Decizia civilă nr. 3845/2013. Contestație act administrativ fiscal
| Comentarii |
|
R O M Â N I A
CURTEA DE APEL CLUJ SECȚIA A II-A CIVILĂ,
DE contencios ADMINISTRATIV ȘI FISCAL
Dosar nr. _
DECIZIA CIVILĂ NR. 3845/2013
Ședința publică din data de 1 aprilie 2013 Instanța constituită din:
PREȘEDINTE: A. A. M. JUDECĂTORI: S. L. R.
M. S. GREFIER: M. V. -G.
S-a luat în examinare recursul declarat de recurenta- pârâtă Directa G. a F. P. a J. C. împotriva sentinței civile nr.13710 din_, pronunțată în dosarul nr._ al Tribunalului C., în contradictoriu cu intimații- reclamanți F. I. și F. A., având ca obiect contestație act administrativ fiscal.
La apelul nominal, făcut în ședință publică, se prezintă reprezentantul intimaților-reclamanți F. I. și F. A., avocat Tuțu Melinda, lipsă fiind părțile.
S-a făcut referatul cauzei de către grefierul de ședință care învederează instanței următoarele:
Cauza se află la primul termen de judecată în recurs. Procedura de citare este legal îndeplinită.
Recursul este scutit de la plata taxei de timbru.
Intimații- reclamanți F. I. | și F. | A. | au depus întâmpinare. |
Recurenta- pârâtă Directa G. | a F. | P. a J. C. a solicitat |
judecarea cauzei în lipsă.
Curtea, din oficiu, în temeiul dispozițiilor art. 1591al. 4 C. pr.civ., raportat la art. 21 din Constituție, art. 10 al. 2 din Legea nr. 554/2004 și art. 3 pct. 3 C. pr.civ., constată că este competentă general, material și teritorial să judece recursul care este formulat în termen, motivat, comunicat și scutit de la plata taxei de timbru.
Nefiind cereri de formulat și excepții de ridicat, Curtea în temeiul dispozițiilor art.150 Cod pr.civ., declară închise dezbaterile și acordă cuvântul în dezbaterea recursului.
Reprezentantul intimaților-reclamanți F. I. și F. A., avocat Tuțu Melinda solicită respingerea recursului ca nefondat. Cu cheltuieli de judecată.
Cu privire la starea de fapt arată că în anul 2009 pârâta DGFP C. a efectuat un control fiscal reclamanților în urma căreia a stabilit că aceștia datorau TVA și majorări de întârziere pentru perioada_ -_ ca urmare a operațiunilor imobiliare desfășurate în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate.
Solicită să se aibă în vedere că reclamanții nu au realizat activități economice cu caracter de continuitate în sensul art.127 alin. 2 Cod fiscal, având în vedere că terenurile care au făcut obiectul contractelor de vânzare-cumpărare nr.84/2006 și nr.21/2008 aparțin categoriei de teren arabil care sunt exceptate de la plata TVA.
Data de la care reclamanții puteau deveni plătitori de TVA este cea de _
.
În ceea ce privește terenul arabil vândut în 2006 arată că acest teren a fost
achiziționat de reclamanți cu cca un an și jumătate înainte de a fi vândut, în scopuri strict personale, pentru a fi utilizat potrivit destinației acestuia astfel că nu se poate reține că achiziționarea acestui teren a fost în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate.
De asemenea, nici terenul arabil vândut în anul 2008 nu intră în calculul plafonului de TVA. Aceste teren a fost achiziționat de reclamanți cu cca doi ani și jumătate anterior vânzării acestuia, în scopuri personale. Chiar dacă reclamanții ar fi fost considerate persoane impozabile pentru această operațiune, vânzarea acestui teren ar fi fost scutită de la plata TVA potrivit art.141 alin. 2 lit. f Cod fiscal.
Cu privire la acest teren a depus un certificat de urbanism din care rezultă că folosința terenului este arător și că pentru efectuarea de construcții noi este necesar avizul OPCI pentru scoaterea din circuitul agricol.
Cu privire la criticile aduse sentinței recurate de către recurenta-pârâtă DGFP C. arată că acestea sunt nefondate și neîntemeiate, având în vedere că instanța de fond a analizat toate probele existente la dosar și motivarea hotărârii conține toate argumentele pe care instanța și-a întemeiat judecata.
C U R T E A
Prin sentința civilă nr. 13710 din_ pronunțată în dosarul nr._ al Tribunalului C.
a fost admisă acțiunea formulată de reclamanții F. I. Și F.
A., în contradictoriu cu pârâta D. G. a F. P. a J. C., și în consecință a fost anulată Deciziile nr.147 și nr.146 ambele din_, precum și a deciziei nr.16352/1/_ .
Pârâta a fost obligată la plata cheltuielilor de judecată în sumă de 9734,6 lei, reprezentând onorariu expert, onorariu avocațial, taxa judiciară de timbru și timbru judiciar.
Pentru a hotărî astfel prima instanță a reținut că prin decizia nr. 147 din_ emisă de pârâta D.G.F.P. C. s-a respins ca neîntemeiată contestația formulată de reclamanta F. I. pentru suma totală de 388.572 lei, reprezentând debit suplimentar 234.334 lei și majorări de întârziere 154.572 lei la TVA, stabilită suplimentar prin Decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată pentru TVA nr.16352/1/_ .
Pentru a pronunța această decizie, s-a constatat că pentru întreaga perioada supusă verificării reclamanta a aplicat regimul special de scutire, întrucât nu era înregistrat la plătitor de TVA, iar aceasta nu își poate exercita dreptul de deducere a taxei aferentă achizițiilor de bunuri și servicii până la data înregistrării ca plătitor TVA.
Prin decizia nr. 146 din_ emisă de pârâta D.G.F.P. C. s-a respins ca neîntemeiată contestația formulată de reclamantul F. A. pentru suma totală de 388.572 lei, reprezentând debit suplimentar 234.334 lei și majorări de întârziere 154.238 lei la TVA, stabilită suplimentar prin Decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată pentru TVA nr.16352/1/_ .
Pentru a pronunța această decizie, s-a constatat că pentru întreaga perioada supusă verificării, reclamantul a aplicat regimul special de scutire, întrucât nu era înregistrat ca plătitor de TVA, iar aceasta nu își poate exercita
dreptul de deducere a taxei aferentă achizițiilor de bunuri și servicii până la data înregistrării ca plătitor TVA.
Înscrisurile administrate în probațiune au atestat că terenurile care au făcut obiectul contractelor nr.84/2006 (fila 53 dosar) și nr. 21/2008 (Raportul de inspecție fiscală, tabelul de la fila 24, poziția 8) aparțin categoriei de teren arabil.
Din interpretarea prev.art.141 alin.2 lit. f din Legea 571/2003 a rezultat că operațiunile realizate de reclamanți se circumscriu sferei exceptate de la plata TVA. În consecință, reclamanții nu datorează TVA cât timp terenul era încadrat în categoria agricol extravilan.
După cum a arătat expertul Koșa în varianta a 3-a de răspuns la obiectivele încuviințate de instanță, pentru a determina obligațiile de plată a TVA ce le revine reclamanților în această variantă s-a exclus din analiză prețul aferent contractului de vânzare-cumpărare nr.84/_ având ca obiect teren arabil și prețul aferent contractului de vânzare-cumpărare nr.21/_ având ca obiect teren arabil.
În această ipoteză de lucru, vânzarea terenului arabil conform contractului de vânzare-cumpărare nr.84/_, nu a intrat în calculul plafonului de scutire prevăzut de art.152 C. fiscal pentru anul 2006 și astfel reclamanții nu au depășit plafonul în sumă de 200.000 lei, valabil pentru anul 2006, realizând pe asociat o valoare a tranzacțiilor de 191.853 lei, inferioară plafonului, cu consecința de a nu fi obligați la înregistrarea ca plătitori de TVA începând cu_ .
Continuând raționamentul, în situația în care vânzarea terenului arabil conform contractului de vânzare-cumpărare nr.21/_ nu a intrat în calculul plafonului de scutire prevăzut de art.152 C. fiscal pentru anul 2008, deoarece, vânzarea acestui teren arabil este scutit de TVA conform art.141 alin.2 lit. f C. fiscal, reclamanții depășesc plafonul în valoare de 35.000 euro, aproximativ
119.000 lei, prin tranzacțiile realizate in luna iunie 2008.
Astfel, reclamanții aveau obligația înregistrării ca persoană impozabilă plătitoare de TVA, potrivit art.153 alin.1 lit. b C. fiscal, în termen de 10 de zile de la data depășirii plafonului. Data atingerii sau depășirii plafonului se consideră a fi prima zi a lunii calendaristice următoare celei în care plafonul a fost atins sau depășit.
În concluzie, reclamanții aveau obligația solicitării înregistrării ca persoană impozabilă până la data de 10 iulie 2008.
Acestea sunt argumentele pentru care Tribunalul a apreciat ca prin Raportul de inspecție fiscală s-a procedat la identificarea unor obligații care nu au fost corect stabilite de către pârâtă, prevederile legale enunțate anterior fiind nesocotite.
Împotriva acestei hotărâri a declarat recurs pârâta Directa G. a
F. P. a J. C. solicitând
modificarea hotărârii în temeiul prevederilor art.304 pct.7, 8 și 9 din Codul de procedura civila, în sensul respingerii acțiunii în contencios fiscal formulata de către reclamanți.
În motivarea recursului, recurenta a arătat că prin sentința criticata instanța de fond, aplica în mod eronat dispozițiile legale cu caracter special incidente în cauza, ca urmare a unei interpretări greșite în dezacord cu normele legale imperative care reglementează noțiunea de persoana impozabila.
Astfel, printr-o motivare extrem de simplista, care în opinia recurentei echivalează cu lipsa acesteia instanța de fond nu retine și nu analizează în considerentele hotărârii numai o parte din aspectele învederate de reclamanți și nici una din apărările formulate în cuprinsul întâmpinării depuse la dosarul cauzei precum și în cuprinsul obiecțiunilor formulate la raportul de expertiza financiara contabila administrat în cauza.
În realitate, singura justificare avută în vedere de către instanța de fond este cea legata de împrejurarea potrivit căreia înscrisurile administrate în probațiune atestă că terenurile care au făcut obiectul contractelor nr.84/2006 și nr.21/2008 aparțin categoriei de teren arabil.
Instanța de fond retine că din interpretarea prevederilor art.141 alin.2 lit. f din Legea 571/2003 rezulta ca operațiunile realizate de intimații-reclamanți se circumscriu sferei exceptate de la plata TVA și în consecința acestea nu datorează TVA.
În justificarea acestei teorii instanța de fond face referire la varianta a 3-a de răspuns la obiectivele încuviințate de instanța, pentru a determina obligațiile de plata a TVA, excluzând din analiza prețul aferent celor două contracte.
Instanța de fond a pronunțat o soluție profund nelegala așa cum de altfel a subliniat în cadrul obiecțiunilor formulate la acest raport de expertiza.
Vânzarea efectuata prin contractul de vânzare cumpărare nr. 84 /_ este la valoarea de 36.250 lei iar, valoarea totala a veniturilor obținute în cursul anului 2006 este de 419.956 lei. Din totalul acestor venituri în luna decembrie se realizează venitul de 303.987 lei, plafonul de scutire de TVA fiind depășit în aceasta luna, conform prevederilor art.152 alin.1 din Legea 571/2003 privind Codul fiscal cu modificările și completările ulterioare.
Chiar dacă ar exclude suma de 36.250 lei, veniturile din luna decembrie 2006 rămân neschimbate, adică valoarea de 303.987 lei, momentul depășirii plafonului de scutire de TVA (200.000 lei) rămâne tot luna decembrie 2006.
Contractul de vânzare-cumpărare din data de_ se încheie pentru un teren în valoare totala de 919.225 lei, asociaților F. A. și F. IIdiko revenindu-le cota de ½ adică suma de 459.612 lei.
Învederează faptul că chiar dacă în cuprinsul certificatului de urbanism de către Consiliul Local al comunei Baciu, este specificat regimul economic "folosința actuala a terenului arător" la rubrica privind destinația acestuia se specifica construcții din structura ușoara.
În speța, sunt incidente prevederile art. 141, alin. (2), lit. f) din Legea nr. 571/_ privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, unde referitor la operațiunile scutite de taxa pe valoarea adăugata, care precizează în mod expres următoarele:
Art. 141 Scutiri pentru operațiuni din interiorul tarii (2) Următoarele operațiuni sunt, de asemenea, scutite de taxa: f) livrarea de către orice persoana a unei construcții, a unei părți a acesteia și a terenului pe care este construita, precum și a oricărui alt teren. Prin excepție, scutirea nu se aplică pentru livrarea unei construcții noi, a unei părți a acesteia sau a unui teren construibil. În sensul prezentului articol, se definesc următoarele: 1. teren construibil reprezintă orice teren amenajat sau neamenajat, pe care se pot executa construcții, conform legislației în vigoare; 2. construcție înseamnă orice structura fixata în sau pe pământ;
În ceea ce privește încadrarea acestei operațiuni economice în categoria operațiunilor taxabile, se retine că prevederile legale mai sus citate, stipulează că scutirea de taxa pe valoarea adăugata se aplica în cazul livrării de terenuri, cu excepția celor care sunt construibile.
Având în vedere ca intimații-reclamanți nu dovedesc cu documente ca terenul care a făcut obiectul tranzacției efectuate la data de_ este un teren neconstruibil, se constată că aceasta operațiune se încadrează la excepția stipulata de legiuitor în dispozițiile legale menționate mai sus.
Mai mult decât atât, potrivit Certificatului de Urbanism nr.14/_ eliberat de Primăria comunei Baciu, prezentat de către petenta în susținerea cauzei privind încadrarea livrării acestui imobil în categoria operațiunilor scutite,
se retine că: folosința actuala a terenului: arător, regimul tehnic: - UTR = IDp 3, Pot max = 70%, CUT max = 1 funcțiunea dominanta: depozitare, sere, servicii, utilizări permise: agricultura, depozitare, servicii, se recomanda: construcții din structura ușoara.
Prin urmare, contrar celor reținute de instanța de fond din cele prezentate mai sus, se retine ca terenul care a făcut obiectul contractului de vânzare cumpărare încheiat la data de_ este un teren construibil, și pe cale de consecința operațiunea economica efectuata de către intimații-reclamanți este impozabila din punctul de vedere a taxei pe valoarea adăugata.
De menționat este faptul ca documentul menționat mai sus a fost emis de către Primăria comunei Baciu "în temeiul reglementarilor documentației de urbanism nr. 8., faza PUG/PUZ/PUD, aprobata cu hotărârea consiliului local Baciu nr. 11/_ ", de unde se poate concluziona că și la data la care a avut loc tranzacția, încadrarea imobilului era aceiași.
Din aspectele prezentate mai sus, rezultă fără putința de tăgada împrejurarea potrivit căreia încadrarea efectuată de către organul de inspecție fiscala pentru operațiunea constând în vânzarea acestui teren, este legală și corectă, motiv pentru care aspectele reținute de Tribunalul Cluj în baza cărora a pronunțat soluția de admitere a acțiunii reclamanților sunt eronate.
În continuare, în susținerea poziției procesuale face referire și la art.152 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, ale cărui prevederi sunt completate de pct. 56 alin.1 din Normele metodologice de aplicare a art. 152 din Codul fiscal aprobate prin H.G. nr.44/2004, cu modificările și completările ulterioare, potrivit căruia:
56. (1) Regimul special de scutire prevede o scutire de taxa pe valoarea adăugata care operează asupra întregii activități a persoanei impozabile, indiferent că operațiunile desfășurate sunt taxabile, scutite cu drept de deducere, scutite fără drept de deducere sau operațiuni care nu sunt în sfera de aplicare a taxei pe valoarea adăugată.[ .. .]"
Prevederile art.152, alin.1 din Legea nr. 571/_ privind Codul fiscal cu modificările și completările ulterioare, referitoare la sfera de aplicare și regulile pentru regimul special de scutire privind taxa pe valoarea adăugata (in vigoare la data depășirii plafonului de scutire de către contribuabila), precizează că:
"(1) Sunt scutite de taxa pe valoarea adăugata persoanele impozabile a căror cifra de afaceri anuala, declarata sau realizata, este inferioara plafonului de
200.000 lei, [. . .].
(3) Persoanele impozabile, care depășesc în cursul unui an fiscal plafonul de scutire, sunt obliga te sa solicite înregistrarea ca plătitor de taxa pe valoarea adăugata în regim normal, în termen de 10 zile de la data constatării depășirii.[. .
.]. Data depășirii plafonului este considerata sfârșitul lunii calendaristice în care a avut loc depășirea de plafon. [. . .].
Potrivit prevederilor legale enunțate mai sus, aplicabile în perioada_ -_, orice persoana impozabila are obligația înregistrării ca plătitor de taxa pe valoarea adăugata în regim normal în situația în care a constatat ca a depășit plafonul de scutire, respectiv cifra de afaceri declarata sau realizata este superioara sumei de 200.000 lei, regimul de scutire de taxa pe valoarea adăugata operand asupra întregii activități a persoanei impozabile, indiferent ca operațiunile desfășurate provin din operațiuni taxabile, scutite cu drept de deducere, scutite fără drept de deducere sau din operațiuni care nu intra în sfera de aplicare a taxei pe valoarea adăugata.
De asemenea, potrivit prevederilor legale citate mai sus, se retine că o persoana fizica care realizează în cursul unui an calendaristic operațiuni imobiliare, care au caracter de continuitate, constând în vânzarea de terenuri și
construcții, altele decât cele utilizate în scopuri personale, devine persoana impozabila, indiferent daca operațiunea este sau nu scutita de TVA, astfel ca persoanele fizice care efectuează tranzacții imobiliare constând în vânzarea de bunuri imobile, devin persoane impozabile din perspectiva TVA.
În contextul celor prezentate mai sus, se retine că încadrarea făcuta de către organul de inspecție fiscala privind depășirea plafonului de scutire de taxa pe valoarea adăugata în cursul lunii decembrie 2006 este corecta și legala, astfel încât decizia acestuia referitoare la obligația contribuabilei de a solicita înregistrarea ca plătitor de taxa pe valoarea adăugata în regim normal, începând cu data de_, este justificată.
Având în vedere amploarea tranzacțiilor efectuate organele de inspecție fiscala au constatat că acestea reprezintă operațiuni impozabile din punct de vedere al taxei pe valoare adăugata în conformitate cu prevederile art. 126-127 din Legea nr. 571/_ privind Codul Fiscal aplicabile în perioada în discuție, coroborate cu prevederile pct.2, alin. (1), și (2) din Normele metodologice de aplicare a Legii 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/_ .
În continuare, învederează faptul că aspectele învederate de intimații- reclamanții în cuprinsul acțiunii în legătura cu prevederile OUG 109/2009 nu prezintă relevanta pentru soluționarea cauzei în condițiile în care organele de inspecție fiscala au aplicat în mod firesc dispozițiile legale în vigoare la data derulării operațiunilor respective.
În opinia recurentei este absolut evident faptul că optica intimaților este greșita întrucât mențiunea din cuprinsul la pct.98 din OUG 190/2009 nu poate fi interpretată ca și cum anterior apariției acestui act normativ persoanele fizice erau scoase din sfera de aplicare a TVA, încălcând principiul general de drept tempus regit actum.
Prin urmare, în speța nu se pune problema retroactivității prevederilor
O.U.G. 190/2009 așa cum retine Tribunalul Cluj reclamantei având în vedere, ca anterior apariției acestui act normativ existau prevederi legale exprese care reglementau în detaliu și explicitau situațiile în care o persoana devine plătitor de TVA.
Pentru deplina edificare redă în continuare dispozițiile legale în vigoare la momentul efectuării operațiunilor:
"Este considerata persoana impozabila orice persoana care desfășoară, de o maniera independenta și indiferent de loc, activități economice de natura celor prevăzute la alin. (2), oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activități."
Relevante sunt și prevederile art. 1251, alin.1, pct. 18 din actul normativ menționat mai sus, referitor la definirea noțiunii de persoana impozabila din punct de vedere al taxei pe valoarea adăugata, care stipulează în mod expres faptul că: "(1) în sensul prezentului titlu, termenii și expresiile de mai jos au următoarele semnificații:
18. persoana impozabila are înțelesul art. 127 alin. (1) și reprezintă persoana fizica, grupul de persoane, instituția publica, persoana juridica, precum și orice entitate capabila să desfășoare o activitate economica".
Prin urmare, susținerile reclamanților potrivit cărora nu fac parte din categoria persoanelor impozabile este lipsita de fundament legal, din moment ce din coroborarea dispozițiilor legale mai sus citate, se desprinde cu claritate ideea potrivit căreia orice persoana fizica poate devenii persoana impozabila în sensul titlului VI privind taxa pe valoarea adăugata din Codul fiscal, în condițiile în care aceasta desfășoară activități economice de natura celor prevăzute la art. 127, alin. (2), oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activități.
Prevederile art.127 alin.2 din Codul fiscal au fost explicitate prin Normele metodologice de aplicare, aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 44/2004, în forma aplicabila în perioada în discuție, potrivit cărora:
,,2. Nu are caracter de continuitate, în sensul art. 127 alin. 2 din Codul fiscal, obținerea de venituri de către persoanele fizice din vânzarea locuințelor proprietate personala sau a altor bunuri care sunt folosite de către acestea pentru scopuri personale" .
După data de_, prevederile pct.3, alin.1, Titlul VI, din actul normativ mai sus menționat, arată că:
,,3. În sensul art.127 alin. 2 din Codul fiscal, obținerea de venituri de către persoanele fizice din vânzarea locuințelor proprietate personală sau a altor bunuri care sunt folosite de către acestea pentru scopuri personale, nu va fi considerată activitate economică, cu excepția situațiilor în care se constată că activitatea respectiva este desfășurata în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate în sensul art. 127 alin. (2) din Codul fiscal."
În mod firesc în temeiul prevederilor legale citate mai sus, având în vedere ca reclamanții-intimați au depășit plafonul de scutire de taxa pe valoarea adăugata, organele de control au constatat ca aveau obligația de a solicita înregistrarea ca plătitor de taxa pe valoarea adăugata în regim normal, în termen de 10 zile de la data constatării depășirii plafonului (sfârșitul lunii în care plafonul a fost depășit).
Sunt lipsite de fundament legal și aspectele învederate de intimații- reclamanți cu privire de dreptul de deducere, pe care instanța de fond nici nu le-a mai analizat.
Poziția procesuala a recurentei este determinata de împrejurarea potrivit căreia interpretarea acestor norme legale a fost realizata de legiuitor prin intermediul normelor de aplicare a Codului fiscal aprobate prin hotărâre de guvern, din cuprinsul cărora nu rezultă nicidecum aspectele reținute de instanța de fond vis-a-vis de împrejurarea potrivit căreia reclamantul ar fi devenit de drept plătitor de TVA. Prevederile art.1471din Codul fiscal trebuie corelate cu Normele metodologice de aplicare a acestuia pe care le redă în continuare:
"Orice persoană impozabilă înregistrată în scopuri de TVA, conform art. 153, are dreptul să scadă din valoarea totală a taxei colectate, pentru o perioadă fiscală, valoarea totală a taxei pentru care, în aceeași perioadă, a luat naștere și poate fi exercitat dreptul de deducere, conform art. 145 - 147.
În situația în care nu sunt îndeplinite condițiile și formalitățile de exercitare a dreptului de deducere în perioada fiscală de declarare sau în cazul în care nu s- au primit documentele de justificare a taxei prevăzute la art. 146, persoana impozabilă își poate exercita dreptul de deducere prin decontul perioadei fiscale în care sunt îndeplinite aceste condiții și formalități sau printr-un decont ulterior, dar nu pentru mai mult de 5 ani consecutivi, începând cu data de 1 ianuarie a anului care urmează celui în care a luat naștere dreptul de deducere ….)
Potrivit pct. 48 din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal: "Prevederile art. 147"1 alin.2 și 3 din Codul fiscal se aplică de persoanele
impozabile și ulterior unui control fiscal, chiar dacă taxa înscrisă în facturile pentru achiziții era exigibilă în perioada supusă inspecției fiscale.
Învederează faptul că în cazuri similare instanțele judecătorești au împărtășit optica prezentata mai sus, din care cu titlu exemplificativ face trimitere la sentința civila nr.7873/2012 pronunțata în dos. nr.8._ .
De asemenea, prin Decizia civila nr.5.439/_, ÎCCJ pronunțată în dosar nr._ a respins cererea de suspendare a judecării recursului și a respins recursul formulat de recurenții-reclamanți Tritean A. și Tritean E.
împotriva sentinței civile nr.637/2011 a Curții de Apel C. -Secția a II-a Civila, de contencios Administrativ Fiscal ca nefondat.
Reclamanții intimați F. A. și F. I., au formulat întâmpinare prin care au solicitat respingerea
recursului ca nefundat, obligarea recurentului - pârât, în baza art. 274 C.pr.civ., la suportarea tuturor cheltuielilor de judecată antrenate de soluționarea litigiului de față.
În susținerea poziției procesuale se arată ca sentința este motivată și cuprinde motivele pe care se sprijină.
DGFP C. susține că sentința instanței de fond este nemotivată, respectiv nu reține și nu analizează în considerente aspectele învederate de reclamanți și nici una din apărările formulate de DGFP C. .
Aceasta susținere este nefondată, întrucât sentința instanței de fond face o analiză a probelor și cuprinde toate motivele care au condus la hotărârea acesteia.
Astfel, în soluționarea cauzei, instanța de fond a avut în vedere probele existente la dosar din care reieșea în mod neechivoc faptul că terenurile care au făcut obiectul contractelor nr. 84/2006 și nr. 21/2008 aparțin categoriei de teren arabil.
Mai mult, hotărârea instanței a avut în vedere și raportul de expertiză depus la dosar, din care a reieșit în varianta 3 de răspuns faptul că reclamanții au devenit plătitori de TVA abia începând cu data de 0_ .
Pentru a ajunge la această concluzie, instanța de judecată dezvoltă un raționament care are în vedere argumente de fapt și de drept.
Pentru a satisface în mod corespunzător obligația pe care o are, de a motiva hotărârea pronunțată, instanța judecătorească nu este ținută să examineze și să discute în mod special toate argumentele invocate de părți, ci este suficient să arate motivele de fapt și de drept care au determinat hotărârea, enunțând probele care au dus la convingerea instanței și exprimând considerentele care au impus aplicarea dispozițiilor legale pe care și-a întemeiat hotărârea pronunțată.
Or, sentința recurată conține motivele de fapt și de drept care au determinat hotărârea sa și are la bază actele depuse la dosar.
În consecință, sentința recurată cuprinde motivele pe care se sprijină, fiind temeinică și legală.
Contrar susținerilor recurentului, terenurile arabile sunt scutite de plata TVA și nu intră în calculul plafonului de TVA.
Terenul arabil vândut în 2006 în valoare de 36.250 lei nu este operațiune cu caracter de continuitate și nu intră în calculul plafonului de TVA.
Acest teren a fost achiziționat de reclamanți (în cotă de 1/2) și de către F.
J. și soția (în cotă de 1/2) la data de_ .
Vânzarea acestui teren arabil la aproximativ un an de la achiziționarea acestuia nu poate conferi în nici un caz operațiunii caracterul de comercialitate sau de continuitate.
Terenul a fost achiziționat de către familie în scopuri strict personale, urmând a fi utilizat potrivit destinației acestuia.
Ulterior, nevoile familiei s-au modificat, fapt ce a condus la necesitatea vânzării acestui teren arabil.
Nu se poate susține în mod legal faptul că vânzarea în mod singular a unui teren agricol proprietate personală, la mai bine de un an de la achiziționarea acestuia este o activitate economică realizată în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate.
Eventuala încadrare a reclamanților în categoria persoanelor impozabile trebuie să țină cont de faptul că reclamanții sunt persoane fizice și nu pot face parte din categoria comercianților, producătorilor sau prestatorilor de servicii. Pe
cale de consecință, reclamanții pot desfășura activități economice doar în situații de excepție, situații care trebuie analizate în mod obiectiv, pentru fiecare caz în parte.
Pe cale de consecință, vânzarea terenului agricol de către reclamanți este o operațiune incidentală, fără caracter de continuitate și care nu conferă reclamanților calitatea de persoane impozabile.
Stabilirea cifrei de afaceri care servește potrivit art. 152 Cod fiscal la calcularea plafonului pentru care se datorează TVA se referă doar la persoanele impozabile.
Or, cum reclamanții nu au devenit persoane impozabile prin efectuarea acestei operațiuni, această tranzacție nu intră în calculul cifrei de afaceri care servește drept referință pentru stabilirea obligației de plată a TVA.
Ad absurdum, s-ar ajunge la situația în care orice persoană fizică care înstrăinează un teren achiziționat cu mult timp înainte să devină comerciant, și pe cale de consecință persoană impozabilă plătitoare de TVA.
În consecință, DGFP C. a reținut în mod eronat prin Raportul de inspecție fiscală, Decizia de impunere și Decizia DGFP faptul că ar fi depășit în anul 2006 plafonul maxim stabilit pentru scutirea de TVA și că ar fi devenit de la_ plătitori de TVA.
Pe de altă parte, făcând o analiză a tranzacțiilor efectuate în anul 2006, se poate observa că valoarea cotei fiecărui soț nu depășește plafonul de 200.000 lei prevăzut de art. 152 alin (1) Cod Fiscal.
Mai mult, recurenta susține în mod eronat și nelegal faptul că, chiar dacă ar exclude suma de 36,250 lei, veniturile din luna decembrie 2006 rămân neschimbate, adică valoarea de 303,987 lei, momentul depășirii plafonului de scutire TVA (200.000 lei) rămânând tot luna decembrie 2006.
Astfel, atribuirea calității de persoană impozabilă se face individual, nu în cuplu. Astfel, în cazul de față, pentru a vedea dacă reclamanții au devenit persoană impozabilă, trebuie să se analizeze cota fiecărui soț, și nu suma în devălmășie.
Mai mult, potrivit art. 152 alin. (6) Cod Fiscal, "cifra de afaceri care servește drept referință la aplicarea alin. (1) este constituită din suma, fără taxa pe valoare adăugată, a livrărilor de bunuri și prestărilor de servicii taxabile, incluzând și operațiunile scutite cu drept de deducere, potrivit art. 143 și 144"•
Or, vânzarea-cumpărarea unui teren arabil este, potrivit art. 141 alin. (2) lit. f coroborat cu art. 126 alin. 9 lit. c Cod Fiscal o operațiune scutită de taxă, fără drept de deducere.
Așadar, valoarea contractului de vânzare-cumpărare a terenului arabil încheiat la data de_ pentru suma de 36.250 lei (în cota de 1/2 pe soț -
18.125 lei) nu poate intra în calculul cifrei de afaceri care servește drept referință pentru aplicarea dispozițiilor art. 152 alin. (1) Cod fiscal aplicabil în anul 2006.
Pe de altă parte, după cum au arătat mai sus, vânzarea incidentală a unui teren agricol nu poate fi considerată operațiune cu caracter de continuitate, aceasta neputând intra în calculul plafonului de TVA.
În consecință, valoarea totală a tranzacțiilor efectuate de către reclamanți în anul 2006, excluzând vânzarea-cumpărarea terenului arabil este de 191.853 lei, fiind inferioară plafonului de 200.000 lei, prevăzut de art. 152 alin (1) Cod Fiscal. normă aplicabilă în anul 2006.
Aceasta este și concluzia expertului, care în răspunsul la obiecțiunile formulate la raportul de expertiză contabilă judiciară și completarea (pag. 5) acestuia afirmă că "În ipoteza de lucru prezentată, respectiv vânzarea terenului arabil conform contractului de vânzare-cumpărare nr. 84/_ care nu intră în calculul plafonului de scutire prevăzut de art. 152 Cod Fiscal pentru anul 2006,
reclamanții nu au depășit plafonul în sumă de 200.000 lei, valabil pentru anul 2006, realizând pe asociat o valoare a tranzacțiilor de 191.853 lei, inferioară plafonului, cu consecința de a nu fi obligați la înregistrarea ca plătitori de TVA începând cu_ . "
Terenul arabil vândut în anul 2008 nu intră în calculul plafonului de TVA. La data de_ între reclamanți și F. J. și soția, pe de o parte și
Sandea M., pe de altă parte, s-a încheiat un contract de vânzare-cumpărare având ca obiect un teren arabil în suprafață de 4600 mp, situat în comuna Baciu.
Acest teren a fost achiziționat de reclamanți la data de_, la aproximativ așadar 2 ani și jumătate anterior vânzării acestuia.
Vânzarea acestui teren proprietatea familiei F. la o dată așa de îndepărtată de data achiziționării sale, este un atribut al sferei private a reclamanților, neconstituind un act comercial și nefiind în consecință o operațiune care ar putea să intre în sfera de incidență a aplicabilității prevederilor cu privire la persoanele impozabile sau obligativitatea plății TVA.
De altfel, chiar dacă reclamanții ar fi fost considerați persoane impozabile pentru această operațiune, vânzarea acestui teren ar fi scutită de plata TVA, conform prevederilor legale.
Potrivit art. 141 alin (2) lit. f Cod Fiscal, este scutită de plata TVA "livrarea de către orice persoană a unei construcții, a unei părți a acesteia și a terenului pe care este construită, precum și a oricărui alt teren. Prin excepție, scutirea nu se aplică pentru livrarea de construcții noi, de părți de construcții noi sau de terenuri construibile. "
Prin urmare, persoana care vinde un teren neconstruibil este scutită de plata TVA.
Ad absurdum, în cazul în care noțiunea de construcție ar cuprinde orice fel de lucrare efectuată pe teren (gard, baracă, de genul construcțiilor ușoare), orice teren ar deveni construibil și nu ar mai exista o diferențiere juridică între terenurile construibile și cele necostruibile.
În Certificatul de Urbanism emis la data de_ se precizează faptul că folosința actuală a terenului este arător. Totodată, se menționează faptul că pentru construcții noi este necesar avizul OCPI pentru scoatere din circuitul agricol.
Așadar, acest certificat de urbanism confirmă faptul că terenul nu este construibil, fiind unul arabil iar pentru a se putea edifica construcții pe acest teren este necesar avizul OCPI pentru scoaterea din circuitul agricol.
Acest fapt este confirmat de altfel și de sdeverința nr. 1574/_ emisă de către Primăria Comunei Baciu prin care se atestă faptul că reclamanții au figurat în perioada_ -_ în registrul agricol al comunei Baciu cu acest teren. Totodată se menționează faptul că acest teren nu a fost scos din circuitul agricol.
Potrivit art. 23 alin. (3) din Legea 50/1991 actualizată privind autorizarea executării lucrărilor de construcții, "terenurile destinate construirii se scot din circuitul agricol (. .. )".
Scoaterea terenului din circuitul agricol reprezintă prin urmare o condiție sine qua non pentru a putea realiza construcții pe acel teren.
Terenul făcea parte din circuitul agricol la data vânzării, nefiind construibil. În consecință, DGFP C. susține în mod netemeinic și nelegal faptul că reclamanții ar datora TVA aferent acestei tranzacții, aceasta fiind o operațiune
scutită de TVA, în conformitate cu art. 141 alin. 2 lit. f Cod Fiscal.
Acest fapt este confirmat și de către ANAF în răspunsul din_ prin care afirmă faptul că "dacă operațiunile imobiliare constau numai în vânzări
de construcții care nu îndeplinesc condițiile prevăzute de lege pentru a fi considera te noi și în vânzări de orice alte terenuri decât cele construibile, acestea sunt scutite de TVA și chiar dacă persoana fizică devine, în principiu persoană impozabilă pentru aceste operațiuni, nu are obligația înregistrării în scopuri de TVA".
Pe de altă parte, vânzarea unui teren arabil la aproape 3 ani de la achiziționarea acestuia, nu poate fi considerată operațiune economică efectuată în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate, și pe cale de consecință nu poate intra în calculul plafonului de TVA.
În consecință, sentința recurată este temeinică și legală, instanța reținând în mod corect faptul că vânzarea acestui teren este exceptat de la plata TVA.
C. Reclamanții nu pot deveni plătitori de TVA începând cu data de_ .
Instanța de fond a reținut în mod legal faptul că reclamanții nu puteau deveni plătitori de TVA decât începând cu data de 0_ .
Aceasta este și concluzia expertului care în răspunsul la obiecțiunile formulate la raportul de expertiză contabilă judiciară și completarea acestuia (pag. 4) reține că "În situația în care vânzarea terenului arabil conform contractului de vânzare-cumpărare nr. 211_ nu intră în calculul plafonului de scutire prevăzut de art. 152 Cod fiscal din anul 2008 deoarece, vânzarea acestui teren arabil este scutit de TVA conform art. 141 alin 2 lit. f Cod Fiscal, reclamanții depășesc plafonul în valoare de 35.000 Euro (aprox. 119.000 lei) prin tranzacțiile realizate în luna iunie 2008. ( … ). În concluzie, reclamanții aveau obligația solicitării înregistrării ca persoană impozabilă până la data de 10 iulie 2008. În această situație, reclamanții nu aveau obligația colectării TVA aferentă tranzacțiilor din luna iulie, întrucât aceste tranzacții au fost realizate înainte de data de 0_, dată de la care înregistrarea reclamanților ca plătitori de TV A se consideră valabilă, atât din punct de vedere al TVA colectată, cât și a TVA de dedus."
În consecință, criticele DGFP C. sunt netemeinice și nelegale, sentința instanței de fond fiind bazată pe o interpretare corectă a normelor legale.
Instanța de fond nu susține faptul că reclamanții nu ar datora TVA datorită faptului că pct. 98 din OUG 190/2009 nu retroactivează.
În criticele aduse sentinței, DGFP C. arată că în speță nu se pune problema retroactivității prevederilor OUG 190/2009, așa cum reține Tribunalul Cluj.
De subliniat este faptul că deși într-adevăr reclamanții au argumentat în fața instanței de judecată faptul că normele metodologice care explicitează cazurile în care o persoană fizică devine persoană impozabilă au apărut abia în anul 2009, acestea neputând retroactiva, instanța de fond nu și-a întemeiat hotărârea pe aceste argumente.
În consecință, critica sentinței de către recurentă, prin prisma acestor argumente, este neîntemeiată.
În cazul în care reclamanții ar fi peroane impozabile, ar beneficia de dreptul de deducere TVA În cadrul contestației și acțiunii în contencios, reclamanții au susținut faptul că în cazul în care reclamanții ar fi considerați persoane impozabile, la calculul TVA ar trebui să se țină cont de dreptul de deducere TVA al acestora.
În cadrul Deciziei DGFP nr. 146 și 147, DGFP C. a reținut faptul că reclamanții nu aveau dreptul de deducere TVA aferentă bunurilor achiziționate (p. 18).
În cadrul recursului, DGFP C. își modifică susținerile, afirmând că "orice persoană impozabilă înregistrată în scopuri de TVA, conform art. 153, are dreptul să scadă din valoarea totală a taxei colectate, pentru o perioadă fiscală, valoarea
totală a taxei pentru care, în aceeași perioadă, a luat naștere și poate fi exercitat dreptul de deducere, conform art. 145-147"
Trecând peste incongruențele susținerilor DGFP C., de reținut este faptul că sentința de fond nu analizează acest aspect întrucât în sarcina reclamanților nu au fost reținute obligații de plată reprezentând TVA.
În consecință, stabilirea dreptului de deducere TVA nu are finalitate.
Ținând cont de cele expuse mai sus, critica sentinței de fond prin prisma analizării dreptului de deducere TVA este netemeinică.
Analizând recursul declarat prin prisma motivelor invocate ,a dispozițiilor legale incidente în materie Curtea apreciază că acesta este fondat pentru următoarele considerente
:
O primă problemă ce se impune a se lămuri în speță este aceea dacă reclamanții au calitatea de persoană impozabilă, iar în caz afirmativ data la care trebuiau sa se înregistreze ca și plătitori de TVA.
Asa cum rezultă din raportul de inspectie fiscală cât si din decizia de impunere si decizia de solutionare a contestației atacate in speță in cursul anilor 2006-2008 reclamanții au efectuat mai multe tranzacții imobiliare .
Astfel în anul 2006 aceștia au înstrainat cota de 1/2 parte dintr-un teren arabil de 2469 mp și în acelasi an au început construirea a 4 case tip duplex din care 3 case sunt înstrainate in anul 2006, iar a patra casă se înstrainează în anul 2007.
Începând cu anul 2007 reclamanții încep lucrările pentru realizarea a trei imobile cu 15 apartamente pe care le înstrainează in cursul anului 2008 împreuna cu cota parte din dreptul de proprietate asupra terenului pe care sunt amplasate construcțiile .
În anul 2007 soții au mai întrainat cota de 1/2 parte dintr-un teren arabil de 5122 mp pentru prețul de 100.341 lei si cota de 1/2 parte dintr-un alt teren arabil de 5800 mp în valoare de 168.000 lei.În ianuarie 2008 reclamanții au mai înstrainat un teren arabil respectiv cota de 1/2 parte din dreptul de proprietate pentru suma de 459.612 lei .
Recapitulând rezultă ca în intervalul de timp ianuarie 2006-iulie 2008 reclamanții au înstrăinat 5 terenuri respectiv cota de proprietate deținută din aceste terenuri,4 case,15 apartamente în total 24 de tranzactii impunându-se a se stabili daca această activitatea este sau nu o activitate impozabilă.
Raportat la fiecare an în parte valoarea totala a tranzacțiilor realizate sunt
:pentru anul 2006-419.956 lei;pentru anul 2007-cele doua terenuri si 1 casă - 413.714 lei ;pentru anul 2008-1.394.481 lei .
Conform art 126 din Legea 571/2003 in forma in vigoare in cursul si până la finele anului 2006 in sfera de aplicare a taxei pe valoarea adăugată se cuprind operațiunile care îndeplinesc cumulativ următoarele condiții:a) constituie o livrare de bunuri sau o prestare de servicii efectuate cu plată;b) locul de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor este considerat a fi în România;c) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor este realizată de o persoană impozabilă, astfel cum este definită la art. 127 alin. (1);d) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor să rezulte din una dintre activitățile economice prevăzute la art. 127 alin. (2).
Operațiunile care se cuprind în sfera de aplicare a taxei pe valoarea adăugată sunt denumite în continuare operațiuni impozabile.Operațiunile impozabile pot fi:a) operațiuni taxabile, pentru care se aplică cotele prevăzute la art. 140;b) operațiuni scutite cu drept de deducere, pentru care nu se datorează taxa pe valoarea adăugată, dar este permisă deducerea taxei pe valoarea adăugată datorate sau plătite pentru bunurile sau serviciile achiziționate. În prezentul titlu, aceste operațiuni sunt prevăzute la art. 143 și art. 144;c) operațiuni scutite fără drept de deducere, pentru care nu se datorează taxa pe valoarea adăugată și nu
este permisă deducerea taxei pe valoarea adăugată datorate sau plătite pentru bunurile sau serviciile achiziționate. În prezentul titlu, aceste operațiuni sunt prevăzute la art. 141;d) operațiuni de import scutite de taxa pe valoarea adăugată, prevăzute la art. 142, pentru care nu se datorează taxa pe valoarea adăugată în vamă.
Din interpretarea textului de lege sus mentionat rezulta ca in notiunea de operatiuni impozabile se cuprind toate operațiunile din sfera TVA indiferent ca acestora li se aplica cota de TVA sau sunt scutite de TVA cu sau fara drept de deducere sau scutite de TVA în vamă.
Vanzarile de teren si case realizate in anul 2006 intra în notiunea de operatiune impozabila din perspectiva conditiilor prevazute la literele a si b fiind vorba în speță de livrari de bunuri realizate în Romania urmand a se verifca indeplinirea cerințelor de la lieratele c si d prin raportare la dispozitiile art. 127 alin. 1 si 2 din același act normativ .
Conform art. 127 din Legea 571/2003 este considerată persoană impozabilă orice persoană care desfășoară, de o manieră independentă și indiferent de loc, activități economice de natura celor prevăzute la alin. (2), oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activități.
Conform alineatului 2 in sensul prezentului titlu, activitățile economice cuprind activitățile producătorilor, comercianților sau prestatorilor de servicii, inclusiv activitățile extractive, agricole și activitățile profesiilor libere sau asimilate acestora. De asemenea, constituie activitate economică exploatarea bunurilor corporale sau necorporale, în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate.
Punctul 3 din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal prevede următoarele: "în sensul art. 127 alin. (2) din Codul fiscal, obținerea de venituri de către persoanele fizice din vânzarea locuințelor proprietate personală sau a altor bunuri care sunt folosite de către acestea pentru scopuri personale, nu va fi considerata activitate economică, cu excepția situațiilor în care se constată că activitatea respectivă este desfășurată în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate în sensul art. 127 alin. (2) din Codul fiscal.
De asemenea, trebuie avut în vedere că la pct. 66 alin. (2) din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal se prevede ca activitatea economică se consideră ca fiind începută din momentul in care o persoana intenționează să efectueze o astfel de activitate, iar intenția persoanei trebuie apreciata în baza elementelor obiective ca, de exemplu, faptul că aceasta începe sa angajeze costuri si/sau să facă investiții pregătitoare necesare pentru inițierea unei activități economice.
Din interpretarea coroborată a acestor texte de lege rezultă că o persoană este considerată persoană impozabilă daca desfașoară una din activitațile prevăzute de alineatul 2 .A. eatul 2 consideră activitate economică exploatarea bunurilor corporale sau necorporale, în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate.
Normele de aplicare ale Legii 571/2003 cuprinse in HG 44/2004 in forma aplicabila pentru anul 2006 arata ca în această activitate de exploatare a bunurilor corporale si necorporale nu intră si obținerea de venituri de către persoanele fizice din vânzarea locuințelor proprietate personală sau a altor bunuri care sunt folosite de către acestea pentru scopuri personale, cu excepția situațiilor în care se constată că activitatea respectivă este desfășurată în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate în sensul art. 127 alin. (2) din Codul fiscal.
Din aceste texte de lege si aplicat la speta dedusă judecății rezulta că este persoana impozabilă orice persoana care înstrainează imobile in scopul obtinerii
de venituri cu caracter de continuitate .Chiar si înstrainarea locuintelor proprietate personală sau a bunurilor folosite in scopuri personale este activitate economica daca se desfașoară in vederea obținerii de venituri cu caracter de continuitate .
In speță reclamanții au arătat ca înstrainarea terenului în anul 2006 nu este operatiune cu caracter de comercialitate sau continuitate .Se arată că terenul a fost cumpărat in scopuri strict personale care ulterior s-au modificat ceea ce duce la concluzia ca aceasta vanzare are caracter ocazional.
Din probele administrate în cauză nu rezultă ca fiind dovedită această sustinere a reclamanților ca au cumparat terenul in scopuri strict personale .De altfel Normele de aplicare a Legii 571/2003 se referă la bunuri folosite în scopuri personale si nu doar cumpărate in asemenea scopuri și ulterior înstrăinate.
Ca atare această vanzare din anul 2006 reprezintă livrarea unui teren arabil cumparat in anul 2005,nefolosit in scopuri personale si revândut în anul 2006 .
Înstrăinarea acestui teren face parte pentru anul 2006 din activitatea de înstrainare de imobile desfăsurata de catre reclamanti constând în înstrăinarea a 4 imobile in vederea obținerii de venituri cu caracter de continuitate si nu a unor venituri întămplatoare .
Înstrainarea acestui teren nu trebuie analizată separat fiind prima tranzactie realizata de catre reclamanti ci coroborat cu celelalte tranzactii din anul 2006
.Totodata analiza acestor tranzacții nu se face separat pe terenuri si separat pe constructii întrucât art. 127 alin.2 din Legea 571/2003 si normele sale metodologice nu fac o asemenea distinctie ci arata ca activitatea de înstrăinare a bunurilor se apreciază global si nu separat pe diversele categorii de bunuri.
În raportul de expertiză erfectuat in cauză se arată ca această înstrăinare a terenului agricol este o activitate incidentală ,facă caracter de continuitate însa nu se aduce nici un argument care să susțină această concluzie si așa cum s-a arătat continuitatea nu se raportează la înstrăinarea unui anumit bun sau a unei anumite categorii de bunuri ci se raportează global la orice înstrăinare de bun corporal sau necorporal .Ori în speță dupa această înstrăinare în anul 2006 au mai avut loc 3 înstrăinari a unor case construite de aceeași reclamanti si nefoloste in scopuri persoanale nici acestea.
Așadar doar o analiză a tuturor tranzacțiilor realizate in cursul unui an poate duce la concluzia dacă veniturile au avut caracter de continuitate sau nu
.In speță acest caracter este evident înstrainarea celor 4 imobile care nu au fost folosite anterior in scopuri personale asigurănd reclamanților venituri pe tot parcursul anului cerintele art. 127 alin. 1 si 2 fiiind astfel îndeplinite în cauză pentru anul 2006.
Aceleasi concluzii pot fi menținute și pentru anii 2007 si 2008 ani în care prevederile legale sus mentionate au avut în esenta și în ce privește dispozițiile relevante în cauză acelasi conțiunut cu indicarea altor texte de lege ce prevedeau operațiunile scutite de TVA cu sau fară drept de deducere .
Astfel in anul 2007 reclamantii au continuat activitatea de înstrăinare a caselor edificate în anul 2007 înstrainând ultima casă realizată si au mai înstrăinat două terenuri arabile extravilane care anterior nu au fost folosite in scopuri personale ceea ce le-a asigurat obținerea de venituri cu caracter de continuitate .Așa cum s-a arătat mai sus art. 126 din Legea 571/2003 considera operartiuni impozabile nu doar operațiunile taxabile ci si cele scutite de TVA cu sau fară drept de deducere .
În anul 2008 reclamantii au obtinut venituri din vânzarea unui teren care așa cum se va arăta mai jos este construibil si a 15 apartamente ,venituri cu caracter de continuitate.
Concluzia care se desprinde in speta este aceea ca in anul 2006 reclamantii in calitate de persoane impozabile au efectuat operatiuni impozabile respectiv operațiuni ce intră in sfera de aplicare a TVA si pentru care se percepea TVA )nici una nefiind in anul 2006 scutită)in cuantum total de 419.956 lei din care organul fiscal aplicând prezumtia de dobândire a bunurilor în cote egale de catre soti
,aspect necontestat în cauză, a repartizat fiecarui reclamant suma de 209.978 lei
. Aceste operațiuni impozabile au continuat și în anii 2007 si 2008.
Conform art. 152 din Legea 571/2003 in forma in vigoare la sfrsitul anului 2006 sunt scutite de taxa pe valoarea adăugată persoanele impozabile a căror cifră de afaceri anuală, declarată sau realizată, este inferioară plafonului de 2 miliarde lei, denumit în continuare plafon de scutire, dar acestea pot opta pentru aplicarea regimului normal de taxă pe valoarea adăugată.
În speță pana la finele anului 2006 reclamanții deși persoane impozabile așa cum s-a aratat mai sus nu au atins plafonul de 2 miliarde lei ,atingand acest plafon la finele lui 2006 .
În aceste conditii în speță a devenit incident art. 152 alin. 2 din Legea 571/2003 care prevede ca persoanele impozabile, care depășesc în cursul unui an fiscal plafonul de scutire, sunt obligate să solicite înregistrarea ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată în regim normal, în termen de 10 zile de la data constatării depășirii.
Raportat la cele mai sus expuse rezultă ca până în data de_ reclamanții trebuiau să se înregistreze ca și plătitori de TVA prin depașirea plafonului de scutire .
Este adevărat că art. 152 alin. 6 din Codul Fiscal pentru forma în vigoare la finele anului 2006 prevedea ca cifra de afaceri care servreste drept referinta la aplicarea alineatului 1 este constituita din suma livrarii de bunuri si prestarii serviciilor taxabile fara TVA incluzând și operațiunile scutite cu drept de deducere potrivit art. 143 si 144 .În art. 143 si 144 din Legea 571/2003 în forma în care se prezenta la finele anului 2006 vanzarea de terenuri arabile nu era prevăzută la nici o categorie de operatiuni scutite de taxa cu sau fară drept de deducere ele reprezentând operațiuni taxabile.
Abia începând cu data de 1 ianuarie 2007 s-au introdus prin Legea 343/2006 prevederile art. 141 alin. 2 lit f care stabiliesc că este scutită de TVA livrarea de către orice persoană a unei construcții, a unei părți a acesteia și a terenului pe care este construită, precum și a oricărui alt teren. Prin excepție, scutirea nu se aplică pentru livrarea unei construcții noi, a unei părți a acesteia sau a unui teren construibil, dacă este efectuată de o persoană impozabilă care și-a exercitat ori ar fi avut dreptul să-și exercite dreptul de deducere total sau parțial a taxei pentru achiziția, transformarea sau construirea unui astfel de imobil,dar o data cu introducerea acestui text de lege si art. 152 s-a modificat aratând că cifra de afaceri care servește drept referință pentru aplicarea alin. (1) este constituită din valoarea totală, exclusiv taxa, a livrărilor de bunuri și a prestărilor de servicii care ar fi taxabile dacă nu ar fi desfășurate de o mică întreprindere, efectuate de persoana impozabilă în cursul unui an calendaristic, incluzând și operațiunile scutite cu drept de deducere și pe cele scutite fără drept de deducere prevăzute la art. 141 alin. (2) lit. a), b), e) și f).
Ca atare atât in anul 2006 cât și în anul 2007 livrările de terenuri arabile erau avute in vedere pentru a se stabili daca s-a depășit sau nu plafonul de scutire fiind indiferent dacă operațiunile sunt taxabile ,scutite de TVA cu sau fară drept de deducere.
Din cadrul înstrainarilor realizate in anul 2007 înstrăinarea celor două terenuri arabile situate în extravilan era scutită de TVA conform art. 141 alin. 2 lit f din Legea 571/2003 si ca atare s-a impozitat doar înstrăinarea casei vândute
în acest an .De precizat ca si în acest an valoarea totală a tranzacțiilor a fost de 413.714 lei câte 206.857 lei pentru fiecare suma ceea ce ar fi depașit și în acest an plafonul de scutire prevăzut de art. 152 din Legea 571/2003 si care in anul 2007 era de 35.000 EURO (aprox. 119.000 lei ).In consecință pentru anul 2007 TVA a fost corect calculat doar pentru înstrăinarea casei.
Pentru anul 2008 reclamanții au arătat ca înstrăinarea terenului din ianuarie 2008 a fost gresit impozitată fiind în fapt vorba de un teren arabil
,neconstruibil si care astfel intră sub incidența art. 141 alin 2 lit f din Legea 571/2003.
Din actele aflate la dosar rezultă însă ca acest teren înstrăinat în anul 2008 nu este situat în extravilan ci in intravilan (f. 54 dosar fond certificatul de urbanism)fiind situat in UTR- IDp 3 cu functiuni de depozitare ,servicii, sere fiind posibila realiyarea de construcții din structura usoară .Se arată că pentru realizarea de construcții noi este necesară scoaterea din circuitul agricol .
Conform art. 141 alin. 2 din Legea 571/2003 teren construibil reprezintă orice teren amenajat sau neamenajat, pe care se pot executa construcții, conform legislației în vigoare;construcție înseamnă orice structură fixată în sau pe pământ;
Din certificatul de urbanism rezultă ca pe acest teren se pot efectua constructii din structura usoara ceea ce reprezintă o structură fixă în sau pe pământ.În plus se pot realiza și alte construcții noi pentru aceste construcții fiind necesar scoaterea din circuitul agricol .
Împrejurarea ca este necesară această formalitate nu inseamnă că acest teren nu este construibil ci doar că pentru o se putea construi efectiv mai trebuie urmată o procedură in speta neinvocindu-se nici un impediment pentru care această scoatere din circuitul agricol nu ar fi posibilă .
Art. 23 alin. 3 din Legea 50/1991 arată ca terenurile destinate construirii se scot din circuitul agricol, temporar sau definitiv, potrivit legii.Din acest text de lege nu rezultă ca terenul nu este construibil până nu se scoate din circuitul agricol ci că un teren este apreciat ca fiind construibil sau nu în funcție de regimul său urbanistic dar pentru a se contrui efectiv el trebuie scos din circuitul agricol .
Ca atare vanzarea terenului din ianuarie 2008 este o vanzare de teren construibil care nu intra in scutirea acordata de art. 141 alin. 2 lit f din Legea 571/2003 si asupra sa in mod corect a fost calculat TVA .
In ceea ce privește dreptul de deducere este necesar a se preciza că în fața organelor de inspectie fiscala reclamanții nu au invocat existența acestui drept de deducere .Ca atare acest drept de deducere nu a fost discutat pana la emiterea deciziei de impunere.
El a fost invocat doar cu ocazia contestației formulate in temeiul art. 205 si urm C.pr fiscală insă admiterea acestuia nu era posibilă întrucât contestația putea viza doar legalitatea actului administrativ fiscal cu conținutul său, conținut ce nu viza si acest drept de deducere .Acesta a fost invocat si în fața primei instanțe dar nu a mai fost analizat întrucât prima instanță a apreciat ca reclamanții nu aveau obligația de plată a TVA .
Oricum așa cum rezultă din raportul de expertiză reclamanții nu au depus nici un act din care să rezulte vreo cheltuială in vederea exercitarii dreptului de deducere.
Concluzia care rezultă din cele mai sus expuse este ca in prezentul litigiu nu este posibilă o analizare pe fond a acestui drept de deducere nefiind întrunite cerințele procedurale prevăzute de art. 205-218 din OG 92/2003.
Astfel obiectul contestației administrative putea fi reprezentat doar de legalitatea decizie de impunere ce nu face referire la acest drept de deducere
astfel ca această analiza nu putea viza si acest drept .Apoi obiectul acțiunii poate viza doar legalitatea deciziei de soluționare a contestației ce statua la randul ei daca decizia de impunere a fost sau nu legal emisa .
Așa cum se arată si în cererea de recurs principial acest drept de deducere este recunoscut chiar de catre legiuitor in art. 147 indice 1 din Legea 571/2003 si normele sale metodologice de aplicare fiind posibilă asadar exercitarea acestui drept de catre reclamanți in conditțile procedurale stabilite de lege si in cadrul cărora se va analiza si pe fond acest drept de deducere .
Restul motivelor pe care reclamanții și-au întemeiat cererea de chemare în judecată nu au mai fost susținute de către aceștia în poziția procesuala referitoare la recursul paratului ceea ce reprezintă o restrângere a apărărilor acestora in faza de recurs .
Dintre toate aceste aspecte care nu au mai fost invocate singura aparare intemeiată era cea privind includerea in TVA-ul de achtiat a unei tranzacții imobiliare realizate de alte persoane și în care reclamantul era doar mandatarul acestora respectiv trazacția cu numarul 2566/2008 .Această aparare nu a mai fost susținută însă în recurs astfel că instanța de recurs a lua doar act de această restrangere fara a mai putea procedural sa analizeze acest motiv și să ii dea eficiență.
In ce priveste apărarea vizind achitarea impozitului de 3% si scăderea acestuia din cuantumul sumei nici această apărare nu a mai fost reiterată doar oricum ea nu putea fi admisă întrucât TVA-ul a fost corect calculat raportat la baza de impozitare prevazută de art. 137 din Legea 571/2003 în speță putindu - se discuta cel mult de o compensare între o suma achitata în plus si o suma neachitată care însa se poate face conform art. 117 din OG 92/2003 doar după ce creanta din speta este certă ,lichidă si exigibilă iar reclamanții au obtinut fie prin decizie ,fie prin hotarare judecătorească dreptul la restituirea acestui impozit de 3%.
In ce priveste accesoriile raportat la data la care reclamanții au devenit persoane platitoare de TVA si la împrejurarea ca in speță calculul TVA a fost corect aceste accesorii au fost legal stabilite raportat la art. 119,120 din OG 92/2003 .
Având in vedere considerentele mai sus expuse Curtea în temeiul art. 304 indice 1 C.pr.civ ,art. 312 C.pr.civ,316,298,274 C.pr.civ va admite recursul declarat în cauză si va modifica sentința recurată in sensul ca tinând cont de apărările (motivele acțiunii ) menținute de catre reclamanți în recurs va respinge cererea de chemare in jduecata în întregime ca nefondată.
PENTRU ACESTE MOTIVE ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E:
Admite recursul declarat de pârâta DIRECTA G. A F. P. A J.
C. împotriva sentinței civile nr.13710 din_, pronunțată în dosarul nr._ al Tribunalului C. pe care o modifică în întregime în sensul că respinge acțiunea.
Decizia este irevocabilă.
Pronunțată în ședința publică din_ .
PREȘEDINTE, JUDECĂTORI
A. A. M. S. L. R. M. S.
GREFIER,
M. V. -G.
Red. A.A.M./dact. V.R.
2 ex./_
Jud. fond:A. Rădulescu
