Suspendare executare act administrativ. Sentința nr. 35/2014. Curtea de Apel BRAŞOV
| Comentarii |
|
Sentința nr. 35/2014 pronunțată de Curtea de Apel BRAŞOV la data de 06-03-2014 în dosarul nr. 562/64/2013
ROMÂNIA
CURTEA DE APEL B.
Secția C. Administrativ și Fiscal
Sentința civilă nr. 35/FDosar nr._
Ședința publică din 06 Martie 2014
Instanța constituită din:
Președinte: O. M. B. - judecător
C. R. - grefier
Pentru astăzi fiind amânată pronunțarea asupra acțiunii formulată de către reclamantul M. S. A. în contradictoriu cu pârâta Direcția G. Regională a Finanțelor Publice B., având ca obiect „suspendare executare act administrativ – anulare act de control taxe și impozite”.
Procedura de citare îndeplinită.
S-a făcut referatul cauzei de către grefierul de ședință, după care:
Dezbaterile în cauza de față au avut loc în ședința publică din 27 Februarie 2014, încheierea de ședință din acea dată face parte integrantă din prezenta sentință, iar instanța, în vederea deliberării, în baza art. 396 alin. 1 Noul Cod procedură civilă, a amânat pronunțarea pentru data de astăzi 06 Martie 2014.
CURTEA
Deliberând asupra cauzei de față, constată următoarele:
Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel B. sub nr._ reclamantul M. S. A. în contradictoriu cu pârâta DGRFP B. a învestit instanța cu acțiune având ca obiect anularea deciziei 623/2013 privind soluționarea contestației; admiterea contestației formulate împotriva Raportului de inspecție fiscală nr. 3881/2013 și a Deciziei de impunere nr. 110/31.05.2013 ; anularea raportului de inspecție fiscală și a deciziei de impunere și în consecință exonerarea reclamantului de la plata obligațiilor fiscale în sumă de 2.518.797 lei, reprezentând TVA și obligații accesorii; suspendarea executării actelor fiscale contestate; cu cheltuieli de judecată.
În motivare, reclamantul învederează că actele administrative fiscale contestate vizează taxa pe valoare adăugată aferentă tranzacțiilor imobiliare efectuate în perioada anilor 2006 – sem. I 2010.
O primă critică vizează nesoluționarea contestației formulate în termen legal.
Se arată apoi că pârâta a procedat la calcularea taxei pe valoarea adăugată de plată și accesoriile acesteia pentru un număr de 253 tranzacții, însă această impunere încalcă principiul certitudinii și principiul in dubio contra fiscum, întrucât până la data de 01.01.2010 Codul fiscal nu a reglementat expres obligativitatea persoanelor fizice care înstrăinează imobile proprietate personală de a plăti TVA, abia dispozițiile art. 127 ind. 1 din Codul fiscal intrat în vigoare la data de 1.01.2010 a adus expres o asemenea obligație.
Anterior modificării art. 127 din Codul fiscal dispozițiile legale erau susceptibile de interpretări diferite și lăsau la latitudinea cetățenilor – persoane fizice aprecierea asupra caracterului comercial al activității imobiliare desfășurate.
Susține reclamantul că a efectuat tranzacțiile supuse controlului în calitate de persoană fizică și nu de comerciant /persoană impozabilă, iar vânzarea de bunuri imobile ar putea intra în sfera noțiunii de activitate economică numai în situația în care ar fi efectuată de comercianți sau bunul ar intra în fondul de comerț.
Mai arată reclamantul că potrivit art. 145 Cod fiscal trebuia să aibă dreptul de deducere TVA, deductibilitatea fiind o condiție a mecanismului TVA, iar numai prin Ordinul ANAF 1415/2009 s-a introdus pentru prima dată în formularistica ANAF „Declarația de impunere privind TVA” . De asemenea, numai prin Ordinul 1786/28.10.2010 a fost aprobat modelul și conținutul formularelor: Notificare privind înregistrarea, din oficiu, în scopuri de TVA și Decizie privind înregistrarea, din oficiu, în scopuri de TVA.
Art. 4 al Ordinului 1768/2010 aduce o precizare extrem de importantă a termenului de la care se consideră valabilă înregistrarea din oficiu: înregistrarea din oficiu, în scopuri de TVA a unei persoane impozabile se consideră valabilă începând cu prima zi a lunii următoare celei în care s-a comunicat persoanei impozabile decizia privind înregistrarea din oficiu, în scopuri de TVA.
În baza art. 254 al. 5 Cod fiscal orice persoană care dobândește, construiește sau înstrăinează o clădire are obligația de a depune o declarație fiscală la compartimentul de specialitate al autorității administrației publice locale în a cărei rază de competență se află clădirea, în termen de 30 de zile de la data dobândirii, înstrăinării sau construirii. Astfel, Administrația fiscală dispunea de informațiile necesare pentru a stabili că persoana impozabilă a depășit plafonul, iar răspunsul nu poate fi decât în sensul că la data respectivă (2006) nimeni nu a crezut că exista baza legală pentru obligarea vânzătorilor de imobile la plata TVA-ului.
Au fost invocate în continuare considerentele Hotărârii Curții de Justiție a Comunității Europene din 7 noiembrie 2013.
Un alt argument în susținerea acțiunii este acela că vânzarea - cumpărarea imobiliară nu se încadrează în sfera de aplicare a TVA întrucât: imobilele asupra cărora reclamantul a deținut cota indiviză de proprietate și care face obiectul tranzacțiilor din perioada 23.10.2006 – 01.03.2007, cât și cele din datele de 25.07.2008, 05.02.2009 și respectiv 21.10.2009 au fost dobândite cu titlu de drept de construire și drept de cumpărare, în cazul a 2 imobile, iar imobilele asupra cărora reclamantul a deținut cota indiviză de proprietate care fac obiectul tranzacțiilor din perioada 30.07.2007 – 30.06.2010 au fost dobândite cu titlu de cumpărare, context în care dobândirea/înstrăinarea unei cote indivize nu îndeplinește condițiile art. 126 al. 1 din Legea 571/2003, nefiind impozabilă din punct de vedere al TVA, întrucât nu este o tranzacție imobiliară. Prin (ante)contractele de vânzare – cumpărare analizate nu a fost transferat un bun, în sensul art. 128 din Legea 571/2003, ci doar o cotă ideală, indiviză, iar înstrăinarea cotei ideale indivize nu dă dreptul de a dispune de construcția/terenul afectat de cota ca și un proprietar, funcționând regulile coproprietății și ale unanimității prevăzute de legislația civilă în materie.
Susține reclamantul că nu intră în noțiunea de „teren construibil” cota parte ideală dintr-un bun .
În drept: art. 2 lit. h, art. 8 din Legea 554/2004, art. 70, art. 205- 218 din OG 92/2003.
În probațiune s-au depus înscrisuri.
Pârâta și-a manifestat poziția procesuală prin întâmpinare solicitând atât respingerea cererii de suspendare, cât și respingerea contestație.
În motivare, pârâta arată că în ceea ce privește nesoluționarea în termen de contestației art. 70 din OG 92/2003 prevede un termen de recomandare de 45 de zile, iar nu un termen de decădere.
Pe fond se arată că, având în vedere că în perioada 2006 - semestrul I 2010, contestatorul a efectuat tranzacții imobiliare cu apartamente noi și terenuri construibile încheind 253 de contracte de vânzare - cumpărare și antecontracte de vânzare cumpărare în baza cărora a încasat suma totală de 6.540.448 lei, organele de inspecție fiscala au constatat caracterul de continuitate a activității desfășurate de contestator, conform prevederilor art. 127 din Codul fiscal, situație în care acesta trebuia să solicite înregistrarea în scopuri de TVA și să se înregistreze ca plătitor de TVA înainte de realizarea operațiunilor de vânzare a imobilelor potrivit prevederilor art.153 alin.(1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, în vigoare în anul 2006 coroborate cu prevederile art. 70 alin. (l) lit. a) din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, forma în vigoare în anul 2006.
Organele de inspecție fiscală au constatat că dl M. S. A. a depus declarație de înregistrare fiscala în scopuri de TVA abia la data de 16.04.2010 la Administrația Finanțelor Publice B., sub nr. 83, formularul 030 „Declarație de înregistrare fiscală/Declarație de mențiuni pentru persoane fizice străine” prin care a solicitat înregistrarea în scopuri de TVA pentru activitatea de vânzări imobile, declarând în mod eronat că a început activitatea la data de 01.01.2010.
În aceste condiții, asupra celor 253 de tranzacții imobiliare efectuate de către d-l M. S. A. în perioada 23.10_10, au colectat TVA în valoare de 1.065.622 lei, aplicând asupra bazei impozabile de 6.540.448 lei, în funcție de natura fiecărui contract și antecontract de vânzare-cumpărare, cota standard de TVA de 19 % prevăzută la art. 140 din Codul fiscal, cota redusă de 5% aferentă terenurilor pe care sunt construite locuințele așa cum sunt ele definite la art. 140 alin 21 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, în vigoare începând cu data de 15 12 2008, precum și procedeul sutei mărite în cazurile în care TVA este inclusă în valoarea tranzacțiilor.
Susține pârâta că din analiza documentelor prezentate s-a constatat că un număr de 21 antecontracte de vânzare - cumpărare, respectiv pozițiile 31, 33 - 35, 38, 177, 179, 189, 191, 197 - 206, 211 și 219 precum și un număr de 18 contracte de vânzare - cumpărare, respectiv pozițiile 239 - 256 au taxa pe valoarea adăugată inclusă în valoarea tranzacțiilor imobiliare pentru care, la stabilirea bazei impozabile, s-a aplicat procedeul sutei mărite prevăzut la pct. 23 alin. (1) din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal aprobate prin. H.G. Nr. 44/2044 dat în aplicarea art. 140 din Codul fiscal; Organul de inspecție fiscală a constatat că din cele 256 de tranzacții imobiliare 3 tranzacții, imobiliare (pozițiile 45, 142 și 220 din tabelul prezentat în raportul de inspecție fiscală) în valoare de 960.465 lei reprezintă – operațiuni scutite de taxa pe valoarea adăugată potrivit prevederilor art. 141 alin. (2) lit. f) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal cu modificările și completările ulterioare.
Astfel, s-a constatat ca, perioada 2006 - semestrul I 2010, contestatorul a efectuat tranzacții imobiliare cu apartamente noi (pozițiile 1-30 din tabel) și terenuri construibile (pozițiile 31 - 44, 46, 141, 143 - 219 și 221 - 256 din tabelul prezentat în raportul de inspecție fiscală) încheind 253 de contracte de vânzare - cumpărare și antecontracte de vânzare cumpărare, în baza cărora a încasat suma totală de 6.540.448 lei pentru care avea obligația să se înregistreze în scopuri de TVA conform art. 153 din Codul fiscal, să colecteze TVA în conformitate cu prevederile art. 126, art. 128, 134, 140 din Codul fiscal, în vigoare pe perioada verificată.
Potrivit susținerilor pârâtei, începând cu data de 01.01.2007, în contextul armonizării legislației naționale cu prevederile comunitare, au fost definite la titlu VI din Codul fiscal art. 1251 din Codul fiscal din punct de vedere al taxei pe valoarea adăugată, noțiunile de persoană impozabilă, persoană neimpozabilă, persoană. Pârâta susține că din coroborarea prevederilor legale mai sus menționate se reține că o persoana fizica sau un grup de persoane reprezintă,
persoana impozabilă în sensul Titlului VI din Codul fiscal, în condițiile în care aceasta desfășoară, de o maniera independentă și indiferent de loc, activități economice de natura celor prevăzute la alin. 2, oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activități.
Conform art.127 alin. (2) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal în vigoare în anul 2006, cat și după anul 2007, o persoana fizică se consideră că a realizat o activitate
economică în sfera de aplicare a TVA dacă a realizat venituri cu caracter de continuitate din exploatarea bunurilor corporale și necorporale.
Susține pârâta că întrucât reclamantul nu a respectat prevederile legii (necunoașterea legii nu este cauză exoneratoare de răspundere), organele fiscale au stabilit în mod corect în sarcina acestuia obligațiile fiscale cu titlu de TVA și majorările de întârziere aferente.
În susținerea întâmpinării, pârâta a mai invocat următoarele argumente:
Potrivit Hotărârii Curții Europene de Justiție în cauza 186/1989(W.M.V. Tiem v Staatssecretaris van Financien) punctul 18, în conformitate cu principiul neutralității sistemului TVA "termenul de exploatare" se referă la toate operațiunile, oricare ar fi forma juridică a acestora, efectuate în scopul obținerii de venituri, având un caracter de continuitate.
Începând cu data de 1 iunie 2002, data intrării în vigoare a Legii nr. 345/2002 privind taxa pe valoarea adăugată, se definesc următorii temeni persoana impozabilă, activități economice, livrare de bunuri, bunuri imobile.
De asemenea, în sensul art. 2 alin.(2) din Legea nr. 345/2002 privind taxa pe valoarea adăugată, care prevede faptul că "constituie activ economic exploatarea bunurilor corporale în scopul obținerii de venituri", art. 2 alin. (1) din H.G. nr. 598/2002 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 345/2002, prevede faptul că: „o activitate economică nu va include vânzarea de către persoanele fizice a locuințelor proprietate personala sau a altor bunuri care sunt folosite de către acestea pentru scopuri personale.”
O dată cu apariția Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu aplicabilitate de la 01.01.2004, aceste prevederi au fost preluate de legiuitor la art. 127 și art. 128 . Față de prevederile anterioare, din punct de vedere al TVA, Codul fiscal introduce în definiția activității economice un concept nou referitor la caracterul de continuitate al activității, (constând în exploatarea bunurilor corporale sau necorporale.
Argumentul contestatorului potrivit căruia textele de lege invocate de organul de inspecție fiscală, în baza cărora ar deveni persoană impozabilă sunt neclare, iar activitatea desfășurată nu se încadrează în prevederile art. 127 alin. (2) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, nu este real și nu poate fi reținut în soluționarea favorabilă a contestației.
Prin adresa nr. 4837/2007, Uniunea Naționala a Notarilor Publici din România, a solicitat Direcției Generale Legislație și Proceduri Fiscale „precizări privind obligarea la plata TVA, începând cu 01 ianuarie 2008, a persoanelor fizice neînregistrate ca plătitoare de TVA care înstrăinează construcții noi și terenuri construibile”, precizări privind interpretarea dispozițiilor art. 141 alin. 2 lit. f din Codul fiscal, articol care a fost modificat de OUG nr. 106/2007, respectiv daca persoanele fizice care nu sunt înregistrate ca plătitoare de TVA si care înstrăinează construcții noi și terenuri construibile vor fi obligate sau nu la plata TVA începând cu 01.01.2008 și nu s-au referit la perioada trecută.
Referitor la argumentul contestatorului potrivit căruia organul de inspecție fiscală a ignorat dreptul legal de a calcula și deduce a TVA în timpul inspecției fiscale prin aplicarea unei metode legal aprobate și stabilirea TVA deductibilă, prin întâmpinare pârâta susține că dreptul de deducere a taxei pe valoare adăugată este condiționat de înregistrarea persoanei impozabile în scopuri de TVA în conformitate cu prevederile art. 145 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare.
Potrivit pct. 45 alin.(4) din H.G. nr. 44/2004, dreptul de deducere a TVA este condiționat de înregistrarea persoanei impozabile în scopuri de TVA; Orice persoană impozabilă înregistrată în scopuri de taxa pe valoare adăugată are toate drepturile și obligațiile ce decurg din legislația referitoare la taxa pe valoarea adăugată, respectiv are obligația să colecteze și să plătească taxa pe valoarea adăugată aferentă livrărilor de bunuri taxabile dar are și dreptul să deducă taxa pe valoarea adăugată aferentă achizițiilor și serviciilor destinate activității sale economice.
Având în vedere ca P.F. M. S. A. s-a înregistrat în scopuri de TVA în anul 2010, fiindu-i atribuit codul de înregistrare fiscală în scopuri de TVA nr._ din data de 10.06.2010, nu poate beneficia de dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată pe perioada 23.10._10 când nu a fost înregistrat în scopuri de TVA.
Cu privire la procedura aplicabilă în situația în care persoana impozabilă nu a solicitat înregistrarea în scopuri de TVA în termenul prevăzut de lege, la pct. 62 din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal se reține că PF M. S. A., are dreptul de deducere a TVA aferentă achizițiilor de bunuri și servicii din perioada 23.10._10, dacă sunt îndeplinite condițiile și formalitățile prevăzute la art. 145-1471 din Codul fiscal, de la data înregistrării în scopuri de TVA (10.06.20.10) prin înscrierea taxei deductibile în primul decont de TVA depus după înregistrarea persoanei în scopuri de TVA sau după caz într-un decont ulterior.
Mai susține pârâta că Jurisprudența Curții Europene de Justiție impune obligația persoanei care solicită deducerea taxei pe valoarea adăugată să demonstreze că sunt îndeplinite toate condițiile legale pentru acordarea deducerii iar autoritățile fiscale au dreptul să refuze permiterea dreptului de deducere, în cazurile în care se stabilește, pe baza unor dovezi obiective, că acest drept s-a exercitat în mod fraudulos.
Potrivit prevederilor art. 119 și 120 din OG nr. 92/2003 în cazul în care persoana impozabila solicită cu întârziere înregistrarea în scopuri de TVA urmare a depășirii plafonului de scutire, organele fiscale competente au dreptul să stabilească obligații privind taxa de plată precum și accesoriile aferente de la data la care ar fi trebuit să fie înregistrată în scopuri de TVA.
În probațiune pârâta a solicitat, iar instanța a încuviințat proba cu înscrisuri.
Analizând probatoriul administrat în cauză, instanța reține următoarele:
Prin raportul de inspecție fiscală nr. 3881/31.05.2013 întocmit în urma controlului desfășurat de organele de inspecție fiscala în perioada 27.12.2011 – 23.02.2012, având ca obiect verificarea modului de calculare, evidențiere și virare a impozitelor și taxelor datorate de persoana fizică M. S. A. s-a constatat că acesta a desfășurat în perioada 01.01._10 activitate economica constând în exploatarea bunurilor corporale (a derulat un număr de 256 tranzacții imobiliare), în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate.
Nu este contestat în cauză nici numărul tranzacțiilor efectuate și nici împrejurarea că aceste tranzacții au vizat înstrăinarea unor cote - părți indivize din dreptul de proprietate.
În cauză se pune problema normei fiscale susceptibile de mai multe interpretări, reclamantul afirmând că la momentul efectuării tranzacțiilor, respectiv până la data de 01.01.2010 Codul fiscal nu a reglementat expres obligativitatea persoanelor fizice care înstrăinează imobile proprietate personală de a plăti TVA, abia dispozițiile art. 127 ind. 1 din Codul fiscal intrat în vigoare la data de 1.01.2010 aducând expres o asemenea obligație, iar anterior modificării art. 127 din Codul fiscal dispozițiile legale erau susceptibile de interpretări diferite și lăsau la latitudinea cetățenilor – persoane fizice aprecierea asupra caracterului comercial al activității imobiliare desfășurate.
În ceea ce privește calificarea tranzacțiilor efectuate de reclamant ca operațiuni desfășurate în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate, instanța reține că potrivit Legii nr. 571/2003 intră în sfera de aplicarea a taxei pe valoare adăugată operațiunile care îndeplinesc cumulativ următoarele condiții:
a) constituie o livrare de bunuri sau o prestare de servicii efectuate cu plata;
b) locul de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor este considerat a fi în România;
c) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor este realizata de o persoana impozabila, astfel cum este definita la art. 127 alin. (1);
d) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor sa rezulte din una dintre activitățile economice prevăzute la art. 127 alin. (2).
Potrivit art. 127 din Legea nr. 571/2003 este considerata persoana impozabila orice persoana care desfășoară, de o maniera independenta și indiferent de loc, activități economice de natura celor prevăzute la alin. (2), oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activități.
A. 2 al aceluiași text legal, precizează că activitățile economice cuprind activitățile producătorilor, comercianților sau prestatorilor de servicii, inclusiv activitățile extractive, agricole și activitățile profesiilor libere sau asimilate acestora. De asemenea, constituie activitate economică exploatarea bunurilor corporale sau necorporale, în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate.
Punctul 2. (1) din HG nr. 44/2004 privind aprobarea Normelor Metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 precizează că nu are caracter de continuitate, în sensul art. 127 alin. (2) din Codul fiscal, obținerea de venituri de către persoanele fizice din vânzarea locuințelor proprietate personala sau a altor bunuri care sunt folosite de către acestea pentru scopuri personale.
Cu începere de la data de 01.01.2007, odată cu aderarea României la Uniunea Europeană, a fost exonerată de la obligația de plata a taxei pe valoare adăugată livrarea de către orice persoana a unei construcții, a unei părți a acesteia și a terenului pe care este construita, precum și a oricărui alt teren. Prin excepție, potrivit art. 141 alin. 2 lit. f Cod fiscal, scutirea nu se aplica pentru livrarea unei construcții noi, a unei părți a acesteia sau a unui teren construibil, daca este efectuata de o persoana impozabila care si-a exercitat ori ar fi avut dreptul sa-si exercite dreptul de deducere total sau parțial a taxei pentru achiziția, transformarea sau construirea unui astfel de imobil. Se mai precizează că livrarea unei construcții noi sau a unei părți din aceasta înseamnă livrarea efectuata cel târziu până la data de 31 decembrie a anului următor anului primei ocupări ori utilizări a construcției sau a unei părți a acesteia, după caz, în urma transformării.
Punctul 3. (1) din HG nr. 44/2004 privind aprobarea Normelor Metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003, în forma aplicabilă cu începere din 01.01.2007, precizează că în sensul art. 127 alin. (2) din Codul fiscal, obținerea de venituri de către persoanele fizice din vânzarea locuințelor proprietate personală sau a altor bunuri care sunt folosite de către acestea pentru scopuri personale, nu va fi considerată activitate economică, cu excepția situațiilor în care se constată ca activitatea respectiva este desfășurată în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate în sensul art. 127 alin. (2) din Codul fiscal.
Cu începere de la data de 01.01._, art. 141 alin. 2, lit. f a fost modificat, prevăzându-se că scutirea de la plata taxei pe valoare adăugată nu se aplica pentru livrarea unei construcții noi, a unei părți a acesteia sau a unui teren construibil.
Este evident că în legislația fiscală nu se preciza în mod clar, până la . OUG nr. 109/2009 ce se înțelege prin obținerea de venituri cu caracter de continuitate, numai din indicarea acelor operațiuni care nu intrau în sfera activităților economice desfășurate în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate, ar fi putut fi identificate, prin aplicarea regulii de interpretare per a contrario, acele activități economice desfășurate în scopul obținerii de astfel de venituri.
Curtea reține că dispozițiile art. 127 al. 2 ind. din Codul fiscal ( „situațiile în care persoanele fizice care efectuează livrări de bunuri imobile devin persoane impozabile sunt explicate prin norme”) au fost introduse prin OUG 109/2009, act normativ intrat în vigoare începând cu data de 01.01.2010. Deși nu este întemeiată susținerea reclamantului în sensul că aplicarea acestor dispoziții legale ar încălca principiul neretroactivității legii - fiind o normă interpretativă ea se consideră intrată în vigoare la data intrării în vigoare a actului normativ pe care îl interpretează - totuși, această modalitate de reglementare încalcă principiul previzibilității legii.
În jurisprudența recentă CEDO - cauza nr._/05 Serkov vs. Ucraina - Curtea a analizat chestiunea aplicării dispozițiilor legii interne cu privire la perceperea de TVA în lumina principiului in dubio contra fiscum, reținând în esență că: perceperea injustă de taxe este în principiu susceptibilă a aduce atingere dreptului fundamental de proprietate; lipsa de transparență în fiscalitate compromite predictibilitatea normei fiscale; situația necorespunzătoare în care se află legislația națională într-o materie fiscală atrage indiscutabil răspunderea Statelor inclusiv sub exigența „calității dreptului” prevăzute în Convenție; acolo unde legislația națională oferă interpretări ambigue sau multiple unor drepturi și obligații ale contribuabililor, remediul cel mai la îndemână pentru autorități pentru a se conforma CEDO este aplicarea vechiului principiul in dubio contra fiscum, ridicat astfel la rang de drept al omului.
Curtea Europeană a reținut că „ … autoritățile naționale aveau obligația de a recurge la abordarea care era mai favorabilă pentru contribuabil. Or, în cazul de față, autoritățile au optat tocmai pentru interpretarea mai puțin favorabilă pentru contribuabil a legislației naționale, ceea ce a dus la perceperea de TVA petentului (a se vedea de asemenea Shchokin vs. Ucraina, nr._/03 și nr._/06, § 57, 14 octombrie 2010).”
Reținând ca atare considerentele Curții în cauza_/05 Serkov vs. Ucraina instanța națională poate aplica direct, în baza art. 20 alin. 2 din Constituție principiul in dubio contra fiscum dedus din această cauză.
În speță, lipsa de transparență în fiscalitate rezultă fără echivoc din faptul că organul fiscal însuși a recurs la interpretarea unui număr foarte mare de texte legale în motivarea raportului de inspecție fiscală atacat și a deciziei pronunțate, texte legale reluate pe larg în cuprinsul întâmpinării.
În acest sens sunt neîntemeiate apărările pârâtei în sensul că încă de la apariția Legii 354/2002 erau definite noțiunile de persoană impozabilă, activități economice, livrare de bunuri, bunuri imobile și că formularele necesare înregistrării persoanelor fizice ca plătitoare de TVA erau aprobate prin Ordinul 1600/2004. Este evidentă lipsa de transparență a normei fiscale odată ce, legiuitorul însuși a găsit necesar prin OUG 109/2009, act normativ intrat în vigoare începând cu data de 01.01.2010 să expliciteze situațiile în care persoanele fizice care efectuează livrări de bunuri imobile devin persoane impozabile.
Aceeași concluzie, a lipsei de claritate și previzibilitate a normei fiscale rezultă și din împrejurarea, invocată și de pârâtă în întâmpinare că însăși Uniunea Națională a Notarilor Publici a ( adresa nr. 4837/2007) a solicitat Direcției Generale Legislație și Proceduri Fiscale „precizări privind obligarea la plata TVA, începând cu 01 ianuarie 2008, a persoanelor fizice neînregistrate ca plătitoare de TVA care înstrăinează construcții noi și terenuri construibile”, precizări privind interpretarea dispozițiilor art. 141 alin. 2 lit. f din Codul fiscal, articol care a fost modificat de OUG nr. 106/2007, respectiv daca persoanele fizice care nu sunt înregistrate ca plătitoare de TVA si care înstrăinează construcții noi și terenuri construibile vor fi obligate sau nu la plata TVA începând cu 01.01.2008
În aceste condiții este încălcat principiul certitudinii impunerii prevăzut la art. 3 în Codul fiscal.
Lipsa previzibilității legii și modalitatea în care a procedat organul fiscal a afectat și dreptul contribuabilului la deductibilitate TVA. Este întemeiată susținerea pârâtei în sensul că potrivit pct. 45 alin.(4) din H.G. nr. 44/2004, dreptul de deducere a TVA este condiționat de înregistrarea persoanei impozabile în scopuri de TVA, însă tocmai lipsa de previzibilitate a normei fiscale a dus la neînregistrarea persoanei impozabile în scopuri de TVA.
Pentru aceste motive instanța va admite acțiunea în contencios administrativ formulată de reclamantul M. S. A. în contradictoriu cu pârâta Direcția G. Regională a Finanțelor Publice B. și, în consecință va anula Decizia nr. 623/16.10.2013 emisă de pârâtă, Raportul de Inspecție fiscală nr. 3881/31.05.2013 și Decizia de impunere nr. 110/31.05.2013 și va exonera reclamantul de la plata obligațiilor stabilite prin actele fiscale anulate.
În ceea ce privește cererea de suspendare a actului administrativ, Curtea apreciază îndeplinită condiția cazului bine justificat prev. de art. 14 al. 1 din Legea 554/2004, având în vedere perioada supusă controlului, modificările legislative survenite, faptul că dispozițiile legale incidente erau susceptibile de interpretări, împrejurări de fapt și de drept dovedite în cauză, iar nu simple afirmații ale reclamantului, ceea ce constituie motive suficiente pentru înlăturarea prezumției de legalitate de care se bucură actul administrativ fiscal contestat.
Referitor la îndeplinirea condiției privind incidența producerii unei pagube, instanța reține că prin raportare la definiția legală dată de art. 2 lit. ș din Legea 554/2004 această exigență legală este îndeplinită prin raportare atât la valoarea mare a creanței fiscale contestate, cât și la împrejurarea că în cauză s-a pornit executarea pentru recuperarea creanței fiscale.
Executarea unei obligații bugetare, care a fost stabilită printr-un act administrativ fiscal care se bucură de prezumția de legalitate nu poate constitui prin ea însăși o pagubă, dar în măsura în care prezumția de legalitate a fost înlăturată diminuarea patrimoniului devine ilicită, iar producerea unei prejudiciu viitor apare ca previzibilă.
De asemenea, instanța va avea în vedere și Recomandarea nr. R(89)8 din 1989 a Comitetului de Miniștrii din cadrul Consiliului Europei care a considerat că este de dorit să se asigure persoanelor o protecție jurisdicțională provizorie în funcție de împrejurările concrete ale cauzei pentru a nu cauza acestora un prejudiciu ireparabil și pe care echitatea îl impune ca fiind de evitat în măsura posibilului.
Având în vedere că achitarea cauțiunii este de natură să garanteze evitarea abuzului procesual și constatând că în cauză sunt îndeplinite condițiile art. 14 din Legea nr. 554/2004, instanța va dispune suspendarea executării Raportului de Inspecție fiscală nr. 3881/31.05.2013 și a Deciziei de impunere nr. 110/31.05.2013 până la soluționarea definitivă a cauzei.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
HOTĂRĂȘTE
Admite acțiunea în contencios administrativ formulată de reclamantul M. S. A. în contradictoriu cu pârâta Direcția G. Regională a Finanțelor Publice B. și, în consecință:
Anulează decizia nr. 623/16.10.2013 emisă de pârâtă, Raportul de Inspecție fiscală nr. 3881/31.05.2013 și Decizia de impunere nr. 110/31.05.2013.
Exonerează reclamantul de la plata obligațiilor stabilite prin actele fiscale anulate.
Suspendă executarea Raportului de Inspecție fiscală nr. 3881/31.05.2013 și a Deciziei de impunere nr. 110/31.05.2013 până la soluționarea definitivă a cauzei.
Cu recurs în termen de 15 zile de la comunicare, care se va depune la Curtea de Apel B..
Pronunțată în ședință publică azi, 06.03. 2014.
Președinte Grefier
O. M. B. C. R.
Red.OB/04.04.2014
Tehnored/CR/04.04.2014 /4 ex
| ← Pretentii. Decizia nr. 324/2014. Curtea de Apel BRAŞOV | Pretentii. Decizia nr. 1033/2014. Curtea de Apel BRAŞOV → |
|---|
