ICCJ. Decizia nr. 2324/2012. Contencios. Anulare act de control taxe şi impozite. Contestaţie în anulare - Recurs
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 2324/2012
Dosar nr. 847/1/2012
Şedinţa publică de la 11 mai 2012
Asupra contestaţiei în anulare de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
Procedura derulată în recurs.
Prin Decizia nr. 5286 din 09 noiembrie 2011, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, secţia contencios administrativ şi fiscal a respins recursul declarat de SC A.S. SRL Argeş, prin administrator judiciar SCP L.I.C. SPRL, împotriva sentinţei civile nr. 31/ F-C din 4 februarie 2011 a Curţii de Apel Piteşti, secţia de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat şi a admis recursul declarat de Direcţia Generală a Finanţelor Publice Argeş împotriva aceleiaşi sentinţe, în sensul că a modificat sentinţa atacată şi a respins acţiunea reclamantei, ca neîntemeiată.
Pentru a pronunţa această soluţie, instanţa de control judiciar, analizând hotărârea atacată prin prisma criticilor ambelor recurente, circumscrise motivelor de recurs prevăzute de art. 304 pct. 9, cât şi sub toate aspectele, potrivit art. 3041 C. proc. civ., a reţinut următoarele:
Faţă de prevederile art. 21 alin. (4) lit. m) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc. coroborat cu pct. 48 din H.G. nr. 44/2004 privind aprobarea normelor metodologice de aplicare a C. fisc., Înalta Curte a constatat că, în cauză, contrar celor reţinute de instanţa de fond, nu sunt întrunite cumulativ condiţiile necesare pentru a beneficia de deducerea cheltuielilor efectuate în relaţiile comerciale derulate de recurenta-reclamantă în baza a trei contracte încheiate cu trei societăţi comerciale, respectiv SC M.T. SRL, SC G.A.S.C. SRL şi SC G.T.G.T. SRL, în condiţiile în care nu au fost respectate clauzele contractuale, nu s-a dovedit prestarea efectivă a serviciilor, precum şi necesitatea prestării respectivelor servicii.
Astfel, deşi instanţa de fond a reţinut în mod corect obiectul contractului de asociere în participaţiune nr. 1 din 7 decembrie 2001 încheiat de recurenta-reclamantă cu SC M.T. SRL, precum şi modalitatea de împărţire a rezultatelor activităţilor economice comune stabilită de părţi în art. 7 din respectivul contract, nu a observat că, prin emiterea lunară a unor facturi către recurenta-reclamantă reprezentând contravaloare prestări servicii, conform contractului de asociere, au fost încălcate prevederilor art. 7 din contract, care prevăd împărţirea profitului net rezultat din exploatarea în comun a reţelei de cablu TV din Comuna Făcăieni, ca şi modalitate de împărţire a beneficiilor.
Faţă de clauzele contractuale convenite de părţi în art. 7 din contract, Înalta Curte a apreciat că nu este justificată emiterea de către SC M.T. SRL a celor 100 de facturi fiscale pentru plata unor servicii în cuantum de 436.386 lei, pretins a fi executate în perioada aprilie 2004 - februarie 2007, în baza contractului de asociere. Prin urmare, cum serviciile pretins efectuate nu puteau fi facturate în baza contractului de asociere în participaţiune, în mod corect organele fiscale nu au acordat dreptul de deducere pentru cheltuieli în sumă de 436.386 lei şi au calculat impozit pe profit suplimentar, în sumă de 80.797 lei.
Totodată, faţă de clauza contractuală înscrisă în art. 5 din contractul de prestări servicii din data de 1 iunie 2005 încheiat de recurenta-reclamantă şi SC G.A.S.C. SRL, prin care s-a stabilit, ca modalitate de plată a serviciilor prestate, achitarea lunară a 80% din încasările nete lunare realizate de societatea reclamantă, instanţa de recurs a apreciat că emiterea celor 53 de facturi fiscale, în sumă totală de 256.202 lei, reprezentând contravaloare prestări servicii, conform contract, vine în contradicţie cu convenţia părţilor.
Înalta Curte a reţinut că, în mod greşit, instanţa de fond şi-a însuşit integral concluziile raportului de expertiză întocmit în cauză, fără a avea în vedere înscrisurile care au stat la baza întocmirii acestuia şi a apreciat că existenţa documentelor justificative care poartă semnăturile ambelor societăţi contractante, a situaţiilor de lucrări, a facturilor şi rapoartelor lunare, fac dovada necesităţii şi prestării efective a serviciilor facturate de cele trei societăţi comerciale.
Prin urmare, faţă de modalitatea de plată stabilită de părţile contractante, de faptul că valorile de inventar a reţelelor de cablu TV din comuna Făcăieni, jud. Dâmboviţa, respectiv din com. Ciocăneşti şi Crevedia, jud. Dâmboviţa, la care se pretinde că au fost efectuate lucrări de extindere, potrivit rapoartelor de lucrări, nu au înregistrat creşteri de valoare care să probeze efectuarea acestor lucrări şi având în vedere şi faptul că din documentele anexate facturilor emise nu rezultă prestarea efectivă a serviciilor facturate, Înalta Curte a reţinut că în mod greşit a apreciat instanţa de fond că respectivele cheltuieli sunt deductibile, iar impozitul pe profit stabilit suplimentar, în cuantum de 40.991 lei, nu este datorat.
În ceea ce priveşte dreptul de deducere pentru cheltuielile în sumă de 138.550 lei şi stabilirea impozitului pe profit suplimentar în sumă de 22.169 lei, aferente unor facturi emise de SC G.T.G.T. SRL în baza contractului de prestări servicii nr. 3 din 05 august 2003, instanţa de control judiciar a constatat că, în cauză, nu s-a făcut dovada prestării efective a respectivelor servicii facturate, în condiţiile pct. 48 din H.G. nr. 44/2004, în condiţiile în care raportul de lucrări întocmit în termeni generali, prezentat pentru factura fiscală emisă, nu prezintă niciun fel de date cu privire la conţinutul lucrărilor efectuate, durata de timp a acestora, tariful pe ora, din care să rezulte valoarea menţionată în factura fiscală, deşi, potrivit contractului, emitentul avea obligaţia să prezinte periodic graficul lucrărilor prestate şi parametrii de încadrare.
Totodată, faţă de împrejurarea că recurenta-reclamantă deţinea în patrimoniu reţeaua de cablu, avea angajat personal de specialitate pentru executarea lucrărilor de întreţinere şi reparaţii, asigura materialele necesare acestora, avea mijloace de transport necesare deplasării, achita toate taxele şi licenţele aferente activităţii, precum şi contravaloarea chiriilor aferente spaţiilor închiriate şi a stâlpilor pe care se aflau cablurile TV, Înalta Curte a apreciat că în mod greşit a reţinut instanţa de fond că recurenta-reclamantă a dovedit necesitatea prestării serviciilor contractate în scopul activităţilor desfăşurate, cu cei trei parteneri contractuali.
Examinând dispoziţiile art. 21 alin. (1) din Legea nr. 571/2003, Înalta Curte a reţinut că în mod eronat instanţa de fond a apreciat că se impune acordarea dreptului de deducere pentru cheltuielile cu amortizarea celor 5 autoturisme aflate în patrimonial recurentei-reclamante, în sumă totală de 97.673 lei, în condiţiile în care nu s-a dovedit în cauză, cu înscrisuri, respectiv foi de parcurs şi ordine de deplasare, că respectivele autoturisme au fost efectiv utilizate în scopul realizării de venituri impozabile.
Astfel, utilizarea celor 5 autoturisme de către salariaţii societăţii în scopul realizării obiectului de activitate al societăţii, nu poate fi reţinută doar pe baza unor ordine de deplasare cu caracter permanent din care nu rezultă data sau locul deplasărilor, a unor procesele verbale prin care respectivele autoturisme au fost puse la dispoziţia salariaţilor, având în vedere sarcinile lor de serviciu, precum şi a unor declaraţii prin care respectivii salariaţi atestă faptul că au avut în primire pe perioade determinate de timp respectivele autoturisme, cum în mod greşit a apreciat instanţa de fond, dând valoare absolută concluziilor raportului de expertiză întocmit în cauză.
În raport cu prevederile art. 24 alin. (1) din C. fisc. şi ale alin. (2) lit. a) din acelaşi articol, Înalta Curte a reţinut că imobilul în natură construcţie situat în Loc. Câmpulung, a avut destinaţie comercială încă de la achiziţionare, respectiv de marfă prin transformarea în garsoniere şi apartamente destinate vânzării. Chiar şi în situaţia în care imobilul respectiv ar fi dobândit ulterior achiziţionării o altă destinaţie, respectiv sediul de firmă, hotel sau alte forme de închiriere, cheltuielile cu amortizarea ar fi fost deductibile fiscal numai cu condiţia ca aceasta să fie utilizată efectiv în scopul obţinerii de venituri şi numai de la data punerii în funcţiune, ceea ce nu a fost cazul pe perioada supusă controlului.
Prin urmare, a constatat instanţa supremă, în mod greşit instanţa de fond a apreciat, prin raportare la documentele emise de Primăria Municipiului Câmpulung pentru realizarea obiectivului, amenajare hotel, ca şi la declararea şi înregistrarea respectivului imobil ca mijloc fix, că respectivul imobil reprezintă o investiţie pe termen lung şi nu poate fi încadrat în noţiunea de marfă şi, pe cale de consecinţă, a concluzionat în sensul că recurenta-reclamantă avea drept de deducere a cheltuielilor de amortizare în cuantum de 44.329 lei.
Faţă de dispoziţiile art. 145 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003, instanţa de recurs a reţinut că, dat fiind faptul că cele 84 de facturi fiscale emise de SC M.T. SRL, în sumă totală de 368.289 lei, 53 de facturi fiscale emise de SC G.A.S.C. SRL, în sumă totală de 304.880 lei şi o factură fiscală emisă de SC G.T.G.T. SRL, în sumă de 150.000 lei, nu prezintă în cuprinsul lor sau în anexă în ce au constat efectiv prestările de servicii facturate, în mod greşit a apreciat judecătorul fondului, însuşindu-şi şi pe acest aspect integral concluziile raportului de expertiză, asupra caracterului economic al tranzacţiilor, în sensul art. 11 alin. (1) din C. fisc. şi, implicit, asupra dreptului de deducere a TVA aferent, în cuantum de 131.431 lei.
Pentru aceste considerente, Înalta Curte a apreciat că se impune admiterea recursului declarat de pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice Argeş şi modificarea sentinţei atacate, în sensul respingerii acţiunii ca neîntemeiată.
În ceea ce priveşte recursul declarat de societatea reclamantă, instanţa de control judiciar, în raport cu dispoziţiile art. 128 alin. (4) lit. d) din C. fisc. şi ale alin. (8) lit. b) al aceluiaşi articol, a constatat că, dat fiind faptul că în luna decembrie 2007, recurenta-reclamantă a scăzut din patrimoniu reţeaua de cablu TV, situată în com. Făcăieni, jud. Ialomiţa, cu o valoare de inventar de 309.047 lei, fără a deţine o factură fiscală a bunului respectiv, în mod corect organul fiscal a calificat această situaţie drept lipsă în gestiune şi a calculat TVA colectat suplimentar în sumă de 58.719 lei.
Câtă vreme recurenta nu a depus înscrisuri din care să rezulte că reţeaua de cablu era dezactivată la momentul înregistrării extracontabile într-un cont în afara bilanţului, iar Decizia asociatului unic nr. 1/2007, precum şi procesul-verbal de custodie nr. 26/2007 nu fac o asemenea dovadă, în mod corect a apreciat instanţa de fond că în cauză nu este îndeplinită ipoteza prevăzută în art. 128 alin. (8) lit. b) din C. fisc. În absenţa unor înscrisuri care să susţină constatările expertului, în mod justificat instanţa de fond nu şi-a însuşit concluziile de la punctul 7 al raportului de expertiză întocmit în cauză.
Prin urmare, Înalta Curte a înlăturat toate criticile formulate de recurenta-reclamantă hotărârii instanţei de fond, care în mod corect a calificat scoaterea din patrimoniul societăţii reclamante a respectivului bun drept livrare de bunuri în sensul art. 128 alin. (1) din C. fisc., pentru care, potrivit art. 126 alin. (1) raportat la art. 128 alin. (1) din C. fisc., se datora TVA aferent.
Totodată, instanţa de recurs a reţinut că, dat fiind faptul că recurenta-reclamantă a repartizat din profitul net dividende pentru anii 2005 şi 2007, pentru care nu a achitat impozitul aferent, în mod corect instanţa de fond a apreciat asupra legalităţii deciziei organelor fiscale privind obligaţia de plată a impozitului pe dividende în sumă de 20.751 lei şi majorări de întârziere în cuantum de 41.621 lei, astfel încât recursul declarat de societatea reclamantă a fost respins ca nefondat.
2.Contestaţia în anulare formulată împotriva deciziei de recurs.
Împotriva Deciziei nr. 5286 din 09 noiembrie 2011 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, secţia contencios administrativ şi fiscal, a formulat contestaţie în anulare recurenta-reclamantă SC A.S. SRL Argeş, prin administrator judiciar SCP L.I.C. SPRL, invocând ca temei legal dispoziţiile art. 318 C. proc. civ. şi susţinând că soluţia din hotărârea contestată este atât rezultatul unei omisiuni în analiza motivelor de recurs, cât şi al unor greşeli materiale.
Contestaţia în anulare formulată cuprinde istoricul soluţionării cererii de chemare în judecată şi prezentarea dispoziţiilor legale incidente şi, în esenţă, recurenta-reclamantă combate soluţia instanţei de recurs sub următoarele aspecte:
Instanţa de control judiciar nu a observat şi nu a analizat elemente şi acte procesuale esenţiale în judecarea pricinii, devenind astfel incidente dispoziţiile art. 318 teza I C. proc. civ.
Astfel, susţine contestatoarea, instanţa de recurs în mod eronat a înlăturat raţionamentul instanţei de fond privind impozitul pe profit şi majorările aferente, taxa pe valoarea adăugată şi impozitul pe veniturile obţinute de nerezidenţi, precum şi concluziile raportului de expertiză contabilă efectuată în cauză.
Totodată, societatea contestatoare susţine că instanţa supremă nu a analizat facturile emise de cele trei societăţi partenere, clauzele contractuale referitoare la operaţiunile comerciale desfăşurate şi actele privind cheltuielile cu amortizarea şi nu a observat actele întocmite de autorităţile fiscale ca urmare a celor două controale fiscale efectuate.
Invocând dispoziţiile art. 318 teza a II-a C. proc. civ., contestatoarea susţine că instanţa de recurs nu s-a pronunţat asupra tuturor motivelor de recurs invocate de societatea reclamantă.
Astfel, Înalta Curte nu a precizat temeiul legal şi documentele relevante privind colectarea taxei pe valoarea adăugată în cuantum de 58.719 lei şi nu s-a pronunţat cu privire la plata impozitului pe dividente în sumă de 16.000 lei.
3. Considerentele Înaltei Curţi asupra contestaţiei în anulare.
Hotărârea atacată în calea extraordinară de atac a contestaţiei în anulare o reprezintă Decizia nr. 5286 din 09 noiembrie 2011 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, secţia contencios administrativ şi fiscal, ce reprezintă o hotărâre pronunţată în calea de atac a recursului, hotărâre irevocabilă, astfel cum impun dispoziţiile art. 318 alin. (1) C. proc. civ.
Faptul că motivele invocate în această cale de atac nu se înscriu printre cele prevăzute în mod expres de prevederile art. 318 alin. (1) teza I şi teza a II-a C. proc. civ., invocate de contestatoare, nu conduce de plano la soluţia de respingere ca inadmisibilă a contestaţiei în anulare.
Instanţa competentă în soluţionarea contestaţiei trebuie să analizeze dacă motivele invocate de contestatoare se regăsesc în textul de lege incident, ceea ce presupune cercetarea fondului contestaţiei în anulare.
În conformitate cu dispoziţiile art. 317 alin. (1) pct. 1 şi 2 C. proc. civ.: „Hotărârile irevocabile pot fi atacate cu contestaţie în anulare, când procedura de chemare a părţii, pentru ziua când s-a judecat pricina, nu a fost îndeplinită potrivit cu cerinţele legii, când hotărârea a fost dată de judecători cu încălcarea dispoziţiilor de ordine publică privitoare la competenţă, numai dacă aceste motive nu au putut fi invocate pe calea apelului sau recursului”.
Potrivit alin. (2) al aceluiaşi articol: „contestaţia poate fi primită pentru motivele mai sus-arătate, în cazul când aceste motive au fost invocate prin cererea de recurs, dar instanţa le-a respins pentru că aveau nevoie de verificări de fapt sau dacă recursul a fost respins fără ca el să fi fost judecat în fond”.
Cu alte cuvinte, prin această cale de atac se urmăreşte repararea neregularităţilor evidente privind actele de procedură, în afara problemelor de fond legate de probele administrate şi a stării de fapt la care se referă litigiul.
Deci, în cadrul contestaţiei în anulare nu se analizează temeinicia soluţiei cu privire la drepturile subiective deduse judecăţii, ci se verifică incidenţa vreunuia dintre motivele prevăzute de normele menţionate anterior.
Contestaţia în anulare este o cale de atac extraordinară, de retractare, nedevolutivă, ce poate fi exercitată numai în condiţiile şi pentru motivele expres prevăzute de lege.
Reglementând contestaţia în anulare specială, art. 318 C. proc. civ. prevede că hotărârile instanţei de recurs mai pot fi atacate prin această cale de atac extraordinară când dezlegarea dată este rezultatul unei erori materiale sau când instanţa, respingând recursul sau admiţându-l numai în parte, a omis din greşeală să cerceteze vreunul dintre motivele de modificare sau de casare.
Motivele contestaţiei în anulare speciale sunt, aşadar, expres şi limitativ prevăzute de lege, iar textul care o reglementează este de strictă interpretare.
Prezenta contestaţie în anulare este fundamentată în drept pe dispoziţiile art. 318 alin. (1) teza I C. proc. civ., conform cărora hotărârile instanţelor de recurs mai pot fi atacate cu contestaţie când dezlegarea dată este rezultatul unei greşeli materiale.
Aşadar, norma legală invocată de societatea contestatoare se referă la erori materiale evidente în legătură cu aspectele formale ale judecării recursului, pe această cale neputând fi valorificate greşelile de judecată, respectiv de apreciere a probelor sau de interpretare a unor dispoziţii legale.
Noţiunea de „greşeală materială” nu trebuie interpretată extensiv. Legea are în vedere greşelile materiale cu caracter procedural care au dus la pronunţarea unei soluţii eronate, greşeli pe care instanţa le-a comis prin confundarea unor elemente importante sau a unor date materiale. Categoric, textul nu vizează stabilirea eronată a situaţiei de fapt în urma aprecierii probelor, ceea ce ar putea semnifica „netemeinicia” hotărârii, nu însă şi o greşeală materială de natură să justifice contestaţia în anulare.
În cauză, contestatoarea invocă existenţa mai multor greşeli materiale, susţinând că instanţa de recurs nu a observat şi nu a analizat elemente esenţiale ale situaţiei de fapt, a înlăturat în mod eronat concluziile raportului de expertiză contabilă efectuată în cauză, a ignorat conţinutul documentelor relevante aflate la dosar şi a aplicat greşit dispoziţiile legale incidente în cauză.
Pe cale de consecinţă, Înalta Curte constată faptul că societatea contestatoare invocă „greşeli de judecată” ce nu pot fi examinată pe calea contestaţiei în anulare, deoarece ar deschide calea recursului la recurs, ceea ce nu este admisibil.
Pe de altă parte, omisiunea la care se referă teza a II-a a art. 318 alin. (1) C. proc. civ., invocată, de asemenea, ca temei legal al contestaţiei, există numai atunci când realmente instanţa de recurs nu a cercetat unul din motivele de casare sau de modificare depuse în termenul legal, nu şi atunci când, procedând la sistematizarea lor, întrucât între ele există o legătură logică, le-a examinat împreună, nefiind necesară examinarea punctuală a tuturor motivelor invocate.
Totodată, textul se referă expres numai la motivele de modificare sau de casare, nu şi la argumentele aduse în sprijinul lor, care, oricât de larg ar fi dezvoltate, le sunt subsumate.
Aşadar, omisiunile invocate de contestatoare nu pot fi reţinute, întrucât instanţa de recurs a cercetat toate criticile recurentelor şi, mai mult, făcând aplicarea dispoziţiilor art. 3041 C. proc. civ., a examinat cauza sub toate aspectele.
Faţă de cele ce preced, Înalta Curte apreciază că, în pricina de faţă, contestaţia în anulare formulată nu îndeplineşte condiţiile expres şi limitativ prevăzute în textele legale susmenţionate, deoarece motivele invocate de contestatoare nu se încadrează în niciuna din ipotezele reglementate de dispoziţiile citate.
În realitate, Înalta Curte constată că nu este vorba de greşeli materiale sau de omisiuni în sensul art. 318 C. proc. civ., societatea contestatoare fiind nemulţumită de modul în care instanţa de recurs a procedat la analizarea normelor legale incidente cauzei, în contestaţia în anulare fiind dezvoltate, de fapt, critici la adresa modului în care instanţa de recurs a soluţionat cauza, critici care nu pot fi primite în această cale extraordinară de atac, deoarece s-ar ajunge, pe o cale ocolită, la judecarea încă o dată a aceluiaşi recurs.
În acest sens, Înalta Curte are în vedere că, potrivit jurisprudenţei Curţii Europene a Drepturilor Omului, doar erorile de fapt care nu au devenit vizibile decât la finalul unei proceduri judiciare, pot justifica o derogare de la principiul securităţii juridice, pe motivul că nu a fost posibilă îndreptarea lor prin exercitarea căilor ordinare de atac. În lipsa unei circumstanţe substanţiale şi imperative, de natură să justifice redeschiderea procesului judecat irevocabil, admiterea unei contestaţii în anulare sau a unei revizuiri, constituie o încălcare a principiului securităţii raporturilor juridice şi prin aceasta, o încălcare a dreptului părţilor la un proces echitabil, în sensul art. 6 şi 1 al Convenţiei Europene a Drepturilor Omului.
Pentru considerentele expuse, Înalta Curte, în temeiul art. 320 C. proc. civ., va respinge contestaţia în anulare formulată de recurenta-reclamantă SC A.S. SRL Argeş, prin administrator judiciar SCP L.I.C. SPRL.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Respinge contestaţia în anulare formulată de SC A.S. SRL Argeş, prin administrator judiciar SCP L.I.C. SPRL, împotriva Deciziei nr. 5286 din 09 noiembrie 2011 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, secţia contencios administrativ şi fiscal.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 11 mai 2012.
| ← ICCJ. Decizia nr. 2309/2012. Contencios. Obligare emitere act... | ICCJ. Decizia nr. 2330/2012. Contencios. Conflict de... → |
|---|
