Decizia nr. 2299/2012, Curtea de Apel Cluj - Secția Contencios Administrativ și Fiscal
| Comentarii |
|
R O M Â N I A
CURTEA DE APEL CLUJ
SECȚIA A II-A C.,
DE C. A. ȘI F.
Dosar nr. (...)
DECIZIA C. Nr. 2299/2012
Ședința din data de 21 M. 2012
PREȘEDINTE M. H. JUDECĂTOR F. T. JUDECĂTOR M. B. G. D. C.
S-a luat în examinare recursul declarat de pârâta C. DE A. DE S. M. împotriva sentinței civile nr. 6310 din (...), pronunțată în dosarul nr. (...) al
T. M., în contradictoriu cu reclamantul S. C., având ca obiect - excepție nelegalitate act administrativ.
La apelul nominal făcut în ședința , se prezintă intimatul-reclamant prin avocat C. C. F., în baza împuternicirii avocațiale nr. 1., aflată la fila 15 din dosar, lipsind intimata-pârâtă.
S-a făcut referatul cauzei, de către grefierul de ședință, care învederează instanței următoarele:
Procedura de citare este legal îndeplinită.
Cauza se află la primul termen de judecată, recurs.
Recursul declarat este scutit de plata taxei judiciare de timbru și a timbrului judiciar.
Prin Serviciul Registratură, la data de (...) intimatul-reclamant a depus la dosar întâmpinare, în două exemplare.
Curtea, din oficiu, în temeiul art. 1591 al. 4 C.pr.civ., raportat la art.21 din Constituție, art.4 din L. nr.554/2004 și art. 3 pct. 3 C.pr.civ., constată că este competentă general, material și teritorial să judece pricina.
Nemaifiind excepții de invocat și cereri de formulat, instanța declară închisă faza probatorie și acordă cuvântul asupra recursului.
Reprezentantul intimatului solicită respingerea recursului declarat împotriva sentinței civile nr. 6310 din (...) pronunțată de Tribunalul Maramureș ca nefondat și menținerea hotărârii recurate ca fiind legală și temeinică, fără acordarea cheltuielilor judiciare.
Recurenta apreciază că hotărârea pronunțată de prima instanță este nelegală prin raportare la conținutul adresei nr. 3659/(...) a C. Naționale de A. de S., apreciind că din conținutul acestei adrese rezultă elemente de natură să lămurească soarta juridică a deciziei de impunere din oficiu nr.
9207/(...).
În privința adresei se constată că acesta este ulterioară deciziei de impunere a cărei nelegalitate se invocă și care a fost emisă la data de (...) iar din conținutul de fond nu rezultă niciun argument care ar fi util prezentei cauze, ci din contră CNAS atrage atenția caselor județene de pensii că trebuie urmărite încasarea contribuțiilor din veniturile realizate din investiții, reglementate de art. 65 C. fiscal. Or, cum reclamantul nu realizează venituri din investiții, apreciază că această adresă nu are legătură cu prezenta cauză.
Se susține că în cadrul acestui litigiu reclamantul face obiectul unei proceduri de executare silită raportat la faptul că ar datora contribuții de asigurări de sănătate pentru veniturile realizate urmare a încheierii unei convenții civile.
În ceea ce privește calificarea veniturilor obținute de intimat, trebuie observat că reclamantul era salariatul societății Martelecom Solutions SRL, încasând venituri din salarii pentru care angajatul și angajatorul achitau contribuții de asigurări sociale de sănătate. De asemenea intimatul a încheiat cu societatea și un contract civil, în temeiul căruia încasa un procent de 0,6 % din volumul vânzărilor realizate.
În această ipoteză trebuie avute în vedere dispozițiile relevante ale C.ui de procedură fiscală în perioada care face obiectul deciziei de impunere, la acel moment tratamentul fiscal al veniturilor realizate din convenții civile era ambivalent și puteau fi avute în vedere două ipoteze, la alegerea persoanei care realiza veniturile respectiv : în prima ipoteză puteau fi calificate ca venituri din activități independente, ce erau încadrate la art. 52 Cod fiscal, caz în care se efectua o plată anticipată de 10% din valoarea veniturilor realizate, urmând ca în anul următor să se facă regularizarea pentru diferența de 6%.
Cea de a doua ipoteză permisă de lege, respectiv art. 78 al. 1 lit.e) Cod fiscal era aceea ca impozitarea veniturilor să se facă unitar cu 16 % prin reținere la sursă în momentul în care se plăteau aceste venituri. În această ipoteză veniturile realizate din convenții civile erau calificate ca venituri din alte surse.
În prezent, aceste norme legale au suferit modificări, fiind instituit un regim unitar iar la acest moment toate aceste venituri sunt calificate ca venituri din activități independente și impozitate cu 16 % tot la alegerea contribuabilului.
Potrivit art. 257 al. 2 lit. f), pentru veniturile din alte surse (alte categorii de venituri supuse impozitului pe venit) nu se datorează contribuția de asigurări sociale de sănătate, dacă aceasta a fost achitată pentru veniturile din alte surse.
În mod evident art. 257 al. 3 din L. nr. 95/2006 nu se aplică în cauză, așa cum susține recurenta, întrucât acest text exclude de la plata contribuției de asigurări sociale de sănătate veniturile din alte surse.
Susține reprezentantul intimatului-reclamant că în ipoteza unei rejudecări a cauzei instanța trebuie să aibă în vedere și celelalte elemente de nelegalitate expuse în cadrul acțiunii și care privesc necompetența de principiu a C. de A. de S. de a stabili obligații în materie fiscală, competența materială specială a caselor județene fiind limitată la faza executării silite.
În atare situații, instanța trebuie să rețină că actul administrativ a fost emis de către un organ necompetent material, motiv pentru care acest act trebuie declarat nelegal.
Se relevă că nelegalitatea deciziei de impunere rezultă și din nerespectarea dreptului la apărare al contribuabilului în sensul art. 9 al 1 C. pr.fiscală potrivit căruia anterior luării oricărei decizii în materie fiscală contribuabilul trebuie ascultat. În atare ipoteză, sancțiunea care se impune este nulitatea deciziei de impunere, așa cum corect a reținut și Înalta Curte de Casație și Justiție care a sancționat drastic încălcarea dreptului la apărare.
La interpelarea instanței de a se preciza dacă excepția invocată este admisibilă, în condițiile în care actul administrativ fiscal nu a fost contestat în procedura administrativă, reprezentantul intimatului-reclamant arată că art. 4 din L. nr. 554/2004 nu limitează această posibilitate, menționând că orice act poate fi atacat oricând. Mai mult nici dispozițiile art. 205 și următoarele C. pr.fiscală nu interzic invocarea unei excepții de nelegalitate într-un proces și nu exclud posibilitatea de aplicare a art. 4 din L. nr.
554/2004.
Chiar dacă s-ar putea argumenta o eventuală soluție de inadmisibilitate a excepției invocate pe considerentul incidenței principiului certitudinii și securității raporturilor juridice fiscale, din moment ce textul art. 4 permite invocarea acesteia oricând, este exclusă o astfel de interpretare.
Pentru aceste argumente solicită respingerea recursului și menținerea în totalitate a hotărârii pronunțate de instanța de fond.
CURTEA
Prin sentința civilă nr. 6310 din (...) pronunțată de Tribunalul Maramureș în dosar nr. (...) s-a admis sesizarea Judecătoriei B. M. - Secția civilă privind excepția de nelegalitate invocată de reclamantul S. C. în contradictoriu cu pârâta C. DE A. DE S. M..
S-a constatat nelegalitatea deciziei de impunere din oficiu nr.
9209/746 din (...) emisă de pârâtă.
Pentru a pronunța această hotărâre, instanța de fond a reținut următoarele:
Prin încheierea din 18 martie 2011 pronunțate de Judecătoria Baia Mare în dosarul nr. (...) s-a dispus sesizarea T. M. cu privire la excepția de nelegalitate a deciziei de impunere nr. 9209/746/(...) a C. de A. de S. M. în litigiul dintre contestatorul S. C. și intimata C. de A. de S. M., având ca obiect contestație la executare.
În motivarea excepției de nelegalitate invocate în cadrul dosarului nr. (...) de către contestatorul S. C. (reclamant în prezentul dosar) s-au formulat critici care privesc atât aspecte procedurale, cât și cele de fond, reclamantul apreciind că nu datorează suma ce face obiectul deciziei de impunere.
Sesizarea cu privire la excepția de nelegalitate a fost înregistrată pe rolul T. M., Secția a II - a C., de C. A. și F. sub nr. (...).
Pârâta C. de A. de S. M. a depus la dosar întâmpinare solicitând respingerea excepției de nelegalitate ca neîntemeiată.
Analizând actele și lucrările dosarului, T. a constatat următoarele:
1. Cât privește criticile de formă și de procedură formulate de reclamant, T. a apreciat că acestea sunt nefondate.
Astfel, casele de asigurări de sănătate au competența de a emite titluri executorii în temeiul art. 216 din L. nr. 95/2006 și a prevederilor art. 35 din Ordinul Președintelui CNAS nr. 617/2007.
Cu alte cuvinte, în cadrul competențelor atribuite caselor de asigurări de sănătate de a aplica măsurile de executare silită sunt incluse și cele de emitere a titlurilor executorii, în condițiile și cu respectarea prevederilor cuprinse în OG nr. 92/2003.
Pe cale de consecință, casele de asigurări de sănătate au dreptul de a stabili din oficiu obligațiile în mod estimativ în condițiile art. 83 alin. 4 raportat la art. 67 Cod procedură fiscală.
Pârâta a respectat formal dreptul la apărare al reclamantului atâta vreme cât acesta a fost înștiințat în prealabil cu privire la plata obligațiilor sale (f. 127 - 129 prezentul dosar).
2. Pe fondul excepției, T. a reținut următoarele:
La data de (...), pârâta C. de A. de S. M. a emis decizia de impunere din oficiu nr. 9209/746 prin care a stabilit, pentru perioada (...) - (...), obligația de plată la F. în cuantum total de 24.805,39 lei (f. 123 - 124 prezentul dosar).
Așa cum rezultă din înscrisurile depuse la dosar contribuția la F. a fost calculată pe baza veniturilor obținute de reclamant în baza unor contracte ─ comision, respectiv convenție civilă ─ încheiate în perioada
2007-2008 (f.130-131, f.146-147).
În aceeași perioadă reclamantul a avut calitatea de salariat (f. 22 -
117).
În anul 2007, art. 257 alin. 2 și 3 din L. nr. 95/2006, cu ultima modificare adusă prin L. nr. 2., avea următorul cuprins:
„ (2) Contribuția lunară a persoanei asigurate se stabilește sub forma unei cote de 6,5%, care se aplică asupra: a) veniturilor din salarii sau asimilate salariilor care se supun impozitului pe venit; b)veniturilor impozabile realizate de persoane care desfășoară activități independente care se supun impozitului pe venit; dacă acest venit este singurul asupra căruia se calculează contribuția, aceasta nu poate fi mai mică decât cea calculată la un salariu de bază minim brut pe țară, lunar; c)veniturilor din agricultură supuse impozitului pe venit și veniturilor din silvicultură, pentru persoanele fizice care nu au calitatea de angajator și nu se încadrează la lit. b); d) indemnizațiilor de șomaj: e) veniturilor din cedarea folosinței bunurilor, veniturilor din dividende și dobânzi, veniturilor din drepturi de proprietate intelectuală realizate în mod individual și/sau într-o formă de asociere
și altor venituri care se supun impozitului pe v enit numai în cazul în care nu realizează venituri de natura celor prevăzute la lit. a) - d). dar nu mai puțin de un salariu de bază minim brut pe țară, lunar; f) veniturilor realizate din pensii.
(3) în cazul persoanelor care realizează în același timp ve nituri de natura celor prevăzute la alin. (2) lit. a) - d) și f), contribuția se calculează asupra tuturor acestor venituri.";
În anul 2008, art. 257 a suferit unele modificări, conținutul acestuia la data publicării în Monitorul Oficial al României a OUG nr. 170/2008 fiind următorul:
„(2) Contribuția lunară a persoanei asigurate se stabilește sub forma unei cote de 6,5%, care se aplică asupra: a)veniturilor din salarii sau asimilate salariilor care se supun impozitului pe venit; b)veniturilor impozabile realizate de persoane care desfășoară activități independente care se supun impozitului pe venit; dacă acest venit este singurul asupra căruia se calculează contribuția, aceasta nu poate fi mai mică decât cea calculată la un salariu de bază minim brut pe țară, lunar; c) veniturilor din agricultură supuse impozitului pe venit și veniturilor din silvicultură, pentru persoanele fizice care nu au calitatea de angajator și nu se încadrează la lit. b); e) indemnizațiilor de șomaj;veniturilor din pensiile care depășesc limita supusă impozitului pe venit; f) veniturilor din cedarea folosinței bunurilor , veniturilor din dividende și dobânzi, veniturilor din drepturi de proprietate intelectuală realizate în mod individual și/sau într-o formă de asociere și altor venituri care se supun impozitului pe venit numai în cazul în care nu realizează venituri de natura celor prevăzute la lit. a) - e), alin. (2^1) și art. 213 alin. (2) lit. h), dar nu mai puțin de un salariu de bază minim brut pe țară, lunar.
(2^1) În situația în care o persoană realizează venituri care sunt neimpozabile, contribuția se calculează asupra veniturilor realizate.
(3) în cazul persoanelor care realizează în același timp venituri de natura celor prevăzute la alin. 2 lit. a) - e), alin. (2^1) și la art. 213 alin.2 lit. h), contribuția se calculează asupra tuturor acestor venituri";.
Venitul realizat de reclamant din încheierea contractelor este acoperit de sintagma „. venituri care se supun impozitului pe venit";, sintagmă prevăzută la lit. e) ( pentru anul 2007), respectiv lit. f) ( pentru anul 2008).
Cum reclamantul a dovedit că a realizat venituri din salarii, în perioada de raportare pentru care s-au stabilit din oficiu obligații la F., în mod greșit pârâta a emis decizia de impunere.
Cu alte cuvinte, ar fi fost incidentă prima teză a lit. e), respectiv f) numai în cazul în care reclamantul nu realiza venituri din salarii.
De menționat că ipotezele prevăzute de alin. 3 al art. 257, atât pentru anul 2007 cât și pentru anul 2008, nu sunt incidente speței, vizând alte situații, iar nu cazul când în același timp o persoană realizează venituri din salarii și venituri care se supun impozitului pe venit. E. firesc să fie așa căci, în caz contrar, ar exista o flagrantă contradicție între ipotezele prevăzute la lit. e), respectiv f) și alin. 3 al aceluiași articol.
În fine, T. a apreciat că, deși formal pârâta a respectat dreptul la apărare al reclamantului, aceasta putea și trebuia să obțină informații cu privire la calitatea de salariat al reclamantului.
Articolul 67 Cod procedură fiscală obligă organul fiscal ca la estimarea bazei de impunere să aibă în vedere toate datele și documentele care au relevanță pentru estimare.
Astfel, cu minime diligențe ─ spre exemplu, efectuarea unei adrese la organul competent (Inspectoratul Teritorial de M.) ─, pârâta putea să cunoască calitatea de salariat al reclamantului.
Așa fiind, a admis sesizarea Judecătoriei B. M. cu privire la excepția de nelegalitate și a constatat nelegalitatea deciziei de impunere.
Împotriva acestei hotărâri a declarat recurs pârâta C. DE A. DE S. M. solicitând admiterea acestuia așa cum a fost formulat.
În motivare s-a arătat că reclamantul-intimat realizează venituri impozabile din exercitarea unei activităti independente-contract de comision, conventii civile.
Potrivit dispozitiilor art. 41 coroborat cu art. 46 din L. nr. 571/2003 privind C. fiscal, intră în categoria veniturilor supuse impozitului pe venit, alături de alte categorii de venituri și cele realizate din activitati independente.
In conformitate cu dispozitiile art.257 alin.2 din lit.b din L. nr.
95/2006 reclamantului-intimat, care așa cum a arătat mai sus realizează venituri impozabile din desfășurarea unor activități independente care se supun impozitului pe venit are obligația platii unei contribuții lunare către Fondul National Unic de A. S. de S. stabilită sub forma unei cote procentuale care se aplica asupra veniturilor impozabile realizate din activitatea libera desfășurată.
Întrucât acesta nu si-a îndeplinit obligația de plata a procedat la emiterea deciziei de impunere din oficiu. Stabilirea din oficiu a obligatilor fiscale datorate de reclamantul-intimat prin decizie de impunere, a fost efectuata în temeiul art. 83 alin.4 din OG nr.92/2003, art. 215 alin.3 si 216 din L. nr.95/2006, 35 din Ordinul nr. 617/2007, pe baza veniturilor realizate de acesta din activitatea independentă mai sus menționată, venituri care le-au fost comunicate de organele fiscale teritoriale, potrivit protocolului intervenit cu ANAF in temeiul Legii nr. 95/2006, întrucât reclamantul nu-și îndeplinise obligația de a depune declarația prevăzută de art. 215 alin.3 din acest act normativ.
Apreciază că în mod gresit prima instanță a reținut faptul ca venitul realizat de reclamant intra în categoria altor venituri care se supun impozitului pe venit. Așa cum a arătat prin întampinare, în opinia pârâtei veniturile realizate de acesta intra în categoria veniturilor din activități independente prevăzută la art.41 alin.1 lit.a din C. fiscal. A. este și pozitia C.
Naționale de A. de S., exprimată prin adresa nr DG nr. 3659/(...). In această situație incidente sunt dispozitiile art. 257 alin.3 din L. nr. 95/20006 privind reforma în sănătate, articol care stabileste obligatia persoanelor, prevăzute la alin. 2(art. 257) care realizează in același timp venituri din salarii si venituri impozabile, din activități independente, de a plati contribuția pentru asigurări de sănătate calculată asupra tuturor acestor venituri(asadar și asupra celor realizate din activități independente). De altfel, cu exceptia persoanelor prevăzute la art. 213 alin 1 din L. nr. 95/2006, nu există nicio derogare de la dispozitia legală potrivit căreia toti cetețenii romani cu domiciliul în țară au obligația achitării contribuției de asigurări sociale de sănătate.
În apărare, reclamantul intimat S. C. a formulat întâmpinare, prin intermediul căreia a solicitat respingerea recursului declarat ca nefondat și obligarea recurentei la plata cheltuielilor de judecată în recurs - fila 9.
Analizând recursul prin prisma motivelor invocate, precum și a celor puse în discuție din oficiu de către instanța de recurs, la acest termen, Curtea constată următoarele:
In dosarul (...) al Judecătoriei B. M., dosar având ca obiect contestatie la executare silită, s-a invocat de catre contestatorul S. C. exceptia de nelegalitate a deciziei de impunere din oficiu 9209/746/(...) a C. de A. de S. M., inregistrata sub nr. de mai sus pe rolul T. M..
Prima instanță a admis acțiunea și a constatat nelegalitatea deciziei de impunere, pentru argumente care țin de fondul raporturilor juridice în care s-a angajat reclamantul, apreciind că pentru veniturile realizate în urma încheierii unei convenții civile, acesta nu datorează contribuția de asigurări sociale de sănătate stabilită suplimentar de către pârâtă, prin actul contestat.
Totodată, tribunalul a înlăturat criticile de nelegalitate care au privit procedura de emitere a deciziei de impunere, apreciind că pârâta are competența de a emite decizii de impunere, ce devin titluri executorii, în temeiul art. 216 din L. nr. 95/2006 și a prevederilor art. 35 din Ordinul Președintelui CNAS nr. 617/2007. Cu alte cuvinte, s-a arătat că, în cadrul competențelor atribuite caselor de asigurări de sănătate de a aplica măsurile de executare silită sunt incluse și cele de emitere a titlurilor executorii, în condițiile și cu respectarea prevederilor cuprinse în OG nr. 92/2003.
Având în vedere că reclamantul nu a formulat recurs prin care să critice aceste statuări, ele au intrat în puterea lucrului judecat, constituind premisele de la care va porni instanța în analiza admisibilității demersului intimatului.
Astfel, actul cu privire la care se invoca in speta exceptia de nelegalitate este un act administativ fiscal, în accepțiunea textului art. 41
Cod pr. fiscală.
Contestarea actelor administrativ fiscale, spre deosebire de actele administrative, in general, cunoaste o reglementare speciala cuprinsa in prevederile art. 205 si urm C.pr.fiscală, existând instituită o procedură specifică de contestare, prevazuta sub sanctiunea decaderii. Ratiunea reglementarii acestei proceduri si instituirea sanctiunii decaderii in cazul neparcurgerii acesteia urmareste fara indoiala sa asigure o stabilitate a raporturilor juridice fiscale, fiind de neconceput ca un asemenea act administrativ fiscal sa poata fi contestat oricând, intrucit o asemenea situatie ar duce la o bulversare a finantelor statului, in general .
Avind in vedere aceste considerente, Curtea a apreciat ca în condițiile neurmării procedurii speciale în materie și dupa împlinirea termenului de contestare a actului administrativ fiscal prevazut de dispozitiile legale sus mentionate, nu este admisibilă invocarea exceptiei de nelegalitate, intrucit aceasta ar duce la concluzia ca raportul juridic fiscal nu s-ar putea
„consolida"; niciodată, din moment ce s-ar accepta că actul de impunere ar putea fi contestat oricând prin intermediul exceptiei de nelegalitate. Or, tocmai o astfel de situație s-a dorit a fi evitată, prin instituirea, de către legiuitor, a obligativității urmării procedurii sus mentionate, sub sancțiunea decăderii .
Chiar dacă in art. 4 din L. 554/2004 se arata ca orice act administrativ unilateral poate fi atacat pe cale de exceptie, aceasta prevedere legala trebuie interpretata in mod coroborat cu alte dispozitii speciale si care primeaza acestui text de lege, fiind greu de crezut ca legiuitorul prin reglementarea acestei exceptii de nelegalitate a urmarit sa creeze posibilitatea eludarii procedurii prevazute de art. 205 si urm C.pr. fiscala si a bulversarii, oricând, a raporturilor juridice fiscale .
Asa cum s-a aratat mai sus, actul administrativ fiscal atacat in speta este titlul prin care s-au stabilit in sarcina reclamantului obligatiile fiscale ce fac obiectul dosarului executional cu privire la care s-a formulat contestatia la executare din dosarul nr. (...) al Judecătoriei B. M.. Altfel spus, in faza de executare silita si in cadrul contestatiei la executare, reclamantul urmareste prin invocarea acestei exceptii lasarea fara efecte a titlului de creanta si pe cale de consecinta anularea titlului executoriu si a executarii silite care, in lipsa unui titlu de creanta, nu poate sa se desfasoare.
Or, intimatul nu a contestat împrejurarea că această decizie de impunere i-a fost comunicată în condiții procedurale, și, chiar dacă nu ar fi așa, nu acesta este remediul pe care legiutorul l-a instituit pentru contestarea legalității actului administrativ fiscal.
Nu este de neglijat nici faptul că în cuprinsul actului atacat există mențiunea expresă că el poate fi contestat conform procedurii speciale în materia actelor administrativ fiscale, iar nefiind urmată această cale in termenul prevazut de lege, sub sanctiunea decaderii, raportul juridic fiscal stabilit prin el a devenit irevocabil .
Având in vedere ca acest raport juridic fiscal a ramas irevocabil, în temeiul legislatiei fiscale speciale, precum și scopul acestei reglementari, astfel cum a fost el expus anterior, Curtea a apreciat ca legalitatea lui nu mai poate fi pusa in discutie, in scopul mai sus mentionat, nici macar prin intermediul exceptiei de nelegalitate, astfel ca, în baza prev. art. 312 alin. 1, art. 304 pct. 9 C.pr.civ., va admite recursul pârâtei și va modifica sentința, în sensul respingerii excepției de nelegalitate ce face obiectul prezentului dosar, apreciind că motivele care au dus la o astfel de concluzie fac de prisos analizarea criticilor de nelegalitate invocate de către pârâtă prin recursul declarat.
În considerarea dispozițiilor art.4 din L. nr.554/2004 cu modificările și completările ulterioare, Curtea a luat act de faptul că, din rațiuni ce țin de specificul raporturilor juridice de drept fiscal, nu poate fi permis, pe cale de excepție, controlul legalității unui act administrativ fiscal, cu consecința înlăturării efectelor juridice pe care acesta le poate produce. În caz contrar, s- ar permite uzitarea, fără limită în timp, a controlului de legalitate a unui astfel de act, de către cei interesați, care însă au manifestat o atitudine pasivă prin neexercitarea acțiunii directe, în anulare, în condițiile și termenele legale, sub imperiul legii speciale aplicabile, ceea ce ar duce la încălcarea principiului securității raporturilor juridice. A. cu atât mai mult cu cât înlăturarea efectelor juridice pe care un act administrativ le poate produce are aceleași consecințe ca și anularea respectivului act.
Chiar dacă reprezentantul reclamantului a apreciat că o astfel de interpretare a normelor incidente în cauză nu poate fi primită, prin raportare la textul art. 4 din LCA, care nu exclude din aria sa de aplicare actele administrativ fiscale și nici nu instituie vreun termen de invocare a excepției, instanța de recurs constată că o astfel de abordare este de natură să contrazică nu numai principiile mai sus enunțate, ci și poziția constantă a Curții Constituționale și a jurisprudenței în materia contenciosului fiscal, conform cărora procedura administrativă de contestare este obligatorie și trebuie demarată în termenul defipt de lege.
Astfel, s-a statuat în sensul în care obiectul cauzei de contencios fiscal așa cum este rezultă din interpretarea art. 218 alin. 2 C.pr.fisc., este circumscris controlului de legalitate și temeinicie a deciziei de soluționare a contestației administrative exercitată în condițiile prev. la art. 205 și urm. C.pr.fisc.
Pe de altă parte, s-a reținut că legiuitorul sancționează nedepunerea în termen a contestației, cu decăderea din dreptul soluționării pe fond a acesteia, o astfel de decădere operând, în opinia instanței, nu numai în privința acțiunii principale, ci și a excepției de nelegalitate.
Potrivit dispozițiilor art. 207 alin. 1 din C. de procedură fiscală, care are denumirea marginală - termenul de depunere a contestației - contestația se va depune în termen de 30 de zile de la data comunicării actului administrativ fiscal, sub sancțiunea decăderii.
Textul art. 207 alin. 1 C.pr.fisc este suficient de clar și precis redactat, dispozițiile legale ce le conține cu privire la termenul de depunere a contestației nefiind susceptibile de alte interpretări și dat fiind că sunt imperative sunt de strictă aplicare și interpretare, nefiind instituite niciun fel de derogări sau excepții.
Că este așa, rezultă din practica jurisdicției constituționale în examenul de constituționalitate al art. 205 și art. 207 alin. 1 C.pr.fisc.
Astfel, prin nr. 927 din 18 octombrie 2007, publicată în Monitorul
Oficial al României, Partea I, nr. 801 din 23 noiembrie 2007, Decizia nr. 382 din 17 aprilie 2007, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr.
340 din 18 mai 2007, și Decizia nr. 687 din 12 iunie 2008, publicată în
Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 563 din 25 iulie 2008, s-a stabilit că dispozițiile art. 205 alin. (1) din C. de procedură fiscală prevăd un drept al contribuabilului de a contesta temeinicia unui act administrativ fiscal, de cele mai multe ori sub aspectul existenței și întinderii obligației fiscale. Curtea Constituțională a reținut astfel că parcurgerea unei proceduri administrative prealabile, obligatorii, fără caracter jurisdicțional nu îngrădește dreptul de acces liber la justiție, atât timp cât decizia organului administrativ poate fi atacată în fața unei instanțe judecătorești.
Prin Decizia nr. 406 din 24 martie 2009, , publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 262 din 22 aprilie 2009, aceeași jurisdicție de contencios constituțional a statuat că, întrucât nu au intervenit elemente noi, de natură să justifice reconsiderarea jurisprudenței în materie a Curții Constituționale, soluțiile și considerentele deciziilor amintite mai sus își păstrează valabilitatea și în această cauză. S-a conchis astfel că sancțiunea decăderii de la exercitarea dreptului de a contesta actul administrativ fiscal este una firească. Decăderea este o sancțiune de drept procesual pentru lipsa de diligență a celui care nu își exercită la timp dreptul de contestare sau și-a exercitat dreptul cu nerespectarea prevederilor legale. Prin urmare, raportată la neexercitarea dreptului de contestare prevăzut de art. 205 și următoarele din C. de procedură fiscală sancțiunea decăderii este una proporțională, disuasivă și justă. În aceste condiții, nu se poate reține încălcarea art. 21 din Constituție.
În plus, în practică s-a statuat în sensul în care formularea contestației administrative peste termenul prevăzut de lege, în speță peste termenul de 30 de zile de la comunicarea actului, prevăzut de C. procedură fiscală, echivalează practic cu neîndeplinirea procedurii prealabile obligatorii, în acest sens fiind și practica ICCJ (dec. nr. 798/(...)). Jurisprudența a statuat că disp. art. 21 alin. 4 din Constituție, nu înlătură caracterul obligatoriu al procedurii prealabile, întrucât se referă la caracterul facultativ și gratuit al jurisdicțiilor speciale administrative, iar nu la recursul ierarhic sau grațios.
Astfel fiind, din moment ce parcurgerea procedurii administrative prealabile a fost în mod constant analizată ca reprezentând o condiție obligatorie, a cărei neîndeplinire afectează însuși exercițiul dreptului la acțiune, respectiv exercițiul dreptului reclamantului de a solicita instanței să se pronunțe, pe orice cale, asupra existenței și întinderii obligației fiscale, Curtea va dispune în sensul celor mai sus arătate, luând act și de faptul că nu s-au solicitat cheltuieli de judecată.
PENTRU ACE. MOTIVE, ÎN NUMELE LEGII DECIDE
Admite recursul declarat de C. DE A. DE S. M. împotriva sentinței civile nr. 6310 din (...), pronunțată în dosarul nr. (...) al T. M. pe care o modifică în sensul că:
Respinge excepția de nelegalitate a deciziei de impunere din oficiu nr.
9209/746 din (...) invocată de reclamantul S. C. în contradictoriu cu C. DE A. DE S. M..
Decizia este irevocabilă.
Pronunțată în ședința publică din 21 martie 2012.
Red.M.B./dact.L.C.C.
3 ex./(...) Jud.fond: A. S.
