Contestaţie act administrativ fiscal. Sentința nr. 440/2013. Curtea de Apel TIMIŞOARA

Curtea de Apel TIMIŞOARA - Sentințe și decizii de contencios administrativ și fiscal / 2013

Sentința nr. 440/2013 pronunțată de Curtea de Apel TIMIŞOARA la data de 31-10-2013 în dosarul nr. 924/59/2012

ROMÂNIA

CURTEA DE APEL TIMIȘOARA Operator 2928

SECȚIA C. ADMINISTRATIV ȘI FISCAL

DOSAR NR._ -18.07.2012

SENTINȚA CIVILĂ NR.440

Ședința publică din 31.10.2013

PREȘEDINTE: C. D. O.

GREFIER: M. S.

S-a luat în examinare acțiunea în contencios administrativ formulată de reclamanta S.C. G. – G. S.R.L. prin lichidator Eos Insolvency SPRL în contradictoriu cu pârâta Direcția G. a Finanțelor Publice T., având ca obiect contestație act administrativ fiscal.

Procedura legal îndeplinită, dată fără citarea părților.

S-a făcut referatul cauzei de către grefierul de ședință după care se constată că prin serviciul de registratură al instanței expertul contabil și lichidatorul judiciar au depus note scrise.

Mersul dezbaterilor și susținerile părților au fost consemnate în încheierea de ședință din data de 17.10.2013, care face parte integrantă din prezenta hotărâri, și când pronunțarea a fost amânată pentru data de 24.10.2013 și apoi pentru astăzi, când,

CURTEA

Deliberând, constată următoarele:

I. Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel Timișoara la data de 10.07.2012 sub nr._, reclamanta S.C. G. – G. S.R.L. prin lichidator Eos Insolvency SPRL a chemat în judecată pârâta Direcția G. a Finanțelor Publice T. solicitând:

- anularea în tot a Deciziei nr. 23/14/16.01.2012 emisă de Direcția G. a Finanțelor Publice T., Biroul Soluționare Contestații, prin care a fost soluționată contestația formulată, înregistrată la autoritatea fiscală sub nr._/05.10.2011;

- anularea în parte a Deciziei de Impunere nr. F-TM 533/29.08.2011 privind obligațiile suplimentare de plată și a Raportului de inspecție fiscală nr. F-TM 434/29.08.2011, cu privire la:

-suma de 2.081.170 lei reprezentând contravaloarea prestărilor de servicii de consultanță și management apreciate ca nedeductibile de către organul fiscal;

-suma de 196.382 lei reprezentând cheltuieli aferente „Proiectului C." apreciate ca nedeductibile de către organul fiscal;

-suma de 380.131 lei reprezentând TVA stabilită suplimentar aferentă prestărilor de servicii de consultanță și management, apreciată ca nedeductibilă de către organul fiscal;

-suma de 39.070 lei reprezentând TVA stabilită suplimentar aferentă cheltuielilor derulate cu „Proiectul C.", apreciată ca nedeductibilă de către organul fiscal

- exonerarea de la plata obligațiilor fiscale suplimentare stabilite în sarcina societății pentru sumele mai sus menționate, constând în impozit pe profit stabilit suplimentar, TVA stabilită suplimentar, majorări și penalități de întârziere aferente impozitului pe profit și TVA stabilite suplimentar calculate pentru sumele menționate supra;

- obligarea pârâtei la achitarea cheltuielilor de judecată ocazionate de prezentul litigiu.

În motivare, prezentând situația de fapt, reclamanta arată următoarele:

1.1. Constatările echipei de inspecție fiscală

În fapt, ca urmare a inspecției fiscale efectuată pentru perioada 01.01.2006/01.12._10, organele de control au stabilit în sarcina societății obligații fiscale suplimentare sub formă de impozit pe profit și TVA, plus accesoriile aferente perioadei pentru care au fost stabilite aceste obligații.

a) Cu privire la impozitul pe profit stabilit suplimentar:

i) Referitor la cheltuielile cu serviciile de management și consultanță:

În cuprinsul Raportului de inspecției fiscală, în baza căruia a fost emisă Decizia de impunere ce face obiectul prezentei acțiuni, organul de inspecție a constatat că „(...) . a înregistrat pe cheltuieli deductibile prestările de servicii privind consultanța în domeniul legumicultură și cheltuielile de administrare, facturate de societatea din Germania, Behr AG, care este societate afiliată cu societatea română".

Nedeductibilitatea cheltuielilor înregistrate de către societate cu serviciile sus¬menționate este motivată de către organul de inspecție fiscală în baza dispozițiilor art. 21 alin. (4) lit. m) Cod fiscal coroborate cu prevederile pct. 48 din Normele metodologice.

Totodată, sunt invocate prevederile pct. 41 din Normele metodologice de aplicare a art. 11 din Codul fiscal, dispoziții care reglementează tratamentul fiscal al serviciilor de administrare în cadrul grupului de societăți; ca atare, în justificarea nedeductibilității cheltuielilor înregistrate de către societate, din perspectiva acestui text legal, organul fiscal a constatat că „la finele fiecărui an valoarea acestor servicii a fost inclusă în stornările efectuate în debitul contului 331 «Produse în curs de execuție» în corespondență cu creditul 711 «Venituri aferente costurilor stocurilor de produse». Stornările efectuate pentru aceste costuri nu se regăsesc în prețul produsului".

ii) Cu privire la cheltuielile aferente „proiectului C."

În Raportul de inspecție fiscală se menționează că în anul 2010 în contul 6141 „Proiect C." s-au înregistrat costuri care nu sunt aferente veniturilor și activității anului respectiv, fiind aferente activităților viitoare. Astfel, suma de 196.382 lei reprezentând cheltuieli care nu sunt aferente veniturilor din anul 2010 este nedeductibilă la calculul profitului/pierderii fiscale 2010, conform prevederilor art. 21 alin. (1) din Codul fiscal.

b) Cu privire la TVA stabilită suplimentar

i) Cu privire la TVA aferentă cheltuielilor cu serviciile de management și consultanță:

Ca urmare a faptului că organul de inspecție fiscală nu a acceptat la deductibilitate cheltuielile înregistrate de către societate cu serviciile de consultanță prestate de către societatea mamă din Germania, a fost respinsă de la deductibilitate și TVA aferentă acestor servicii; astfel, în cuprinsul actului de impunere s-a argumentat că „pentru aceste prestări de servicii nu s-au prezentat documente care să ateste că au fost utilizate pentru operațiunile prevăzute la art. 145 alin. (2) din Codul fiscal. taxa pe valoarea adăugată datorată conform prevederilor art. 150 alin. (2) din Codul fiscal și dedusă conform art. 146 alin. (1) lit. b) din Codul fiscal nu este deductibilă. Nu s-au prezentat situații de lucrări, rapoarte de lucru, devize, etc., care să justifice efectuarea prestărilor de servicii conform prevederilor art. 146 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 cu modificările și completările ulterioare coroborat cu pct. 48 din HG nr. 44/2004 cu modificările și completările ulterioare privind Normele de aplicare a Codului Fiscal".

ii) Cu privire la TVA aferentă cheltuielilor derulate cu „proiectul C."

În plus, conform organului de inspecție fiscală, societatea a dedus în mod nejustificat suma de 39.070 lei reprezentând TVA aferentă cheltuielilor înregistrate de către societate cu „proiectul C.", dispunând ajustarea dreptului de deducere al TVA în baza art. 148 lit. c) Cod fiscal.

1.2. Parcurgerea procedurii administrative prealabile

Împotriva celor reținute de către organul de inspecție fiscală în cuprinsul actului de impunere, reclamanta arată că a formulat, în termen legal, contestație, înregistrată la autoritatea fiscală competentă sub nr._/05.10.2011.

În soluționarea contestației, DGFP T., Biroul Soluționare Contestații ne-a comunicat Decizia nr. 23/14/16.01.2012, decizie prin care au fost respinse toate capetele de cerere formulate.

În motivarea Deciziei emise, organul de soluționare a contestației preia în totalitate argumentele și temeiurile legale invocate în cuprinsul Deciziei de impunere și a Raportului de Inspecție Fiscală care o fundamentează.

Reclamanta consideră că în mod nejustificat organele fiscale au procedat la stabilirea de obligații fiscale suplimentare, prejudiciind astfel activitatea societății.

Reclamanta aduce următoarele argumente:

2.1. Cu privire la deductibilitatea cheltuielilor cu serviciile de consultanță/administrare furnizate de către societatea mamă

2.1.1. Învederează instanței că între . și societatea mamă, Behr AG, a fost încheiat, la data de 01.02.2006, „contractul de cotizare și finanțare", valoarea totală a acestuia fiind de 2.081.170 lei; contractul a fost valabil pentru perioada 2006-2010. Obiectul contractului menționat supra îl constituia:

* Elaborarea strategiilor de întreprindere;

* Elaborarea conceptelor de achiziționare și desfacere;

* Organizarea și controlul proceselor de derulare a afacerilor;

* Planificarea și administrarea resurselor umane;

* Planificarea, bugetarea, contabilizarea, controlul și raportarea resurselor financiare;

* Procurarea mijloacelor financiare;

În baza acestui contract, achiziția majorității materiilor prime și a materialelor s-a făcut prin intermediul sau cu sprijinul societății mamă, de la societăți din afara țării. Ca urmare, au fost obținute prețuri de achiziție mult mai mici decât cele din România. Materiile prime si materialele erau trimise de către Behr AG în România și facturate . la prețul de achiziție al Behr AG, deci fără adaos comercial sau alt beneficiu pentru societatea mamă. În susținerea celor afirmate a atașat facturile care au făcut dovada prețului de achiziție. De altfel, aceste facturi au fost puse la dispoziția organului de inspecție fiscală.

Totodată, societatea mamă a fost cea care a elaborat strategiile de management, asigurând sursele financiare necesare dezvoltării proiectului din România, resursele tehnice si resursele umane specializate, know-how-ul. Personalul aflat în posturi cheie, de exemplu, șef atelier mecanic, șef plantare, șef recoltare au fost ocupate de către persoane aflate în relație de angajator - angajat cu Behr Ag, dar detașate pentru o perioadă determinată în România.

2.1.2. Aplicând principiul prevalenței fondului asupra formei, aceste servicii s-au concretizat în servicii de consultanță și management, remunerate sub forma unei contribuții «konzernumlage" stabilite conform unui algoritm global de calcul, pentru următoarele activități prestate firmei G. G. SRL:

a) elaborarea conceptelor de achiziționare și desfacere după modelul grupului, în sensul că:

-achiziția majorității materiilor prime și a materialelor s-a făcut prin intermediul sau cu sprijinul societății mamă de la societăți din afara țării, cu care Behr AG deținea deja contracte. Astfel au fost obținute prețuri mai mici (datorită cantităților mari contractate la nivel de grup) și credit comercial - pe baza garanțiilor oferite de Behr AG - materializat în plata achizițiilor la termene de peste 60 zile.

Behr AG a fost direct implicată în aprovizionare, prin achiziția directă de la fabricant sau reprezentant a mai multor materii prime si materiale, care apoi erau trimise in România și facturate către G.-G., la prețul de achiziție al Behr AG, fără adaos comercial sau alt beneficiu pentru societatea mamă.

Dovada în acest sens stau facturile de achiziție ale Behr AG, anexate la facturile către G., prezentate de altfel echipei de control.

-desfacerea produselor s-a făcut, încă din prima zi de producție, către clienții - lanțurile de supermarket - cu care Behr AG are o colaborare istorică, asigurându-se astfel o piață sigură de desfacere;

b) Elaborarea strategiilor de întreprindere - in sensul că societatea mamă a fost (și este) cea mai în măsură să elaboreze cele mai viabile strategii, aceasta având la îndemână majoritatea pârghiilor necesare punerii în practică a acestora (relațiile cu furnizorii si clienții, sursele de finanțare, resursele umane si tehnice specializate, know-how-ul). Astfel, la nivelul societății mamă, în urma analizelor făcute asupra evoluțiilor pieței europene de legume, coroborate cu informațiile obținute din studii și cercetări efectuate de Behr AG, anual s-a stabilit pentru fiecare firmă din grup, inclusiv pentru G.-G., planul de culturi, soiurile de plante ce vor fi utilizate, furnizorii și clienții.

c) Procurarea mijloacelor financiare - în sensul că prin demersurile făcute la nivel central, prin reprezentare și oferirea de garanții în locul firmei G.-G., s-a obținut un credit de 2.500.00 Euro de la Raiffeisen Bank International - Viena, absolut necesar pentru dezvoltarea societății G.-G.. De asemenea, Behr AG s-a implicat direct în finanțarea activității prin faptul că o mare parte din valoarea facturilor aferente livrărilor de materii prime si materiale către G.-G., nu au fost plătite de G.-G., deoarece Behr AG a donat/renunțat la dreptul de încasare a creanțelor. Societatea mamă a asigurat mijloacele financiare necesare derulării activității societății G. G., în condiții similare celor de pe piață, cu prezentare de garanții, la cerere.

Aceste servicii au fost prestate efectiv, fie de la sediul prestatorului prin transmiterea pe cale electronică de diverse analize, schițe, instrucțiuni de lucru, etc., fie prin deplasarea la sediul societății G. G. a persoanelor responsabile cu managementul proiectelor.

Reclamanta arată că a atașat la contestația formulată, pentru exemplificare, documente care au fost prezentate și controlului, respectiv ordine de deplasare, perioade de deplasare, copii ale biletelor pentru avion, etc. inclusiv pentru administratorul societății.

2.1.3. De asemenea, personalul din Germania a fost direct implicat si responsabil de introducerea, întreținerea și perfecționarea sistemelor de management al calității și în obținerea atestării conform cu standardele de calitate EUROPGAP (Codul de Bună Practică în Agricultură).

Algoritmul general de calcul pentru aceste tipuri de servicii prestate de către Behr AG a fost stabilit pe o bază rațională și rezonabilă și nu reprezintă exclusiv o remunerare a apartenenței la grup, ci o remunerare a unor servicii furnizate efectiv de Behr AG firmei G.-G., la prețuri mai mici sau comparabile cu cele existente între persoane neafiliate. Astfel, așa cum se precizează în contractul menționat mai sus, la baza stabilirii algoritmului de calcul au stat următoarele considerente:

(i) Condițiile tehnice și organizatorice deosebite (sisteme de plantare/recoltare cu front de lucru de până la 12 m, pregătirea produselor pentru vânzare (spălare, ambalare) direct în câmp, răcire în vid, etc.) care necesită existență unui personal calificat;

(ii) Folosirea personalului calificat în diferite locații, în diferite sezoane (spre exemplu o parte din an în România și o parte din an în Spania), face posibilă ocuparea acestui personal pentru întreaga durată a anului și prezintă următoarele avantaje: personal cu experiență, sisteme funcționale, eliminarea dezavantajelor privind costurile cu activități secundare neproductive efectuate de angajați în extra-sezon;

(iii) Imposibilitatea recrutării unui număr suficient de muncitori calificați în locația respectivă.

2.1.4. Organele fiscale au refuzat în mod nejustificat de la deductibilitate aceste cheltuieli invocând prevederile art. 21 alin. (4) lit. m) Cod fiscal coroborate cu dispozițiile pct. 48 din Normele aferente.

Cu privire la acest argument legal trebuie menționat faptul, așa cum au constatat și organele fiscale, că . a prezentat ca dovezi contractul încheiat între părți, facturile emise de către Behr AG precum și anexe la respectivele facturi privind modul de stabilire a sumei facturate.

Organele fiscale au considerat aceste dovezi ca fiind insuficiente, întrucât lipsesc acte care să îmbrace forma celor menționate la pct. 48 din Normele la Codul fiscal: situații de lucrări, rapoarte de activitate, devize, etc.

Trebuie însă menționat că probarea prestărilor de servicii se face și în funcție de natura lor, fără a fi necesară o încadrare a tuturor dovezilor în forma celor enumerate la pct. 48 din Norme.

Legea română, inclusiv Normele metodologice, nu fixează o listă exhaustivă de mijloace de probă admisibile pentru a dovedi faptul că serviciile au fost efectiv prestate.

Caracterul explicativ și nu limitativ al dispozițiilor menționate la pct. 48 din Normele de aplicare a art. 21 alin. 4 lit. m) Cod fiscal își are explicația în marea diversitate a serviciilor de consultanță și management, diversitate și specificitate care impune ca probele solicitate de către fisc să fie dintre cele care pot fi produse de către contribuabil.

Deci, probele trebuie să fie adecvate specificului activității desfășurate.

Pentru activitățile materializate în rapoarte și studii (evaluări, analize, studii de fezabilitate, etc.), normele consideră că prezentarea respectivelor situații de lucrări, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, de piață sau orice alte materiale și eventual a unui proces verbal de recepție prezumă prestarea efectivă a serviciului, fără a mai analiza corelația dintre prețul plătit și volumul de muncă încorporat în acel raport.

În cazurile în care însă activitatea de consultanță de management sau de servicii de natură asemănătoare nu se materializează în rapoarte sau studii, proba trebuie făcută în funcție de particularitățile fiecărei activități.

Suplimentar față de actele ce pot fi produse în formă scrisă tradițională, există corespondența „comercială" (lato sensu) și anume e-mail-uri adresate partenerilor comerciali sau specialiștilor din societatea mamă cărora li se raportează sau li se cer soluții și îndrumări și care beneficiază de valoarea probatorie a înscrisurilor.

Reclamanta consideră că probele trebuie să fie apte de a servi 2 obiective:

- a prezenta un anumit grad de exactitate și de detaliu pentru a permite aprecierea legăturii cheltuielilor la care se referă cu activitatea curentă a contribuabilului;

- a nu încărca excesiv cu sarcini administrative personalul contribuabilului și al prestatorului.

În concordanță cu aceste obiective poate fi adus ca argument convingător principiul comunitar al proporționalității; acesta impune ca măsurile adoptate de către state să nu fie excesive raportat la scopul ce trebuie atins și dimpotrivă, să fie de un grad cât mai scăzut de constrângere.

Trebuie observat faptul că proporționalitatea este o chestiune care ține atât de legalitate cât și de oportunitate, fiind una din limitele în cadrul căreia se poate manifesta puterea discreționară a administrației publice. Acțiunea administrativă trebuie să decurgă în mod proporțional cu obiectivul urmărit și respectiv cu finalizarea pe cale legală, neprivând cetățenii de nici un aspect care să faciliteze atingerea scopului propus și corect din punct de vedere legal. Proporționalitatea este în strânsă legătură cu rezonabilul.

În general se apreciază că proporționalitatea administrativă poate fi analizată cel puțin ca rezultat al combinării a trei elemente (decizia luată, finalitatea acesteia și situația de fapt căreia i se aplică), dar în egală măsură și ca o parte a unui ansamblu mai vast, dar omogen, aproape ca o noțiune cheie a dreptului administrativ; mijloacele folosite pentru a pune în aplicare o măsură administrativă trebuie să fie adecvate și necesare pentru atingerea scopului urmărit.

Pe baza celor menționate mai sus reclamanta consideră că societatea a demonstrat cu documente puse la dispoziția controlului că serviciile au fost prestate în fapt, că au fost de absolută necesitate pentru desfășurarea activității, potrivit specificației.

Așadar, apreciază că cele trei condiții obligatorii prevăzute la art. 21 alin. 4 lit. m) pentru deductibilitatea cheltuielilor cu serviciile, respectiv existența unui contract încheiat între părți, prestarea efectivă a serviciilor și necesitatea acestora în activitatea societății sunt îndeplinite, necesitatea prestării unui serviciu ținând exclusiv de libertatea de gestiune sau de management a agentului economic.

2.1.5. Totodată, organele fiscale susțin că toate cheltuielile înregistrate de către societate cu prestările de servicii efectuate de către firma mamă, nu sunt deductibile prin prisma pct. 41 din Normele metodologice aferente art. 11 Cod fiscal.

Potrivit acestor dispoziții: „În cazul serviciilor de administrare si conducere din interiorul grupului se au în vedere următoarele:

a) între persoanele afiliate costurile de administrare, management, control, consultanță sau funcții similare sunt deduse la nivel central sau regional prin intermediul societății-mamă, în numele grupului ca un tot unitar. Nu poate fi cerută o remunerație pentru aceste activități, în măsura în care baza lor legală este relația juridică ce guvernează forma de organizare a afacerilor sau orice alte norme care stabilesc legăturile dintre entități. Cheltuielile de această natură pot fi deduse numai dacă astfel de entități furnizează în plus servicii persoanelor afiliate sau dacă în prețul bunurilor și în valoarea tarifelor serviciilor furnizate se iau în considerare și serviciile sau costurile administrative. Nu pot fi deduse costuri de asemenea natură de către o filială care folosește aceste servicii luând în considerare relația juridică dintre ele, numai pentru propriile condiții, ținând seama că nu ar fi folosit aceste servicii dacă ar fi fost o persoana independentă;

b) serviciile trebuie să fie prestate în fapt. Simpla existență a serviciilor în cadrul unui grup nu este suficientă, deoarece, ca regulă generală, persoanele independente plătesc doar serviciile care au fost prestate în fapt.

Pentru aplicarea prezentelor norme metodologice, autoritățile fiscale vor lua în considerare si Liniile directoare privind preturile de transfer, emise de Organizația pentru Cooperare și Dezvoltare Economică.”

Reclamanta consideră că organele fiscale au interpretat în mod greșit aceste dispoziții legale, stabilind drept consecință caracterul nedeductibil al cheltuielilor înregistrate de către . cu serviciile de administrare și consultanță prestate de către societatea mamă.

În vederea susținerii celor afirmate, reclamanta face referire la prevederile conținute în Liniile Directoare privind Prețurile de Transfer ale OCDE.

Redă mai jos dispoziții relevante din cuprinsul Capitolului VII - „Considerații speciale privind serviciile intra-grup":

„7.6. în conformitate cu principiul lungimii de braț, problema dacă un serviciu intra-grup a fost furnizat sau nu, în cazul în care este efectuată o activitate pentru unul sau mai mulți membri din grup de către un alt membru al grupului, depinde de faptul dacă respectiva activitate asigură membrului/ membrilor grupului o valoare economică sau comercială care să dezvolte poziția sa/lor comercială. Determinarea acestui fapt se poate face prin raportarea la faptul dacă o întreprindere independentă, în circumstanței comparabile, ar fi dispusă să plătească pentru o asemenea activitate, în cazul în care ar fi efectuată de către o altă întreprindere independentă sau ar efectua activitatea în cauză însuși (in house). În cazul în care activitatea nu este una pentru care o întreprindere independentă ar fi dispusă să plătească sau să o desfășoare însuși, în mod obișnuit ea nu ar trebui considerată ca fiind un serviciu intra-grup, în conformitate cu principiul lungimii de braț.

7.7 Analiza descrisă mai sus depinde de faptele și circumstanțele fiecărui caz în parte și nu este posibil să se stabilească în mod abstract, în mod categoric, ce tipuri de activități se pot încadra în categoria prestărilor de servicii intra-grup (...)".

În continuare, Liniile Directoare fac diferența între servicii intra-grup care sunt destinate satisfacerii necesităților specifice ale unuia sau mai multor membri din grup își servicii prestate membrilor din grup (de regulă de către societatea mamă) în calitate de asociat/acționar majoritar, în absența unei necesități din partea membrilor grupului. În primul caz, indubitabil va fi vorba de servicii intra-grup, pe când în cel de-al doilea caz activitățile efectuate de către firma mamă nu se încadrează în noțiunea de servicii și, prin urmare, nu justifică plata unei remunerații.

In lumina acestor aspecte din cuprinsul Liniilor Directoare privind Prețurile de Transfer, consideră că organul fiscal a interpretat în mod greșit dispozițiile pct. 41 din Normele metodologice.

Astfel, consideră că orice societate din grup, inclusiv societatea mamă, beneficiază de o retribuție pentru toate serviciile prestate atât timp cât prestarea acestora se justifică din punct de vedere al contribuției serviciilor la evoluția economică și comercială a societății beneficiare.

În cadrul acestor servicii sunt cuprinse și serviciile de administrare, management și consultanță, atât timp cât prestarea este indubitabil în interesul societății beneficiare, aducând activității acesteia un plus de valoare economică.

Societatea beneficiară, atât timp cât justifică necesitatea și prestarea efectivă a acestor servicii, este îndreptățită să își deducă cheltuielile aferente, în același mod în care și-ar fi dedus cheltuielile alocate unor servicii similare prestate de către societăți independente.

În mod justificat, Normele de la pct. 41 dispun că nu sunt deductibile costurile de administrare, management, control, consultanță sau funcții similare (...) în măsura în care baza lor legală este relația juridică ce guvernează forma de organizare a afacerilor sau orice alte norme care stabilesc legăturile dintre entități.

Astfel, condiția impusă de pct. 41 din Normele metodologice de aplicare a art. 11 Cod fiscal pentru ca, cheltuielile în discuție să fie nedeductibile este „relația juridică ce guvernează forma de organizare a afacerilor". Sub cupola acestei relații juridice nu sunt incluse serviciile de administrare, management și consultanță propriu-zise, ci servicii „virtuale" inerente construcției fiecărui grup de societăți. Cu titlu de exemplu, în cadrul acestor cheltuieli ar putea fi încadrate:

- costurile de sprijin al grupului, inclusiv dreptul de a folosi numele grupului și beneficiile derivate din simplul fapt al integrării juridice, financiare și organizatorice în acel grup;

- activitățile consiliului de administrație al companiei căreia îi aparține sediul permanent și ale consiliului de supraveghere și cheltuielile aferente ședințelor acționarilor săi;

- organizarea juridică a grupului ca un tot unitar, precum și producția și planificarea investițiilor pentru întregul grup;

- activitățile care reflectă poziția sa în calitate de acționar, inclusiv organizarea generală, precum și controlul și auditul grupului, în sprijinul sediului grupului;

- protecția și administrarea investițiilor;

- managementul grupului (pregătirea, îndeplinirea și controlul propriilor măsuri de management).

Ca atare, în categoria acestor servicii pot fi incluse servicii de administrare și management general al grupului și nu cele care sunt prestate în beneficiul unui membru anume al grupului, cu consecințe în ceea ce privește dezvoltarea activității sale economice.

În concluzie, reclamanta apreciază că toate cheltuielile aferente serviciilor prestate de societatea mamă îndeplinesc condițiile prevăzute de pct. 41 din Normele metodologice aferente art. 11 Cod fiscal și de Liniile directoare privind prețurile de transfer, emise de Organizația pentru Cooperare și Dezvoltare Economică pentru a fi considerate deductibile: serviciile aduc un beneficiu economic societății .; mai mult, serviciile nu au fost prestate de prestator doar în calitatea sa de asociat în considerarea relației juridice care structurează modelul de afaceri al grupului în cauză, serviciile au fost efectiv prestate, iar o persoană care acționează independent ar contracta liber astfel de servicii.

2.1.6. Reclamanta mai solicită instanței să constate că în mod eronat organele fiscale au motivat că în fapt costurile de consultanță și management «nu se regăsesc în prețul produsului» motivând că la finalul fiecărui an valoarea acestor servicii a fost inclusă în stornările efectuate în debitul contului 331 «Produse in curs de execuție» în corespondență cu creditul 711 «Venituri aferente costurilor stocurilor de produse»; se confundă flagrant două noțiuni economice total diferite din perspectiva contabilității: aceea de cost și cea de preț.

Costul de producție este expresia monetară a consumului de factori de producție pentru obținerea unui bun economic dat. Reglementările contabile aplicabile pentru perioada controlată, respectiv OMFP nr. 1752/2005 abrogat și înlocuit ulterior de către OMFP nr. 3055/2009, fac următoarele precizări privind evaluarea la costul de producție:

"52. (1) Costul de producție al unui bun cuprinde costul de achiziție a materiilor prime și materialelor consumabile și cheltuielile de producție direct atribuit bunului.

(2) Costul de producție sau de prelucrare al stocurilor, precum și costul de producție al imobilizărilor cuprind cheltuielile directe aferente producției, și anume: materiale directe, energie consumată în scopuri tehnologice, manopera directă și alte cheltuieli directe de producție, costul proiectării produselor, precum și cota cheltuielilor indirecte de producție alocată în mod rațional ca fiind legată de fabricația acestora."

Exemple de costuri care (conform prevederilor OMFP nr. 1752/2005 si OMFP nr. 3055/2009) nu trebuie incluse în costul stocurilor, ci sunt recunoscute drept cheltuieli ale perioadei în care au survenit, sunt următoarele: „(...) regiile (cheltuielile) generale de administrație, cheltuielile de management si consultanță, care nu participă la aducerea stocurilor în forma și locul final; costurile de desfacere;"

Potrivit definiției din Codul fiscal, art.7, prețul de piață reprezintă suma care ar fi plătită de un client independent unui furnizor independent în același moment și în același loc, pentru același bun sau serviciu ori pentru unul similar, în condiții de concurentă loială. Prețul este format din costuri și elemente de plus produs (profit).

Așadar saltul de la cost la preț se realizează prin adăugarea la costul de producție al stocurilor (reflectat in contabilitate prin conturile contabile 331, 345 si 711 reglementate de ordinele sus menționate) a regiei fixe alocate pe baza capacității normale de producție (cota cheltuielilor generale de administrare considerate ca fiind consumuri care nu au legătură directă cu procesul de producție, dar asigură desfășurarea optimă a acestuia), a cheltuielilor de desfacere și a profitului.

În mod eronat și nejustificat, organele fiscale au considerat stornările din conturile contabile 331 (produse în curs de execuție) și 711 (venituri aferente costurilor stocurilor de produse) ca neregăsite în «prețul produsului» aceasta afirmație scoțând în evidență confuzia pe care o fac între cost și preț.

În concluzie, nici organul de inspecție fiscală, nici organul de soluționare a contestației nu au ținut cont de starea de fapt fiscală, nu au reținut în vederea determinării situației fiscale a . documentele depuse în probațiune, astfel încât au calificat greșit cheltuielile de management și administrare ca fiind cheltuieli nedeductibile.

2.2. Cu privire la deductibilitatea cheltuielilor derulate cu „proiectul C."

2.2.1 În contestația administrativă formulată, la pag. 8, reclamanta arată că a indicat argumente pentru a considera cheltuielile aferente „proiectului C." ca fiind deductibile. Astfel, a indicat că aceste cheltuieli sunt aferente realizării de venituri, inclusiv în sensul prevederilor art. 21 lit. j) Cod fiscal ( (j) cheltuieli de cercetare, precum și cheltuielile de dezvoltare care nu îndeplinesc condițiile de a fi recunoscute ca imobilizări necorporale din punct de vedere contabil).

Astfel, a indicat în contestația formulată că în contul 6141- Proiect C. au fost înregistrate cheltuielile cu materiile prime, materialele, reparații de utilaje, transportul utilajelor de la Jimbolia la C., cazarea și diurna angajaților detașați la C., serviciile executate de terți și alte cheltuieli, efectuate în scopul derulării studiului și cercetărilor privind relocarea producției de legume, de la Jimbolia (Comloșu M.) la C. (Poiana).

Arată că a menționat că, în fapt:

- aceste cheltuieli nu pot fi recunoscute ca imobilizări necorporale;

- legislația face referire doar la necesitatea obținerii de venituri și nu stabilește momentul realizării acestor venituri;

- aceste cheltuieli au avut scopul stabilirii produselor din care se vor obține venituri, respectiv, stabilirea legumelor și a soiurilor care vor fi produse de societate;

- aceste cheltuieli au contribuit la realizarea de venituri: în 2010, au fost vândute produse în sumă de 16.494 lei (vezi cont 701, balanța 31.12.2010), fapt de care nu a ținut cont organul de control: în anul 2011, până la 31.08.2011, au fost vândute produse în sumă de 343.523,70 lei (cont 701, balanța 31.08.2011), situație de asemenea prezentată echipei de control.

Or, arată reclamanta, organul de soluționare a contestației omite să se pronunțe cu privire la argumentele invocate. Deși nu a indicat în cuprinsul contestației cuantumul cheltuielilor aferente „proiectului C." apreciate ca fiind nedeductibile de organul fiscal și acest cuantum nu a fost inserat în partea finală a contestației, a invocat argumente în favoarea deductibilității acestor cheltuieli, iar aceste argumente au fost ignorate de către organul de soluționare a contestației.

2.2.2. Conform art. 21 alin. (1) Cod fiscal, „pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare".

Codul fiscal folosește terminologia prin care se face legătura dintre venituri și cheltuielile alocate acestora, pentru determinarea profitului; în acest sens se folosește expresia „cheltuieli efectuate în scopul realizării de venituri (impozabile)".

Pentru stabilirea caracterului deductibil al cheltuielilor în vederea determinării profitului impozabil, legiuitorul folosește noțiunea de „scop" al realizării de venituri impozabile. Așadar, determinantă este intenția agentului economic în momentul efectuării acestor cheltuieli, de a obține venituri impozabile, și nu momentul efectiv când va realiza veniturile impozabile.

Codul sistematizează regimul cheltuielilor după cum urmează:

- art. 21:

• alin. (1) enunță regula (principiul) conform căreia sunt fiscal deductibile numai acele cheltuieli efectuate în scopul realizării de venituri impozabile;

• alin. (2) enumera exemplificativ unele cheltuieli considerate de lege ca fiind efectuate în scopul realizării de venituri; aceste tipuri de cheltuieli sunt expres și distinct arătate deoarece locul lor este în Codul fiscal, spre deosebire de reglementarea anterioară în care aceste tipuri de cheltuieli erau deductibile în baza unor dispoziții cuprinse în legi speciale;

• alin. (3) prezintă cheltuielile a căror deductibilitate este limitată la anumite niveluri stabilite prin Codul fiscal sau prin alte legi speciale;

• alin. (4) arată care sunt cheltuielile considerate de lege drept nedeductibile.

În consecință, cheltuielile efectuate în scopul obținerii de venituri impozabile și care nu figurează la alin. (3) (deductibile limitat) sau la alin. (4) (nedeductibile), vor fi considerate deductibile. Această interpretare sistematică este împărtășită și de instanța noastră supremă care, în baza actelor normative anterioare ce aveau aceeași structură, a arătat limpede următoarele: „Astfel, prin art. 2 alin. (3) din Legea nr. 12/1991 privind impozitul pe profit și prin art. 6 alin. (1) din O.G. nr. 70/1994 s-a stabilit regula potrivit căreia orice cheltuială este deductibilă dacă este „aferentă" veniturilor realizate. în Anexa 2 a legii, după ce la pct. 1 se repetă această regulă, se instituia principiul că „orice fel de cheltuială aferentă activității este deductibilă" (necesitând deci, a fi scăzută din venituri), apoi se enumera câteva dintre cheltuielile mai semnificative ce au acest caracter, după care, la pct. 12, din nou se face referire la principiu, precizându-se că se deduc orice alte cheltuieli prevăzute de normele legale în vigoare. Excepțiile de la principiul deductibilității cheltuielilor sunt arătate în art. 6 din O.G. nr. 70/1994 și printre aceste nu figurează și dobânzile achitate de societatea comercială pentru sume împrumutate de la persoane fizice. întrucât cheltuielile nedeductibile fiscal (depășirea cheltuielilor de protocol, reclamă și publicitate; detașare sau transfer; amenzi și penalizări neimputabile trecute pe costuri; alte cheltuieli ca urmare a depășirii plafoanelor admisibile; TVA calculată pentru bunurile și serviciile folosite în interes personal sau predate cu titlu gratuit; dobânzi aferente creditelor pentru investiții în cazul în care au fost contabilizate pe cheltuieli; diferența de curs valutar pentru credite pentru investiții) au fost nominalizate prin lege, extinderea lor și asupra altor categorii de cheltuieli nu poate fi admisă fiindcă, acolo unde legea nu distinge, această operațiune nu poate fi făcută fără riscul de a adăuga la lege".

În consecință, analiza deductibilității oricărei cheltuieli începe cu a stabili dacă aceasta este efectuată în scopul obținerii de venituri impozabile. Dacă acea cheltuială nu are aptitudinea de a participa la obținerea unui venit, ea va fi considerată nedeductibilă; dacă însă poate participa la generarea unui venit, va intra în clasificarea prevăzută la alin. (2)-(4) ale art. 21 Cod fiscal.

Așadar, soluția organelor fiscale de a nu recunoaște deductibilitatea unor cheltuieli pe motivul că nu ar fi aferente veniturilor și activităților anului respectiv, fiind aferente activităților viitoare, câtă vreme nu se contestă că aceste cheltuieli au fost efectuate în scopul obținerii de venituri impozabile, este contrară legii, fiind una subiectivă și lipsită de orice temei legal.

2.2.3.Pe de altă parte, conform punctului 23 lit. h) din Normele metodologice date în aplicarea art. 21 alin. 1) Cod fiscal, „sunt cheltuieli efectuate în scopuri realizării de venituri impozabile:

h) cheltuielile privind serviciile care vizează eficientizarea, optimizarea, restructurarea operațională și/sau financiară a activității contribuabilului."

Or, arată reclamanta, cheltuielile efectuate cu relocarea producției de legume, de la Jimbolia (Comloșu M.) la C. (Poiana) au vizat eficientizarea activității contribuabilului, respectiv stabilirea legumelor și a soiurilor care vor fi produse de societate în condiții de rentabilitate maximă legiuitorul prevăzând în mod expres că aceste cheltuieli sunt efectuate în scopuri realizării de venituri impozabile și, deci, deductibile fiscal.

2.2.4.De asemenea, conform art. 6 alin. (1) din Legea nr. 82/1991 a contabilității, „orice operațiune economico-financiară efectuată se consemnează în momentul efectuării ei într-un document care stă la baza înregistrărilor în contabilitate, dobândind astfel calitatea de document justificativ."

Din interpretarea acestor dispoziții legale rezultă că, dacă legea impune înregistrarea în contabilitate a documentelor aferente operațiunilor economico-financiare în momentul efectuării acestora, societatea procedând în acest sens, per a contrario nu se poate refuza dreptul de a deduce aceste cheltuieli înregistrate în contabilitate pe motivul că acestea sunt aferente unor activități viitoare, din moment ce acestea au fost efectuate în scopul realizării de venituri impozabile.

2.3. Cu privire la TVA stabilită suplimentar

2.3.1. Cu privire la TVA stabilită suplimentar aferentă cheltuielilor înregistrate de către . cu serviciile de consultanță și administrare

D. consecință a faptului că, cheltuielile înregistrate cu serviciile de consultanță și administrare prestate de către societatea mamă au fost considerate nedeductibile la calculul impozitului pe profit, organul fiscal a apreciat că nici TVA aferentă acestor servicii nu este deductibilă, invocând dispozițiile art. 145 alin (2) Cod fiscal, art. 21 alin. (4) lit. m) din Codul fiscal, coroborate cu prevederile pct. 48 din Normele de aplicare aferente.

Reclamanta menționează că în materie de TVA există dispoziții legale clar identificate și individualizate (Titlul VI din Codul fiscal și Directiva TVA), motiv pentru care nu este permisă trimiterea la alte dispoziții legale ce guvernează altă materie, cum sunt, de exemplu, cele din Titlul II din Codul fiscal (impozitul pe profit).

Înainte de a analiza argumentele legale reținute de organele fiscale, prezintă sumar concluziile CJUE în unele dintre hotărârile relevante pentru speța în cauză, respectiv:

- în Cauza C-155/94, Wellcome Trust, CEJ a statuat că activitățile economice trebuiesc tratate la fel, atât timp cât acestea pot fi clasificate ca activități economice; și,

- în Cauzele reunite C-354/355/03 Optigen Ltd, Fulcrum Electronics Ltd și Bond House Systems Ltd c. Commissioners of Customs & Excise, Curtea dispune faptul că dreptul de deducere reglementat de art. 17 și următoarele din Directiva a Vl-a (Directiva a Vl-a a fost înlocuită de actuala Directivă TVA) este o parte integrantă a schemei TVA și nu poate fi limitată în principiu. Dreptul trebuie exercitat imediat pentru întregul cuantum al TVA plătită în amonte;

- în Cauza C-97/90, Lennartz, Curtea a precizat că dreptul de deducere a TVA ia naștere în momentul în care taxa devine exigibilă. în consecință, numai calitatea în care acționează o persoană în acel moment poate determina existența unui drept de deducere. Din art. 17 para. 2 rezultă că în măsura în care o persoană impozabilă, acționând ca atare, folosește bunurile în scopul operațiunilor sale economice, aceasta este îndreptățită să deducă TVA datorată sau plătită pentru respectivele bunuri;

- în Cauza C-4/94, BLP Group pic, Curtea a evidențiat faptul că pentru a acorda dreptul de deducere, bunurile sau serviciile în cauză trebuie să aibă o legătură directă și imediată cu operațiunile impozabile și, în acest sens, obiectivul ultim urmărit de către persoană impozabilă este indiferent;

- în Cauza C-286/94, Garage Monlenheide . statuat că în timp ce este legitim ca măsurile adoptate de către statele membre să caute să prezerve drepturile Trezoreriei cât mai eficient posibil, acestea nu trebuie să meargă mai departe decât este necesar în acest scop. Prin urmare, ele nu pot fi utilizate în așa fel încât ar avea ca efect subminarea în mod sistematic a dreptului de deducere a TVA, care este un principiu fundamental al sistemului comun de TVA instituit prin legislația comunitară în domeniu. (...) principiul proporționalității este aplicabil măsurilor naționale care sunt adoptate de către un stat membru în exercitarea competențelor sale referitoare la TVA, în măsura în care acestea merg mai departe decât este necesar pentru a atinge obiectivul propus, ele ar submina principiile sistemului comun de TVA și, în special, normele care reglementează dreptul de deducere care constituie o componentă esențială a acestui sistem.

Reclamanta arată că în principal, Directiva TVA (2006/112/CEE), la care a făcut referire, reglementează dreptul de deducere prin următoarele texte:

♦ art. 167: dreptul de deducere ia naștere în momentul exigibilității taxei deductibile;

♦ art. 168: în măsura în care bunurile și serviciile sunt utilizate în scopul operațiunilor taxabile ale unei persoane impozabile persoana impozabilă are dreptul, în Statul Membru în care efectuează operațiunile respective de a deduce din valoarea TVA (...);

♦ art. 176: (...) TVA nu va fi în nici un caz deductibilă pentru cheltuieli care nu sunt strict cheltuieli legate de afacere, cum ar fi cele pentru distracții și amuzament;

♦ art. 226: fără a prejudicia prevederile speciale din această Directivă, doar următoarele detalii sunt cerute pentru TVA în facturile emise ca urmare a art. 200 și 221.

În mod similar, Codul fiscal prevede la art. 145 alin. (1) că dreptul de deducere ia naștere la momentul exigibilității taxei, iar la alin. (2) faptul că orice persoana impozabilă are dreptul să deducă taxa aferentă achizițiilor, dacă acestea sunt destinate utilizării în folosul următoarelor operațiuni, lit. a) operațiuni taxabile.

Dacă art. 145 Cod fiscal stabilește condițiile de fond pentru exercitarea dreptului de deducere, art. 146 Cod fiscal le determină pe cele formale. Astfel la alin. (1) lit. a) se prevede că pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei, persoana impozabilă trebuie să îndeplinească următoarele condiții: pentru taxa datorată sau achitată, aferentă bunurilor care i-au fost ori urmează să îi fie livrate sau serviciilor care i-au fost ori urmează să îi fie prestate în beneficiul său de către o persoană impozabilă, să dețină o factură emisă în conformitate cu prevederile art. 155.

Tot art. 146 alin. (2) prevede că prin norme se vor preciza cazurile în care documentele sau obligațiile, altele decât cele prevăzute la alin. (1), se vor prezenta sau îndeplini pentru a justifica dreptul de deducere a taxei; analizând Normele de aplicare a art. 146 din Codul fiscal, se observă că acestea nu dispun condiții speciale (și suplimentare) pentru situația de față (achiziția de servicii), motiv pentru care se poate concluziona că textele legale din Codul fiscal sunt suficiente pentru determinarea deductibilității TVA.

În mod similar, pot fi reținute din punct de vedere formal, dispozițiile art. 156 alin. (1) Cod fiscal care obligă persoanele impozabile stabilite în România să țină evidențe corecte și complete ale tuturor operațiunilor efectuate în desfășurarea activității lor economice.

Reclamanta arată că, din analiza coroborată a dispozițiilor legale indicate anterior coroborate cu constatările organelor fiscale, ajungem la concluzia că decizia de a nu recunoaște deductibilitatea TVA este, în același timp, netemeinică și nelegală.

După cum se observă din dispoziția legală imperativă de la art. 145 alin. (1) din Codul fiscal, respectiv art. 167 din Directiva TVA, dreptul de deducere ia naștere la momentul exigibilității taxei.

Precizarea de la art. 145 alin. (1), care condiționează nașterea dreptului de deducere de exigibilitatea taxei, are rolul de a sincroniza cele două momente astfel încât să interzică persoanelor impozabile, în calitate de beneficiari ai unor livrări de bunuri sau prestări de servicii, de a opera o deducere anticipată a taxei, atât timp cât furnizorii în amonte nu au plătit această taxă la bugetul statului.

Un alt text de lege care ține de esența dreptului de deducere este art. 145 alin. (2) Cod fiscal, respectiv art. 168 din Directiva TVA. Cele două texte legale dispun că orice persoană impozabilă are dreptul să deducă taxa aferentă achizițiilor dacă acestea sunt utilizate în scopul activităților taxabile.

În acest moment al analizei sunt îndeplinite două condiții esențiale (din trei) pentru exercitarea dreptului de deducere, respectiv, . și-a exercitat dreptul de deducere la momentul în care taxa a devenit exigibilă (achitată la bugetul statului), iar serviciile achiziționate sunt folosite în folosul exclusiv al operațiunilor taxabile.

O a treia condiție esențială pentru ca dreptul de deducere să poată fi exercitat este aceea ca persoana impozabilă să dețină documente justificative pentru achizițiile efectuate și pentru care se solicită deducerea taxei.

Textul legal care impune această condiție imperativ, este art. 146 alin. (1) din Codul fiscal și care are următoarea formă: pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei, persoana impozabilă trebuie să îndeplinească următoarele condiții, lit. a) pentru taxa datorată sau achitată, aferentă bunurilor care i-au fost ori urmează să îi fie livrate sau serviciilor care i-au fost ori urmează să îi fie prestate în beneficiul său de către o persoană impozabilă, să dețină o factură emisă în conformitate cu prevederile art. 155.

Analizând atât dispoziția legală la care se face trimitere (art. 155 Cod fiscal), cât și Normele metodologice care reglementează art. 155 din Cod, respectiv pct. 72 (relativ la conținutul minimal al facturii) precum și pct. 46 (aferent art. 146 din Codul fiscal și care impune existența exemplarului original al facturii), se constată că societatea îndeplinește aceste condiții de formă a documentelor justificative utilizate în exercitarea dreptului de deducere.

Concluzia acestui punct este aceea că sunt îndeplinite toate condițiile imperative pentru exercitarea dreptului de deducere, atât cele de fond cât și cele de formă, arată reclamanta.

2.3.2. Impunerea unor condiții suplimentare în vederea justificării dreptului de deducere a TVA, în speță, a condițiilor menționate la art. 21 alin. (4) lit. m) din Codul fiscal si pct. 48 din Norme, este nejustificată și nelegală.

Deoarece acest text de lege [art. 21 alin. (4) lit. m)] impune condiții formale, respectiv prezentarea unor documente care să justifice realitatea și necesitatea serviciilor achiziționate, o eventuală analiză a incidenței sale în materie de TVA nu poate fi făcută decât din perspectiva documentelor necesare în vederea justificării deductibilității TVA.

În opinia reclamantei, din formularea art. 146 alin. (1) rezultă explicit (sub formă imperativă) faptul că pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei, orice persoană trebuie să îndeplinească următoarele condiții, iar aceste condiții sunt prevăzute la lit. a) - f).

Orice adăugire la aceste dispoziții reprezintă o extindere nepermisă a textului de lege, respectiv o încălcare a voinței legiuitorului care a înțeles să stabilească un set de documente necesare în vederea justificării dreptului de deducere.

Această apreciere cu privire la voința explicită a legiuitorului în această materie (justificarea deductibilității TVA) este întărită chiar de alin. (2) de la art. 146 care prevede că prin norme se vor preciza cazurile în care documentele sau obligațiile, altele decât cele prevăzute la alin. (1), se vor prezenta sau îndeplini pentru a justifica dreptul de deducere a taxei.

Analizând pct. 46 din Norme, la care face trimitere art. 146 alin. (2) din Codul fiscal, se observă că acesta nu dispune nimic în plus cu privire la justificarea operațiunilor reprezentând prestări de servicii de consultanță/ administrare.

În plus, neacordarea dreptului de deducere pentru serviciile în discuție se concretizează în suportarea taxei pe valoarea adăugată pe cheltuieli, deși s-au plătit prestatorilor facturile emise de aceștia, astfel încât se aduce atingere principiului „impozitării o singură dată" în strânsă legătură cu principiul neutralității fiscale consacrat în art. 3 Cod fiscal, pentru că prestatorii au colectat și achitat taxa datorată bugetului de stat.

Acest raționament este susținut și de hotărârile pronunțate de instanțele românești. Astfel, într-o hotărâre s-a constatat că „Sunt îndeplinite condițiile pentru exercitarea dreptului de deducere, stabilite de art. 145 C. fisc, dacă:

- serviciile au fost folosite pentru operațiuni care dau drept de deducere;

- sub aspect formal, pentru serviciile prestate au fost emise facturi fiscale care au fost înregistrate în contabilitatea ambilor parteneri comerciali.

Dispozițiile art. 21 alin. (4) lit. m) pct. 4 din H.G. nr. 44/2004 nu sunt incidente în ce privește TVA, textele invocate reglementând cheltuielile deductibile pentru determinarea profilului impozabil, alin. (4) reglementând cheltuielile ce nu sunt deductibile. Interpretarea dată de instanța de fond în sensul că dispozițiile referitoare la cheltuielile nedeductibile din capitalul ce reglementează «calculul profitului impozabil» ar fi aplicabile pentru deducerea TVA este contrară dispozițiilor legale ".

Într-o altă cauză instanța a constatat: „Se impune însă a fi lămurite divergențele asupra existenței, a realității documentelor justificative, necesare pentru deductibilitatea cheltuielilor în litigiu, printr-una sau mai multe din modalitățile detaliate de dispozițiile punctului 48 din HG nr.44/2004, fiind incontestabil că cerințele art. 145, 155 din Codul fiscal (privind dovada operațiunii și efectuarea plății, prin factura fiscală eliberată în temeiul contractului de prestări servicii externe din și faptul că operațiunile sunt supuse taxei pe valoarea adăugată), au fost realizate.

Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal aprobate prin HG nr. 44/2004, susmenționate, stabilesc prin punctul 48 că deductibilitatea serviciilor de natura celor în cauză impune realizarea cumulativă a cerinței executării lor în baza unui contract (în speță, contractul dintre recurentă și firma SA Franța, cu date referitoare la serviciile prestate, termene, tarifele percepute), a cerinței dovezii necesității efectuării cheltuielilor (necesitate rezultată din obiectivul propus și realizat) și, în fine, a cerinței controversate, aceea prestării efective a serviciilor, justificate, cu situații de lucrări, procese verbale de recepție studii de fezabilitate, etc. sau orice alte materiale corespunzătoare.

Realizarea acestei din urmă cerință, (evidențiată în contractul de prestări servicii în art. I și II, în art. III fiind înscrisă valoarea serviciilor ca reprezentând cheltuielile studiilor și dezvoltărilor pentru montarea mijloacelor industriale de producție de funcționare), rezultă și din corespondența anterioară a părților contractante, respectiv acordul predării-preluării mijloacelor filtrului cu aer, la valoarea ulterior inclusă în contract și în conformitate cu alte corespondențe materializate, prin lista mijloacelor compunând filtrul, dovezi atașate recursului.

Toate acestea impun concluzia îndeplinirii de către operațiunile în cauză a cerințelor deductibilității, conform prevederilor art. 145 Cod fiscal și înlăturării dispozițiilor art. 21 alin 4 Cod fiscal".

Un argument în plus care susține poziția arătată este și Decizia Curții de Apel Pitești, după cum urmează: „În esență, recurenta susține că instanța a aplicat greșit art. 145 alin. (8) lit. a) și d) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, deoarece judecătorul a adăugat condițiilor prevăzute de textul arătat, pentru deducerea TVA, condițiile suplimentare prevăzute de art. 21 alin. (4) lit. m) din același act normativ, cu toate că acest din urmă text vizează stabilirea impozitului pe profit.

Curtea constată că, în adevăr, instanța de fond și-a întemeiat soluția și pe dispozițiile art. 21 alin. (4) lit. m) din Codul fiscal, ea făcând referire la acest text în considerentele sentinței.

Curtea constată că, textul art. 21 alin. (4) lit. m) din Codul fiscal, nu este aplicabil în cauză, însă, motivul reținut de instanța de fond și anume, lipsa documentelor de justificare a prestației serviciului pentru care reclamanta a dedus în speță TVA, este just. Această condiție de justificare (...) este însă prevăzută ca o regulă generală a activității contabile, fiind consacrată ca regulă generală în art. 6 alin. (1) din Legea nr. 82/1991 privind contabilitatea. Potrivit acestui text, orice operațiune economico-financiară efectuată se consemnează în momentul efectuării ei într-un document care stă la baza înregistrării în contabilitate, dobândind astfel calitatea de document justificativ.

În consecință, curtea consideră că, pentru deducerea TVA, în afară de condițiile prevăzute de art. 145 alin. (8) lit. a) din Codul fiscal, autoritatea fiscală este îndreptățită să verifice realitatea prestării serviciului pentru care se pretinde această deducere, această din urmă condiție fiind o aplicare a regulii generale prevăzute de art. 6 din Legea nr. 82/1991 privind necesitatea existenței documentelor justificative".

Reclamanta arată că a probat existenta documentelor justificative în sensul art. 6 din Legea nr. 82/1991, prezentând organului de inspecție fiscală facturile prin care s-a efectuat plata serviciilor, iar acestea nu au contestat existența și regularitatea lor.

2.3.3. Cu privire la deductibilitatea sumei de 39.070 lei reprezentând TVA aferentă cheltuielilor efectuate cu „proiectul C."

Reclamanta susține că în contestația formulată, a arătat că în mod eronat organul de control a dispus aplicarea prevederilor art. 148 lit. c) din Codul Fiscal, privind ajustarea dreptului de deducere cu privire la TVA aferentă cheltuielilor înregistrare cu derularea „proiectului C.".

În mod nejustificat organul de soluționare a contestației a refuzat să se pronunțe cu privire la acest capăt de cerere, invocând faptul că „în totalul sumei reprezentând TVA contestată acest debit nu se regăsește".

Chiar dacă suma de 39.070 lei nu se regăsește în partea introductivă a contestației, alături de celelalte sume contestate, argumente cu privire la nelegalitatea stabilirii ei în sarcina . se regăsesc, în mod distinct și clar, în cuprinsul contestației; organul de soluționare nu și-a fundamentat în nici un fel decizia sa de a nu răspunde societății cu privire la acest capăt de cerere.

În fapt, aceste cheltuieli constau în cheltuieli cu materiile prime, materialele, reparațiile de utilaje, transportul utilajelor de la Jimbolia la C., cazarea si diurna angajaților detașați la C., serviciile executate de terți și alte cheltuieli, efectuate în scopul derulării studiului și al cercetărilor privind relocarea producției de legume, de la Jimbolia (Comloșu M.) la C. (Poiana).

Dacă organele fiscale ar fi cercetat starea de fapt, raportat la activitatea ., ar fi observat că aceste cheltuieli au avut scopul stabilirii produselor din care se vor obține venituri, respectiv, stabilirea legumelor și a soiurilor care vor fi produse de societate în condiții de rentabilitate maximă.

Reclamanta precizează, în contra susținerilor organelor fiscale, că aceste cheltuieli au contribuit la realizarea de operațiuni taxabile: in 2010, au fost vândute produse in suma de 16.494 lei (vezi cont 701, balanța 31.12.2010), fapt de care nu a ținut cont organul de control; în anul 2011, până la 31.08.2011, au fost vândute produse in suma de 343.523,70 lei (cont 701, balanța 31.08.2011), situație de asemenea prezentată echipei de control.

Menționează că în Raportul de inspecție fiscală, la pag. 14 că, „referitor la taxa pe valoarea adăugată dedusă în sumă de 39.070 lei aferentă cheltuielilor în sumă de 196.382 lei înregistrate în contul 6141 „Cheltuieli proiect C." în anul 2010 care privesc activitatea ce se desfășura în anii următori în această locație, se vor aplica prevederile art. 148 lit. c) din Codul fiscal ,,c) persoana impozabilă își pierde dreptul de deducere a taxei pentru bunurile mobile nelivrate și serviciile neutilizate la momentul pierderii dreptului de deducere." în cazul în care intervin situațiile prevăzute la pct. 53 alin. 5) din H.G. nr. 44/2004 „Conform art. 148 lit. b) din Codul fiscal, se ajustează taxa deductibilă, în situații precum:

a) cazurile prevăzute la art. 138 lit. a)-c) și e) din Codul fiscal;

b) când pro rata definitivă, calculată la sfârșitul anului, diferă de pro rata provizorie utilizată în cursul anului;

c) cazul în care persoana impozabilă în mod eronat a dedus o sumă de taxă mai mare decât avea dreptul sau mai mică".

Or, deși organul fiscal invocă ca temei de drept al refuzului dreptului de deducere a TVA art. 148 lit. c) din Codul fiscal, punctul 53 alin. 5 din Normele metodologice, citat de organul fiscal în RIF este dat în aplicarea art. 148 lit. b) din Codul fiscal, așadar în aplicarea altui text de lege. Așadar, pe lângă faptul că organul fiscal creează o stare de confuzie cu privire la temeiul de drept al refuzului dreptului de deducere a TVA, niciunul dintre textele de lege invocate de organul fiscal nu au aplicabilitate în prezenta cauză.

2.3.4. Trebuie menționat că principala caracteristică a TVA este mecanismul de deducere, care permite colectarea individuală a taxei pe parcursul diferitelor etape ale producției și distribuției (în măsura în care există aceste etape diferite), iar, pe de altă parte, asigură că, în oricare din etapele menționate, stocurile de bunuri deținute de persoanele impozabile să fie evidențiate exclusiv cu TVA; deducerea TVA achitată sau datorată furnizorilor este dreptul incontestabil și exclusiv al persoanelor impozabile.

Deducerea taxei se aplică pentru TVA achitată sau datorată pentru achizițiile interne, intracomunitare și importurile de bunuri, precum și pentru toate serviciile ce sunt într-un fel sau altul utilizate în cursul sau în vederea exercitării activității economice a persoanei impozabile. Ca atare, poate fi dedusă nu numai TVA achitată sau datorată pentru bunuri achiziționate pentru a fi revândute ca atare, ci și TVA achitată sau datorată pentru bunurile achiziționate necesare pentru producția sau vânzarea de bunuri și servicii (bunuri de „capital" sau de „investiții"), cum ar fi utilajele, bunuri intermediare, clădiri în care se desfășoară activități de producție sau administrative ale unei persoane impozabile, mijloace de transport utilizate pentru livrarea de bunuri, combustibil sau alte forme de energie utilizate în producție sau administrare, furnituri de birou/consumabile, etc.

În al doilea rând, deducerea TVA aferentă achizițiilor nu depinde de plata imediată a prețului sau TVA aferentă facturată de furnizor. TVA devine deductibilă la data la care este exigibilă. În acest sens, nu contează dacă persoana impozabilă a achitat sau nu TVA furnizorului până la data depunerii decontului.

Deducerea taxei aferentă achizițiilor este un drept imediat, în sensul că întreaga TVA datorată sau achitată de către persoana impozabilă pentru achiziții într-o anumită perioadă fiscală este deductibilă în acea perioadă, indiferent dacă bunurile sau serviciile aferente sunt revândute sau utilizate în aceeași perioadă fiscală. Dreptul de deducere se poate exercita imediat în măsura în care este sigur în momentul operațiunii că bunurile sau serviciile respective vor fi în final utilizate în vederea desfășurării activității economice de către persoana impozabilă înregistrată în scopuri de TVA care a achiziționat bunurile și serviciile respective.

2.3.5. În plus, refuzarea de la deductibilitate a TVA aferentă cheltuielilor înregistrate de către societate cu derularea „proiectului C." este în contradicție cu jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene în această privință.

În hotărârile pronunțate în materia dreptului de deducere a TVA, CJUE a statuat în mod repetat că dreptul de deducere are un caracter absolut și se exercită imediat pentru toate bunurile și serviciile achiziționate în vederea desfășurării de activități impozabile. De-a lungul timpului, Curtea a fost pusă în fața a mai multor situații de speță în care erau implicați agenți economici din diferite state membre, situații care au oferit cadrul necesar circumstanțierii sferei de aplicare a dreptului de deducere.

Cu titlu de exemplu, redă mai jos câteva dintre soluțiile de speță, relevante pentru cazul de față:

♦ Cauza C-110/94 Intercommunale voor zeewaterontzilting (INZO) c/ Statul Belgiei

În acesta cauză, Curtea a fost chemată să se pronunțe cu privire la dreptul de deducere a TVA aferentă contractării unui studiu de profitabilitate, a cărui menire era de a investiga gradul de profitabilitate a unei activități viitoare, activitate care nu a fost pusă niciodată în practică.

Ca răspuns, Curtea a statuat că, chiar și primele cheltuieli de investiție suportate în scopul începerii unei activități economice sunt considerate activități economice, iar autoritatea fiscală trebuie să ia în considerare intenția declarată a societății (para. 17); ca atare, persoana impozabilă își păstrează dreptul de deducere exercitat chiar dacă ulterior s-a hotărât, ca urmare a rezultatelor acelui studiu, să nu se treacă la faza operațională iar societatea să fie lichidată (para. 20).

Ar fi contrar principiului securității juridice ca drepturile și obligațiile persoanelor impozabile să depindă de fapte, circumstanțe sau evenimente care au loc ulterior momentului în care autoritatea fiscală a constatat existența respectivelor drepturi și obligații. Prin urmare, chiar din momentul în care autoritatea fiscală a acceptat, în baza informațiilor furnizate de către o societate, existența calității de persoană impozabilă, această calitate nu poate retrasă ulterior retroactiv doar pentru motivul că anumite evenimente nu au avut loc (par. 21). Orice altă interpretare a dispozițiilor directivei ar fi contrară principiului că TVA ar trebui să fie neutră în ceea ce privește sarcina fiscală asupra activităților economice.

♦ Cauza C-37/95, Statul Belgiei c/ Ghent Coal Terminal NV

În această speță, Curtea a statuat că dreptul de deducere are menirea de a scuti comercianții în totalitate de sarcina TVA de plată sau achitată în cursul tuturor activităților lor economice. Sistemul comun al TVA asigură, prin urmare, faptul că toate activitățile economice, indiferent de scop sau rezultat, cu condiția că intră în sfera TVA, sunt impozitate în mod neutru ( para. 15).

În absența unei prevederi care să împuternicească statele membre să limiteze dreptul de deducere acordat persoanelor impozabile, acest drept trebuie exercitat imediat cu privire la toate impozitele la care a fost supusă o tranzacție. Asemenea limitări cu privire la dreptul de deducere trebuie aplicate într-o manieră similară de către toate statele membre și, prin urmare, derogările sunt permise numai în cazuri exprese prevăzute de Directivă (par. 16).

Prin urmare, o persoană impozabilă acționând ca atare este îndreptățită să deducă TVA de plată sau plătită pentru bunuri și servicii care i-au fost livrate/prestate în scopul efectuării unor lucrări de investiții pe care intenționează să le folosească în vederea desfășurării unor operațiuni impozabile (idem, par. 17).

Mai mult, Curtea a repetat constatările sale pronunțate în hotărârea INZO (C-110/94, para. 20 i 21), și anume că dreptul de deducere, odată ce a luat naștere, rămâne dobândit chiar dacă activitatea planificată nu a generat operațiuni impozabile.

Ca atare, argumentarea Curții este construită pe intenția de a desfășura operațiuni impozabile. Faptul că persoana impozabilă a alocat o . cheltuieli, a achiziționat bunuri, servicii în vederea desfășurării pe viitor a unor operațiuni impozabile garantează absolut dreptul acesteia de a deduce TVA aferentă, chiar dacă această intenție nu a fost efectiv concretizată.

În mod similar, Curtea s-a pronunțat și în cauzele C-268/83, DA. Rompelman și E.A. Rompelman-V. Deelen c/ Minister van Financien, para. 19,23 i 24; C-62/93, BP Soupergaz Anonimos Etairia Geniki Emporiki-Viomichaniki kai Antiprossopeion c/ Statul G., para. 18; C-98/98, Commissioners of Customs & Excise z Midland Bank pic, para. 22; C-110/98 ~:i C-147/98, Gabalfrisa SL si Alții c/

Agenda Estatal de Administracion Tributaria (AEAT), para. 43, 44 ni 45; C-396/98, Grundstuckgemeinschaft Schlo3straBe GbR c/ Finanzamt Paderborn, para. 42.

3. Cu privire la obligațiile fiscale accesorii

Pentru înlăturarea oricărui echivoc privind obiectul prezentei acțiuni, reclamanta precizează că ea urmărește anularea în parte a Deciziei de impunere nr. F-TM 533/29.08.2011 și a Raportului de inspecție fiscală nr. F-TM 434/29.08.2011, precum și anularea în tot a Deciziei de soluționare a contestației nr. 23/14/16.01.2012 cu privire la sumele pentru care contestația a fost respinsă, atât în ceea ce privește obligațiile fiscale principale, cât și în ceea ce privește obligațiile fiscale accesorii, care urmează soarta principalului, conform principiului accesorium sequitur principale, consacrat de art. 47 alin. (2) din Codul de procedură fiscală, potrivit căruia „anularea ori desființarea totală sau parțială, cu titlu irevocabil, potrivit legii, a actelor administrative fiscale prin care s-au stabilit creanțe fiscale principale atrage anularea, desființarea ori modificarea atât a actelor administrative fiscale prin care s-au stabilit creanțe fiscale accesorii aferente creanțelor fiscale principale individualizate în actele administrative fiscale anulate ori desființate, cât și a actelor administrative fiscale subsecvente emise în baza actelor administrative fiscale anulate ori desființate, chiar dacă actele administrative fiscale prin care s-au stabilit creanțe fiscale accesorii sau actele administrative fiscale subsecvente au rămas definitive în sistemul căilor administrative de atac sau judiciare".

În concluzie, în considerarea celor menționate mai sus, reclamanta solicită instanței să dispună:

1.Anularea în tot a Deciziei nr. 23/14/16.01.2012 emisă de Direcția G. a Finanțelor Publice T., Biroul Soluționare Contestații, prin care a fost soluționată contestația formulată de către subscrisa, înregistrată la autoritatea fiscală sub nr._/05.10.2011;

2.Anularea în parte a Deciziei de Impunere nr. F-TM 533/29.08.2011 privind obligațiile suplimentare de plată și a Raportului de inspecție fiscală nr. F-TM 434/29.08.2011, cu privire la:

- Suma de 2.081.170 lei reprezentând contravaloarea prestărilor de servicii de consultanță și management apreciate ca nedeductibile de către organul fiscal;

- Suma de 196.382 lei reprezentând cheltuieli aferente „Proiectului C." apreciate ca nedeductibile de către organul fiscal;

- Suma de 380.131 lei reprezentând TVA stabilită suplimentar aferentă prestărilor de servicii de consultanță și management, apreciată ca nedeductibilă de către organul fiscal;

- Suma de 39.070 lei reprezentând TVA stabilită suplimentar aferentă cheltuielilor derulate cu „Proiectul C.", apreciată ca nedeductibilă de către organul fiscal.

3.Exonerarea de la obligațiile fiscale suplimentare stabilite în sarcina societății pentru sumele mai sus menționate, constând în impozit pe profit stabilit suplimentar, TVA stabilită suplimentar, majorări și penalități de întârziere aferente impozitului pe profit și TVA stabilite suplimentar calculate pentru sumele menționate supra;

4. Cu obligarea pârâtei la achitarea cheltuielilor de judecată ocazionate de prezentul litigiu.

În drept, își întemeiază prezenta acțiune pe următoarele texte legale:

♦OG. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală: art. 218; t

♦Legea nr. 554/2004: art. 1, art. 8, art. 10;

♦Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal: art. 11, art. 21 alin. (1), alin. (2) lit. k), art. 21 alin. (4) lit. m), art. 145 alin (1) și (2), art. 146 alin. (1) lit. a) și (2), art. 155 alin. (5), art. 156 alin. (1).

♦Hotărârea nr. 44/2004 privind aprobarea Normelor Metodologice de aplicare a Codului fiscal: pct. 23 lit. h), pct. 41, pct. 48, pct. 72,

♦Directiva 2006/112/CE: art. 167, art. 168, art. 176, art. 226;

♦Legea nr. 82/1991 a contabilității: art. 6 alin. (1);

♦Jurispudența CEJ: Cauza C-155/94, Wellcome Trust; Cauzele reunite C-354/355/03 Optigen Ltd, Fulcrum Electronics Ltd și Bond House Systems Ltd c. Commissioners of Customs & Excise; Cauza C-97/90, Lennartz; Cauza C-4/94, BLP Group pic; Cauza C-286/94, Garage Monlenheide .-37/95, Statul Belgiei c/ Ghent Coal Terminal NV; Cauza C-110/94 Intercommunale voor zeewaterontzilting (INZO) c/ Statul Belgiei.

♦Jurisprudenla națională: C. Apel Bacău, secția comercială și de contencios administrativ, decizia nr. 814 din 24 noiembrie 2006, publicată în Buletinul jurisprudenței, Ed. C.H. B.; C. Apel Timișoara, seci ia contencios administrativ și fiscal, dosar nr-/18.01.2007 decizia civilă nr. 490 din 17 aprilie 2008, nepublicată; Curtea de Apel Pitești, secGia de contencios administrativ și fiscal., decizia nr. 707/R-C/5septembrie 2008, nepublicată.

II. Prin întâmpinarea formulată, pârâta Direcția G. a Finanțelor Publice T. solicită respingerea acțiunii ca neîntemeiata si menținerea ca temeinice si legale a actelor administrativ fiscale atacate.

In fapt, prin acțiunea formulata reclamanta solicita anularea in parte Deciziei de impunere nr. 533/29.08.2011 si anularea parțiala a R.I.F nr. 434/29.08.2011, întocmite de Activitatea de inspecție fiscala din cadrul D.G.F.P. T. si a decizie nr. 23/14/16.01.2012 a D.G.F.P T. data in soluționarea in procedura prealabila obligatorie formulata reclamanta si exonerarea acesteia de la plata sumei de 1.017.969 lei, reprezentând obligații fiscale.

In urma controlului s-a întocmit R.I.F nr. 1950/24.02.2010 si respectiv decizia de impunere nr. 533/29.08.2011 stabilind in sarcina societății diferența impozit profit 214.236 lei, majorări de întârziere - impozit pe profit 129.013 lei, penalități întârziere - impozit pe profit 32.135 lei, diferența TVA 380.131 lei, majorări întârziere - TVA 243.541 lei, penalități întârziere - TVA 57.020 lei.

Reclamanta a formulat împotriva acestor acte administrativ - fiscale o contestație la organul emitent, fiind emisa decizia nr. 23/14/16.01.2012 de organul de soluționare al contestației al D.G.F.P. T..

In susținerea contestației reclamanta aduce următoarele argumente:

Cu privire la impozitul pe profit reclamanta menționează ca organele de inspecție fiscala, fără a lua in considerare toate documentele justificative puse la dispoziție de societate, in mod abuziv si cu încălcarea dispozițiilor legale a reconsiderat ca fiind nedeductibile cheltuielile cu prestări servicii administrare, conform contractului din 01.02.2006 încheiat cu BHIIR Germania (societate afiliata), denumit conform traducerii din limba germana "Contract de cotizare si finanțare", in suma totala de 2.081.170 lei, înregistrate in perioada 2006-2010.

In urma acestei ajustări, organele de inspecție fiscala au recalculat profitul impozabil al societății, iar la 31.12.2008 a rezultat o diferența de impozit pe profit de plata in suma de 214.236 lei (parțial din suma totala de 330.534 lei stabilita la control) pentru care s-au calculat majorări de întârziere de 129.013 lei (parțial din 199.048 lei stabilita la control) si penalități 15% in suma totala de 32.135 lei (parțial din 49.580 lei stabilita la control).

Obiectul contractului menționat mai sus îl constituie: elaborarea strategiilor de întreprindere, elaborarea conceptelor de achiziționare si desfacere, organizarea si controlul proceselor de derulare a afacerilor, planificarea si administrarea resurselor umane, planificarea, bugetarea, contabilizarea, controlul si raportarea resurselor financiare, procurarea mijloacelor financiare, alte servicii.

Reclamanta menționează ca aceste servicii s-au concretizat in fapt, in:

1) - Consultanta si management remunerate sub forma unei contribuții stabilite conform unui algoritm global de calcul pentru următoarele activități prestate firmei S.C. G.-G. SRL, Elaborarea conceptelor de achiziționare si desfacere după modelul grupului in sensul ca achiziția majorității materiilor prime si materialelor s-a făcut prin intermediul sau cu sprijinul societății mamă de la societăți din afara țării, cu care Behr AG deținea deja contracte. Astfel au fost obținute preturi mai mici, datorita cantităților mari contractate - la nivel de grup si credit comercial - pe baza garanțiilor oferite de Behr AG - materializat in plata achizițiilor la termene de peste 60 zile.

Behr AG a fost direct implicat in aprovizionare, prin achiziția directa de la fabricant sau reprezentant a mai multor materii prime si materiale, care apoi erau trimise in România si facturate către ., la prețul de achiziție al Behr AG. Dovada in acest sens, stau facturile de achiziție ale Behr AG, anexate la facturile către S.C. G.-G. SRL, observate de altfel de echipa de control.

Desfacerea produselor s-a făcut încă din prima zi de producție, către clienții - lanțurile de supermarket - cu care Behr AG are o colaborare istorica, asigurându-se astfel o piața sigura de desfacere. Mai mult, o mare parte din valoarea acestor facturi nu au fost plătite de S.C. G.-G. SRL, deoarece Behr AG, a donat/renunțat la dreptul de încasare a creanțelor.

- Elaborarea strategiilor de întreprindere in sensul că societatea mamă a fost (si este) cea mai in măsura sa elaboreze cele mai viabile strategii, aceasta având la îndemâna majoritatea pârghiilor necesare punerii in practica a acestora (relațiile cu furnizorii si clienții, sursele de finanțare, resursele umane specializate, know-how-ul).

Procurarea mijloacelor financiare in sensul ca prin demersurile făcute la nivel central, reprezentare si oferirea de garanții in locul firmei S.C. G.-G. SRL, s-a obținut un credit de 3.000.000 Euro de la Raiffeisen Viena, absolut necesar pentru dezvoltarea societății.

Aceste servicii au fost prestate efectiv, fie de la sediul prestatorului prin transmiterea pe cale electronica de diverse analize, schițe, instrucțiuni de lucru, etc., fie prin deplasarea la sediul S.C. G.-G. SRL a persoanelor responsabile cu managementul proiectelor.

De asemenea, personalul din Germania, a fost direct implicat si responsabil de introducerea, întreținerea si perfecționarea sistemelor de management al calității si in obținerea atestării conform cu standardele de calitate EUROPGAP (Codul de Buna Practica in Agricultura). Conform Cod fiscal art. 21 alin. (2) lit. k), aceste cheltuieli sunt considerate ca fiind "efectuate in scopul realizării de venituri" deci deductibile la calculul impozitului pe profit.

Algoritmul general de calcul pentru aceste tipuri de servicii prestate de către Behr AG a fost stabilit pe o baza raționala si rezonabila si nu reprezintă exclusiv o remunerare a apartenenței la grup ci o remunerare a unor servicii furnizate efectiv de Behr AG firmei . România, mai mici chiar sau comparabile cu cele existente intre persoane non afiliate.

Astfel, reclamanta menționează ca in contract este stabilit algoritmului de calcul având la baza următoarele considerente:

- Condițiile tehnice si organizatorice deosebite (12 m sisteme de plantare/recoltare, răcire vid, comisionarea pe câmp, etc.) care necesita existenta unui personal instruit;

- Folosirea personalului calificat in diferite locații, in diferite sezoane, face posibila ocuparea acestui personal pentru întreaga durată a anului si prezintă următoarele avantaje: personal cu experiența, sisteme funcționale, eliminarea dezavantajelor privind costurile cu activități secundare neproductive efectuate de angajați in extra-sezon;

- Imposibilitatea recrutării unui număr suficient de muncitori calificați in locația respectiva.

2) Recuperarea prin refacturare a cheltuielilor cu salariile personalului specializat detașat din Germania la ..

In perioada 2006-2009, in cadrul societății, principalele posturi (sef atelier, sef plantare, sef recoltare, specialist fitosanitar, etc.) au fost ocupate de persoane angajate in Germania si delegate in România.

Nu au fost încasate de către Behr AG adaosuri separate reprezentând costuri forfetare, angajații fiind remunerați in funcție de pregătire si instruire.

3) Asigurarea mijloacelor financiare necesare derulării activității . in condiții similare celor de pe piața, cu prezentare de garanții, la cerere.

Codul fiscal la art. 11 alin. 2 prevede posibilitatea ca in cadrul unei tranzacții intre persoane afiliate, autoritățile fiscale pot ajusta suma venitului sau a cheltuielii oricăreia dintre persoane, după cum este necesar, pentru a reflecta prețul de piața al bunurilor sau serviciilor furnizate in cadrul tranzacției. In cazul . România, organele de inspecție fiscala au procedat la anularea integrala a deductibilității cheltuielilor izvorâte din contractul sus menționat fără să ia in considerare argumentele si toate documentele care i-au fost puse la dispoziție in timpul controlului.

Reclamanta considera ca a demonstrat cu documente puse la dispoziția controlului ca serviciile au fost prestate in fapt, ca au fost de absoluta necesitate pentru desfășurarea activității potrivit specificului ei, motiv pentru care solicita anularea diferentelor de impozit

Aceste servicii au fost prestate efectiv, fie de la sediul prestatorului prin transmiterea pe cale electronica de diverse analize, schite, instrucțiuni de lucru, etc., fie prin deplasarea la sediul S.C. G.-G. SRL a persoanelor responsabile cu managementul proiectelor.

Algoritmul general de calcul pentru aceste tipuri de servicii prestate de către Behr AG a fost stabilit pe o baza rațională si rezonabilă și nu reprezintă exclusiv o remunerare a apartenenței la grup ci o remunerare a unor servicii furnizate efectiv de Behr AG firmei . România, mai mici chiar sau comparabile cu cele existente între persoane non afiliate.

Astfel, reclamanta menționează ca în contract este stabilit algoritmului de calcul având la baza următoarele considerente:

- Condițiile tehnice si organizatorice deosebite (12 m sisteme de plantare/recoltare, răcire vid, comisionarea pe câmp, etc.) care necesita existenta unui personal instruit;

- Folosirea personalului calificat in diferite locații, in diferite sezoane, face posibila ocuparea acestui personal pentru întreaga durata a anului si prezintă următoarele avantaje: personal cu experiența, sisteme funcționale, eliminarea dezavantajelor privind costurile cu activități secundare neproductive efectuate de angajați in extra-sezon;

- Imposibilitatea recrutării unui număr suficient de muncitori calificați in locația respectiva.

2)Recuperarea prin refacturare a cheltuielilor cu salariile personalului specializat detașat din Germania la ..

Nu au fost încasate de către Behr AG adaosuri separate reprezentând costuri forfetare, angajații fiind remunerați in funcție de pregătire si instruire.

3) Asigurarea mijloacelor financiare necesare derulării activității . in condiții similare celor de pe piața, cu prezentare de garanții, la cerere.

Reclamanta consideră că a demonstrat cu documente puse la dispoziția controlului ca serviciile au fost prestate in fapt, că au fost de absoluta necesitate pentru desfășurarea activității potrivit specificului ei, motiv pentru care solicita anularea diferențelor de impozit accesorii ce constau in majorări întârziere în sumă de 243.541 lei si penalități întârziere in suma de 57.020 lei aferente cheltuielilor de administrare - consultanță și management, considerate nedeductibile la calculul profitului impozabil.

Petenta susține că în mod eronat organele de inspecție fiscala au stabilit majorări întârziere in suma de 205.434 lei asupra diferențelor de TVA contestate (380.131 lei), iar suma corecta a majorărilor de întârziere este de 243.541 lei.

Petenta susține ca întrucât cheltuielile de administrare - consultanță și management sunt deductibile din punct de vedere fiscal la calculul impozitului pe profit, atunci se justifică și dreptul de deducere a TVA exercitat de societate conform art. 145 alin. 3) din Codul fiscal (varianta 2006) sau alin.2) conform următoarele variante actualizate ale Codului fiscal.

Cu privire la alte constatări referitoare la TVA.

Referitor la taxa pe valoarea adăugata dedusa in suma de 39.070 lei, aferenta "cheltuielilor proiect Constanta" înregistrate in contul 6141 - Proiect C., reclamanta precizează ca organul de control a dispus in mod nejustificat aplicarea prevederilor art. 148 lit. c) din Codul fiscal - ajustarea dreptului de deducere a TVA.

Aceasta precizează ca in acest cont au fost înregistrate cheltuielile cu materiile prime, materialele, reparații de utilaje, transportul utilajelor de la Jimbolia la C., cazarea si diurna angajaților detașați la C., serviciile executate de terți si alte cheltuieli, efectuate in scopul derulării studiului si cercetărilor privind relocarea producției de legume, de la Jimbolia (Comlosu M.) la Constanta (Poiana).

În ce privește deductibilitatea, aceste cheltuieli sunt aferente realizării de venituri, inclusiv in sensul prevederilor art. 21, lit. j, Cod fiscal (i) cheltuielile de cercetare, precum si cheltuielile de dezvoltare care nu îndeplinesc condițiile de a fi recunoscute ca imobilizări necorporale din punct de vedere contabil.

In fapt, aceste cheltuieli nu pot fi recunoscute ca imobilizări necorporale si legislația face referire doar la necesitatea obținerii de venituri si nu stabilește momentul realizării acestor venituri.

Reclamanta invoca prevederile art. 145 alin (2) lit. a) din Codul Fiscal:(2) Orice persoana impozabila are dreptul sa deducă taxa aferenta achizițiilor, daca acestea sunt destinate utilizării in folosul următoarelor operațiuni: a) operațiuni taxabile;

Codul fiscal art. 146 alin. (I) lit. b) pct. 1 si 2 [..] (1) Pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei, persoana impozabila trebuie sa îndeplinească următoarele condiții:

b) pentru taxa aferenta bunurilor care i-au fost ori urmează sa ii fie livrate sau serviciilor care i-au fost ori urmează sa ii fie prestate in beneficiul sau, dar pentru care persoana impozabila este obligata la plata taxei, conform art. 150 alin. (1) lit. b)-g):

- să dețină o factura care sa cuprindă informațiile prevăzute la art. 155 alin. (5) sau documentele prevăzute la art. 1551 alin. (1);

- să înregistreze taxa ca taxa colectata in decontul aferent perioadei fiscale in care ia naștere exigibilitatea taxei;

Pârâta susține că acțiunea reclamantei este neîntemeiata, motiv pentru care solicită respingerea acesteia.

In fapt, din verificarea documentelor prezentate, organele de inspecție fiscala au constatat deficiențe care au fost consemnate in Raportul de inspecție fiscala încheiat in data de 29.08.2011 si înregistrat sub nr. F-TM 434 din data de 29.08.2011 in baza căruia s-a emis "Decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plata stabilite de inspecția fiscala" nr. F-TM 533 din data de 29.08.2011.

Cu privire la verificarea modului de determinare, evidențiere si virare a impozitului pe profit pe perioada: 01.01._10.

Societatea a desfășurat activitate de cultivarea legumelor (ardei, vinete, conopida, broccoli, salata verde, gulii, morcovi etc.). Culturile au fost obținute pe terenuri aflate in proprietatea societății cât și pe terenuri luate în arendă.

Referitor la cheltuieli cu serviciile de management si consultanță efectuate de societate, organele de inspecție fiscala au constatat următoarele deficiente:

In perioada verificata se constata ca . a înregistrat pe cheltuieli deductibile prestările de servicii privind consultanța in domeniul legumiculturii si cheltuielile de administrare, facturate de societatea din Germania, BEHR AG care este societate afiliata cu societatea română.

Aceste facturi nu au fost însoțite de justificările prevăzute la pct. 48 din HG nr. 44/2004 referitor la art. 21 alin. (4) din Codul fiscal respectiv nu au fost prezentate situații de lucrări, procese verbale de recepție a lucrărilor efectuate, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate etc.

Toate documentele prezentate in timpul controlului referitoare la aceste prestări se regăsesc in anexa nr. 5 care cuprinde Contractul de cotizare si finanțare" încheiat intre "societatea mamă" - BEHR AG si "societatea fiică" - . precum si facturile emise de societatea BEHR AG pentru prestările de servicii si anexele privind modul de stabilire a sumei facturate.

La finele fiecărui an valoarea acestor servicii a fost inclusă în stornările efectuate in debitul contului 331 "Produse in curs de execuție" in corespondenta cu creditul 711 "Venituri aferente costurilor stocurilor de produse". Stornările efectuate pentru aceste costuri nu se regăsesc in prețul produsului, așa cum reiese din explicația data de reprezentatul legal al societății verificate.

In conformitate cu prevederile pct. 41 lit. a) si b) din HG nr. 44/2004 referitoare la dreptul de deducere a cheltuielilor de administrarea si conducere facturate de BEGR AG cheltuielile pentru care societatea nu are drept de deducere, aferent prestărilor de servicii de consultanță și management sunt in suma totala de 2.081.170 lei. Organele de inspecție fiscală au reținut ca sumele se refera la facturile:

- nr._/31.12.2006 valoare 80.484 lei (23.800 Euro);

- nr._/31.12.2007 valoare 178.344 lei(49.400Euro);

- nr._/12.2007 valoare 182.212 lei (50.471,50 Euro);

- nr._/31.12.2008 valoare 669.582 lei (168.017,25 Euro);

- nr._/31.12.2008 valoare 228.352 lei (57.300 Euro);

- nr._/31.08.2009 valoare 394.771 lei (93.483,50 Euro),

- nr._/31.12.2009 valoare 179.732 lei (42.508 Euro);

- nr._/31.12.2009 valoare 162.552 lei (38.446 Euro);

- nr._/31.12.2010 valoare 5.141 lei (1.200 Euro).

S-a stabilit in sarcina societății o diferență de impozit pe profit in suma de 214.236 lei prin neacordarea deductibilității fiscale pentru aceste cheltuieli si prin aplicarea următoarelor prevederi legale:

- Legea nr. 571/2003 art. 21, alin. 4, lit. m "cheltuielile cu serviciile de management, consultanta, asistenta sau alte prestări de servicii, pentru care contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestării acestora in scopul activităților desfășurate si pentru care nu sunt încheiate contracte";

- HG nr. 44/2004, pct. 48 "Pentru a deduce cheltuielile cu serviciile de management, consultanta, asistenta sau alte prestări de servicii trebuie sa se îndeplinească cumulativ următoarele condiții:

- serviciile trebuie sa fie efectiv prestate, sa fie executate in baza unui contract încheiat intre parii sau in baza oricărei forme contractual prevăzute de lege; justificarea prestării efective a serviciilor se efectuează prin: situații de lucrări, procese-verbale de recepție, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, de piața sau orice alte materiale corespunzătoare;

- contribuabilul trebuie sa dovedească necesitatea efectuării cheltuielilor prin specificul activităților desfășurate."

- HG nr. 44/2004, lit. a, pet. 41 a) "între persoane afiliate costurile de administrare, management, control, consultanta sau funcții similare sunt deduse la nivel central sau regional prin intermediul societății mama..."

- Legea nr. 571/2003 art. 21, alin. 1 "Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate in scopul realizării de venituri impozabile".

- Legea nr. 571/2003 art. 41. lit. b) b)" Simpla existenta a serviciilor in cadrul unui grup nu este suficienta deoarece, ca regula generala, persoanele independente plătesc doar serviciile care au fost prestate in fapt".

Pentru diferența la impozitul pe profit in suma de 214.236 lei, in baza prevederilor art. 120 si 120A1 din OG nr. 92/2003 așa cum a fost modificata prin OUG nr. 39/210, au fost calculate accesoriile aferente.

- OG nr. 92/2003 art. 120, alin. 1 "Majorările de întârziere se calculează pentru fiecare zi de întârziere, începând cu ziua imediat următoare termenului de scadenta si pana la data stingerii sumei datorate, inclusiv."

- OG nr. 92/2003 art. 120A1, alin. (1) "Plata cu întârziere a obligațiilor fiscale se sancționează cu o penalitate de întârziere datorata pentru neachitarea la scadenta a obligațiilor fiscale principale", s-au calculat accesorii după cum urmează:

- Majorări de întârziere - impozit pe profit:129.013 lei

- Penalități întârziere - impozit pe profit:32.135 lei

Cu privire la Taxa pe valoarea adăugata deductibila

In perioada verificata s-a constatat ca . a dedus taxa pe valoarea adăugata pentru prestările de servicii privind consultanță si punere la dispoziție de personal si privind cheltuielile de administrare, facturate de societatea din Germania BEHR AG care este societate afiliata cu societatea română.

La finele fiecărui an valoarea acestor servicii a fost inclusa in stornările efectuate in debitul contului 331 "Produse in curs de execuție" in corespondenta cu creditul 711 "Venituri aferente costurilor stocurilor de produse". Stornările efectuate pentru aceste costuri nu se regăsesc in prețul produsului, așa cum reiese din explicația data de reprezentatul legal al societății verificate. Nu sunt îndeplinite prevederile pct. 41 lit. a) si b) din HG nr. 44/2004 referitoare la dreptul de deducere a cheltuielilor de administrarea si conducere facturate de BEGR AG.

In concluzie, pentru aceste prestări de servicii nu s-au prezentat documente care sa ateste ca au fost utilizate pentru operațiunile prevăzute la art. 145 alin. (2) din Codul fiscal.

Taxa pe valoarea adăugata datorata conform prevederilor art. 150 alin. (2) din Codul fiscal si dedusa conform art. 146 alin. (1) lit. b) din Codul fiscal nu este deductibila. Nu s-au prezentat situații de lucrări, rapoarte de lucru, devize etc. care sa justifice efectuarea prestărilor de servicii conform prevederilor art. 146 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 cu modificările si completările ulterioare coroborat cu pct. 48 din HG nr. 44/2004 cu modificările si completările ulterioare privind Normele de aplicare a codului fiscal.

Pentru operațiunile înscrise în facturile emise de BEHR AG in baza contractului de cotizare si finanțare, pentru perioada de la înființare si incluzând anul 2009 locul prestării este considerat locul unde beneficiarul are stabilit sediul, in conformitate cu prevederile art. 133, alin. 2 lit. g) punctul 5 respectiv 8 din Legea nr. 571/2003 cu modificările si completările ulterioare, "locul prestării este considerat locul unde clientul căruia ii sunt prestate serviciile este stabilit sau are un sediu fix..." pentru " serviciile de management, consultanta si punere la dispoziție de personal".

Pentru anul 2010 locul prestării de servicii către o persoana impozabila care acționează ca atare este locul unde respectiva persoana care primește serviciile își are stabilit sediul activității sale economice, conform prevederilor art. 133 alin. (2) din Legea nr._ cu modificările si completările ulterioare.

Potrivit art. 150 alin. 1 din Legea nr. 571/2003 cu modificările si completările ulterioare "următoarele persoane sunt obligate la plata taxei pentru anul 2009: b) persoana impozabila care acționează ca atare si care beneficiază de serviciile prevăzute la art. 133. alin. 2, lit. g..."

Potrivit art. 150 alin. (2) din Legea nr. 571/2003 cu modificările si completările ulterioare pentru anul 2010: „Taxa este datorata de orice persoana impozabila, inclusiv de către persoana juridica neimpozabila înregistrata in scopuri de TVA conform art. 153 sau 153A1, care este beneficiar al serviciilor care au locul prestării in România conform art. 133 alin. (2) si care sunt furnizate de către o persoana impozabila care nu este stabilita pe teritoriul României sau nu este considerata a fi stabilita pentru respectivele prestări de servicii pe teritoriul României conform prevederilor art. 125 ind.1 alin. (2), chiar daca este înregistrata in România conform art. 153 alin. (4) sau (5)."

In conformitate cu prevederile art. 157, alin. 1 din Legea nr. 571/2003 cu modificările si completările ulterioare "orice persoana trebuie sa achite taxa de plata organelor fiscale...".

Taxa pe valoarea adăugata pentru care societatea nu are drept de deducere, aferenta prestărilor de servicii de consultanță și management este in suma totala de 380.131 lei pentru perioada verificata si sumele se refera la facturile:

- nr._/31.12.2007 valoare 178.344 lei (49.400 Euro), TVA 33.885 lei

- nr._/12.2007 valoare 182.212 lei (50.471,50 Euro),TVA 34.620 lei

- nr._/31.12.2008 valoare 669.582 lei (168.017.25 Euro), TVA 127.221 lei

- nr._/31.12.2008 valoare 228.352 lei (57.300 Euro), TVA 43.387 lei

- nr._/31.08.2009 valoare 394.771 lei (93.483.50 Euro),TVA 75.006 lei

- nr._/31.12.2009 valoare 179.732 lei (42.508 Euro), TVA 34.149 lei

- nr._/31.12.2009 valoare 162.552 lei (38.446 Euro) si TVA 30.886 lei

- nr._/31.12.2010 valoare 5.141 lei (1.200 Euro) si TVA 977 lei.

De asemenea, in mod temeinic si legal, organele de inspecție fiscala au calculat accesorii pentru diferența TVA. Art. 120. alin. 1 din OG nr. 92/2003 prevede "Majorările de întârziere se calculează pentru fiecare zi de întârziere, începând cu ziua imediat următoare termenului de scadență și până la data stingerii sumei datorate, inclusiv" si OG nr. 92/2003 art. 120A1, alin. 1 "Penalități de întârziere (i) Plata cu întârziere a obligațiilor fiscale se sancționează cu o penalitate de întârziere datorata pentru neachitarea la scadenta a obligațiilor fiscale principale", pentru suma de 380.131 lei ce reprezintă diferența de TVA s-au calculat accesorii pana la data de 25.08.2011, astfel:

- Majorări întârziere -TVA:205.434 lei;

- Penalități întârziere - TVA:57.020 lei.

Referitor la impozitul pe profit

In perioada verificata . a înregistrat pe cheltuieli deductibile prestările de servicii privind consultanta in domeniul legumiculturii si cheltuielile de administrare, facturate de societatea din Germania, BEHR AG care este societate afiliata cu societatea română.

S-a reținut atât de către organele de inspecție fiscala, cât și de organul de soluționare al contestație, ca aceste facturi nu au fost însoțite de justificările prevăzute la pct. 48 din HG nr. 44/2004 referitor la art. 21 alin. (4) Titlu II din Codul fiscal. Astfel, reclamanta nu a prezentat situații de lucrări, procese verbale de recepție a lucrărilor efectuate, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate etc.: "Pentru a deduce cheltuielile cu serviciile de management, consultanta, asistenta sau alte prestări de servicii trebuie sa se îndeplinească cumulativ următoarele condiții:

- serviciile trebuie sa fie efectiv prestate, sa fie executate in baza unui contract încheiat între părți sau in baza oricărei forme contractuale prevăzute de lege; justificarea prestării efective a serviciilor se efectuează prin: situații de lucrări, procese-verbale de recepție, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, de piața sau price alte materiale corespunzătoare:

- contribuabilul trebuie sa dovedească necesitatea efectuării cheltuielilor prin specificul activităților desfășurate.

Nu intra sub incidența condiției privitoare la încheierea contractelor de prestări de servicii, prevăzuta la art. 21 alin. (4) lit. m) din Codul fiscal, serviciile cu caracter ocazional prestate de persoane fizice autorizate si de persoane juridice, cum sunt: cele de întreținere si reparare a activelor, serviciile poștale, serviciile de comunicații si de multiplicare, parcare, transport si altele asemenea."

Organul de soluționare a contestației a reținut ca reclamanta a prezentat următoarele documente referitoare la aceste prestări de servicii "Contractul de cotizare si finanțare" încheiat intre "societatea mamă" BEHR AG si "societatea fiică" - . precum si facturile emise de societatea BEHR AG pentru prestările de servicii si anexele privind modul de stabilire a sumei facturate.

La finele fiecărui an valoarea acestor servicii a fost inclusa in stornările efectuate in debitul contului 331 "Produse in curs de execuție" in corespondenta cu creditul 711 "Venituri aferente costurilor stocurilor de produse" iar aceste stornări efectuate pentru aceste costuri nu se regăsesc in prețul produsului, așa cum reiese din explicația data de reprezentatul legal al societății verificate.

La acordarea dreptului de deducere a cheltuielilor de administrarea si conducere facturate de BEGR AG trebuie avute in vedere prevederile pct. 41 lit. a) si b) din HG nr. 44/2004: "41. In cazul serviciilor de administrate si conducere din interiorul grupului se au in vedere următoarele:

a) intre persoanele afiliate costurile de administrare, management, control, consultanta sau funcții similare sunt deduse la nivel central sau regional prin intermediul societății-mamă, in numele grupului ca un tot unitar. Nu poate fi ceruta o remunerare pentru aceste activități, in măsura in care baza lor legala este relația juridica care guvernează forma de organizare a afacerilor sau orice alte norme care stabilesc legăturile dintre entități.

Cheltuielile de aceasta natura pot fi deduse numai daca astfel de entități furnizează in plus servicii persoanelor afiliate sau daca in prețul bunurilor si in valoare tarifelor serviciilor furnizate se iau in considerare si serviciile sau costurile administrative.

Nu pot fi deduse costuri de asemenea natura de cate o filiala care folosește aceste servicii luând in considerare relația juridica dintre ele, numai pentru propriile condiții, ținând seama ca nu ar fi folosit aceste servicii dacă ar fi fost o persoana independenta b) serviciile trebuie sa fie prestate in fapt

Simpla existență a serviciilor in cadrul unui grup nu este suficientă, deoarece, ca regula generala, persoanele independente plătesc doar serviciile care au fost prestate in fapt.....", coroborat cu prevederile art. 48 din HG nr. 44/2004 referitor la art. 21 alin. (4) Titlu II din Codul fiscal prezentate mai sus.

Astfel față de documentele prezentate de reclamantă, rezultă că cheltuielile pentru care societatea nu are drept de deducere, aferent prestărilor de servicii de consultanta si management sunt in suma totala de 2.081.170 lei pentru perioada verificata si se refera la facturile:

- nr._/31.12.2006 valoare 80.484 lei (23.800 Euro);

- nr._/31.12.2007 valoare 178.344 lei (49.400 Euro);

- nr._/12.2007 valoare 182.212 lei (50.471,50 Euro);

- nr._/31.12.2008 valoare 669.582 lei (168.017,25 Euro);

- nr._/31.12.2008 valoare 228.352 lei (57.300 Euro);

- nr._/31.08.2009 valoare 394.771 lei (93.483,50 Euro),

- nr._/31.12.2009 valoare 179.732 lei (42.508 Euro);

- nr._/31.12.2009 valoare 162.552 lei (38.446 Euro);

- nr._/31.12.2010 valoare 5.141 lei (1.200 Euro).

S-a mai menționat in decizia nr.23/14/16.01.2012 a D.G.F.P. T., ca la dosarul contestației au fost depuse următoarele documente: ordine de deplasare cu precizarea perioadelor de deplasare, copii ale biletelor de avion etc. Acestea însă, nu justifica prestarea efectiva a serviciilor si ca atare au fost apreciate ca nefiind relevante in soluționarea contestației.

Confirmarea nedeductibilității la calculul profitului impozabil a acestor cheltuieli este susținută și de punctul de vedere al MFP: "pentru determinarea profitului impozabil, recunoașterea deductibilității cheltuielilor cu serviciile de management, consultanta, asistenta sau alte prestări de servicii trebuie sa respecte prevederile art. 21 alin. 1 coroborate cu prevederile alin. 4 lit. m) din Codul fiscal, precum si cele ale pct. 48 din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal".

Referitor la stornările din conturile contabile 331 si 711 a cheltuielilor aferente producției vândute, stornări efectuate la sfârșitul fiecărui an, sunt dovada ca saltul de la cost la preț așa cum este menționat de reclamanta, nu s-a realizat prin adăugarea cheltuielilor de regie, de desfacere si a cotei de profit așa cum menționează însuși reprezentantul societății in răspunsul din nota explicativa data in timpul controlului, certifica menționarea prevederilor pct. 41 lit. a) si b) din HG nr. 44/2004 „Cheltuielile de aceasta natura pot fi deduse numai daca astfel de entități furnizează in plus servicii persoanelor afiliate sau daca in prețul bunurilor si in valoare tarifelor serviciilor furnizate se iau in considerare si serviciile sau costurile administrative".

In mod legal, organele de inspecție fiscala au majorat profitul impozabil cu suma totala de 2.081.170 lei ce reprezintă prestări de servicii de consultanta si management si au stabilit in sarcina . obligații fiscale ce constau in:

- Diferența impozit profit:214.236 lei;

- Majorări de întârziere - impozit pe profit:129.013 lei

- Penalități întârziere - impozit pe profit:32.135 lei.

Referitor la Taxa pe valoarea adăugata

In perioada verificata se constata ca . a dedus taxa pe valoarea adăugata pentru prestările de servicii privind consultanța și punere la dispoziție de personal și privind cheltuielile de administrare, facturate de societatea din Germania BEHR AG care este societate afiliata cu societatea română.

Documentele prezentate de reclamanta referitoare la aceste prestări au fost:

- "Contractul de cotizare si finanțare" incheiat intre "societatea mama" -BEHR AG si "societatea fiica" - G. G. SRL

- facturile emise de societatea BEHR AG pentru prestările de servicii si anexele privind modul de stabilire a sumei facturate.

In conformitate cu prevederile pct. 41 lit. a) si b) din HG nr. 44/2004 referitoare la dreptul de deducere a cheltuielilor de administrare si conducere facturate de BEGR AG: "41. In cazul serviciilor de administrare si conducere din interiorul grupului se au in vedere următoarele:

a) intre persoanele afiliate costurile de administrare, management, control, consultanță sau funcții similare sunt deduse la nivel central sau regional prin intermediul societății-mamă, in numele grupului ca un tot unitar. Nu poate fi ceruta o remunerare pentru aceste activități, in măsura in care baza lor legala este relația juridica care guvernează forma de organizare a afacerilor sau orice alte norme care stabilesc legăturile dintre entități.

Cheltuielile de aceasta natura pot fi deduse numai daca astfel de entități furnizează in plus servicii persoanelor afiliate sau daca prețul bunurilor si in valoare tarifelor serviciilor furnizate se iau in considerare si serviciile sau costurile administrative.

Nu pot fi deduse costuri de asemenea natura de către o filiala care folosește aceste servicii luând in considerare relația juridica dintre ele, numai pentru propriile condiții, ținând seama ca nu ar fi folosit aceste servicii daca ar fi fost o persoana independenta

b) serviciile trebuie sa fie prestate in fapt

Simpla existență a serviciilor in cadrul unui grup nu este suficientă, deoarece, ca regulă generală, persoanele independente plătesc doar serviciile care au fost prestate in fapt...

Așa cum s-a precizat la capătul de cerere privind impozitul pe profit, pentru aceste prestări de servicii contribuabilul nu a prezentat documente care să ateste că au fost utilizate pentru operațiunile prevăzute la art. 145 alin. (2) din Codul fiscal:

"(2) a) Orice persoana impozabila are dreptul sa deducă taxa aferenta achizițiilor, daca acestea sunt destinate utilizării in folosul următoarelor operațiuni:

- operațiuni taxabile;...

Taxa pe valoarea adăugata, datorata pentru prestările de servicii ce au constat in consultanță și management, conform prevederilor art. 150 alin. (2) din Codul fiscal si dedusa conform art. 146 alin. (1) lit. b) din Codul fiscal, nu este deductibila deoarece reclamanta nu a prezentat cu ocazia inspecției fiscala si nici nu a depus la dosarul contestației, situații de lucrări, rapoarte de lucru, devize etc., așa cum prevede pct. 48 din HG nr. 44/2004 cu modificările si completările ulterioare privind Normele de aplicare a codului fiscal:

"Pentru a deduce cheltuielile cu serviciile de management, consultanță, asistență sau alte prestări de servicii trebuie sa se îndeplinească cumulativ următoarele condiții:

- serviciile trebuie sa fie efectiv prestate, sa fie executate in baza unul contract care sa cuprindă date referitoare la prestatori, termene de execuție, precizarea serviciilor prestate, precum si tarifele percepute, respectiv valoarea totala a contractului, iar defalcarea cheltuielilor de aceasta natura sa se facă pe întreaga durata de desfășurare a contractului sau pe durata realizării obiectului contractului; prestarea efectiva a serviciilor se justifica prin: situații de lucrări, procese-verbale de recepție, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, de piața sau orice alte materiale corespunzătoare;

- contribuabilul trebuie sa dovedească necesitatea efectuării cheltuielilor prin specificul activităților desfășurate".

Pentru operațiunile înscrise in facturile emise de BEHR AG, in baza contractului de cotizare si finanțare, locul prestării este considerat pentru perioada de la înființare si incluzând anul 2009 locul unde beneficiarul are stabilit sediul, in conformitate cu prevederile art. 133, alin. 2 lit. g) punctul 5 si respectiv 8 din Legea nr. 571/2003 cu modificările si completările ulterioare, "locul prestării este considerat locul unde clientul căruia îi sunt prestate serviciile este stabilit sau are un sediu fix..." pentru " serviciile de management, consultanta si punere la dispoziție de personal", pentru anul 2010 locul prestării de servicii către o persoana impozabila care acționează ca atare este locul unde respectiva persoana care primește serviciile își are stabilit sediul activității sale economice, conform prevederilor art. 133 alin. (2) din Legea nr._ cu modificările si completările ulterioare.

Potrivit art. 150 alin. 1 din Legea nr. 571/2003 cu modificările si completările ulterioare următoarele persoane sunt obligate la plata taxei pentru anul 2009: b) persoana impozabila care acționează ca atare si care beneficiază de serviciile prevăzute la art. 133, alin. 2, lit. g...".

Potrivit art. 150 alin. (2) din Legea nr. 571/2003 cu modificările si completările ulterioare pentru anul 2010: „Taxa este datorata de orice persoana impozabila, inclusiv de către persoana juridica neimpozabila înregistrata in scopuri de TVA conform art. 153 sau 153A1, care este beneficiar al serviciilor care au locul prestării in România conform art. 133 alin. (2) si care sunt furnizate de către o persoana impozabila care nu este stabilita pe teritoriul României sau nu este considerata a fi stabilita pentru respectivele prestări de servicii pe teritoriul României conform prevederilor art. 125*1 alin. (2), chiar daca este înregistrata in România conform art. 153 alin. (4) sau (5)."

Față de cele de mai sus, in mod temeinic si legal organul de inspecție fiscala si cel care a soluționat contestația, a reținut ca taxa pe valoarea adăugata pentru care societatea nu are drept de deducere aferenta prestărilor de servicii de consultanta si management este in suma totala de 380.131 lei pentru perioada verificata,împreuna cu accesoriile aferente.

Față de cele de mai sus, pârâta solicită respingerea acțiunii ca neîntemeiată și menținerea ca temeinice si legale a actelor administrativ fiscale atacate.

III. Examinând actele și lucrările dosarului, instanța reține următoarele:

Starea de fapt (introducere)

Prin decizia de impunere nr. F-TM 533/29.08.2011 (Decizia) emisă de Direcția G. a Finanțelor Publice T. au fost stabilite în sarcina reclamantului obligații fiscale suplimentare, respectiv:

- 330.534 lei reprezentând impozit pe profit stabilit suplimentar și 248.628 lei obligații accesorii acestuia;

- 465.632 lei reprezentând TVA și 372.221 lei obligații accesorii (filele 368 - 375).

Decizia a fost emisă în urma unei inspecții finalizate prin raportul de inspecție fiscală nr. F-TM 434/29.08.2011 (R.I.F.) emis de aceiași autoritate (filele 348 – 367; anexe la filele 440 - 542) și a privit perioada 01.01.2006 – 31.12.2010 în ce privește impozitul pe profit și perioada 01.12.2007 – 31.12.2010 în ce privește TVA.

Contestația administrativă formulată împotriva acestor acte a fost respinsă de Direcția G. a Finanțelor Publice T. prin decizia nr._ (filele 47 - 54).

Restul stării de fapt relevante va rezulta din cele ce se vor expune în continuare.

Obiectul judecății

Reclamantul contestă în parte aceste acte administrativ fiscale respectiv:

- referitor la impozitul pe profit este contestată neacordarea dreptului de deducere a cheltuielilor aferente „serviciilor de consultanță și management” (2.081.170 lei) și „proiectului C.” (196.382 lei), plus accesorii corespunzătoare acestora;

- referitor la TVA, este contestată neacordarea dreptului de deducere pentru cheltuielile aferente „serviciilor de consultanță și management” (380.131 lei stabilit suplimentar) și „proiectului C.” (39.070 lei, sumă considerată nedeductibilă), plus accesorii corespunzătoare TVA stabilit suplimentar.

D. urmare, solicită anularea în parte a deciziei de impunere și a R.I.F. precum și anularea în totalitate a deciziei emise în contestație, cu cheltuieli de judecată.

Suma de 39.070 lei reprezentând (în opinia autorității fiscale) taxă nedeductibilă, nu se regăsește în cuprinsul deciziei de impunere, reclamantul aflându-se în eroare sub acest aspect atunci când cerea anularea deciziei de impunere pentru această sumă (cf. capătului 2 de cerere, fila 2 dosar).

Așadar, actele contestate instituie în sarcina reclamantului o „obligație de a da” (cuprinsă în decizia de impunere) și un refuz de acordare a dreptului de deducere.

În acest context, Curtea constată că reclamantul nu a formulat nici un capăt de cerere pentru obligarea acordării dreptului de deducere (obligație de a face), acțiunea fiind exclusiv una în anulare.

Considerentele impunerii

Referitor la calculul impozitul pe profit, autoritatea fiscală a apreciat că nu pot fi deductibile cheltuielile de consultanță și management (așa cum rezultă din 9 facturi) pe care reclamantul le-a avut prin plățile efectuate către „societatea mamă” Behr AG (așadar, reclamantul și această societate sunt persoane afiliate) deoarece nu sunt însoțite de dovezile prevăzute de art. 41 și art. 48 din H.G. nr. 44/2004 (ambele pun condiția ca serviciile să fie prestate în fapt) rap. la art. 21 al. 4 Cod fiscal (situații de lucrări, rapoarte de lucru, devize, etc.).

De asemenea, s-a considerat că acele cheltuieli făcute de reclamant pe parcursul anului 2010 cu mutarea producției din județul T. în județul C. („Proiectul C.”) nu pot fi deduse la calculul impozitului pe profit pe anul 2010 deoarece nu sunt aferente veniturilor anului respectiv ci unor venituri viitoare. S-ar încălca astfel prevederile art. 21 al. 1 Cod fiscal.

Referitor la TVA, s-a considerat că nu este deductibilă taxa aferentă cheltuielilor cu „serviciile de consultanță și management” deoarece, așa cum s-a arătat la impozitul pe profit, nu există dovezi că serviciile au fost prestate (situații de lucrări, rapoarte de lucru, devize, etc.). În acest caz, prevederile art. 48 din H.G. nr. 44/2004 au fost coroborate cu art. 146 al. 1 lit. b Cod fiscal.

Pentru cheltuielile cu „Proiectul C.” s-a apreciat că taxa se ajustează în condițiile art. 148 al. 1 lit. b Cod fiscal. În cuprinsul R.I.F. este menționat art. 148 al. 1 lit. c dar din modalitatea în care se face trimitere la Normele metodologice de aplicare (pct. 53 alin. 5 din Norme) rezultă că este avută în vedere lit. b, situația de fapt fiind aceea că reclamantul a dedus în mod eronat o sumă de taxă mai mare decât cea la care avea dreptul.

Sinteza apărărilor reclamantului

Reclamantul detaliază „serviciile de consultanță și management” pe care pretinde că Behr AG le-a desfășurat în folosul său și argumentează amplu (filele 5-13 dos.; de asemenea, pct. I din prezenta hotărâre) în sensul unei probațiuni adaptate la specificul acestor activități desfășurate în condiții moderne.

Curtea constată că singurele probe indicate suplimentar față de cele aflate în documentația ce a stat la baza R.I.F. (contract și facturi) constau în e-mail-urile trimise și primite de reclamant de la „societatea mamă” (nedepuse la dosarul cauzei).

Expertiza judiciară efectuată în cauză, consideră aceste cheltuieli ca fiind deductibile și pretinde că pentru a trage această concluzie a ținut cont nu numai de contract și facturi ci și de comunicări interne, situații centralizatoare, facilitări de creditare, etc. (filele 56-57 dos.) dar, fiind solicitată să depună aceste înscrisuri (cf. adresei de la fila 433), nu a fost în măsură să se conformeze.

Reclamantul pretinde că ținând cont de acest ansamblu probator rezultă că serviciile au fost efectiv prestate și se impune deducerea cheltuielilor cu aceste servicii la calculul impozitului pe profit.

În ce privește cheltuielile cu relocarea producției din jud. T. în jud. C. (materii prime, reparații și transport utilaje, cazare și diurnă angajați, etc.) pretinde că în mod cert acestea privesc obținerea de venituri viitoare (consideră irelevant momentul realizării veniturilor și legătura lor cu cheltuielile) și trebuie considerate deductibile. Consideră că sunt deductibile în temeiul pct. 23 lit. h din H.G. nr. 44/2004 rap. la art. 21 al. 1 Cod fiscal, deoarece vizează eficientizarea și optimizarea activităților contribuabilului.

Mai mult, pretinde că unele venituri au fost obținute chiar în 2010 (suma de 16.494 lei). Expertiza confirmă acest venit dar, ca și în cazul mai sus discutat, nu atașează raportului dovezile contabile care dovedesc că veniturile sunt obținute din producția din jud. C..

Referitor la TVA cuprins în cele 9 facturi emise pentru „serviciile de consultanță și management”, reclamantul, bazându-se pe practica Curții de Justiție a Uniunii Europene (C.J.U.E.) și pe dispozițiile art. 145 și art. 146 Cod fiscal consideră că facturile îndeplinesc toate condițiile legale pentru ca taxa să fie dedusă și că autoritatea fiscală, referindu-se la art. 48 din H.G. nr. 44/2004 care privesc impozitul pe profit, adaugă la lege.

În ce privește TVA aferentă „proiectului C.”, pretinde că autoritatea de control nu a ținut cont de veniturile obținute în 2010 din cheltuielile pentru care se cere deducerea (suma de 16.494 lei). Susține că art. 148 Cod fiscal nu este aplicabil în cauză. Invocă practica C.J.U.E. în cauza INZO c. Belgia și arată că TVA este deductibil chiar dacă profitabilitatea sperată nu ar fi niciodată obținută.

Soluția instanței

Cu privire la „serviciile de consultanță și management”

Cheltuielile privind aceste servicii și TVA aferent sunt deductibile dacă au avut loc în fapt și au fost „efectuate în scopul realizării de venituri impozabile” (cf. art. 21 al. 1 Cod fiscal, referitor la cheltuielile deductibile la calculul impozitului pe profit) și sunt destinate folosului unei „operațiuni taxabile” (cf. art. 145 al. 2 lit. a Cod fiscal, referitor la sfera de aplicare a dreptului de deducere).

Așadar, Curtea este sesizată în primul rând cu o chestiune de fapt, respectiv aceea de a stabili dacă probele administrate în cauză justifică scopul (realizarea de venituri impozabile) și destinația (folosul unei operațiuni taxabile) pe care reclamantul le pretinde.

În cazul impozitului pe profit legea pune o condiție specială de probațiune pentru cheltuielile cu aceste servicii, așa cum rezultă explicit din pct. 48 al Normele metodologice de aplicare a art. 21 alin. 4 lit. m din Codul fiscal):

„Pentru a deduce cheltuielile cu serviciile de management, consultanță, asistență sau alte prestări de servicii trebuie să se îndeplinească cumulativ următoarele condiții:

- serviciile trebuie să fie efectiv prestate, să fie executate în baza unui contract încheiat între părți sau în baza oricărei forme contractuale prevăzute de lege; justificarea prestării efective a serviciilor se efectuează prin: situații de lucrări, procese-verbale de recepție, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, de piață sau orice alte materiale corespunzătoare;

- contribuabilul trebuie să dovedească necesitatea efectuării cheltuielilor prin specificul activităților desfășurate.”

Or, așa cum întemeiat a reținut și autoritatea fiscală, deși serviciile au fost prestate în temeiul unui contract, reclamantul nu a dovedit (nu a justificat) că prestarea lor efectivă (nu există situații de lucrări, procese-verbale de recepție, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, sau altele de acest fel) și nici faptul că ar fi fost necesare.

Referitor la condiția „necesității”, reclamantul susține că Behr AG ar fi mijlocit în favoarea sa materii prime la un preț mai mic, contracte de credit cu dobândă avantajoasă, etc. dar nici aceste fapte nu au fost dovedite.

În ce privește TVA, deși legea nu exemplifică mijlocele de probă apte să dovedească destinația serviciilor, este cert că deductibilitatea taxei nu este posibilă decât dacă serviciul a fost efectiv prestat deoarece numai așa poate fi susceptibil să fie destinat folosului unei operațiuni taxabile.

Motive de coerență logică impun totuși ca mijlocele de probă să fie comune deoarece este de neconceput ca același fapt (prestarea efectivă a serviciilor) să existe la deductibilitatea TVA și să nu existe la calculul impozitului pe profit (sau invers).

De aceea, invocarea de către autoritatea fiscală a pct. 48 din Normele metodologice de aplicare a codului fiscal în ambele cazuri este legală, fiind impusă de cerința interpretării sistematice a legii.

Altfel spus, deși condițiile sunt distincte („realizarea de venituri impozabile”, în cazul impozitului pe profit și cheltuială „destinată unei operațiuni taxabile”, în cazul TVA) mijloacele de probă sunt, în parte, comune; pentru deducerea TVA este necesară și factura dar, pentru motivele expuse, nu este suficientă.

Curtea înlătură concluziile raportului de expertiză (concluzii care sunt favorabile reclamantului) deoarece nu se întemeiază pe mijloacele de probă cerute de lege și nu se poate substitui lor.

Cu privire la „proiectul C.”

În primul rând, instanța observă că autoritatea fiscală nu contestă dreptul reclamantului de a deduce cheltuielile aferente acestui proiect ci doar pretinde ca deducerea lor să fie efectuată din veniturile ce se vor obține pe baza lor, și nu din venituri la formarea cărora aceste cheltuieli nu au avut nicio contribuție.

Reclamantul pretinde că, pe de-o parte, nu contează această legătură între venituri și cheltuieli iar pe de alta, că a obținut venituri corespunzătoare acestor cheltuieli chiar în cursul anului 2010 (suma de 16.494 lei).

Curtea înlătură prima apărare deoarece, așa cum s-a arătat, potrivit art. 21 al. 1 Cod fiscal, pentru „determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile”. Legătura este evidentă, cheltuielile sunt parte din mijlocul prin care se urmărește scopul, realizarea de venituri.

Este adevărat că nu este necesară obținerea efectivă a venitului ci doar ca scopul cheltuielii să fie în acest sens (de aceea, modul în care autoritatea fiscală a interpretat legea nu este contrar practicii instanței europene amintită de reclamant).

Se înlătură și cea de-a doua apărare deoarece reclamantul nu a dovedit că suma de 16.494 lei reprezintă venit rezultat din producția de legume din jud. C.. Expertiza, care confirmă și de această dată pretenția reclamantului, a omis să atașeze raportului, deși s-a cerut expres, înscrisurile contabile pe baza cărora își susține punctul de vedere.

Referitor la susținerea reclamantului că aceste cheltuieli sunt deductibile deoarece privesc eficientizarea și optimizarea activităților contribuabilului (în sensul pct. 23 lit. h din H.G. nr. 44/2004 rap. la art. 21 al. 1 Cod fiscal), Curtea constată că apărarea este lipsită de relevanță deoarece, așa cum s-a arătat, cheltuielile sunt deductibile dar nu la calculul impozitului pe profit aferent anului 2010.

În sfârșit, referitor la TVA, în condițiile în care reclamantul a dedus în mod eronat o sumă de taxă mai mare decât avea dreptul, în mod corect autoritatea fiscală a apreciat că se impune ajustarea taxei în condițiile art. 148 alin. 1 lit. b Cod fiscal rap. la pct. 53 alin. 5 lit. c din Normele metodologice aferente.

Așa fiind, văzând că actele administrativ fiscale au fost emise cu respectarea dispozițiilor legale în vigoare, Curtea, în temeiul art. 18 din Legea nr. 554/2004, va respinge acțiunea.

În temeiul art. 274 Cod de procedură civilă, va respinge cererea reclamantului privind cheltuielile de judecată.

Văzând că reclamantul nu a făcut dovada plății expertului judiciar, în temeiul art. 23 și art. 24 din O.G. nr. 2/2000, va obliga reclamantul să plătească expertului contabil judiciar B. V., înscrisă în Tabloul CECCAR cu carnet nr._/2011, 16.000 lei cu titlu de cheltuieli cu administrarea probei expertizei, plata urmând să se facă prin Biroul local de expertize tehnice judiciare de pe lângă Tribunalul T..

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

HOTĂRĂȘTE

Respinge acțiunea formulată de reclamantul S.C. Gemuse–G. S.R.L., prin lichidator EOS Insolvancy S.P.R.L., în contradictoriu cu pârâtul Direcția G. a Finanțelor Publice T., pentru anulare acte administrative.

Respinge cererea reclamantului privind cheltuielile de judecată.

Obligă reclamantul să plătească expertului contabil judiciar B. V., înscrisă în Tabloul CECCAR cu carnet nr._/2011, 16.000 lei cu titlu de cheltuieli cu administrarea probei expertizei, plata urmând să se facă prin Biroul local de expertize tehnice judiciare de pe lângă Tribunalul T..

Cu recurs în 15 zile de la comunicare.

Pronunțată în ședința publică din 31.10.2013.

PREȘEDINTE

C. D. O. GREFIER

M. S.

Red..C.D.O./10.01.2014

Tehnored.M.S./10.01.2014

Ex.2

Emis 3 comunicări

- reclamanta S.C. G. – G. S.R.L la SCA E. V. & Asociații - B., ..19, ., județ B.

- pârât Direcția G. a Finanțelor Publice T., - Timișoara, Gh. L., nr. 9B

- expertului contabil judiciar B. V.

← Litigiu cu funcţionari publici. Legea Nr.188/1999. Decizia nr....		Contestaţie act administrativ fiscal. Decizia nr. 09/2013.... →

Contestaţie act administrativ fiscal. Sentința nr. 440/2013. Curtea de Apel TIMIŞOARA

Vezi și alte spețe de la aceeași instanță

Comentarii despre Contestaţie act administrativ fiscal. Sentința nr. 440/2013. Curtea de Apel TIMIŞOARA