ICCJ. Decizia nr. 2295/2012. Contencios

Decizii ICCJ 2012 (Contencios administrativ)

ROMÂNIA

ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE

SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL

Decizia nr. 2295/2012

Dosar nr. 313/59/2009

Şedinţa publică de la 10 mai 2012

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Soluţia instanţei de fond.

Prin acţiunea formulată, reclamanta SC A. SRL Timişoara a chemat în judecată pe pârâta Direcţia Fiscală a Municipiului Timişoara, solicitând ca prin sentinţa ce se va pronunţa să se dispună, în temeiul art. 15 din Legea nr. 554/2004, suspendarea executării Deciziei de impunere privind creanţele datorate bugetului local nr. E/ 22008-033617 din 19 noiembrie 2008 şi a raportului de inspecţie fiscală nr. E/ 22008-033615 din 19 noiembrie 2008 întocmite de Direcţia Fiscală a Municipiului Timişoara, Serviciul Inspecţie fiscală P.J., până la soluţionarea definitivă şi irevocabilă a cauzei; anularea parţială a Deciziei de impunere privind creanţele datorate bugetului nr. E/ 22008-033617 din data de 19 noiembrie 2008, emisă de Direcţia Fiscală a Municipiului Timişoara, Serviciul I.F.P.J. pentru suma de 518.972 lei şi anularea Dispoziţiei nr. 9 din data de 09 februarie 2009, emisă de Direcţia Fiscală a Municipiului Timişoara, Biroul Soluţionări Contestaţii şi Metodologie, prin care s-a respins contestaţia reclamantei împotriva menţionatei decizii de impunere, cu obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată.

La termenul de judecată din 25 mai 2009 reclamanta a învederat instanţei, prin reprezentat, că înţelege să renunţe la judecarea cererii de suspendare a executării actelor administrative atacate.

Prin întâmpinarea depusă la dosar, pârâta a solicitat respingerea acţiunii ca neîntemeiată, arătând că actele administrative emise pe seama reclamantei au respectat dispoziţiile legale.

Prin Sentinţa civilă nr. 218 din 11 mai 2011 Curtea de Apel Timişoara, secţia de contencios administrativ şi fiscal a respins cererea promovată de reclamanta SC A. SRL împotriva pârâtei Direcţia Fiscală a Municipiului Timişoara, fără cheltuieli de judecată.

Pentru a pronunţa această soluţie, instanţa de fond a reţinut, în esenţă, următoarele:

- Reclamanta este persoană juridică română, având sediul în Municipiul Timişoara, iar prin contractul de închiriere nr. 1356 din 19 iulie 2002, încheiat cu Primăria Municipiului Timişoara, acesteia i s-a transmis în folosinţă exclusivă o suprafaţă de 410, 60 mp (9 încăperi folosite ca galerie de artă şi magazin), iar în folosinţă comună, 138,86 mp din spaţiul locativ situat în Timişoara, Pasaj subteran în Piaţa Operei (imobil înscris în „Lista Monumentelor Istorice”). Închirierea a fost convenită pentru un termen de 10 ani, în intervalul 12 iulie 2002 - 11 iulie 2012.

- Prin contractul astfel încheiat, chiriaşa s-a obligat ca, pentru determinarea exactă a suprafeţelor închiriate, să efectueze dezmembrarea şi evaluarea spaţiului transmis în folosinţă, pe baza unei documentaţii ce urma a fi predată Primăriei Municipiului Timişoara, biroul contracte, în termen de 6 luni de la semnarea convenţiei, precum şi să efectueze lucrări de întreţinere, amenajare şi modernizare a spaţiului, periodic şi la solicitarea locatorului, urmând ca actele care justifică valoarea lucrărilor efectuate să fie înregistrate la Primăria Municipiului Timişoara, direcţia patrimoniu, până în data de 15 decembrie a anului în care au fost efectuate investiţiile.

- Prin actul adiţional nr. 1 din 02 noiembrie 2004 la acest contract s-a modificat obiectul locaţiunii, în sensul că a fost transmisă în folosinţa reclamantei şi toaleta publică din cadrul aceluiaşi imobil, în suprafaţă de 143 mp, aceasta ajungând să folosească în exclusivitate un total de 692,46 mp. Suprafaţa închiriată a fost ulterior majorată la 713,21 mp, în folosinţă exclusivă, plus 138,86 mp în folosinţă comună, prin actul adiţional nr. 3 din 06 iunie 2006 la convenţia mai sus menţionată (aspecte reţinute în cuprinsul raportului de inspecţie fiscală nr. E/ 22008-033615 din 19 noiembrie 2008 şi necontestate în cauză).

- Reclamanta a devenit proprietara spaţiului cu altă destinaţie decât aceea de locuinţă S.A.D., dobândind în proprietate exclusivă un număr de 7 încăperi închiriate, după cum rezultă din C.F. col nr. 143188 Timişoara şi 88,07% părţi comune din spaţiul locativ, fără teren, în baza contractului de vânzare-cumpărare nr. 422 din 27 iunie 2008, iar toaleta publică din cadrul imobilului a rămas în continuare închiriată reclamantei, în folosinţa sa exclusivă.

- La spaţiul astfel deţinut, reclamanta a efectuat investiţii, în executarea obligaţiilor asumate prin contractul de locaţiune, fiind eliberată autorizaţia de construire nr. 93 din 01 aprilie 2004, a început lucrările astfel autorizate la data de 26 aprilie 2004, dar nu le-a finalizat în termenul de 12 luni stabilit în autorizaţie, şi nu a încheiat la 26 aprilie 2005 un proces verbal de recepţie a lucrărilor executate în baza acestei autorizaţii.

- Ulterior, a fost eliberată de către Primarul municipiului Timişoara autorizaţia de construire nr. 2920 din 07 noiembrie 2006, pentru „lucrări de tip a), construcţii pentru servicii. Amenajare intrare şi refacere toalete, conform art. 28 din Legea nr. 50/1991, cu un termen de valabilitate de 12 luni de la data emiterii, prelungit ulterior până la 07 noiembrie 2008, autorizaţie solicitată pentru „reamenajarea toaletelor aflate la subsol, respectiv, reamenajarea intrării la toalete”, precum şi că „această amenajare exterioară vine să o detalieze pe cea autorizată deja în proiectul precedent” (întocmit în anul 2003).

- În perioada 20 august 2008 - 17 noiembrie 2008, societatea a fost supusă inspecţiei fiscale, pentru verificarea modului de constituire, evidenţiere şi virare a obligaţiilor de plată către bugetul local, deci, inclusiv a impozitului/taxei pe clădiri.

- În cuprinsul raportului de inspecţie fiscală nr. E/ 22008-033615 din 19 noiembrie 2008 s-a reţinut că la 07 decembrie 2006 au început lucrările astfel autorizate (aspect necontestat în cauză), acestea fiind finalizate prin semnarea procesului verbal de recepţie nr. 80 din 27 iulie 2008, în cuprinsul căruia s-a menţionat că lucrările s-au efectuat în baza autorizaţiei de construire nr. 93 din 01 aprilie 2004 şi nr. 2920 din 07 noiembrie 2006.

S-a mai reţinut în raportul de inspecţie fiscală nr. E/ 22008-033615 din 19 noiembrie 2008 că reclamanta a efectuat investiţii la spaţiul atribuit în folosinţă, în baza autorizaţiei de construire nr. 93 din 01 aprilie 2004, iar apoi a celei cu nr. 2920 din 07 noiembrie 2006, dar nu a evidenţiat distinct în contabilitate lucrările aferente celor două autorizaţii, nu a prezentat decât un singur proces verbal de recepţie a lucrărilor, cu nr. 80 din 27 iulie 2008 (astfel încât organul fiscal a apreciat că lucrările efectuate şi evidenţiate în contabilitatea societăţii până la data 01 decembrie 2006 sunt efectuate în baza primei autorizaţii, iar cele ulterioare, celei de a doua, căci la data de 07 decembrie 2006 s-a anunţat Inspectoratului de Stat în Construcţii începerea lucrărilor ce fac obiect al celei de a doua autorizaţii).

De asemenea, prin Raportul de inspecţie fiscală nr. E/ 22008-033615 din 19 noiembrie 2008 s-a mai reţinut că toaleta publică nu a fost dobândită în proprietate de către reclamantă, rămânând închiriată acesteia, astfel încât pentru aceasta se datorează taxa pe clădiri şi după cumpărarea spaţiului comercial, în cursul lunii iunie 2008, că valoarea de inventar a acesteia este de 14.213, 96 lei noi, fiind evidenţiată în contabilitatea locatorului, astfel cum rezultă din adresa nr. 7435 din 31 octombrie 2008, cuprinsă în anexa nr. 14 la raport, procedându-se la determinarea taxei datorate prin raportare la această bază de calcul.

- În baza acestui act de constatare a fost emisă decizia de impunere privind creanţele datorate bugetului local în urma inspecţiei fiscale, având nr. E/ 22008-033617 din 19 noiembrie 2008, prin care s-a stabilit în sarcina societăţii impozit/taxe suplimentare de plată, determinate potrivit considerentelor mai sus expuse, precum şi accesorii, calculate până la data de 17 noiembrie 2008, reţinându-se că la 12 noiembrie 2008 societatea a achitat impozitul pe clădiri, în sumă de 6.300 lei.

- Reclamanta a uzat de dispoziţiile art. 205 şi următoarele C. proc. fisc. şi a contestat, în procedura administrativă prealabilă sesizării instanţei, decizia de impunere astfel emisă, pentru suma de 518.972 lei, iar prin Dispoziţia nr. 9 din 09 februarie 2009, pârâta a respins ca neîntemeiată contestaţia astfel promovată.

S-a consemnat în decizia de soluţionare a contestaţiei administrative că din interpretarea coroborată a dispoziţiilor art. 254 alin. (5) şi (6), art. 267 alin. (14) lit. b) C. fisc., precum şi a art. 37 alin. (3) şi (4) din Legea nr. 50/1991 rezultă că revenea reclamantei obligaţia de a proceda la regularizarea taxelor pentru autorizaţiile de construcţie emise în beneficiul său, precum şi de a depune la organul de specialitate al autorităţii administraţiei publice locale declaraţiile privind baza de impunere în vederea stabilirii impozitului/taxei pe clădiri, după realizarea lucrărilor care contribuie la majorarea valorii de inventar a unui imobil, că din cele două autorizaţii de construire de care se prevalează societatea rezultă că acestea au fost eliberate în beneficiul său, la cererea proprietarului construcţiilor, că data de la care se datorează impozitul/taxa pe clădiri este, potrivit art. 254 alin. (1) C. fisc., cea a dobândirii acesteia, prin cumpărare ori construire, iar în cazul construcţiilor pentru care nu s-a întocmit proces verbal de recepţie la finalizarea lucrărilor, de la data expirării termenului prevăzut în autorizaţia de construire, conform pct. 62 alin. (1) lit. c) din normele metodologice de aplicare a C. fisc., aprobate prin H.G. nr. 44/2004, că potrivit pct. 55 lit. e) din aceleaşi norme metodologice, în cazul clădirilor ce nu au fost reevaluate impozitul pe clădiri se stabileşte prin aplicarea cotei majorate asupra valorii rezultate prin însumarea valorii de inventar a clădirii cu cea a lucrărilor de modernizare, astfel cum s-a şi procedat în speţă, că valoarea instalaţiilor de climatizare şi condiţionare a aerului anexate construcţiilor de către societate se cuprinde în valoarea de inventar a acesteia, potrivit dispoziţiilor exprese din pct. 52 alin. (2) din normele metodologice de aplicare a C. fisc., aprobate prin H.G. nr. 44/2004.

Astfel, în considerentele hotărârii atacate se reţine faptul că în cauza de faţă reclamanta contestă actele administrative fiscale emise de pârâtă în urma inspecţiei fiscale, cu privire la impozitul/taxa pe clădiri stabilite suplimentar şi accesoriile la acesta, precum şi dispoziţia prin care a fost respinsă contestaţia sa promovată în procedura administrativă prealabilă sesizării instanţei, pentru motive similare celor expuse în contestaţia mai sus descrisă.

Raportat la starea de fapt astfel determinată pe baza probatoriului administrat în cauză şi la dispoziţiile legale incidente, instanţa a constatat că este nefondată cererea reclamantei de anulare a actelor administrative fiscale, respectiv, că organul fiscal pârât a emis în mod temeinic şi legal actele atacate.

Astfel, instanţa a constatat, în primul rând, că reclamanta contestă baza de impunere luată în considerare de către organul de inspecţie fiscală pentru stabilirea creanţelor la bugetul local indicate în decizia de impunere, susţinând că în valoarea de inventar a clădirii nu s-ar include valoarea instalaţiilor de climatizare şi de condiţionare a aerului achiziţionate în cursul anului 2004, apreciind că aceste susţineri nu se verifică în speţă.

În acest sens, instanţa a apreciat că instalaţiile achiziţionate de către reclamantă constituie accesorii incorporate clădirii, neputând fi separate de aceasta, cu consecinţa firească a adăugării valorii lor la valoarea iniţială de inventar a construcţie, pentru stabilirea bazei de calcul al impozitului/taxei pe clădiri, în baza art. 253 C. fisc.

S-a mai reţinut de către instanţă că reclamanta contestă cota de impozit aplicată începând cu anul 2007, stabilită de organul fiscal în condiţiile art. 253 alin. (6) C. fisc., susţinând că imobilul (ce a devenit ulterior proprietatea sa) a fost reevaluat prin raportul de reevaluare întocmit de SC C. SA, la solicitarea proprietarului clădirii, Primăria Mun. Timişoara, la data de 25 iunie 2008, iar toaleta publică a fost reevaluată prin adresa nr. 7435 din 31 octombrie 2008, prin care i s-a comunicat locatarei noua valoare (actuală, deci, reevaluată) a acestui spaţiu.

Instanţa a apreciat că nici aceste susţineri nu se verifică în speţă, pentru că impozitul datorat pentru fiecare din anii menţionaţi se stabileşte prin înmulţirea cotei menţionate în hotărârile de Consiliul local corespunzătoare cu valoarea clădirilor, astfel cum este aceasta evidenţiată în contabilitatea persoanei juridice proprietare, că este instituită o cotă majorată pentru stabilirea impozitului pe clădiri, determinată în concret, în cazul din speţă, prin H.C.L. nr. 575/2006, de 10%, H.C.L. nr. 159/2007, de 5% şi H.C.L. nr. 189/2008, de 5%.

Instanţa a constatat că, pentru ca impozitul pe clădiri să fie determinat prin raportare la valoarea contabilă rezultată în urma reevaluării, este necesar ca persoana juridică ce datorează impozitul/taxa pe clădiri să realizeze operaţiunea de reevaluare, iar apoi, în mod distinct, să procedeze la evidenţierea sa în contabilitate, că legiuitorul a înţeles să aplice o cotă de impozit majorată pentru stabilirea impozitului pe clădirile aflate în proprietatea persoanelor juridice care au omis să procedeze la reevaluarea lor, pornind de la prezumţia că o atare omisiune este de natură să producă efecte asupra valorii juste a impozitului datorat, precum şi că reevaluarea este o operaţiune specifică, având o reglementare distinctă, anume „reglementările contabile” la care se face referire în textul legal.

S-a reţinut de către instanţă că reevaluarea activelor corporale imobiliare este o operaţiune care presupune fie realizarea unor lucrări de specialitate de către anumiţi experţi, fie constituirea în cadrul persoanelor juridice deţinătoare a bunurilor, a unor comisii de evaluare, care să cuprindă specialişti evaluatori, concluziile acestora (experţi ori comisii), fiind valorificate ulterior, în sensul înregistrării în contabilitate a valorii rezultate prin reevaluare, cu consecinţele mai sus arătate asupra calculului impozitului pe clădiri.

Instanţa a apreciat că aceste demersuri nu au fost realizate de reclamantă în cazul de faţă, rezultând din actele dosarului că raportul de reevaluare întocmit de SC C. SA, la solicitarea proprietarului clădirii, Primăria Mun. Timişoara la 25 iunie 2008 nu este rezultat al unei proceduri de reevaluare astfel derulate, ci, dimpotrivă, a fost realizat exclusiv în scopul stabilirii unui preţ de pornire a negocierii în vederea vânzării spaţiului, în condiţiile reglementate de Legea nr. 550/2002, spaţiul închiriat fiind, de altfel, înstrăinat reclamantei, cu excepţia toaletei publice, că raportul în discuţie este destinat doar scopului pentru care a fost întocmit, neputând fi, deci, utilizat în scopul reevaluării imobilului în scopul stabilirii impozitului/taxei pe clădiri, că acesta nu a fost înregistrat în contabilitatea proprietarului, astfel încât nu ar putea să atragă aplicarea în speţă a dispoziţiilor pct. 55 lit. b) din normele metodologice de aplicare a C. fisc., aprobate prin H.G. nr. 44/2004.

În acest sens, instanţa a înlăturat constatările făcute în expertiza contabilă administrată în cauză la solicitarea reclamantei, constatându-se că expertul judiciar şi cel asistent au opinat în sens contrar celor mai sus expuse, considerând că imobilul în litigiu ar fi fost reevaluat prin raportul de reevaluare întocmit de SC C. SA, la solicitarea proprietarului clădirii, Primăria Mun. Timişoara, reţinând că aceste constatări nu vizează împrejurări de fapt ale speţei, astfel încât exced competenţelor stabilite experţilor prin art. 201 alin. (1) C. proc. civ., neputând fi valorificate în speţă.

S-a mai reţinut în considerentele hotărârii atacate că imobilul închiriat reclamantei nu a fost supus reevaluării ulterior datei de 31 decembrie 2003, situaţie corect reţinută de organul de inspecţie fiscală, precum şi cel de soluţionare a contestaţiei administrative promovate în procedura prealabilă sesizării instanţei.

În ceea ce priveşte valoarea de inventar a toaletei publice rămase în folosinţa reclamantei, instanţa a reţinut că aceasta nu a fost, la rândul său, reevaluată în ultimii 3 ani anteriori celui în care organul fiscal a stabilit creanţele fiscale suplimentare în sarcina societăţii reclamante.

Instanţa de fond a apreciat că nu se verifică în cauză nici susţinerile reclamantei, potrivit cărora obligaţiile de plată a creanţelor fiscale au fost eronat stabilite în sarcina sa, căci nu îi revenea obligaţia de a depune la organul fiscal pârât declaraţiile de impunere în vederea stabilirii impozitului/taxei pe clădiri.

Instanţa a apreciat că această obligaţie revenea reclamantei în calitatea sa de beneficiar al autorizaţiilor emise în vederea executării lucrărilor de amenajare a spaţiului închiriat, atât în autorizaţia de construire nr. 93 din 01 aprilie 2004, cât şi în cea cu nr. 2920 din 07 noiembrie 2006 menţionându-se că au fost eliberate la solicitarea Primăriei Municipiului Timişoara ori a Consiliului Local, pentru SC A. SRL, astfel că, în privinţa reclamantei sunt deplin aplicabile prevederile art. 254 alin. (5) şi (6), art. 267 alin. (14) lit. b) C. fisc., precum şi cele ale art. 37 alin. (3) şi (4) din Legea nr. 50/1991, care vizează obligaţia de a depune declaraţiile necesare în vederea stabilirii impozitului/ taxei pe clădiri, respectiv, regularizării taxei pentru autorizaţia de construire.

Faţă de aceste considerente, instanţa a respins ca nefondată cererea reclamantei de anulare a actelor administrative-fiscale emise de către pârâtă, prin care s-au instituit obligaţiile suplimentare de plată a impozitului/taxei pe clădiri, precum şi majorările aferente acestora, respectiv, s-a respins contestaţia sa promovată în procedura administrativă, iar, în baza art. 274 C. proc. civ., a luat act că reclamanta se află în culpă procesuală, astfel încât nu i se cuvine acordarea cheltuielilor de judecată solicitate în cauză, în timp ce pârâta nu a cerut acordarea unor sume cu acest titlu.

2. Calea de atac exercitată.

Împotriva acestei hotărâri a formulat recurs reclamanta SC A. SRL Timişoara, criticând-o pentru nelegalitate şi netemeinicie, invocând ca temei legal dispoziţiile art. 304 pct. 9, art. 312 alin. (3) C. proc. civ.

S-a solicitat, în principal casarea sentinţei atacate şi trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiaşi instanţe pentru administrare de probe, iar în subsidiar, modificarea sentinţei, anularea parţială a Deciziei de impunere nr. E/ 22008-033617 din 19 noiembrie 2008, precum şi anularea Dispoziţiei nr. 9 din 9 februarie 2009 prin care s-a respins contestaţia împotriva deciziei de impunere precum şi obligarea la plata cheltuielilor de judecată.

În motivarea căii de atac, se aduc, în esenţă, următoarele critici sentinţei recurate:

- În mod nelegal a fost stabilită baza impozabilă şi cota de impunere pentru construcţia constând în toaleta publică ce i-a fost închiriată, avându-se în vedere valoarea de inventar comunicată de Direcţia Patrimoniu prin adresa nr. 7435 din 31 octombrie 2008, deşi aceasta nu echivalează cu înscrisul contabil din care să rezulte valoarea de inventar a clădirii. Se susţine că este necesar a fi comunicat înscrisul contabil cu valoarea de inventar a clădirii.

- În mod eronat s-a stabilit de organul fiscal impozitul pe clădiri pentru anii 2005 - 2008 asupra soldului contului 231 „imobilizări în curs de execuţie”, acesta putând fi calculat doar începând cu 1 august 2008 asupra valorii lucrărilor executate.

Se menţionează că la data de 1 iunie 2005, la cate organul fiscal a început impozitarea, lucrarea executată în baza autorizaţiei de construcţie nr. 93/2004 nu cuprindea nici un element structural al unei clădiri, respectiv pereţi şi acoperiş, conform art. 250 alin. (2) din C. fisc., aceasta fiind finalizată la 27 iulie 2007 cum s-a menţionat în procesul-verbal nr. 80 din 27 iulie 2008, iar începând cu 1 august 2008 datora impozit pe clădiri potrivit dispoziţiilor art. 254 alin. (1) din C. fisc. şi pct. 64 din H.G. nr. 44/2004.

Recurenta susţine că atât instanţa cât şi organul fiscal trebuiau să stabilească ce lucrări erau realizate la 26 aprilie 2005, data expirării autorizaţiei, şi dacă ele se puteau impozita potrivit art. 62 alin. (1) lit. c) din H.G. nr. 44/2004, sens în care se impune efectuarea unei expertize în construcţii.

De asemenea, se arată că Primăria Timişoara nu a înregistrat în contabilitate valoarea clădirii în vederea impozitării de 2.156.376,71 lei, nici după 3 ani de la data la care a fost finalizată şi declarată.

- În mod greşit organul de control fiscal şi ulterior instanţa, au apreciat că trebuia inclusă în baza de calcul a impozitului pe clădire valoarea instalaţiei de climatizare şi a celei de aer condiţionat, contrar dispoziţiilor art. 52 alin. (2) din H.G. nr. 44/2004, deşi aparatele individuale de climatizare nu fac parte din elementele şi instalaţiile funcţionale ale clădirii;

- S-a încălcat principiul prevalenţei economicului asupra juridicului prevăzut în Ordinul nr. 1752/2005, pct. 49, prin modul greşit şi nelegal în care a fost stabilită baza de impozitare şi cota de impunere majorată, fiind absurd ca impozitl să ajungă să fie la aceeaşi valoare cu preţul de vânzare a clădirii, calculat aproape în acelaşi moment.

Recurenta-reclamantă a depus la dosar şi concluzii scrise prin care a reiterat criticile şi argumentele expuse în cererea de recurs, susţinând şi faptul că toaleta publică nu putea forma obiectul impozitării conform art. 250 pct. 2 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 şi O.G. nr. 36/2002, fiind monument istoric.

Direcţia Fiscală a Municipiului Timişoara a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului ca nefondat, apreciind ca temeinică şi legală sentinţa recurată şi combătând criticile recurentei.

În esenţă, se susţine că în raport de dispoziţiile O.G. nr. 36/2002 privind impozitele şi taxele locale (pentru anul 2003) şi cele ale Legii nr. 571/2003 privind C. fisc. (pentru perioada 2004-2008), în mod corect s-au stabilit în sarcina recurentei impozitele şi taxele locale datorate pentru imobilele închiriate; că s-a făcut o corectă aplicare a dispoziţiilor art. 253 alin. (1), (3) şi (6) din C. fisc. în ceea ce priveşte stabilirea bazei de impunere şi a cotei de impozitare pentru construcţia constând în toaleta publică şi că revenea recurentei obligaţia de a depune declaraţia fiscală conform art. 249 alin. (3) din Legea nr. 571/2003 care datorează impozitul/taxa pe clădiri în aceleaşi condiţii ca şi proprietarul clădirii; că impozitul pe clădiri se calculează în speţă prin aplicarea cotei stabilite potrivit prevederilor art. 54 alin. (1) din H.G. nr. 44/2004 asupra valorii rezultate din însumarea valorii de inventar a clădirii şi a valorii lucrărilor de modernizare, cota de impozitare de 5% fiind aplicată în mod corect de organul de control raportat la faptul că nu a avut loc reevaluarea clădirii în mod legal; că excepţia de la dispoziţiile alin. (2) al punctului 52 din H.G. nr. 44/2004 priveşte aparatele individuale de climatizare şi nu instalaţiile de climatizare.

3. Soluţia instanţei de recurs.

Înalta Curte, analizând recursul în raport de criticile formulate care se circumscriu motivului de recurs prevăzut de art. 304 pct. 9 C. proc. civ., apreciază că acesta este nefondat, pentru considerentele ce vor fi expuse.

Criticile privind nelegalitatea bazei impozabile şi a cotei de impunere pentru construcţia constând în toaleta publică nu pot fi reţinute ca fiind fondate.

Pentru toaleta publică ce a făcut obiectul închirierii conform actului adiţional nr. 1 din 2 noiembrie 2004 la contractul de închiriere se datorează impozit pe clădiri conform art. 249 alin. (3) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc. astfel cum acesta a fost modificat prin Legea nr. 494/2004 şi Legea nr. 343/2006 (pentru perioada 2004-2008), fapt necontestat atât la judecata în fond cât şi la data formulării recursului.

Susţinerile expuse pentru prima dată în concluziile scrise, potrivit cărora imobilul toaletă nu poate forma obiectul impozitării întrucât este monument istoric nu pot fi reţinute ca întemeiate, pe de o parte pentru că nu au făcut obiectul dezbaterii nici la instanţa de fond şi nici nu au fost menţionate în cuprinsul cererii de recurs, fapt care contravine dispoziţiilor art. 306 alin. (1) C. proc. civ..

Însă, analizând acest aspect ţinând seama de dispoziţiile art. 3041 C. proc. civ., se reţine că potrivit art. 250 alin. (1) pct. 2 din Legea nr. 571/2003 „1) Clădirile pentru care nu se datorează impozit, prin efectul legii sunt, după cum urmează: 2). clădirile care potrivit legii sunt clasate ca monumente istorice, de arhitectură sau arheologice, muzee ori case memoriale, indiferent de titlul dreptului de proprietate sau de administrare, cu excepţia încăperilor care sunt folosite pentru activităţi economice”.

În raport de dispoziţiile legale expuse, acest imobil nu poate fi încadrat în excepţia prevăzută de art. 250 alin. (1) pct. 2 teza I din Legea nr. 571/2003, fiind incidente în cauză prevederile tezei a II-a.

Necontestat este faptul că „galeria de artă plus magazin” au fost folosite de recurentă pentru activităţi economice, făcând şi obiectul contractului de închiriere nr. 1356 din 19 iulie 2002, la care s-a adăugat actul adiţional nr. 1 din 2 noiembrie 2004 prin care a fost modificat obiectul contractului, adăugându-i-se acestuia şi suprafaţa locativă aferentă toaletei „wc public”.

Prin urmare, toată suprafaţa locativă închiriată „galerie de artă plus magazin plus wc public” nu poate fi destinată decât activităţii economice desfăşurată de recurentă în tot acest spaţiu închiriat privit ca un tot unitar, nu partajat, cum nejustificat susţine aceasta, pentru că altfel nu s-ar justifica nici scopul închirierii şi efectuării investiţiilor la acest spaţiu.

Prin urmare, şi pentru acest spaţiu denumit „wc public” se datorează impozit.

Criticile care vizează greşita stabilire de organul fiscal a bazei impozabile în raport cu valoarea de inventar comunicată prin adresa nr. 7435 din 31 august 2008 de Direcţia Patrimoniu şi a cotei de impunere pentru toaleta publică, sunt nefondate. Cât timp prin această adresă autoritatea publică competentă a comunicat valoarea de inventar a toaletei publice, aceasta nefiind contestată sau constatată ca fiind falsă prin mijloace legale, în mod corect organul de control a făcut aplicarea dispoziţiilor art. 253 alin. (1), (3) şi (6) din C. fisc., cu modificările ulterioare.

Instanţa de recurs apreciază că sunt nefondate şi criticile referitoare la greşita stabilire a impozitului pe clădiri.

În speţă, se impune a stabili data de la care se datorează impozitul (taxa pe clădire) şi care este modalitatea legală de stabilire a acestuia.

Situaţia de fapt reţinută de instanţa de fond referitoare la lucrările de modernizare efectuate spaţiului închiriat nu a fost contestată.

Recurenta datorează impozitul/taxă pe clădiri în aceleaşi condiţii ca şi proprietarul clădirii conform art. 249 alin. (3) din Legea nr. 571/2003, cu modificările ulterioare.

Conform dispoziţiilor art. 267 alin. (14) lit. b) din Legea nr. 571/2003, coroborate cu cele ale art. 37 alin. (3) şi (4) din Legea nr. 50/1991 republicată, recurenta, ca persoană care a obţinut autorizaţia de construire, trebuia să declare valoarea lucrărilor de construcţie şi să procedeze la regularizarea taxei aferente autorizaţiilor de construire nr. 93 din 1 aprilie 2004 şi nr. 2920 din 7 noiembrie 2006, cât şi a celorlalte cote prevăzute de lege.

De asemenea, potrivit art. 8 din contractul de închiriere nr. 1356/2002, aceasta avea obligaţia să comunice valoarea lucrărilor de investiţii Direcţiei Patrimoniu din cadrul Primăriei Timişoara şi să predea acesteia documentele justificative care au stat la baza executării lucrărilor, evident aferente fiecărei autorizaţii.

Din punct de vedere fiscal, data dobândirii clădirii se consideră data expirării termenului prevăzut în autorizaţia de construcţie, conform prevederilor pct. 62 alin. (1) lit. c) din H.G. nr. 44/2004.

Rezultă din înscrisurile depuse la dosarul cauzei că după expirarea autorizaţiei de construcţie nr. 93/2004 nu a fost întocmit procesul-verbal de recepţie al lucrărilor executate care să fie înregistrat în evidenţele fiscale şi care să fie folosit la determinarea impozitului pe clădiri conform alin. (2) pct. 62 din H.G. nr. 44/2004. De asemenea, lucrările efectuate în baza acestei autorizaţii nu au fost evidenţiate distinct în contul 231, fapt necontestat.

Recurenta a întocmit procesul-verbal de recepţie nr. 80 din 27 iulie 2008 la terminarea lucrărilor autorizate conform autorizaţiei nr. 2920/2006, declarând valoarea investiţiei de 2.156.326,71 lei ce se regăseşte în contul 231, cuprinzând valoarea lucrărilor tuturor bunurilor autorizării.

Astfel, organul de control a apreciat corect că investiţiile realizate până în luna noiembrie 2006 (data obţinerii autorizaţiei de construcţie nr. 2920 din 7 noiembrie 2006) sunt aferente lucrărilor efectuate în baza autorizaţiei de construire nr. 92/2004, fiind în sumă de 1.625.589 lei, iar cele aferente autorizaţiei de construcţie nr. 2920/2006 sunt în sumă de 530.738 lei.

În altă ordine, conform dispoziţiilor pct. 55 din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind C. fisc., cu modificările şi completările ulterioare, „d) în cazul clădirii a cărei valoare nu a fost recuperată integral pe calea amortizării şi la care s-au efectuat lucrări de modernizare, impozitul pe clădiri se calculează prin aplicarea cotei stabilite potrivit prevederilor pct. 53, începând cu data de întâi a lunii următoare celei în care se înregistrează în contabilitate reevaluare în urma lucrărilor de modernizare; e) pentru clădirea prevăzută la lit. d) dar la care nu a fost efectuată reevaluarea în ultimii 3 ani anteriori anului fiscal de referinţă, impozitul pe clădiri se calculează prin aplicarea cotei stabilite potrivit prevederilor pct. 54 alin. (1) asupra valorii rezultate din însumarea valorii de inventar a clădirii şi a valorii lucrărilor de modernizare”.

Potrivit art. 253 alin. (6) din C. fisc., „În cazul unei clădiri care nu a fost reevaluată în ultimii 3 ani anteriori anului fiscal de referinţă, cota impozitului pe clădiri se stabileşte de consiliul local/Consiliul General al Municipiului Bucureşti între 5% şi 10% şi se aplică la valoarea de inventar a clădirii înregistrată în contabilitatea persoanelor juridice până la sfârşitul lunii în care s-a efectuat prima reevaluare. Fac excepţie clădirile care au fost amortizate potrivit legii, în cazul cărora cota impozitului pe clădiri este cea prevăzută la alin. (2)”.

În speţă, în mod corect instanţa de fond a reţinut că nu a fost reevaluat imobilul aflat în folosinţa recurentei şi la care s-au efectuat investiţii.

Raportul de evaluare întocmit de SC C. SA la care face referire recurenta a fost întocmit nu în scopul reevaluării clădirii în urma lucrărilor de modernizare ci strict pentru stabilirea preţului pentru vânzarea acesteia, astfel cum se menţionează în cuprinsul acestuia. De asemenea, nici nu a fost înregistrat în contabilitatea proprietarului clădirii, ultima reevaluare datând din 31 decembrie 2003.

În consecinţă, nefiind reevaluată clădirea conform dispoziţiilor legale anterior enunţate, în mod corect a fost calculat impozitul pe clădiri începând cu 1 iunie 2005, prin aplicarea dispoziţiilor art. 253 alin. (1), (3) şi (6) din C. fisc., cu modificările ulterioare.

Susţinerile potrivit cărora la data de 1 iunie 2005 când organul fiscal a început impozitarea, lucrarea executată conform autorizaţiei de construire nr. 93/2004 nu cuprindea nici un element structural al unei clădiri, respectiv pereţi şi acoperiş şi, prin urmare, aceasta nu putea intra sub incidenţa impozitului pe clădiri, nu pot fi reţinute ca fiind fondate.

Clădirea, în înţelesul art. 249 alin. (5) din C. fisc., este întregul pasaj din Piaţa Operei Timişoara.

Potrivit memoriului P.A.C. (fila 397 dosar fond) aceasta este realizată din pereţi de beton, cu planşeu de B.A., fundaţiile fiind realizate din B.A., modificările intervenind la nivelul pereţilor despărţitori, respectiv la instalaţii.

Pe de altă parte, lucrările au vizat, conform autorizaţiilor de construcţie, amenajarea pasajului, intrarea şi refacere toalete şi nu clădirea care exista, fiind o construcţie cu pereţi şi acoperiş (planşeu).

Nu sunt fondate nici criticile care se referă la faptul că organul fiscal a inclus în mod eronat în baza de calcul a impozitului pe clădire valoarea instalaţiei de climatizare şi de aer condiţionat.

Conform contractului nr. 2025 din 22 aprilie 2004 şi anexei actului adiţional nr. 1 din 2 iulie 2004 la acesta (fila 428 dosar fond), recurenta a achiziţionat instalaţii de climatizare şi nu aparate individuale de climatizare, astfel că nu se încadrează în excepţia prevăzută la pct. 52 alin. (2) teza a II a din H.G. nr. 44/2004.

În cauză nu se poate reţine nici încălcarea principiului prevalenţei economicului asupra juridicului, prevăzut de pct. 49 din Ordinul nr. 1752/2005, pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, pentru că dispoziţiile acestui ordin nu sunt incidente speţei de faţă, care vizează impozitul pe clădiri reglementat de dispoziţiile speciale în materie cuprinse în C. fisc.

Mai mult, acest ordin a fost abrogat prin Ordinul nr. 3055/2009.

Faţă de toate considerentele expuse, Înalta Curte apreciază că nu este incident motivul de recurs prevăzut de art. 304 pct. 9 C. proc. civ., sentinţa recurată fiind legală şi temeinică, astfel că în baza art. 312 alin. (1) teza a II a C. proc. civ., art. 20 din Legea nr. 554/2004, modificată şi completată, va respinge recursul ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

DECIDE

Respinge recursul declarat de SC A. SRL Timişoara împotriva sentinţei civile nr. 218 din 11 mai 2011 a Curţii de Apel Timişoara, secţia de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Irevocabilă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 10 mai 2012.

← ICCJ. Decizia nr. 2264/2012. Contencios. Contestaţie act...  ICCJ. Decizia nr. 2297/2012. Contencios. Anulare act... →

Vezi și alte spețe de contencios administrativ:

Comentarii despre ICCJ. Decizia nr. 2295/2012. Contencios