Decizia civilă nr. 3846/2013. Contestație act administrativ fiscal
| Comentarii |
|
R O M Â N I A
CURTEA DE APEL CLUJ SECȚIA A II-A CIVILĂ,
DE contencios ADMINISTRATIV ȘI FISCAL
Dosar nr. _
DECIZIA CIVILĂ NR. 3846/2013
Ședința publică din data de 1 aprilie 2013 Instanța constituită din:
PREȘEDINTE: A. A. M. JUDECĂTORI: S. L. R.
M. S. GREFIER: M. V. -G.
S-au luat în examinare recursurile declarat de recurenta - reclamantă SC Z. S. și recurenta-pârâtă D. G. a F. P. a J. C. împotriva sentinței civile nr.12856 din_, pronunțată în dosarul nr._ al Tribunalului C., având ca obiect contestație act administrativ fiscal.
La apelul nominal, făcut în ședință publică, se prezintă reprezentantul recurentei- reclamante SC Z. S., avocat G. T. din Baroul Cluj, cu delegație la dosar, lipsă fiind recurenta-pârâtă D. G. a F. P. a J. C. .
S-a făcut referatul cauzei de către grefierul de ședință care învederează instanței următoarele:
Cauza se află la primul termen de judecată în recurs. Procedura de citare este legal îndeplinită.
Recursul este legal timbrat.
Recurenta- pârâtă D. G. a F. P. a J. C. a depus întâmpinare și a solicitat judecarea cauzei în lipsă.
Curtea, din oficiu, în temeiul dispozițiilor art. 1591al. 4 C. pr.civ., raportat la art. 21 din Constituție, art. 10 al. 2 din Legea nr. 554/2004 și art. 3 pct. 3 C. pr.civ., constată că este competentă general, material și teritorial să judece recursurile care sunt formulate în termen, motivate, comunicate.
De asemenea, constată că recursul declarat de recurenta - reclamantă SC Z. S. este legal timbrat și că recursul declarat de recurenta- pârâtă D.
G. a F. P. a J. C. este scutit de la plata taxei de timbru.
Reprezentantul recurentei- reclamante SC Z. S., avocat G. T. depune concluzii scrise.
Nefiind cereri de formulat și excepții de ridicat, Curtea în temeiul dispozițiilor art.150 Cod pr.civ., declară închise dezbaterile și acordă cuvântul în dezbaterea recursului.
Reprezentantul recurentei- reclamante SC Z. S., avocat G. T. solicită admiterea recursului formulat de recurenta- reclamantă SC Z. S., modificarea în parte a sentinței atacate în sensul anulării deciziei nr.513 din_ pronunțată de pârâtă și admiterea contestației împotriva deciziei de impunere nr. F-CJ 468 din_, pentru motivele de fapt și drept menționate în scris.
Apreciază că soluția primei instanței este nelegală, având în vedere că pentru perioada_ -_ pentru toate antecontractele de vânzare- cumpărare de apartamente, cumpărătorii nu trebuiau să prezinte declarația
autentică la semnarea antecontractului, ci doar la semnarea contractului autentic în fața notarului public. În acest context decizia atacată este nelegală în ceea ce privește stabilirea diferențelor de TVA pentru această perioadă cât și a accesorilor la aceste diferențe.
În ceea ce privește antecontractele încheiate în perioada_ -_ arată că doar o parte din acestea nu au avut declarația autentică la notar, însă și pentru aceste contracte s-au obținut declarații de la promitenții cumpărători anterior încheierii controlului efectuat de către AFP C. -N. .
Apreciază că instanța de fond a interpretat greșit prevederile art.140 alin. 21lit. c, pct.1, 2 Cod fiscal și pct.23 alin. 10 și 11 din Normele metodologice potrivit cărora vânzătorul putea aplica cota redusă de TVA de 5% dacă cumpărătorul pune la dispoziția vânzătorului, înainte sau în momentul livrării bunului imobil o declarație pe propria răspundere autentificată la notar, din care să rezulte că îndeplinește condițiile mai sus menționate.
Recurenta-reclamantă a încheiat antecontracte de vânzare-cumpărare prin care promitea vânzarea de apartamente, urmând ca transferul dreptului de proprietate să se facă la data încheierii contractului de vânzare- cumpărare în formă autentică la notar. La data încheierii antecontractului, persoanele care îndeplineau condițiile legale de aplicare a cotei reduse de TVA de 5% dădeau o declarație pe proprie răspundere certificată de avocat, că îndeplinesc condițiile legale de a beneficia de cota de 5% TVA și se obligau ca la momentul încheierii în formă autentică a contractului de transfer de proprietate să prezinte o declarație autentificată în acest sens, iar reclamanta îi aplica o cotă redusă de TVA de 5%.
Consideră că recurenta-reclamantă nu a prejudiciat în niciun fel bugetul statului prin activitatea desfășurată, motiv pentru care solicită admiterea recursului așa cum a fost formulat și motivat în scris.
Solicită respingerea recursului formulat de recurenta-pârâtă D. G. a F. P. a J. C. conform motivelor expuse în concluziile scrise depuse la dosar.
C U R T E A
Prin sentința civilă nr. 12856/0_, pronunțată de Tribunalul Cluj în dosar nr._, s-a admis în parte cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta S.C. Z. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta D.
G. a F. P. a județului C. .
A fost anulată în parte Decizia nr. 513/_ de soluționare a contestației și Decizia de impunere nr. F-CJ-468/_, doar în ceea ce privește diferența de TVA colectată, aferentă facturilor fiscale emise de reclamantă pentru avansurile încasate în perioada 0_ -0_, pentru acele vânzări de apartamente pentru care există declarația cumpărătorului pe proprie răspundere autentificată de un notar, din care să rezulte îndeplinirea condițiilor stabilite de art. 140 alin. 21 lit. c pct. 1 și 2 din Codul fiscal.
A fost obligată pârâta la plata în favoarea reclamantei a sumei de 8,3 lei cu titlu de cheltuieli de judecată.
Pentru a dispune în acest sens, instanța de fond a reținut că prin cererea înregistrată la data de_ . reclamanta S.C. Z. S.R.L. a chemat în judecată pârâta D. G. a F. P. C., solicitând desființarea ca nelegală a Deciziei nr. 513/_, admiterea contestației împotriva
deciziei de Impunere nr. F-CJ 468/_ și anularea deciziei atacate, cu cheltuieli de judecată.
În motivarea acțiunii, reclamanta a arătat că are ca și obiect de activitate edificare de construcții și vânzarea apartamentelor rezultate ca urmare a edificării construcțiilor către beneficiari, în perioada anilor 2009- 2011 a executat construcția a două imobile care includea mai multe apartamente în loc. Apahida, jud. C. și a vândut sau promis spre vânzare către beneficiari, apartamentele din aceste construcții aplicând prevederile legale în vigoare în ceea ce privește declararea și deducerea de TVA. În conformitate cu prevederile art. 140 alin. 2 lit. c pct. 1, 2 din Codul Fiscal și pct. 23 alin. 10 și 11 din Normele metodologice, reclamanta a încheiat cu diverși beneficiari antecontracte de vânzare-cumpărare prin care promitea să vândă acestora apartamente în cadrul construcțiilor-imobile pe care le edifica. Transferul dreptului de proprietate, adică livrarea efectivă a bunului, se făcea la data încheierii contractului de vânzare-cumpărare în formă autentică la notar, conform prevederilor antecontractului. La data încheierii antecontractului, persoanele care îndeplineau condițiile legale de aplicare a cotei reduse de TVA de 5 % dădeau o declarație pe proprie răspundere certificată de avocat, că îndeplinesc condițiile legale de a beneficia de cota de 5% de TVA și că se obligau ca la momentul încheierii în formă autentică a contractului de transfer de proprietate să prezinte o declarație autentificată în acest sens, iar reclamanta îi aplica o cotă redusă de TVA de 5%. O parte din beneficiari, chiar prezentau această declarație la momentul încheierii antecontractului, având în vedere că urmau să dobândească proprietatea asupra apartamentelor prin programul "Prima Casă";, iar aceste declarații le erau obligatorii în momentul depunerii dosarului la Bancă pentru obținerea creditării. Toate prevederile legale invocate de reprezentanții organului de control în cadrul deciziei de impunere au fost respectate întrutotul de societate. Astfel, la data livrării bunului imobil, adică a apartamentului, toți cumpărătorii prezentau sau prezintă declarații pe proprie răspundere autentificată la notar referitoare la îndeplinirea condițiilor legale privind aplicarea TVA-ului de 5%, Livrarea bunului se consideră a fi efectuată în momentul în care se transferă dreptul de proprietate, ori conform prevederilor legale în vigoare, dreptul de proprietate asupra imobilelor se transferă doar prin act autentic, încheiat în fața notarului public. In atare situație, obligația prezentării de către cumpărători a declarației cerute de lege, apare doar în momentul încheierii contractului autentic în fața notarului public. Mai mult decât atât, în antecontractele de vânzare cumpărare, părțile nu sunt vânzători și cumpărători ci doar promitenți- vânzători și promitenți-cumpărători ei făcând doar promisiuni, iar în această situație, prevederile legale mai sus citate vorbesc de vânzători și cumpărători, adică de finalizarea tranzacției și nu de o fază inițială sau intermediară. Este foarte clar că la data încheierii antecontractului de vânzare-cumpărare nu este necesar să se prezinte declarația autentică din partea promitentului-cumpărător referitor la îndeplinirea condițiilor prevăzute de lege de aplicare a cotei reduse de TVA de 5% pentru achiziționarea de imobile. Mai mult decât atât, reclamanta nu a prejudiciat în niciun fel bugetul statului, toți cumpărătorii care au achitat avans și cărora li s-a emis factură cu TVA de 5%, la finalizarea tranzacției au îndeplinit condițiile de achiziționare a unui imobil cu TVA redus. Beneficiarii apartamentelor au întrunit condițiile de a beneficia de aplicarea cotei reduse de TVA de 5% atât la semnarea antecontractului cât și la livrarea bunului și semnarea contractului la notarul public.
Prin întâmpinarea formulată (filele 15-17), pârâta D. G. a F.
P. a județului C. a solicitat respingerea acțiunii ca neîntemeiata si menținerea Deciziei nr. 513/_ întocmită de D. G. a F. P. a jud. C. - Serviciul Soluționare Contestații si a Deciziei de impunere nr.468/_, ca fiind legale si temeinice. Pârâta a arătat că, în ce privește diferența de TVA în suma de 5.283 lei, stabilita ca nedeductibila de către organele de inspecție fiscala, pe motiv ca achizițiile efectuate de societate nu sunt destinate utilizării in folosul operațiunilor taxabile, reclamanta nu a adus niciun fel de argumente de fapt si de drept, iar contestația depusa pentru acest capăt de cerere a fost respinsa ca nemotivata. Apoi, in cazul livrării de bunuri imobile, faptul generator intervine la data livrării bunurilor, respectiv la data la care sunt îndeplinite toate formalitățile legale pentru transferul titlului de proprietate de la vânzător la cumpărător. In cazul avansurilor încasate reprezentând plata parțiala sau integrala a bunurilor si serviciilor, efectuata înainte de data livrării sau prestării acestora, exigibilitatea TVA intervine la data la care se incaseaza avansul, pentru plățile in avans efectuate inainte de data la care intervine faptul generator. Prin urmare, daca toate condițiile prevăzute de lege pentru încadrarea unei locuințe in categoria celor pentru care se aplica cota redusa de TVA de 5%, sunt îndeplinite, furnizorul va emite facturile de avans către beneficiari aplicând cota redusa de TVA. In cazul de fata, exigibilitatea TVA pentru avansurile incasate a intervenit in perioada februarie 2009 martie 2011, la data la care s-a încasat avansul, fara justificarea cotei reduse de TVA cu declarația pe proprie răspundere autentificata. Cota de TVA aplicabila, in aceasta situație, este cota de 19%, respectiv 24%, exigibilitatea TVA in aceasta situație, fiind anterioara faptului generator, care va interveni in anii 2010 si 2011, la data la care vor fi îndeplinite toate formalitățile legale pentru transferul dreptului de proprietate de la vânzător la cumpărător
(inclusiv prezentarea declarației autentificate ceruta de lege), ocazie cu care se va proceda la regularizarea TVA in vederea aplicării cotei reduse de TVA in vigoare la data livrării de bunuri. A mai subliniat pârâta că in unele situații, cumpărătorul a prezentat ulterior aceasta declarație, respectiv la data la care s-a incheiat contractul de vanzare-cumparare in forma autentica si a avut loc transferul dreptului de proprietate de la vânzător la cumpărător, dar în alte situații, declarațiile pe proprie răspundere nu au fost prezentate de societate pana la data inspecției fiscale, caz in care, exigibilitatea TVA a intervenit la data la care a fost încasat avansul, exigibilitatea fiind anterioara faptului generator care a intervenit la data îndeplinirii tuturor formalităților legale pentru transferul dreptului de proprietate de la vânzător la cumpărător.
În cauză, instanța a administrat la solicitarea părților proba cu înscrisuri.
A mai reținut tribunalul că pe baza raportului de inspecție fiscală nr. F-CJ-424/_ (filele 28-31), D. G. a F. P. C. a emis
Decizia de impunere nr. F-CJ-468/_ privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală, prin care s-a stabilit în sarcina reclamantei S.C. Z. S.R.L. o diferență de TVA suplimentară în sumă de 144.527 lei și s-a dispus respingerea la rambursare a sumei de 114.875 lei, solicitată de societate, concomitent cu stabilirea unei diferențe de TVA de plată în sumă de 29.652 lei (filele 22-23).
Pentru aceasta, s-a reținut că în perioada 0_ -_ societatea a dedus TVA în sumă de 5.283 lei aferentă unor achiziții considerate de echipa de inspecție fiscală ca nefiind aferente operațiunilor taxabile. De asemenea,
s-a constatat că societatea a emis facturi fiscale pentru avansuri încasate de la diferite persoane fizice pentru vânzări de apartamente, aplicând cota redusă de TVA de 5%, fără a fi îndeplinite condițiile legale, în sensul că la data încasării avansurilor, respectiv la data emiterii facturilor, beneficiarul nu a prezentat vânzătorului declarația pe proprie răspundere autentificată la notar din care să rezulte că sunt îndeplinite condițiile impuse de art. 140 alin. 21 lit. c pct. 1 și 2 Cod fiscal.
Cu respectarea art. 205 și urm. C.pr.fiscală, reclamanta a formulat contestație împotriva acestui act administrativ fiscal, respinsă prin Decizia nr.513/_ a Direcției Generale a F. P. C., iar acum atacă în contencios administrativ decizia de soluționare a contestației.
Referitor la diferența de TVA colectată în sumă de 139.244 lei, art. 140 alin. 21 lit. c pct. 1 și 2 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal prevede următoarele: "Cota redusă de 5% se aplică asupra bazei de impozitare pentru livrarea locuințelor ca parte a politicii sociale, inclusiv a terenului pe care sunt construite. Terenul pe care este construită locuința include și amprenta la sol a locuinței. În sensul prezentului titlu, prin locuință livrată ca parte a politicii sociale se înțelege: _
c) livrarea de locuințe care au o suprafață utilă de maximum 120 m², exclusiv anexele gospodărești, a căror valoare, inclusiv a terenului pe care sunt construite, nu depășește suma de 380.000 lei, exclusiv taxa pe valoarea adăugată, achiziționate de orice persoană necăsătorită sau familie. Suprafața utilă a locuinței este cea definită prin Legea locuinței nr. 114/1996, republicată, cu modificările și completările ulterioare. Anexele gospodărești sunt cele definite prin Legea nr. 50/1991 privind autorizarea executării lucrărilor de construcții, republicată, cu modificările și completările ulterioare. Cota redusă se aplică numai în cazul locuințelor care în momentul vânzării pot fi locuite ca atare și dacă terenul pe care este construită locuința nu depășește suprafața de 250 m², inclusiv amprenta la sol a locuinței, în cazul caselor de locuit individuale. În cazul imobilelor care au mai mult de două locuințe, cota indiviză a terenului aferent fiecărei locuințe nu poate depăși suprafața de 250 m², inclusiv amprenta la sol aferentă fiecărei locuințe. Orice persoană necăsătorită sau familie poate achiziționa o singură locuință cu cota redusă de 5%, respectiv:
în cazul persoanelor necăsătorite, să nu fi deținut și să nu dețină nicio locuință în proprietate pe care au achiziționat-o cu cota de 5%;
în cazul familiilor, soțul sau soția să nu fi deținut și să nu dețină, fiecare sau împreună, nicio locuință în proprietate pe care a/au achiziționat- o cu cota de 5%";.
Apoi, alin. 3 stabilește "Cota aplicabilă este cea în vigoare la data la care intervine faptul generator, cu excepția cazurilor prevăzute la art. 134^2 alin. (2), pentru care se aplică cota în vigoare la data exigibilității taxei";; pe de altă parte, art. 1342 alin. 2 statuează că "Prin derogare de la prevederile alin. (1), exigibilitatea taxei intervine: a) la data emiterii unei facturi, înainte de data la care intervine faptul generator; b) la data la care se încasează avansul, pentru plățile în avans efectuate înainte de data la care intervine faptul generator. Avansurile reprezintă plata parțială sau integrală a contravalorii bunurilor și serviciilor, efectuată înainte de data livrării ori prestării acestora _";.
Astfel, pentru livrările de bunuri imobile faptul generator intervine la data livrării bunurilor, respectiv la data la care sunt îndeplinite toate formalitățile legale pentru transferul dreptului de proprietate de la vânzător
la cumpărător, prin încheierea contractelor de vânzare-cumpărare în forma autentică.
În schimb, pentru avansurile încasate anterior încheierii contractelor autentice, exigibilitatea TVA intervine la data la care se încasează avansul, chiar înainte de data producerii faptului generator.
Pe cale de consecință, problema constă în a se determina dacă la data încheierii antecontractelor de vânzare-cumpărare și a încasării avansurilor erau întrunite condițiile legale pentru încadrarea locuințelor în categoria celor pentru care se aplică cota redusă de TVA de 5% și, implicit, dacă reclamanta S.C. Z. S.R.L. a aplicat în mod legal această cotă redusă.
Sub acest aspect, pârâta D. G. a F. P. a județului C. susține că pentru justificarea aplicării cotei reduse de TVA de 5% la data facturării avansurilor încasate anterior vânzării apartamentelor, declarațiile pe proprie răspundere autentificate la notar trebuiau prezentate de beneficiari societății reclamante la data încasării avansului, întrucât exigibilitatea TVA intervine la data la care se încasează avansul. Pe cale de consecință, reclamanta a aplicat eronat cota redusă de 5% la data încasării avansurilor dacă nu s-au prezentat declarațiile autentificate la acea dată, chiar dacă există situații în care cumpărătorii au prezentat ulterior aceste declarații, și anume la datele la care s-au încheiat contractele de vânzare- cumpărare în formă autentică și a avut loc transferul dreptului de proprietate de la vânzător la cumpărător.
Potrivit pct. 23 alin. 9 din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal (forma în vigoare până la data de 0_ ), "Pentru locuințele prevăzute la art. 140 alin. (2^1) lit. c) din Codul fiscal, vânzătorul poate aplica cota de TVA de 5% dacă cumpărătorul va prezenta o declarație pe propria răspundere, autentificată de un notar, din care să rezulte că sunt îndeplinite condițiile stabilite la art. 140 alin. (2^1) lit. c) pct. 1 și 2 din Codul fiscal, care va fi păstrată de vânzător pentru justificarea aplicării cotei reduse de TVA de 5% _";.
Apoi, începând cu data de 0_, H.G. nr. 44/2004, astfel cum a fost modificată prin H.G. nr. 1620/2009, prevede la pct. 23 alin. 11 în mod expres că "Persoanele impozabile care livrează locuințe vor aplica cota de 5% inclusiv pentru avansurile aferente acestor livrări, dacă din contractele încheiate rezultă că la momentul livrării vor fi îndeplinite toate condițiile impuse de art. 140 alin. (2^1) lit. c) din Codul fiscal și sunt în posesia declarației prevăzute la alin.(10) (…)";, adică a declarației pe propria răspundere, autentificată de un notar, din care să rezulte că sunt îndeplinite condițiile stabilite la art. 140 alin. (2^1) lit. c) pct. 1 și 2 din Codul fiscal.
Din modalitatea neechivocă de formulare a acestui text legal reiese că, în mod incontestabil, după data de 0_ se poate aplica o cotă de TVA redusă și plăților în avans doar dacă la momentul încasării se și prezintă declarații autentificate care să ateste, în cazul cumpărătorilor persoane necăsătorite, că nu au deținut și nu dețin nicio locuință în proprietate pe care au achiziționat-o cu cota de 5%, iar în cazul familiilor, că soțul sau soția nu au deținut și nu dețin, fiecare sau împreună, nicio locuință în proprietate pe care a/au achiziționat-o cu cota de 5%.
În ceea ce privește perioada anterioară datei de 0_, însă, prevederile legale incidente nu impuneau în mod expres prezentarea unei astfel de declarații la momentul încasării avansului, cerința legală putând fi complinită și ulterior. Astfel, cota de TVA este de 5% chiar dacă cumpărătorul "va prezenta"; declarația pe propria răspundere autentificată
ulterior, legiuitorul apreciind că această condiție pentru aplicarea cotei reduse poate fi verificată și prin raportare la înscrisurile obținute de vânzător ulterior, la data încheierii contractului de vânzare-cumpărare în formă autentică ori chiar la o dată ulterioară (legea nu distinge iar o astfel de limitare temporală nu ar putea fi dedusă nici pe cale de interpretare).
În speță, după cum reiese din anexa nr. 4 la raportul de inspecție fiscală, au existat avansuri facturate și încasate anterior datei de 0_ pentru care s-au depus ulterior declarațiile autentificate ale cumpărătorilor, așa cum au existat și situații în care declarațiile nu s-au obținut nici până la data efectuării inspecției fiscale. Trebuie subliniat și faptul că în cursul procesului reclamanta nu a depus alte astfel de declarații, în plus față de cele prezentate organului fiscal.
Având în vedere toate aceste aspecte, tribunalul a apreciat că prezenta cerere este parțial întemeiată și în temeiul art. 218 din Codul de procedură fiscală raportat la art. 18 din Legea nr. 554/2004 a anulat în parte Decizia
nr. 513/_ de soluționare a contestației și Decizia de impunere nr. F-CJ- 468/_, doar în ceea ce privește diferența de TVA colectată, aferentă facturilor fiscale emise de reclamantă pentru avansurile încasate în perioada 0_ -0_, pentru acele vânzări de apartamente pentru care s-a obținut (chiar și ulterior încasării avansurilor) declarația cumpărătorului pe proprie răspundere autentificată de un notar, din care să rezulte îndeplinirea condițiilor stabilite de art. 140 alin. 21 lit. c pct. 1 și 2 din Codul fiscal.
În ceea ce privește diferența de TVA în sumă de 5.283 lei stabilită ca nedeductibilă de către organele de inspecție fiscală pe motiv ca achizițiile efectuate de societatea reclamantă nu sunt destinate utilizării în folosul operațiunilor taxabile, tribunalul a constatat că nu s-a invocat niciun motiv de nelegalitate sau de netemeinicie a deciziei contestate sub acest aspect, astfel că în mod just s-a procedat la respingerea contestației ca nemotivată, în temeiul art. 206 alin. 1 lit. c și art. 216 alin. 1 din O.G. nr. 92/2003, coroborate cu pct. 11.1 lit. b din Ordinul M.F.P. nr. 2137/2011.
Văzând dispozițiile art. 274 și art. 276 C.pr.civ., pârâta a fost obligată la plata în favoarea reclamantei a sumei de 8,3 lei cu titlu de cheltuieli de judecată, reprezentând contravaloarea taxei judiciare de timbru, timbru judiciar.
Împotriva acestei sentințe au declarat recurs pârâta D. G. a F.
P. C. și reclamanta S.C. Z. S.R.L.
Prin recursul declarat, pârâta D. G. a F. P. C. a solicitat în temeiul art. 304 pct. 6, pct. 7, pct. 9, art. 3041C.pr.civ., admiterea recursului, casarea sentinței atacate, cu respingerea în totalitate a acțiunii.
Motivând recursul, pârâta a învederat instanței faptul că instanța a acordat ceea ce nu s-a cerut, motiv de recurs prevăzut de art. 304 pct. 6 C.pr.civ.
In acțiunea formulata reclamanta a solicitat sa fie anulata Decizia
D.G.F.P. C. nr. 513/_ si Decizia de impunere nr.468/_, acte prin care in principal s-a stabilit o diferența de TVA colectat in suma de 139.244 lei, la care se adaugă TVA nedeductibila de 5.283 lei, rezultând o diferența suplimentara de TVA in valoare de 144.527 lei, care anulează, suma de 114.875 lei, solicitata la rambursare (144.527 lei-114.875 lei) rezultând o diferența de plata de 29.652 lei, aferent căreia pentru perioada_ -_ s-au calculat accesorii in valoare totala de 37.675 lei.
Instanța a analizat strict o singura situație din cele care au privit atât dreptul la rambursare cat si faptele generatoare de TVA si a pronunțat o
hotărâre ambigua referitor si la aceasta singura situație analizata constând in aplicarea cotei reduse de TVA.
Din acest considerent recurenta apreciază ca se impune casarea hotărârii pentru analizarea întregului raport juridic.
2. Motivele contradictorii reținute de instanța de fond, motiv de recurs prevăzut de art. 304 pct. 7 Cod procedura civila
In fapt, prin Sentința Civila nr. 12856/2012 a fost admisa in parte cererea de chemare in judecata promovata de reclamanta SC Z. S. ,cu sediul in C. N., str. Viile Nădășel, nr.36, jud. C., CUI RO 13724617 s-a anulat in parte Decizia D.G.F.P. C. nr. 513/_ si Decizia de impunere nr.468/_, pentru acele vânzări de apartamente pentru care exista declarația cumpărătorului pe proprie răspundere autentificata de un notar din care sa rezulte îndeplinirea condițiilor stabilite de art. 140 alin 2 ind. 1 lit. c pct. 1 si 2 din Codul fiscal.
Pentru a pronunța aceasta hotărâre instanța a reținut ca temei legal al soluției sale ca începând cu data de 0_ HG nr. 44/2004 astfel cum a fost modificata prin pct. 23 alin. 11 din HG nr. 1620/2009 apreciind ca "din modalitatea neechivoca de formulare a acestui text legal reiese ca, in mod incontestabil, după data de 0_ se poate aplica o cota de TVA redusa si plăților in avans doar daca la momentul încasării se si prezintă declarații autentificate care sa ateste, in cazul cumpărătorilor persoane necăsătorite, ca nu au deținut si nu dețin nicio locuința in proprietate pe care au achiziționat-o cu cota de 5% iar in cazul familiilor, ca soțul sau soția nu au deținut si nu dețin, fiecare si împreuna, nicio locuința in proprietate pe care au achiziționat-o cu cota de 5%".
Potrivit temeiului legal invocat, pct. 23 alin (11) din HG nr. 44/2004 (Il) Persoanele impozabile care livrează locuințe vor aplica cota de 5% inclusiv pentru avansurile aferente acestor livrări dacă din contractele încheiate rezultă că la momentul livrării vor fi îndeplinite toate condițiile impuse de art. 140 alin. (2/1) lit. c) din Codul fiscal și sunt în posesia declarației prevăzute la alin. 10. in situația in care avansurile au fost facturate prin aplicarea cotei de 19%, datorită neprezentării de către cumpărător a declarației prevăzute la alin. 10 sau din alte motive obiective, la livrarea bunului imobil se pot efectua regularizările prevăzute la alin. (4) din Codul fiscal in vederea aplicării cotei de 5%, dacă toate condițiile impuse de art. 140 alin. (2/1) lit. c) din Codul fiscal, astfel cum sunt detaliate și de prezentele norme metodologice, sunt îndeplinite la data livrării.
Din analiza concreta a Deciziei de impunere nr.468/_ si a R.I.F. nr. 424/_ rezulta fara urma de tăgada ca organul de inspecție fiscala a respectat întocmai dispozițiile pct. 23 alin (11) din HG nr. 44/2004 respectiv ca a procedat la efectuarea regularizărilor prevăzute la art. 140 alin. 4 din Codul fiscal in vederea aplicării cotei de 5% pentru toate cazurile in care au (ost depuse declarațiile prevăzute de lege, așa cum rezulta din anexa 4 a RIF coroborate cu constatările din decizia de impunere.
Așadar in concret instanța a confirmat constatările organului de control si soluția acestuia din actele administrativ-fiscale atacate care s-a caracterizat prin:
efectuarea regularizărilor prevăzute la art. 140 alin. (4) din Codul fiscal în vederea aplicării cotei de 5% pentru toate cazurile in care au fost depuse declarațiile prevăzute de lege de a stabili TVA in cota de 5%;
nu a stabilit dreptul de a aplica cota redusa de 5% pentru cazurile in care nu a depus declarațiile prevăzute de lege de a stabili TVA in cota de 5%, instanța reținând fara echivoc ca "in cursul procesului reclamanta nu a
depus alte astfel de declarații in plus fata de cele prezentate organului fiscal".
Rezulta așadar ca soluția instanței se refera doar la cazurile de încasare a avansului anterior datei de 0_ si a prezentat ulterior declarația pe proprie răspundere autentificata ulterior.
Aceasta soluție rezulta din motivarea instanței in care apreciază ca "in ceea ce privește perioada anterioara datei de 0_, insa, prevederile lega le incidente nu impuneau in mod expres prezentarea unei astfel de declarații la momentul încasării avansului, cerința legala putând fi complinita si ulterior: Astfel, cota de TVA este de 5% chiar daca cumpărătorul "va prezenta" declarația de autentificare ulterior.
In concret in speța, așa cum rezulta din anexa de la R.I.F exista pentru situația reținuta de instanța 4 facturi fiscale emise pentru avansurile încasate in perioada 0_ -0_ de la o singura persoana fizica care a depus ulterior declarația autentificata la o data ulterioara (depunem in copie situația cu cele 4 facturi si cu singura declarație autentificata sub nr. 1406/_ - anexa nr. 1 a prezentului recurs).
Elementul care a fost luat in considerare de organul de control si de organul de soluționare a contestațiilor pentru care pentru aceasta situație si evident pentru situațiile in care cumpărătorii nu au prezentat declarația autentificata nici in fata instanței, rezulta din lege, respectiv din dispozițiile legale cu privire la faptul generator deoarece potrivit legii, cota de TVA aplicabila este cea in vigoare la data la care intervine faptul generator, respectiv la data livrării bunurilor sau la data prestării serviciilor.
Așadar, faptul ca instanța a reținut in mod generic felul in care s-ar putea aplica cota redusa de TVA reprezintă un motiv contradictoriu si nu este aplicabil nicidecum spetei deoarece instanța nu a ținut seama de faptul generator care a intervenit in speța in perioada februarie 2009-martie 2011.
Instanța a acordat ceea ce nu s-a cerut în acțiunea formulata
Aplicarea greșita a legii, motiv de recurs prevăzut de art. 304 pct. 9 precum si incidenta art. 304 ind. 1 C.pr.civ., rezulta din faptul ca art.140 alin. 2/1 lit. c) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, vânzătorul poate aplica cota redusa de TVA de 5% daca pana la momentul livrării bunului imobil, cumpărătorul pune la dispoziția vânzătorului, o declarație pe proprie răspundere, autentificata de notar, din care sa rezulte ca sunt îndeplinite condițiile prevăzute la art. 140 alin. 2/1, lit. c), pct.1 si 2 C. fiscal, declarație care va fi păstrata de vânzător pentru justificarea aplicării cotei reduse de 5% TVA.
Pentru avansurile încasate de vânzător anterior livrării locuințe, cota de TVA aplicabila este cea in vigoare la data la care intervine faptul generator, respectiv la data livrării bunurilor sau la data prestării serviciilor "[ ... ] cu excepția cazurilor prevăzute la art.134/2 alin.(2), pentru care se aplică cota În vigoare la data exigibilității taxei", așa cum rezulta din art.140, alin.3 Cod fiscal, citat anterior
Potrivit alin.4 al art.140 Cod fiscal, se prevede ca, in cazul schimbării cotei de TVA, se va proceda la regularizare pentru a se aplica cotele de TVA in vigoare la data livrării de bunuri sau prestării de servicii, in situațiile stipulate de art.134"2, alin.2 Cod fiscal.
In conformitate dispozițiile articolului mai sus menționat, se arată ca in cazul livrării de bunuri imobile, intervine la data livrării bunurilor, respectiv la data la care sunt îndeplinite toate formalitățile legale pentru transferul titlului de proprietate de la vânzător la cumpărător.
In cazul avansurilor încasate reprezentând plata parțiala sau integrala a bunurilor si serviciilor, efectuata înainte de data livrării sau prestării acestora, exigibilitatea TVA intervine la data la care se încasează avansul, pentru plățile in avans efectuate înainte de data la care intervine faptul generator.
Prin urmare, daca toate condițiile prevăzute de lege pentru încadrarea unei locuințe in categoria celor pentru care se aplica cota redusa de TVA de 5%, sunt îndeplinite, furnizorul va emite facturile de avans către beneficiari aplicând cota redusa de TVA .
In cazul de fata, exigibilitatea TVA pentru avansurile încasate a intervenit in perioada februarie 2009 - martie 2011, la data la care s-a încasat avansul, fara justificarea cotei reduse de TVA cu declarația pe proprie răspundere autentificata.
In sensul celor arătate in prezenta, s-a exprimat si D. de legislație in domeniul TVA din cadrul M. ui F. P., prin răspunsurile cu nr.1775/_ si 2110/_, date către D.G.F.P. C. (anexa in copie la dosar), la adresele formulate de aceasta sub nr.2585/2009 si nr.15775/_
.
In drept, potrivit art.140, alin.2"1, lit.c) Cod fiscal " (2"1) Cota redusă de 5% coroborat cu 3 pct.23, alin.? si 9-11 din Normele metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G.nr.44/2004, in vigoare in perioada verificata.
In consecința, constatând îndeplinirea condițiilor prevăzute la art.140, alin.2"1 Cod fiscal, coroborate cu cele ale pct. 23, alin.7-11 din Normele de aplicare, prin Anexa nr.4 la RIF, pentru pozițiile menționate, echipa de control a procedat la regularizarea TVA aferent avansurilor pentru care, la data facturării lor, a aplicat diferența de TVA colectat (de la cota de 5% facturata de petenta, la cota de 19%, respectiv 24%), stornând aceste diferențe de TVA, concomitent cu aplicarea cotei reduse de TVA de 5% la întreaga valoare a locuinței livrate.
In consecința, așa cum rezulta din Anexa nr.4 la RIF, echipa de control a stabilit o diferența de TVA colectat in suma de 139.244 lei, la care se adaugă TVA nedeductibila de 5.283 lei rezultând o diferența suplimentara de TVA in valoare de 144.527 lei, care anulează, suma de 114.875 lei, solicitata la rambursare (144.527 lei-114.875 lei) rezultând o diferența de plata de 29.652 lei, aferent căreia pentru perioada_ -_ s-au calculat accesorii in valoare totala de 37.675 lei.
Fata de cele arătate, se constată ca organele de control si organul de soluționare a contestației in mod corect si legal au stabilit in sarcina reclamantei, diferența suplimentara de TVA colectat in suma de 139.244 lei, motiv pentru care solicitam casarea Sentinței Civile nr. 12856/2012
3. Referitor la majorările si penalitățile de întârziere in suma de 37.675 lei (32.854 lei+4.821 lei).
Având in vedere ca potrivit celor arătate, in sarcina reclamantei a fost reținut ca datorat debitul de natura TVA in suma de 29.652 lei, pe cale de consecința fiscala si potrivit principiului de drept, accesoriul urmează principalul", aceasta datorează si majorările si penalitățile de întârziere aferente in suma de 32.854 lei, respectiv 4.821 lei.
Prin recursul propriu, reclamanta S.C. Z. S.R.L. a solicitat admiterea recursului, modificarea în parte a hotărârii atacate și rejudecarea pe fond a cauzei; desființarea în totalitate ca nelegală a Deciziei nr. 513/_ pronunțată de pârâta; admiterea contestației împotriva deciziei de Impunere nr. F-CJ 468/_ și anularea deciziei atacate, cu cheltuieli de judecată.
În motivarea declarației de recurs reclamanta recurentă arată că are ca obiect de activitate edificare de construcții și vânzarea apartamentelor rezultate ca urmare a edificării construcțiilor către beneficiari. În perioada anilor 2009 - 2011 reclamanta recurentă a executat construcția a două imobile care includeau mai multe apartamente în loc. Apahida, jud. C. și a vândut sau promis spre vânzare către beneficiari, apartamentele din aceste construcții aplicând prevederile legale în vigoare în ceea ce privește declararea și deducerea de TVA.
În urma desfășurării activității comerciale reclamanta a constatat că avea de recuperat de la Bugetul statului TVA-ul aferent activității desfășurate și am solicitat un control din partea AFP C. pentru a se stabili valoarea TVA-ului care urma să-l recupereze de la Bugetul statului. În urma controlului efectuat, s-a constata că reclamanta nu ar fi respectat prevederile legale în ceea ce privește colectarea, deducerea și plata de TVA și i s-au stabilit sarcini în plus față de cele avute anterior în ceea ce privește colectarea și plata TVA-ului aferent operațiunilor comerciale efectuate de subscrisa, iar în acest sens ni s-a emis o decizie de impunere. Reclamanta a contestat această decizie la organul ierarhic superior, conform prevederilor art. 207 și urm. din OG nr. 92/2003, dar contestația formulată de reclamanta a fost respinsă. Decizia pronunțată de DGFP C. a fost contestată în instanță de către reclamanta, iar Tribunalul Cluj a admis doar în parte contestați a reclamantei, soluție considerată în parte nelegală.
Astfel, instanța de fond stabilește că se anulează în parte decizia nr. 513/2011 doar în ceea ce privește diferența de TVA colectată pentru perioada 0_ - 0_, pentru facturile emise și avansurile încasate de la cumpărătorii care au dat declarație autentică prevăzută de Art. 140 alin. 2 I lit. C pct. 1 și 2 din Codul Fiscal, dar aceiași instanță în motivarea acțiunii constată că în conformitate cu aceleași prevederi legale pentru această perioadă nu era nevoie de prezentarea declarațiilor autentice de către cumpărători la semnarea antecontractului, ci doar la semnarea contractului de transfer de proprietate.
Este evident că din acest punct de vedere soluția instanței este nelegală, pentru că pentru această perioadă pentru toate antecontractele de vânzare-cumpărare de apartamente, cumpărătorii nu trebuiau să prezinte declarația autentică la semnarea antecontractului ci doar la semnarea contractului autentic în fața notarului public. Din acest punct de vedere decizia atacată de reclamanta este evident nelegală în ceea ce privește stabilirea diferențelor de TVA pentru această perioadă cât și a accesoriilor la aceste diferențe.
În ceea ce privește perioada următoare, apreciază reclamanta, că și aici instanța de fond a greșit doar la o parte din antecontractele încheiate de către reclamantă în perioada 0_ -_ nu au avut declarația autentică la notar prevăzută de Art. 140 alin. 2 I lit. C pct. 1, 2 din Codul Fiscal și pct. 23 alin. 10 și 11 din Normele metodologice, dar și pentru acelei contracte, s-a obținut declarații de la promitenții cumpărători anterior încheierii controlului de către reprezentanții AFP C. -N. .
Instanța de fond a interpretat greșit prevederile art. 140 alin. 2/1 lit. C, pct. 1, 2 din Codul Fiscal și pct. 23 alin. 10 și 11 din Normele metodologice, vânzătorul va putea aplica cota redusă de TVA de 5% dacă cumpărătorul va pune la dispoziția vânzătorului înainte sau în momentul livrării bunului imobil o declarație pe propria răspundere autentificată la notar din care să rezulte că îndeplinește condițiile prevăzute de prevederile legale menționare anterior.
Reclamanta a încheiat cu diverși beneficiari antecontracte de vânzare- cumpărare prin care promitea să vândă acestora apartamente în cadrul construcțiilor imobile edificate. Transferul dreptului de proprietate, adică livrarea efectivă a bunului, se făcea la data încheierii contractului de vânzare-cumpărare în formă autentică la notar, conform prevederilor antecontractului. La data încheierii antecontractului, persoanele care îndeplineau condițiile legale de aplicare a cotei reduse de TVA de 5 % dădeau o declarație pe proprie răspundere certificată de avocat, că îndeplinesc condițiile legale de a beneficia de cota de 5% de TVA și că se obligau ca la momentul încheierii în formă autentică a contractului de transfer de proprietate să prezinte o declarație autentificată in acest sens, iar reclamanta îi aplica o cotă redusă de TVA de 5%.
La ultimul termen de judecată, reclamanta a depus în copie la dosar toate antecontractele încheiate de subscrisa pentru perioada verificată și declarațiile - autentice date de promitenții cumpărători, dar instanța de fond nu a veri ficat aceste acte / și a apreciat greșit starea de fapt.
Prevederile legale invocate de reprezentanții organului de control in cadrul deciziei de impunere au fost respectare întrutotul de reclamanta. La data livrării bunului imobil, adică a apartamentului, toți cumpărătorii prezentau "sau prezintă declarații pe proprie răspundere autentificată la notar referitoare la îndeplinirea condițiilor legale privind aplicarea TVA-ului de 5% indiferent dacă această declarație a fost sau nu dată și la data încheierii antecontractului.
Livrarea bunului se consideră a fi efectuată în momentul în care se transferă dreptul de proprietate, ori conform prevederilor legale în vigoare, dreptul de proprietate asupra imobilelor se transferă doar prin act autentic, încheiat în fața notarului public.
In atare situație, obligația prezentării de către cumpărători a declarației cerute de lege, apare doar în momentul încheierii contractului autentic în fața notarului public. Mai mult decât atât, în antecontractele de vânzare cumpărare, părțile nu sunt vânzători și cumpărători ci doar promitenți-vânzători și promitenți-cumpărători ei făcând doar promisiuni, iar în această situație, prevederile legale mai sus citate vorbesc de vânzători și cumpărători, adică de finalizarea tranzacției și nu de o fază inițială sau intermediară.
Este foarte clar că la data încheierii antecontractului de vânzare- cumpărare nu să se prezinte declarația autentică din partea promitentului- cumpărător referitor la îndeplinirea condițiilor prevăzute de lege de aplicare a cotei reduse de TVA de 5% pentru achiziționarea de imobile.
Mai mult decât atât, reclamanta nu a prejudiciat în niciun fel Bugetul statului prin modul cum a înțeles sa interpreteze prevederile !egale, și se poate constata cu certitudine că toți cumpărătorii care au achitat avans și cărora li s-a emis factură cu TVA de 5%, la finalizarea tranzacției au îndeplinit condițiile de achiziționare a unui imobil cu TVA redus. Ar fi fost o problemă, dacă reclamanta colecta TVA de 5% la avansul încasat iar la încheierea tranzacției la notar se constata că persoana nu mai beneficiază de prevederile legale de aplicare a TVA redus și în consecință, în aceste situații trebuia recalculat TVA-ul aferent aceste operațiuni. În toate tranzacțiile încheiate de reclamanta, beneficiarii apartamentelor au întrunit condițiile de a beneficia de aplicarea cotei reduse de TVA de 5% atât la semnarea antecontractului, cât și la livrarea bunului și semnarea contractului la notarul public.
Având în vedere că nu s-a produs nici un prejudiciu Bugetului statului prin modul cum reclamanta a înțeles să interpreteze dispozițiile legale, reclamanta consideră soluția instanței de fond este doar în parte legală, iar Decizia de impunere emisă în sarcina reclamantei este nelegală și netemeinică și trebuie analizată în totalitate.
În data de_ pârâta recurentă D. G. a F. P. a J.
a depus întâmpinare (f. 16-17), solicitând respingerea recursului formulat împotriva sentinței civile nr. 12856/0_, pronunțată de Tribunalul Cluj în dosarul nr._, răspunzând punctual motivelor de recurs.
Analizând recursurile declarate, Curtea reține următoarele: Reclamantei i-a fost întocmit raportul de inspecție fiscală nr. F-CJ-
424/_, în baza căruia D. G. a F. P. C. a emis Decizia de impunere nr. F-CJ-468/_ privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală. Prin decizie s-a stabilit în sarcina reclamantei o diferență de TVA suplimentară în sumă de 144.527 lei și s-a dispus respingerea la rambursare a sumei de 114.875 lei, solicitată de societate, concomitent cu stabilirea unei diferențe de TVA de plată în sumă de 29.652 lei.
Ca stare de fapt fiscală s-a reținut că în perioada 0_ -_ societatea a dedus TVA în sumă de 5.283 lei aferentă unor achiziții considerate de echipa de inspecție fiscală ca nefiind aferente operațiunilor taxabile, precum și că societatea a emis facturi fiscale pentru avansuri încasate de la diferite persoane fizice pentru vânzări de apartamente aplicând cota redusă de TVA de 5%, fără a fi îndeplinite condițiile legale, în sensul că la data încasării avansurilor, respectiv la data emiterii facturilor, beneficiarul nu a prezentat vânzătorului declarația pe proprie răspundere autentificată la notar din care să rezulte că sunt îndeplinite condițiile
impuse de art. 140 alin. 21 lit. c pct. 1 și 2 Cod fiscal.
Potrivit art. 140 alin. 21 lit. c pct. 1 și 2 C. fisc., cota redusă de 5% se aplică asupra bazei de impozitare pentru livrarea locuințelor ca parte a politicii sociale, inclusiv a terenului pe care sunt construite. Terenul pe care este construită locuința include și amprenta la sol a locuinței.
Prin locuință livrată ca parte a politicii sociale se înțelege: c) livrarea de locuințe care au o suprafață utilă de maximum 120 m², exclusiv anexele gospodărești, a căror valoare, inclusiv a terenului pe care sunt construite, nu depășește suma de 380.000 lei, exclusiv taxa pe valoarea adăugată, achiziționate de orice persoană necăsătorită sau familie. Suprafața utilă a locuinței este cea definită prin Legea locuinței nr. 114/1996, republicată, cu modificările și completările ulterioare. Anexele gospodărești sunt cele definite prin Legea nr. 50/1991 privind autorizarea executării lucrărilor de construcții, republicată, cu modificările și completările ulterioare. Cota redusă se aplică numai în cazul locuințelor care în momentul vânzării pot fi locuite ca atare și dacă terenul pe care este construită locuința nu depășește suprafața de 250 m², inclusiv amprenta la sol a locuinței, în cazul caselor de locuit individuale. În cazul imobilelor care au mai mult de două locuințe, cota indiviză a terenului aferent fiecărei locuințe nu poate depăși suprafața de 250 m², inclusiv amprenta la sol aferentă fiecărei locuințe. Orice persoană necăsătorită sau familie poate achiziționa o singură locuință cu cota redusă de 5%, respectiv:
în cazul persoanelor necăsătorite, să nu fi deținut și să nu dețină nicio locuință în proprietate pe care au achiziționat-o cu cota de 5%;
în cazul familiilor, soțul sau soția să nu fi deținut și să nu dețină, fiecare sau împreună, nicio locuință în proprietate pe care a/au achiziționat- o cu cota de 5%.
A. . 3 al aceluiași articol stabilește ca aplicabilă cota care este în vigoare la data la care intervine faptul generator, cu excepția cazurilor prevăzute la art. 1342alin. 2, pentru care se aplică cota în vigoare la data exigibilității taxei. Art. 1342alin. 2 arată că prin derogare de la prevederile alin. 1, exigibilitatea taxei intervine: a) la data emiterii unei facturi, înainte de data la care intervine faptul generator; b) la data la care se încasează avansul, pentru plățile în avans efectuate înainte de data la care intervine faptul generator. Prin urmare, pentru livrările de bunuri imobile faptul generator intervine la data livrării bunurilor, respectiv la încheierea contractelor de vânzare-cumpărare în forma autentică.
Pe de altă parte, pentru avansurile încasate anterior încheierii contractelor autentice, exigibilitatea TVA intervine la data avansului, chiar înainte de data producerii faptului generator. Reclamanta a aplicat pentru avansuri cota redusă de TVA de 5%, în discuție fiind dacă la data încheierii antecontractelor de vânzare-cumpărare și avansurilor reclamanta S.C. Z. S.R.L.
Conform pct. 23 alin. 9 din Hotărârea Guvernului nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, anterior lui 2010, pentru locuințele prevăzute la art. 140 alin.
21lit. c) din Codul fiscal, vânzătorul poate aplica cota de TVA de 5% dacă cumpărătorul va prezenta o declarație pe propria răspundere, autentificată de un notar, din care să rezulte că sunt îndeplinite condițiile pentru aplicarea cotei reduse de TVA de 5%.
După de 1 ianuarie 2010, H.G. 44/2004, modificată prin H.G. nr. 1620/2009, prevedea (pct. 23 alin. 11) că persoanele impozabile care livrează locuințe vor aplica cota de 5% inclusiv pentru avansurile aferente acestor livrări, dacă din contractele încheiate rezultă că la momentul livrării vor fi îndeplinite toate condițiile impuse de art. 140 alin. 21lit. c) din Codul fiscal și sunt în posesia declarației pe propria răspundere, autentificată de un notar.
Prin urmare, după 1 ianuarie 2010 se poate aplica cota redusă de TVA și avansurilor dacă se prezintă declarațiile pe proprie răspundere autentificate. Anterior lui 1 ianuarie 2010 însă, nu exista o cerință legală expresă care să impună prezentarea declarației pe proprie răspundere autentificate pentru avans. Prin urmare, justificarea cotei de TVA de 5% putea veni ulterior.
În cazul de față, există avansuri facturate și încasate anterior datei de 0_ pentru care s-au depus ulterior declarațiile autentificate ale cumpărătorilor, precum și situații în care declarațiile nu s-au obținut nici până la data efectuării inspecției fiscale. Din perspectiva celor din precedent, pentru avansurile pentru care există declarațiile, chiar și cu o dată ulterioară, utilizarea cotei reduse s-a făcut corect.
Sub aspectul diferenței de TVA în sumă de 5.283 lei stabilită ca nedeductibilă de către organele de inspecție fiscală pentru achizițiile efectuate de societatea reclamantă care nu sunt destinate utilizării în folosul operațiunilor taxabile, tribunalul a constatat că nu s-a invocat nici un motiv de nelegalitate sau de netemeinicie a deciziei contestate sub acest aspect; situația este identică și în recurs, cu observația că o susținere nouă, neprezentată la fond, nici nu ar fi fost admisibilă.
Aceste considerente răspund susținerilor pertinente ale părților și le adresează direct sau implicit; Curtea este dispensată de analiza motivelor care nu sunt pertinente șirului logic al raționamentului reținut.
Cu toate că tribunalul a tranșat corespunzător și corect chestiunea de drept în discuție, nu a continuat demersul de soluționare prin aplicarea acestei statuări în drept la cazul dedus judecății, neintrând în cercetarea fondului, aspect care impune inclusiv aplicarea normei de drept la starea de fapt reținută și la actul administrativ atacat. În acest sens, tribunalul trebuia să indice expres măsura anulării actului administrativ fiscal, prin precizarea expresă a sumelor înlăturate. În loc să procedeze astfel, prima instanța s-a limitat să menționeze în dispozitiv că anulează Decizia de impunere nr. F-CJ-468/_, doar în ceea ce privește diferența de TVA colectată, aferentă facturilor fiscale emise de reclamantă pentru avansurile încasate în perioada 0_ -0_, pentru acele vânzări de apartamente pentru care există declarația cumpărătorului pe proprie răspundere autentificată de un notar, din care să rezulte îndeplinirea condițiilor stabilite de art. 140 alin. 21 lit. c pct. 1 și 2 din Codul fiscal; este evident că un dispozitiv care nu conține nici măcar numerele facturilor sau individualizarea apartamentelor, necum sumele exacte care au fost înlăturate, nu va putea fi implementat de organul fiscal și nu conferă părții reclamante certitudinea lucrului judecat și câștigat, rămânând operațiuni subsecvente multiple pentru elucidarea întinderii dreptului câștigat, care nu pot fi lăsate la îndemâna părților, deoarece revin instanței, singura înzestrată cu prerogativa jurisdicțională.
Față de cele de mai sus, în temeiul art. 312 C. pr. civ., Curtea urmează să respingă recursul reclamantei, să admită recursul pârâtei, să caseze în
întregime sentința atacată și să trimită cauza spre rejudecare aceleiași instanțe.
În rejudecare, tribunalul va da efect deplin dezlegării în drept la care a ajuns, menținută de Curte, prin verificarea condițiilor Codului fiscal în raport de fiecare vânzare obiect al deciziei de impunere și de normele de aplicare în vigoare la fiecare moment temporal, identificarea apartamentelor pentru care există declarația cumpărătorului pe proprie răspundere autentificată de un notar, din rezultă îndeplinirea condițiilor stabilite de art. 140 alin. 21 lit. c pct. 1 și 2 din Codul fiscal, facturilor și avansurilor care corespund condițiilor, stabilirea sumelor aferente și indicarea expresă a acestora în decizie, măsura înlăturării urmând a figura în dispozitiv.
PENTRU ACESTE MOTIVE ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Admite recursul declarat de pârâta D. G. A F. P. C. împotriva sentinței civile nr. 12856 din_, pronunțată în dosarul nr._ al Tribunalului C. pe care o casează în întregime și trimite cauza spre rejudecare aceleiași instanțe.
Respinge recursul reclamantei S.C. Z. S.R.L. împotriva aceleiași sentințe.
Decizia este irevocabilă.
Pronunțată în ședința publică din_ .
PREȘEDINTE JUDECĂTORI
A. A. M. S. L. R. M. S.
GREFIER
M. V. -G.
Red.SLR/dact.MS 3 ex./_
Jud.fond: A.G.C.
