Nerespectarea de către organul fiscal a tuturor prevederilor legale privind realizarea inspecţiei fiscale.
| Comentarii |
|
Curtea de Apel ALBA IULIA Hotărâre nr. 1624 din data de 04.05.2015
Nerespectarea de către organul fiscal a tuturor prevederilor legale privind realizarea inspecției fiscale.
Potrivit art. 98, alin. 1 Cod procedură fiscală inspecția fiscală trebuie să se efectueze în cadrul termenului de prescripție a dreptului de a stabili obligații fiscale și că înaintea desfășurării inspecției fiscale, organul fiscal are obligația să înștiințeze contribuabilul în legătură cu acțiunea care urmează să se desfășoare, prin transmiterea unui aviz de inspecție fiscală, aviz care va cuprinde: temeiul juridic al inspecției fiscale, data de începere a inspecției fiscale, obligațiile fiscale și perioadele ce urmează a fi supuse inspecției fiscale (art. 101, alin. 1 Cod procedură fiscală).
În speță, conform celor reținute de organul fiscal, hotărâtor pentru înregistrarea reclamantului ca plătitor de TVA a fost activitatea desfășurată de aceasta în anul 2008, iar pentru a ajunge la această concluzie organul fiscal a analizat documentele fiscale aferente operațiunilor desfășurate în cursul acestui an, deși acesta nu era cuprins în perioada verificată potrivit avizului de inspecție fiscală.
Secția de contencios administrativ și fiscal - Decizia nr. 1624/04 mai 2015
Prin sentința administrativă nr.../CAF/2014 a Tribunalului Alba - Secția de contencios administrativ, fiscal și de insolvență a fost respinsă acțiunea în contencios administrativ formulată de reclamantul CABINET INDIVIDUAL AVOCAT S.D.M., în contradictoriu cu pârâtele ADMINISTRAȚIA JUDEȚEANĂ A FINANȚELOR PUBLICE A. și DIRECȚIA GENERALĂ REGIONALĂ A FINANȚELOR PUBLICE B., ca neîntemeiată.
Împotriva hotărârii instanței de fond a declarat recurs reclamantul CABINET INDIVIDUAL AVOCAT S.D.M. solicitând admiterea recursului și casarea sentinței atacate, în sensul admiterii acțiunii așa cum a fost formulată.
În cererea de recurs au fost invocate următoarele:
• Instanța de fond nu s-a pronunțat asupra nulității parțiale a procesului-verbal de control;
• Instanța de fond nu a observat că inspecția fiscală a avut ca obiect TVA pentru perioada 01.02.2009-30.06.2012 (conform avizului de inspecție fiscală), determinarea cifrei de afaceri aferente anului 2008 nefăcând obiectul controlului; aceasta a fost analizată în momentul efectuării controlului anterior având ca obiect stabilirea impozitului pe venit, astfel că aceasta nu mai putea face obiectului unui alt control;
• apreciind că în mod corect organele de control au procedat la verificarea actelor contabile necesare pentru determinarea cifrei de afaceri a anului 2008, Tribunalul a aplicat în mod greșit normele de drept material, respectiv prevederile art.101 din O.G. nr.92/2003 care prevăd că inspecția fiscală se poate realiza doar după emiterea unui aviz de inspecție fiscală, ce trebuie să cuprindă obligațiile fiscale și perioadele ce urmează a fi supuse inspecției fiscale; astfel, dacă organul de control a constatat că trebuia analizată cifra de afaceri a anului 2008 pentru a putea determina momentul depășirii plafonului special de scutire (după cum reține instanța) ar fi trebuit să emită un aviz de inspecție fiscală, sau o extindere a inspecției fiscale în curs, lucru ce nu s-a întâmplat; în aceste condiții determinarea cifrei de afaceri a anului 2008 este nelegală, iar actele emise în baza unor astfel de constatări sunt nule;
• Instanța de fond se contrazice atunci când afirmă că inspecția fiscală ale cărei rezultate sunt contestate vizează o altă perioadă, și anume 01.01.2009-30.06.2012, apreciind astfel că au fost respectate prevederile art.105 alin.3 Cod procedură fiscală, în timp ce întreaga motivare a sentinței se referă la cifra de afaceri a anilor 2007 și 2008, perioadă ce fusese deja controlată anterior, fără ca organul de control să sesizeze la acel moment, vreo încălcare a legii;
• documentele aferente anului 2008 nu au fost solicitate de către organul de control, acesta fiind motivul pentru care nu au fost puse la dispoziție;
• organul de control trebuia să precizeze în mod concret în ce modalitate a ajuns la suma de 120.246 lei, pretins a fi cifra de afaceri aferentă anului 2008; deoarece indicarea acestui mod de calcul lipsește cu desăvârșire, instanța fondului a apreciat în mod eronat că textul de lege invocat ar fi fost respectat în vreun fel de către organul de control;
• Tribunalul nu a avut în vedere faptul că prin raportul de expertiză fiscală judiciară efectuat în cauză s-a stabilit că cifra de afaceri a cabinetului pentru anul 2008 a fost de 118.407,24 lei , fiind astfel sub pragul de scutire; nici una din părți nu a contestat concluziile raportului de expertiză, nici instanța nu a considerat că necesare lămuriri suplimentare; cu toate acestea, în motivarea sentinței atacate, instanța a procedat în mod arbitrar și fără suport probator, la calculul cifrei de afaceri aferentă anului 2007, depășind astfel, din nou, atribuțiile puterii judecătorești; or, un asemenea calcul al cifrei de afaceri a anului 2007 nu este atributul instanței, si nu poate fi făcut pentru prima dată de către instanță în motivarea sentinței;
• prin calcularea și referirea la cifra de afaceri a anului 2007, instanța s-a pronunțat asupra a ceea ce nu s-a cerut, și a analizat circumstanțele cauzei prin depășirea cadrului procesual;
• întreaga argumentație a instanței privind temeinicia actelor contestate se referă la cifra de afaceri a anului 2007 oferind astfel argumente străine de natura cauzei, deoarece instanța nu a fost investită a face astfel de aprecieri, ci trebuia să se pronunțe asupra temeiniciei și legalității documentelor întocmite de organul de control, așa cum au fost ele întocmite, și nu să ofere argumente în plus față de ceea ce s-a susținut de către organul de control;
• calculele efectuate de instanță sunt făcute cu încălcarea art. 91 alin. 1 si 2 din O.G. nr.92/2003; astfel, termenul de 5 ani prevăzut de articolul menționat s-a împlinit la data de 01.01.2013 în ceea ce privește obligațiile fiscale stabilite pe baza cifrei de afaceri a anului 2007; așadar, nici un fel de obligație fiscală nu mai putea fi stabilită pe baza cifrei de afaceri a anului 2007, deci nici obligația de înregistrare ca plătitor de TVA, deoarece a intervenit prescripția;
• nu s-a ținut seama de faptul că facturile 36, 42, 47, 51 și 62 sunt aferente unor servicii prestate în anul 2006, astfel că nu puteau fi incluse în calculului așa zisei cifre de afaceri a anului 2007;
• instanța de fond a motivat contradictoriu hotărârea atacată, având în vedere că, deși acceptă principiul aplicat de expert la calculul cifrei de afaceri, nu îl aplică ea însăși, iar pe de altă parte, deși ajunge la concluzia că cifra de afaceri a anului 2008 (care a făcut obiectul cauzei) este sub plafonul de scutire, totuși apreciază că actele întocmite de organul de control sunt temeinice și legale, pe baza unor argumente străine de natura cauzei.
În drept, se invocă dispozițiile art. 483 și urm., art. 451 NCPC, art. 134 indice 1, art.152-153 din Codul Fiscal, art.101, 105, 218 și urm. din OG nr.92/2003, art.8 și 11, 20 din Legea nr.554/2004.
Intimata-pârâtă DIRECȚIA GENERALA REGIONALA A FINANȚELOR PUBLICE B. a depus întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului.
În motivarea întâmpinării se arată că, astfel cum a reținut instanța de fond, în vederea verificării TVA începând cu perioada 01.02.2009, trebuia sa se stabilească data de la care plafonul special de scutire a fost depășit, iar aceasta operațiune are în vedere cifra de afaceri realizată de contribuabil, conform dispozițiilor art. 152 alin. 2 Cod fiscal.
Deoarece reclamantul nu a condus jurnalele de vânzări și de cumpărări pentru perioada 01.01.2008-31.12.2010 s-a emis Dispoziția de măsuri nr. …/27.11.2012, prin care organele de inspecție fiscala au solicitat întocmirea acestor jurnale pentru finalizarea inspecției fiscale.
Această dispoziție a fost atacată de către reclamant la instanța de contencios administrativ, în cadrul dosarului nr…/107/2012 al Tribunalului Alba, însă acțiunea a fost respinsă, hotărârea pronunțată fiind menținută de instanța de recurs.
În consecință, pentru a determina dacă reclamantul era plătitor de TVA începând cu data controlului, 01.02.2009, organele de control au stabilit cifra de afaceri realizată de reclamant în anul 2008 exclusiv pe baza facturilor prezentate la începutul controlului, nefiind întocmit jurnalul pentru evidența prestărilor de servicii, respectiv jurnalul de cumpărări aferente perioadei 01.10.2008 - 31.12.2010, și constatând că în anul 2008 contribuabilul a realizat o cifra de afaceri de 120.246 lei, depășind plafonul de scutire de TVA de 35.000 euro, au apreciat că trebuia să se declare plătitor de TVA până la data de 10.01.2009, urmând a datora TVA de la data de 01.02.2009.
Instanța de fond a reținut în mod întemeiat că organele de inspecție au procedat corect la verificarea actelor contabile necesare pentru determinarea cifrei de afaceri întocmite de către reclamant în anul 2008 întrucât doar ca urmare a acestei verificări se putea îndeplini obiectivul inspecției fiscale, și anume taxa pe valoare adăugată datorată începând cu 01.02.2009, data menționată în avizul de inspecție fiscală.
S-a reținut în mod legal în hotărârea recurată că organele de control nu au încălcat prevederile art.105 alin.3 Cod procedură fiscală privind reverificarea deoarece raportul de inspecție fiscala nr…/24.11.2009 a avut ca obiect impozitul pe venit aferent perioadei 01.01.2004-31.12.2008, neavând loc anterior și o verificare pe linie de TVA.
Precizează că prelevarea informațiilor necesare stabilirii cifrei de afaceri nu constituie inspecție fiscală câtă vreme pentru perioada 2008 nu urmau să se stabilească obligații fiscale de plată, ci exclusiv erau utilizate elementele necesare pentru stabilirea calității de plătitor de TVA începând cu anul 2009.
Așadar, avizul de extindere a inspecției pentru anul 2008, în sensul invocat de către contestatoare, era necesar numai daca erau stabilite obligații de plată, în speță TVA pentru anul 2008, ceea ce nu s-a întâmplat deoarece inspecția fiscală a vizat perioada 01.02.2009 - 30.06.2012.
Consideră că nu este incident în cauză motivul de recurs prevăzut de art.488 alin.1 pct.4 CPC, constând în depășirea atribuțiilor puterii judecătorești de către instanța de fond.
Se mai arată că intimata a efectuat calculul cifrei de afaceri aferenta anului 2007 prin concluziile scrise depuse la dosar, în explicitarea susținerii cauzei cu ocazia dezbaterilor, când s-a învederat că, față de încasările reclamantului, conform înscrisurilor prezentate expertului contabil, cabinetul este cu evidență plătitor de TVA începând cu anul 2009.
Sunt neîntemeiate susținerile reclamantului că instanța s-a pronunțat asupra a ceea ce nu s-a cerut de vreme ce prin cererea de chemare în judecata s-a solicitat anularea înregistrării în scopuri de TVA, pe considerentul că cifra de afaceri nu a depășit plafonul de scutire, astfel că instanța a fost investită să se pronunțe asupra legalei înregistrări in scopuri de TVA a reclamantului.
Se menționează că organele fiscale nu au stabilit obligații fiscale nici pentru anul 2007, nici pentru anul 2008. Obligațiile fiscale au fost stabilite începând cu anul 2009, doar că cifra de afaceri a fost calculată având în vedere elemente din anii anteriori.
În ceea ce privește criticarea calculului cifrei de afaceri, conform documentelor prezentate de către reclamant expertului contabil, consideră ca în mod întemeiat instanța de fond a apreciat ca fiind corect calculul intimatei.
Astfel, totalizând facturile aferente prestărilor de servicii din anul 2007, în cuantum de 30.773 lei, și încasările aferente prestărilor de servicii din anul 2007, în cuantum de 104.365 lei, rezultate din raportul de expertiză, rezultă o cifră de afaceri de 135.138 lei, aferentă anului 2007, superioară plafonului de scutire de 119.000 lei.
Având în vedere că reclamanta nu s-a înregistrat ca plătitoare de TVA la depășirea plafonului de scutire, rezultă că actele contestate au fost legal întocmite, în sensul că reclamanta avea obligativitatea să colecteze TVA începând din anul 2009.
Consideră că judecătorul fondului a soluționat în mod temeinic și legal cauza dedusă judecății, acordând eficiență dispozițiilor art.22 CPC, conform cărora judecătorul are îndatorirea să stăruie, prin toate mijloacele legale, pentru a preveni orice greșeală în aflarea adevărului în cauză, pe baza stabilirii faptelor și prin aplicarea corectă a legii, în scopul pronunțării unei hotărâri temeinice și legale.
În drept, întâmpinarea nu este motivată.
În recurs nu au fost administrate probe noi.
Recursul a fost admis, având în vedere următoarele considerente:
Prin decizia de impunere nr…/21.01.2013 privind obligații fiscale suplimentare de plată s-au stabilit obligații fiscale suplimentare reprezentând TVA (aferent perioadei 01.02.2009-30.06.2012), majorări de întârziere și penalități de întârziere.
În motivarea deciziei s-a reținut că reclamantul a înregistrat în data de 05.12.2008 o cifră de afaceri de 120.246 lei, depășind astfel plafonul de scutire de TVA care la data respectivă era de 35.000 EUR. Acesta avea obligația de a se declara ca plătitor de TVA până la data de 10.01.2009, urmând a fi plătitor de TVA, începând cu data de 01.02.2009.
S-a mai reținut că pentru stabilirea cu exactitate a datei la care contribuabilul ar fi trebuit să se înregistreze în scopuri de TVA s-a emis avizul pentru extinderea inspecției fiscale nr…/26.11.2012, privind verificarea pe linie de TVA pentru perioada 01.02.2009-31.12.2010.
Reclamantul a contestat decizia de impunere în ceea ce privește stabilirea obligațiilor fiscale suplimentare reprezentând TVA, concluziile organului fiscal privind impozitul pe venit nefiind contestate de reclamant.
Prin decizia nr. 32/08.04.2013 a fost respinsă contestația reclamantei.
Reclamantul a invocat faptul că decizia de impunere este nelegală întrucât inspecția fiscală a avut în vedere operațiuni efectuate în perioada 01.01.2008-31.12.2008, cu toate că avizele de inspecție fiscală au fost emise pentru perioada 01.02.2009-30.06.2012.
Instanța de fond a înlăturat această susținere a reclamantei apreciind că în mod corect organele de inspecție fiscală au procedat la verificarea actelor contabile aferente anului 2008 întrucât numai ca urmare a acestei verificări se putea stabili dacă aceasta datora TVA pentru perioada menționată în avizul de inspecție fiscală.
Aceasta a mai reținut că cifra de afaceri aferentă anului 2008 a fost sub pragul de scutire și că plafonul special de scutire a fost depășit încă din anul 2007.
Punctul de vedere al Tribunalului în ceea ce privește legalitatea controlului nu poate fi primit având în vedere următoarele:
Titlului VII al Codului de procedură fiscală cuprinde reglementări referitoare la sfera inspecției fiscale.
Obiectul inspecției fiscale îl constituie, potrivit art.94 Cod procedură fiscală, verificarea legalității și conformității declarațiilor fiscale, corectitudinii și exactității îndeplinirii obligațiilor de către contribuabili, respectării prevederilor legislației fiscale și contabile, verificarea sau stabilirea, după caz, a bazelor de impunere, stabilirea diferențelor obligațiilor de plată și a accesoriilor aferente acestora.
Pentru realizarea acestui obiect inspecția fiscală are următoarele atribuții: constatarea și investigarea fiscală a tuturor actelor și faptelor rezultând din activitatea contribuabilului supus inspecției sau altor persoane privind legalitatea și conformitatea declarațiilor fiscale, corectitudinea și exactitatea îndeplinirii obligațiilor fiscale, în vederea descoperirii de elemente noi relevante pentru aplicarea legii fiscale, dispunerea de măsuri pentru prevenirea și combaterea abaterilor de la prevederile legislației fiscale.
Pentru ducerea la îndeplinire a atribuțiilor menționate anterior organul de inspecție fiscală va proceda la: examinarea documentelor aflate în dosarul fiscal al contribuabilului, verificarea concordanței dintre datele din declarațiile fiscale cu cele din evidența contabilă a contribuabilului, stabilirea corectă a bazei de impunere, a diferențelor datorate în plus sau în minus, după caz, față de creanța fiscală declarată și/sau stabilită, după caz, la momentul începerii inspecției fiscale, stabilirea de diferențe de obligații fiscale de plată, precum și a obligațiilor fiscale accesorii aferente acestora.
Așadar, din dispozițiile legale menționate anterior rezultă că obiectul inspecției fiscale este unul complex și că stabilirea diferențelor obligațiilor de plată și a accesoriilor aferente acestora reprezintă doar o parte a acestuia.
Curtea mai reține că potrivit art. 98, alin. 1 Cod procedură fiscală inspecția fiscală trebuie să se efectueze în cadrul termenului de prescripție a dreptului de a stabili obligații fiscale și că înaintea desfășurării inspecției fiscale, organul fiscal are obligația să înștiințeze contribuabilul în legătură cu acțiunea care urmează să se desfășoare, prin transmiterea unui aviz de inspecție fiscală, aviz care va cuprinde: temeiul juridic al inspecției fiscale, data de începere a inspecției fiscale, obligațiile fiscale și perioadele ce urmează a fi supuse inspecției fiscale (art. 101, alin. 1 Cod procedură fiscală).
În speță, în data de 16.10.2012 a fost emis avizul de inspecție fiscală nr….
Potrivit avizului, reclamantul a fost înștiințat că începând cu data de 15.11.2012 va face obiectul unei inspecții fiscale având următoarele obiective: verificarea ansamblului declarațiilor fiscale și/sau operațiunilor relevante pentru impozitul pe venit aferent perioadei 2009-2011, TVA aferentă perioadei 01.01.2011-30.06.2012, precum și verificarea modului de organizare și conducere a evidenței fiscale și contabile.
În data de 26.11.2012 s-a emis avizul pentru extinderea inspecției fiscale și în ceea ce privește TVA-ul aferent perioadei 01.02.2009 - 31.12.2010.
Din raportul de inspecție fiscală rezultă că în cadrul procedurii de control au fost verificate toate documentele care au stat la baza derulării operațiunilor impozabile desfășurate în perioada vizată de inspecția fiscală (deconturi de TVA, jurnale de vânzări și cumpărări, extrase de cont bancar, facturi fiscale, chitanțe etc.). S-a reținut că reclamanta a depășit plafonul de scutire de TVA în anul 2008.
Așadar, conform celor reținute de organul fiscal, hotărâtor pentru înregistrarea reclamantului ca plătitor de TVA a fost activitatea desfășurată de aceasta în anul 2008, iar pentru a ajunge la această concluzie organul fiscal a analizat documentele fiscale aferente operațiunilor desfășurate în cursul acestui an, deși acesta nu era cuprins în perioada verificată potrivit avizului de inspecție fiscală.
Este adevărat că acest fapt era de natură a genera obligații fiscale începând cu anul 2009 (perioadă supusă inspecției fiscale), acest lucru nefiind însă de natură a înlătura obligativitatea obținerii avizului de inspecție fiscală și pentru operațiunile aferente anului 2008, așa cum greșit susține pârâtul.
Curtea reține că, procedând în acest fel drepturile reclamantului au fost încălcate, rolul avizului de inspecție fiscală fiind tocmai acela de a-l încunoștința pe contribuabil despre acțiunea care urmează să se desfășoare, obligațiile fiscale și perioadele ce urmează a fi supuse inspecției fiscale.
În aceste condiții nu se poate susține nici încălcarea obligației de colaborare a contribuabilului în condițiile în care reclamantul avea obligația de a prezenta doar acele documente necesare clarificării situațiilor de fapt relevante din punct de vedere fiscal care se încadrează în perioada verificată.
Așadar, organul de inspecție fiscală nu a respectat toate prevederile legale referitoare la realizarea inspecției fiscale cauzându-i reclamantului o vătămare care nu poate fi înlăturată decât prin anularea actelor administrative atacate în ceea ce privește stabilirea obligațiilor fiscale suplimentare reprezentând TVA.
Curtea mai reține că instanța de fond avea obligația de a verifica legalitatea actelor contestate în raport cu situația de fapt concretă din cuprinsul acestora, fără a-și putea extinde verificările cu privire la perioade care nu au făcut obiectul controlului efectuat de organul fiscal.
În ce privește critica referitoare la nerespectarea prevederilor art.105, alin.3 Cod procedură fiscală în mod corect a reținut instanța de fond că este nefondată având in vedere faptul că inspecția fiscală derulată in perioada 19.11-24.11.2009 si finalizată prin raportul de inspecție fiscala nr…/24.11.2009 a avut ca obiect impozitul pe venit aferent perioadei 01.01.2004-31.12.2008, fără a avea loc si o verificare pe linie de TVA.
Față de considerentele expuse anterior, Curtea în temeiul art.498 alin.1 coroborat cu prevederile art.488, pct. 8 NCPC a admis recursul declarat de reclamantul Cabinet Individual Avocat S.D.M., a casat în întregime sentința atacată și rejudecând cauza a admis acțiunea, a anulat în totalitate Decizia nr. ../08.04.2013, decizia de impunere nr. …/21.01.2013 și în parte raportul de inspecție fiscală nr. 400371, în ceea ce privește capitolul III.1 - Înregistrare în scopuri de TVA.
În temeiul art. 453 NCPC pârâtele-intimate au fost obligate să plătească reclamantului suma de 100 lei, cu titlu de cheltuieli de judecată.
| ← Măsuri de protecţie specială reglementate de Legea... | Codul de procedură civilă aplicabil se determină în funcţie... → |
|---|
