate în cuprinsul raportului de expertiză contabilă, respectiv, potrivit prevederilor speciale aplicabile sistemului de taxare inversă, de la alin. (1) pct. b) al art. 146, coroborat cu alin. (2) al art. 157;
- înlăturarea unui mijloc de probă constând într-un raport de expertiză tehnică specialitatea fiscalitate, trebuia motivată de către instanţa de judecată;
- calificarea unei operaţiuni taxabile sau netaxabile de către instanţa de fond, trebuia argumentată.
Astfel, Curtea de apel a înlăturat concluziile expertului tehnic contabil, în sensul că societatea deţine documentele menţionate de C. fisc. pentru deducerea taxei pe valoarea adăugată, fără a preciza care sunt documentele apte să demonstreze că achiziţiile de bunuri şi servicii din cele patru contracte încheiate cu societăţile străine afiliate au fost destinate în folosul operaţiunilor taxabile.
Din răspunsul expertului tehnic la obiectivul nr. 4 al raportului de expertiză, rezultă că societatea reclamantă a îndeplinit toate condiţiile legale, atât pentru înregistrarea taxei pe valoarea adăugată deductibilă, cât şi pentru exercitarea dreptului de deducere, în sensul că deţine documentele fiscale menţionate expres în textul legal, a efectuat operaţiuni impozabile şi a evidenţiat taxa pe valoarea adăugată în decont, atât ca taxă colectată, cât şi ca taxă deductibilă.
Din examinarea documentelor existente la dosarului cauzei, expertul a reţinut că SC C.S.C. SRL îndeplineşte condiţiile legale stabilite de art. 145 - art. 1471 C. fisc. pentru deducerea taxei pe valoarea adăugată în sensul că: deţine documentele menţionate de C. fisc. pentru deducerea taxei; a efectuat operaţiuni impozabile în toată perioada verificată, respectiv, 2008 - 2011; a aplicat prevederile alin. (2) al art. 157 C. fisc., respectiv, a evidenţiat taxa pe valoarea adăugată aferentă prestărilor de servicii intracomunitare achiziţionate de la cei patru prestatori în decontul de taxă pe valoarea adăugată, atât ca taxă colectată, cât şi ca taxă deductibilă.
Intimata-pârâtă Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti nu a formulat întâmpinare în cauză.
II. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului declarat în cauză
Analizând actele şi lucrările dosarului, sentinţa recurată în raport de motivele de recurs formulate şi din oficiu, în limitele prevăzute de art. 3041 C. proc. civ., Înalta Curte reţine următoarele:
Critica formulată de recurentă-reclamantă vizând nemotivarea sentinţei atacate, este nefondată.
Hotărârea pronunţată de instanţa de fond satisface cerinţele prevăzute de art. 261 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., în considerentele acesteia regăsindu-se argumentele care au format, în fapt şi în drept, convingerea primei instanţe cu privire la soluţia pronunţată, aceste argumente, prezentate într-o manieră concisă şi clară, raportându-se în mod necesar, pe de o parte, la susţinerile şi apărările părţilor şi la mijloacele de probă administrate în litigiu (inclusiv, la raportul de expertiză tehnică contabilă întocmit în cauză) şi pe de altă parte, la dispoziţiile legale aplicabile raportului juridic fiscal dedus judecăţii.
Prima instanţă a aplicat în mod corect dispoziţiile legale incidente în speţă, în raport de elementele de fapt ale cauzei, a analizat susţinerile formulate de reclamantă prin cererea de chemare în judecată şi a înlăturat, motivat, argumentele prezentate de societate referitoare la stabilirea în mod nelegal a obligaţiei suplimentare de plată a taxei pe valoare adăugată şi accesoriilor aferente.
Prin urmare, judecătorul fondului nu a încălcat dreptul recurentei la un proces echitabil, astfel că, susţinerile recurentei-reclamantei referitoare la modul părtinitor de evaluare şi apreciere a probelor administrate, nu sunt întemeiate.
Pe de altă parte, se reţine că nu sunt fondate nici criticile formulate de recurentă pe fondul cauzei, sentinţa pronunţată în litigiu, prin care a fost respinsă, ca neîntemeiată, acţiunea formulată de reclamantă, fiind dată ca urmare a interpretării şi aplicării corecte a legii la circumstanţele de fapt ale procesului.
În mod judicios prima instanţă a constatat că sumele contestate de către reclamantă au fost corect individualizate de organele de inspecţie fiscală, cu titlu de obligaţii suplimentare de plată constând în taxă pe valoarea adăugată în cuantum de 627.889 RON, aferentă facturilor emise în perioada 01 august 2008 - 30 septembrie 2010, de persoanele juridice străine afiliate, la care se adăugă majorări de întârziere, dobânzi şi penalităţi aferente.
În considerentele hotărârii recurate au fost prezentate într-o manieră completă şi pertinentă, motivele de fapt şi de drept în temeiul cărora judecătorul cauzei a concluzionat că sunt legale şi temeinice constatările şi concluziile organelor fiscale şi că nu pot fi primite susţinerile reclamantei din acţiunea dedusă judecăţii şi nici concluziile expertizei tehnice contabile administrate în litigiu.
În conformitate cu prevederile art. 150 alin. (2) şi art. 157 alin. (2) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., republicată, cu modificările şi completările ulterioare, societatea reclamantă are dreptul să deducă taxa pe valoarea adăugată aferentă achiziţiilor intracomunitare, numai cu respectarea condiţiilor de deductibilitate prevăzute de art. 145 - art. 1471 C. fisc. Prin urmare, colectarea taxei pe valoarea adăugată, în accepţiunea art. 157 alin. (2) C. fisc., nu este în mod obligatoriu urmată şi de deducerea acestei taxe.
Potrivit dispoziţiilor art. 145 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., cu modificările şi completările ulterioare, în forma aplicabilă la data derulării operaţiunilor, orice persoană impozabilă are dreptul să deducă taxa pe valoarea adăugată aferentă achiziţiilor, dacă acestea sunt destinate utilizării în folosul operaţiunilor taxabile.
În cauză, în acord cu judecătorul fondului, Înalta Curte constată că din analiza documentelor prezentate organelor fiscale şi expertului tehnic judiciar de către recurenta-reclamantă, nu a rezultat că achiziţiile de bunuri şi servicii de la persoanele juridice din cadrul grupului au fost destinate utilizării în folosul operaţiunilor sale taxabile.
Astfel, societatea reclamantă nu a prezentat în justificare documente din care să rezulte modul efectiv în care operaţiunile au fost efectuate în scopul realizării de operaţiuni taxabile, având în vedere că dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată aferentă achiziţiilor de bunuri este condiţionat de destinaţia bunurilor achiziţionate, în sensul că acestea trebuie să fie destinate utilizării în folosul operaţiunilor taxabile ale societăţii.
În ceea ce priveşte apărările formulate de reclamantă vizând aplicabilitatea în speţă a prevederilor pct. 48 din Normele metodologice de aplicare a C. fisc., aprobate prin H.G. nr. 44/2004, în mod judicios, aceste susţineri au fost considerate neîntemeiate, întrucât nu s-a dovedit legătura de cauzalitate directă dintre contractarea de către societate a serviciilor care au făcut obiectul contractelor şi generarea de venituri impozabile.
În mod corect prima instanţă a înlăturat concluziile formulate de expertul tehnic contabil referitoare la deţinerea de către reclamantă a documentelor prevăzute de C. fisc. pentru deducerea taxei pe valoarea adăugată, cu motivarea că, din documentele prezentate de reclamantă organelor de inspecţie fiscală şi analizate de expert, a rezultat că nu sunt îndeplinite condiţiile de deductibilitate prevăzute de art. 145 alin. (2) lit. a) C. fisc.
Expertiza tehnică judiciară are rolul de a oferi instanţei de judecată o opinie de specialitate asupra documentaţiei supusă analizei, însă aprecierea probelor se face pe baza raţionamentului judecătorului, prin corelarea acestei probe cu celelalte mijloace de probă administrate în cauză şi analizarea acestora prin prisma dispoziţiilor legale aplicabile raportului juridic fiscal dedus judecăţii.
În cauză, instanţa de fond a motivat, în mod pertinent, înlăturarea concluziilor raportului de expertiză tehnică contabilă şi a analizat şi aplicat în mod corect dispoziţiile legale incidente în speţă, în raport de circumstanţele de fapt ale litigiului.
Simpla deţinere de către recurenta-reclamantă a documentelor prevăzute de C. fisc. pentru deducerea taxei pe valoarea adăugată, nu implică şi exercitarea, fără nicio restricţie, a dreptului de deducere a acestei taxe. De asemenea, expertiza tehnică contabilă nu a stabilit că la realizarea veniturilor reclamantei au participat şi serviciile de consultanţă achiziţionate intracomunitar, din starea de fapt constatată pe baza probelor administrate în cauză, rezultând că aceste servicii nu au contribuit la realizarea veniturilor.
Pentru considerentele expuse, nefiind identificate motive de casare sau de reformare a sentinţei atacate, în temeiul dispoziţiilor art. 20 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 şi art. 312 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va dispune respingerea recursului declarat de reclamanta SC F. România SRL, ca nefondat.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Respinge recursul declarat de SC F. România SRL (fostă SC C.S.C. SRL) împotriva sentinţei nr. 134 din 29 aprilie 2013 a Curţii de Apel Ploieşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 1 aprilie 2015.
| ← ICCJ. Decizia nr. 1501/2015. Contencios. Anulare act... | ICCJ. Decizia nr. 1523/2015. Contencios. Anulare act... → |
|---|
