ICCJ. Decizia nr. 3670/2014. Contencios
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 3670/2014
Dosar nr. 495/4/2013
Şedinţa publică de la 8 octombrie 2014
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
I. Circumstanţele cauzei
1. Obiectul acţiunii deduse judecăţii
Prin cererea înregistrată la Curtea de Apel Galaţi, secţia contencios administrativ şi fiscal, sub nr. 698/44 din 26 mai 2011, societatea reclamantă SC "R." SRL Mircea Vodă, în contradictoriu cu Direcţia Generală a Finanţelor Publice Brăila a solicitat anularea actelor administrativ - fiscale reprezentate de: raportul de inspecţie fiscală seria F Br-46 din 24 ianuarie 2011, decizia de impunere nr. F-Br/46 din 24 ianuarie 2011 şi Decizia nr. 155 din 4 aprilie 2011 de soluţionare a contestaţiei, precum şi exonerarea reclamantei de plata sumei de 781.629 lei.
Reclamanta a mai solicitat şi suspendarea executării acestor acte administrative fiscale, iar prin încheierea din 30 iunie 2011, s-a admis această cerere şi s-a dispus suspendarea.
Această încheiere a rămas definitivă prin respingerea recursului conform Deciziei civile nr. 5303 din 10 noiembrie 2011 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie.
În motivarea cererii principale, societatea reclamantă a susţinut următoarele:
Prin avizul nr. 58 din 25 octombrie 2010, emis de Inspecţia Fiscală din cadrul D.G.F.P.J. Brăila, s-a dispus efectuarea unui control fiscal la societate, care s-a desfăşurat în perioada 9 noiembrie 2010 - 24 ianuarie 2011.
În conţinutul acestui raport, organul de inspecţie fiscală a reţinut mai multe obligaţii fiscale ce trebuie achitate de societate, în sumă totală de 799.896 lei, pentru care s-a emis decizia de impunere nr. F-BR-46 din 24 ianuarie 2011. Aceste obligaţii fiscale se compun din: 180.987 lei - impozit pe profit, 69.534 lei - accesorii fiscale, 188.864 lei - impozit pe venit nerezidenţi, 227.344 lei - accesorii fiscale, 90.404 lei - TVA lunar, 42.762 lei - accesorii fiscale la T.V.A.
Împotriva sumelor constatate, reclamanta a formulat contestaţie administrativă, care a fost admisă pentru suma de 18.267 lei, acţiunea de faţă vizând diferenţa de plată în sumă de 781.629 lei, care a fost menţinută prin decizia de soluţionare a contestaţiei. După admiterea contestaţiei, suma iniţială stabilită în decizia de impunere privind impozitul pe profit şi accesorii, s-a diminuat astfel: 167.628 lei- impozit pe profit, 64.626 lei - majorări şi penalităţi.
Prin întâmpinare, autoritatea pârâtă a solicitat respingerea acţiunii ca nefondată.
În cauză s-au administrat probele cu înscrisuri şi expertize contabile.
Într-o primă fază s-a efectuat raportul de expertiză contabilă de către expertul contabilă S.G.. Autoritatea pârâtă nemulţumită de concluziile acestuia raport de expertiză, a solicitat efectuarea unui nou raport. Societatea reclamantă a fost de acord cu efectuarea unui al doilea raport de expertiză.
Curtea a încuviinţat cererile părţilor şi a dispus efectuarea unui alt raport de expertiză. Aceasta a fost efectuată de expertul contabil I.T.
2. Hotărârea instanţei de fond
Prin Sentinţa nr. 431 din 4 octombrie 2010, Curtea de Apel Galaţi, secţia contencios administrativ şi fiscal, a admis acţiunea formulată de reclamanta SC "R." SRL, în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice.
A dispus anularea actelor administrative emise de autoritatea pârâtă respectiv:
- raportul de inspecţie fiscală nr. F-Br-37 din 24 ianuarie 2011;
- decizia de impunere nr. F-Br-46 din 24 ianuarie 2011 şi decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 155 din 4 aprilie 2011 şi exonerează pe reclamantă de plata sumei de 781.629 lei.
A obligat autoritatea pârâtă să plătească reclamantei suma de 54.600 lei, cu titlu de cheltuieli de judecată.
Pentru a pronunţa această soluţie, instanţa de fond a reţinut următoarele:
Valoarea contractului de arendă cu plata în numerar este de 100 euro/ha, iar plata arendei se va face la cursul de schimb al BNR din ziua plăţii, până la data de 15 decembrie a fiecărui an.
Valoarea contractului de arendă în natură este de 375 kg grâu/ha şi 450 kg/ha porumb, plata arendei făcându-se imediat după recoltare, dar nu mai târziu de 45 de zile de la terminarea recoltatului.
Din facturile fiscale şi adresele SC "A." SRL Buzău şi A.M. SRL Oprişeneşti Brăila, rezultă că societăţi comerciale care plăteau arenda în aceeaşi perioadă cu reclamanta, practicau preţuri mai mici decât cele evidenţiate în contabilitate de către reclamantă. În mod normal, preţul se stabileşte prin negocierea dintre producător şi consumator, negociere în care producătorul propune un preţ consumatorului, dar în final contează valoarea pe care consumatorul o atribuie produsului.
Atunci când plata se face parţial ori integral în natură sau atunci când valoarea plăţii pentru o livrare de bunuri ori o prestare de servicii nu a fost stabilită de părţi sau nu poate fi uşor stabilită, baza de impozitare se consideră ca fiind valoarea de piaţă pentru respectiva livrare.
Preţul de piaţă înseamnă suma care ar fi plătită de un client unui furnizor independent în acelaşi moment şi în acelaşi loc, pentru acelaşi bun sau serviciu ori pentru unul similar, în condiţii de concurenţă loială.
Prin urmare, a reţinut prima instanţă, preţurile utilizate de reclamantă în evaluarea arendei în natură, ce face obiectul contestaţiei, corespund celor reglementate pentru stabilirea venitului impozabil. Arenda plătită în natură s-a reflectat în evidenţele firmei (tehnic operative şi contabile), fiind evaluată la preţuri de piaţă, ce au condus la o valoare normală.
Având în vedere că preţurile practicate de reclamantă sunt preţuri ce conduc la o valoare normală, obligaţiile stabilite suplimentar cu titlu de TVA pentru suma de 90.404 lei şi accesorii aferente în sumă de 42.762 lei nu se justifică.
A mai constatat instanţa de fond că profitul impozabil se calculează ca diferenţă între veniturile realizate din orice sursă şi cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile şi la care se adaugă cheltuielile nedeductibile. La stabilirea profitului impozabil se iau în calcul şi alte elemente similare veniturilor şi cheltuielilor potrivit normelor de aplicare.
Pentru determinarea profitului impozabil, se vor deduce numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile şi nu au caracter deductibil cheltuielile prevăzute la art. 21 alin. (4) lit. m) din C. fisc., cheltuielile cu serviciile de management, consultanţă, asistenţă sau alte prestări servicii, pentru care contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestării acestora în scopul activităţii desfăşurate şi pentru care nu sunt încheiate contracte.
Documentele ce au stat la baza evidenţelor societăţii din perioada 2007 - 2009, vizând servicii de consultanţă acordată de S.A.R.L.E.A.A. constată inexistenţa de devize, rapoarte de lucru şi facturi pentru toate aceste servicii.
Documentele menţionate sunt întocmite cu respectarea dispoziţiilor legale, nefiind cerinţe ale codului fiscal şi normelor de aplicare a acestuia care să nu fi fost respectate, fapt pentru care toate documentele analizate se bucură de prezumţia de legalitate ce nu poate fi răsturnată printr-o simplă afirmaţie.
În concluzie, Curtea de apel a constatat că reclamanta SC "R." SRL Mircea Vodă, jud. Brăila nu datorează la bugetul consolidat al statului, alte sume faţă de cele declarate organului fiscal.
În conformitate cu dispoziţiile art. 274 C. proc. civ., instanţa de fond a obligat autoritatea pârâtă la plata sumei de 54.600 lei, cu titlu de cheltuieli de judecată.
3. Recursul declarat în cauză
Împotriva acestei sentinţe, a declarat recurs pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice Brăila, întemeiat în drept pe dispoziţiile art. 304 pct. 5 şi 9, respectiv art. 3041 C. proc. civ.
În motivarea acţiunii s-a arătat că instanţa de fond nu a comunicat pârâtei Direcţia Generală a Finanţelor Publice Brăila cel de-al doilea Raport de expertiză contabilă întocmit în cauză, fiind încălcat în acest fel dreptul la apărare şi principiul dezbaterii probelor în contradictoriu, motiv de recurs prevăzut de art. 304 pct. 5 C. proc. civ.
Aşa cum rezultă din înscrisurile aflate la dosar, în prezenta cauză au fost efectuate două expertize contabile.
Faţă de primul raport de expertiză contabilă, efectuat de către expertul S.G., pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice Brăila a formulat obiecţiuni, solicitând efectuarea unui nou raport de expertiză, cerere încuviinţată de instanţa de judecată, care a dispus efectuarea unui alt raport de expertiză contabilă de către expertul contabil I.T.
Prin încheierea din data de 28 iunie 2012 este consemnată depunerea raportului de expertiză şi comunicarea unui exemplar apărătorului reclamantei, fără să se dispună comunicarea unui exemplar şi pârâtei Direcţia Generală a Finanţelor Publice Brăila, lipsă la acel termen.
Mai mult, prin încheiere nu este consemnat motivul pentru care instanţa de fond nu a dispus comunicarea raportului de expertiză şi pârâtei, lipsă la acel termen.
La dosarul cauzei nu există dovada comunicării celui de-al doilea raport de expertiză, existând două exemplare ale acestuia, un exemplar la filele 150-189 şi cel de-al doilea la filele 193-239.
Pentru aceste motive, solicită admiterea recursului, casarea hotărârii recurate şi trimiterea cauzei spre rejudecare la instanţa de fond.
S-a mai arătat că, hotărârea este lipsită de temei legal, fiind dată cu încălcarea şi aplicarea greşită a legii respectiv a prevederilor art. 118(1), art. 130, art. 1341, art. 137 din Legea nr. 571/2003, cu modificările şi completările ulterioare, motiv de recurs prevăzut de art. 304 pct. 9 C. proc. civ.
Hotărârea recurată nu cuprinde în motivarea sa argumentele pro sau contra, de fapt şi de drept, care au format convingerea instanţei cu privire la soluţia pronunţată, nu cuprinde motivele pentru care instanţa şi-a însuşit concluziile raportului de expertiză efectuată în cauză şi pe cele pentru care au fost înlăturate apărările recurentei-pârâte.
Astfel, prin hotărârea recurată s-a reţinut că din facturile fiscale şi adresele SC A. SRL Buzău şi SC A.M. SRL Oprişeneşti Brăila, rezultă că aceste societăţi plăteau arenda în aceeaşi perioadă cu reclamanta, practicând preţuri mai mici, concluzia fiind că evaluarea arendei corespunde reglementărilor privind stabilirea venitului impozabil, fără însă a arăta de ce dovezile prezentate de către intimat-pârâta D.G.F.P. Brăila, privind preţurile practicate de societăţi numai din judeţul Brăila, nu au fost analizate de aceasta, având în vedere ca erau preţuri mai mari decât cele utilizate de către contestatoare.
Instanţa de fond nu a ţinut cont nici de faptul că preţuri practicate de contestatoare în livrările către alţi clienţi, în luna imediat următoare sau la două luni după ce a efectuat evaluarea arendei în natură, erau mult mai mari decât cele utilizate de către organul de inspecţie fiscală.
Totodată, nu s-a sesizat nici faptul că, în adresele depuse nu se precizează lunile în care au fost efectuate achiziţiile de la persoanele fizice, având în vedere că livrările contestatoarei, privind plata în natură a arendei, au fost efectuate pentru grâu în lunile iulie şi august, iar pentru porumb în lunile octombrie şi noiembrie, deci aceste documente nu pot constitui probe pe baza cărora instanţa să considere că sunt preţuri de piaţă pentru perioada verificată.
În ceea ce priveşte cheltuielile de management, consultanţă, asistenţă sau alte prestări de servicii, considerate de către p recurenta-parat nedeductibile fiscal, deoarece nu a fost demonstrată necesitatea efectuării acestora, instanţa în mod greşit a reţinut că documentele justificative (facturi, rapoarte de lucru, devize) sunt întocmite cu respectarea dispoziţiilor legale, fără a preciza care sunt acestea.
Nu se precizează în sentinţă cum a demonstrat intimata-contestatoare necesitatea efectuării unor astfel de cheltuieli, având în vedere că valoarea acestora este cu mult mai mare decât valoarea unor utilaje achiziţionate din Uniunea Europeană.
De asemenea, prin hotărârea recurată sunt analizate sumar aspecte fiscale legate de impozitul pe profit şi taxa pe valoarea adăugată, fără însă să fie arătate motivele pentru care a fost admisă cererea intimatei-reclamante privind impozitul pe veniturile nerezidenţilor, majorările de întârziere şi penalităţile de întârziere aferente acestui impozit.
Astfel s-a invocat că hotărârea recurată a fost dată cu încălcarea şi aplicarea greşită a legii, respectiv a prevederilor art. 118(1), art. 130, art. 131, art. 137 din Legea nr. 571/2003, cu modificările şi completările ulterioare.
În fapt, organele fiscale au stabilit în sarcina contestatoarei obligaţii fiscale în sumă de 781.629 lei, datorate bugetului consolidat al statului, respectiv impozitul pe profit, impozitul pe veniturile nerezidenţilor, taxa pe valoarea adăugată, precum şi penalităţile şi majorările de întârziere aferente.
Cu privire la impozitul pe profit, reclamanta nu a stabilit corect baza de impunere potrivit prevederilor art. 130, art. 1341, art. 137 din Legea nr. 571/2003, cu modificările şi completările ulterioare.
Neînregistrarea în evidenţa tehnico-operativă a veniturilor din arenda acordată în natură şi a cheltuielilor aferente, s-a realizat cu încălcarea prevederilor art. 19(1) şi art. 21(1) din Legea nr. 571/2003, cu modificările şi completările ulterioare.
În perioada 01 ianuarie 2007 - 31 decembrie 2009 contestatoarea a acordat arenda în natură (grâu şi porumb), pentru care nu a stabilit corect baza de impunere potrivit prevederilor legale mai sus menţionate.
Pentru aceeaşi perioadă organul de inspecţie fiscală nu a acordat drept de deducere a cheltuielilor cu serviciile facturate de partea afiliată S.A.R.L.E.A.A. în sumă de 1.489.073 lei, considerând că prin documentele prezentate, aceste servicii nu au fost realizate în fapt astfel că au fost încălcate prevederile art. 21(4) lit. m) din Legea nr. 571/2003, cu modificările şi completările ulterioare, coroborate cu prevederile pct. 48 din H.G. nr. 44/2004, cu modificările şi completările ulterioare.
În motivarea acţiunii introductive, se face trimitere la prevederile art. 137 alin. (1) lit. e) din Legea nr. 571/2003, cu modificările şi completările ulterioare, care privesc stabilirea bazei impozabile pentru taxa pe valoarea adăugată, în cazul schimbului prevăzut la art. 130 din acelaşi act normativ, prevederi care nu sunt aplicabile în cazul impozitului pe profit.
Între valoarea normală a unui bun şi preţul de piaţă reglementat la art. 7 pct. 26 din acelaşi act normativ, există diferenţe evidente, şi anume: preţul de piaţă nu foloseşte noţiunea de cumpărător şi nici aceea de stadiu de comercializare, ce se regăsesc în noţiunea de valoare normală, iar preţul bunului vândut în cadrul noţiunii de valoare normală este cel pe care trebuie să-l plătească un furnizor independent în interiorul ţării, la momentul realizării vânzării.
Astfel că aceste diferenţe nu există în fapt, deoarece noţiunea de cumpărător este înlocuită cu cea de client, care sunt sinonime, iar în ceea ce priveşte susţinerea că preţul bunului vândut este cel pe care trebuie să-l plătească un "furnizor" independent, considerăm că a fost doar o greşeală de scriere, deoarece furnizorul este cel care încasează preţul, nu cel care îl plăteşte.
În esenţă, cele două noţiuni privesc acelaşi preţ pe care trebuie să-l plătească un cumpărător (client) unui furnizor independent în acelaşi moment şi în acelaşi loc, în condiţii de concurenţă loială.
Pentru a determina veniturile aferente plăţii arendei în natură, ce constituie baza impozabilă pentru stabilirea impozitului pe profit, contestatoarea trebuia să respecte prevederile art. 7(1) pct. 26, art. 10 din Legea nr. 571/2003, cu modificările şi completările ulterioare, care dispun că valoarea se stabileşte pe baza cantităţii şi a preţului de piaţă pentru bunurile respective, iar preţul de piaţă reprezintă suma ce ar trebui plătită de un client independent unui furnizor independent în acelaşi moment şi în acelaşi loc, pentru acelaşi bun, în condiţii de concurenţă loială.
Atât din considerentele deciziei atacate, cât şi din anexa nr. 26 a raportului de inspecţie fiscală, rezultă că preţurile practicate de contestatoare pentru vânzarea grâului şi porumbului către alţi clienţi decât proprietarii de terenuri agricole au fost mult mai mari, deci aceasta nu a practicat aceleaşi preţuri pentru toţi clienţii săi.
Motivul pentru care recurenta-pârâta nu a folosit la determinarea veniturilor aferente arendei plătite în natură, preţurile facturate de contestatoare celorlalţi clienţi ai săi, a fost faptul că vânzările nu au fost efectuate în aceeaşi lună, ci în luna următoare sau la câteva luni după livrarea bunurilor pentru plata arendei, neexistând astfel posibilitatea să compare preţurile în acelaşi moment. Întrucât preţurile practicate de contestatoare erau mai mari, acesta a folosit preţurile medii practicate în aceeaşi perioadă (lună) la nivelul judeţului Brăila, ce reprezintă media preţurilor de piaţă.
Dacă recurenta-pârâtă ar fi luat în considerare preţurile de piaţă practicate de contestatoare către alţi clienţi, ar fi stabilit atât venituri suplimentare, cât şi cheltuieli suplimentare mult mai mari.
În ceea ce priveşte susţinerea contestatoarei că prin contractul de arendă (art. 5) se constată dreptul părţilor de a stabili un preţ pentru plata arendei, contract ce are la bază principul autonomiei de voinţă, facem precizarea că nu a încălcat acest principiu.
Astfel, în contractele de arendă cu plata în natură nu se stabileşte un preţ sau o sumă ce urmează a fi plătită la un anumit termen, ci doar cantităţile de grâu şi porumb ce vor fi livrate după recoltare, pe baza cărora s-a stabilit valoarea acestor livrări, aşa cum de altfel a procedat şi contestatoarea, dar practicând preţuri mai mici decât cele facturate către alţi clienţi, preţuri ce au fost stabilite unilateral prin decizii emise de SC R. SRL şi semnate de director.
Faptul că la contractele de arendă încheiate cu plata urbani, recurenta-pârâta nu a modificat preţul stabilit de părţi, este o dovadă că a fost respectat principiul autonomiei de voinţă al părţilor contractante.
Nu s-a creat un tratament discriminatoriu din punct de vedere fiscal, deoarece plata în natură a arendei este tratată distinct în C. fisc., în sensul că, evaluarea în bani a acesteia se face pe baza preţului de piaţă, din momentul plăţii arendei, aşa cum am precizat anterior, iar plata în bani a acesteia este stabilită în valută.
La data încheierii contractelor de arendă în bani, nu exista posibilitatea să se anticipeze preţul de piaţă al produselor agricole la data plăţii arendei în natură, mai ales că acestea sunt încheiate pe o perioadă de 5 ani sau 10 ani. Referitor la diferenţa de cheltuieli de consultanţă, considerate nedeductibile fiscal de către organul de inspecţie fiscală, în sumă de 1.405.581 lei, contestatoarea susţine că D.G.F.P. Brăila a analizat facturile fiscale emise cu devizele anexate.
Au fost analizate toate rapoartele de activitate, devizele care au stat la baza emiterii facturilor fiscale, constatând că la una din acestea există neconcordanţe privind numărul de zile necesare pentru a efectua prestarea de serviciu.
De asemenea, dacă nu ar fi fost analizate toate facturile şi toate rapoartele, toate devizele depuse la dosarul cauzei, nu ar fi putut fi admisă parţial contestaţia pentru cheltuielile considerate nedeductibile fiscal de către organul de inspecţie fiscală, referitoare la abonamentul la revista France Agricole şi TCS, conform facturii nr. EAA016.09 din 29 decembrie 2009.
Din verificarea efectuată de organul de inspecţie fiscală pe pagina de web "www.xxx.fr", despre care nici în contestaţie şi nici în acţiune contestatoarea nu face vorbire, s-a constatat că în perioada verificată, prestatorul de servicii a avut un număr mai mic angajaţi faţă de numărul de persoane care au întocmit rapoartele de activitate.
Având în vedere relaţia de afiliere dintre cele două societăţi, în sensul că prestatoarea de servicii este acţionar unic al contestatoarei, până la data depunerii contestaţiei sau a acţiunii la instanţa de contencios administrativ, trebuia să se facă dovada relaţiilor de muncă dintre persoanele care au întocmit rapoartele şi societatea care a efectuat prestările de servicii facturate.
În concluzie, rapoartele întocmite de persoane care nu au relaţii de muncă cu societatea prestatoare nu pot constitui justificări pentru prestările de servicii facturate de aceasta.
Referitor la motivarea contestatoarei privind dosarul preţurilor de transfer, s-a invocat că organul de inspecţie fiscală, nu a analizat tranzacţiile efectuate de persoane afiliate din punct de vedere al preţurilor de transfer, ci a analizat realitatea acestora.
În contractul de consultanţă nr. 31 din 21 decembrie 2000, la art. 5 lit. b) prima liniuţă, una dintre obligaţiile beneficiarului este aceea de a asigura şi suporta toate cheltuielile legate de cazarea şi asigurarea utilităţilor necesare personalului detaşat de consultant, iar în devizele de lucrări se precizează că tariful perceput include şi aceste cheltuieli, ceea ce contravine prevederilor contractuale.
Contestatoarea nu a putut proba că persoanele care au întocmit rapoartele de activitate au fost detaşate de către prestator şi au fost cazate pe teritoriul României, sau pe teritoriul Uniunii Europene aşa cum se prevede în contractul de consultanţă, pentru a putea determina realitatea serviciilor prestate, cum ar fi: refacerea, repararea, optimizarea şi conservarea pe timpul iernii a instalaţiilor de irigat, căutare utilaje în Franţa şi străinătate etc.
Pentru a justifica realitatea prestării unui serviciu, orice societate trebuie să deţină documente colaterale, prezentarea doar a unui document numit raport sau deviz, în care se precizează că prestarea respectivă a necesitat un număr de ore, la un tarif care conţine şi costurile de deplasare, nu poate proba acest lucru.
Orice raport de activitate trebuie să fie detaliat, să conţină informaţii despre toate operaţiunile efectuate pe ore, zile, luni sau ani, în mod concret, în funcţie de natura prestării de serviciu.
În toate facturile de prestări servicii sunt enunţate anumite operaţiuni, ca cele prezentate anterior, precum şi operaţiuni de cercetare a materialelor, fără a dovedi că aceste prestări au fost realizate în realitate, în sensul că trebuiau prezentate documente din care să rezulte în ce a constat această operaţiune şi care este rezultatul acestei cercetări.
Cu privire la impozitul pe veniturile persoanelor juridice nerezidente, recurenta - pârâta a calculat impozitul aferent dobânzilor capitalizate şi achitat către S.A.R.L.E.A.A. Franţa (în cotă de 10%), atât pentru soldul capitalizat, cât şi pentru plăţile de dobândă efectuate în perioada 01 ianuarie 2007-30 septembrie 2010, în condiţiile în care, conform prevederilor legislaţiei interne, dobânzile sunt impozitate în statul de sursă a venitului.
În motivarea acţiunii, intimata-contestatoare invoca aplicarea prevederilor Convenţiei dintre România şi Franţa, privind evitarea dublei impuneri, ratificată prin Decretul nr. 340/1974.
Or, prevederile legale invocate nu au fost încălcate, în sensul că a fost aplicată cota de impozit stabilită la art. 11 pct. 2, ce a fost preluată şi în legislaţia internă, la art. 116(2) lit. a) din Legea nr. 571/2003, cu modificările şi completările ulterioare.
În aplicarea prevederilor art. 118(1) din Legea nr. 571/2003, cu modificările şi completările ulterioare, la pct. 12(1) din H.G.nr. 44/2004, cu modificările şi completările ulterioare, se prevede impunerea cu prioritate în ţara de sursă a veniturilor din dobânzi. conform prevederilor alin. (2) al art. 11 din Convenţia de evitare a dublei impuneri.
Evitarea dublei impuneri este reglementata prin art. 24 pct. 1 şi pct. 2 lit. b) din Decretul nr. 340/1974.
Prevederile din legislaţia internă nu contravin prevederilor din Convenţia de evitare a dublei impuneri încheiată între România şi Franţa, în condiţiile în care prin aceasta s-a reglementat cum va fi evitată dubla impunere.
Astfel că, impozitul pe veniturile din dobânzi obţinute de nerezidenţi de la un rezident se impun în România cu o cotă de 10%, pentru cei care prezintă certificat de rezidenţă fiscală, în condiţiile în care există încheiată convenţie de evitare a dublei impuneri între cele două state.
În speţă, între România şi Franţa există încheiată convenţie de evitare a dublei impuneri, ce a fost ratificată prin Decretul nr. 240/1974, de prevederile căreia organul de inspecţie fiscală a ţinut cont la stabilirea obligaţiei fiscale suplimentare, aplicând cota de 10% prevăzută atât în legislaţia internă, cât şi în convenţie.
Pentru a se evita dubla impunere, societatea franceză poate solicita organului fiscal teritorial eliberarea unui certificat de atestare a impozitului plătit, pe baza căruia să i se acorde credit fiscal în statul de rezidenţă.
Prin normele de aplicare ale Codului fiscal se reglementează faptul că dispoziţiile alin. (2) ale articolelor «Dividende», «Dobânzi», «Comisioane», «Redevenţe» din convenţiile de evitare a dublei impuneri încheiate de România cu alte state, care reglementează impunerea în ţara de sursă a acestor venituri, se aplică cu prioritate, iar recurenta-pârâta a respectat aceste prevederi atunci când a impus veniturile din dobânzi.
Cu privire la taxa pe valoarea adăugată colectată, s-a constatat că în perioada verificată intimata-contestatoare a avut încheiate contracte de arendă pentru exploatarea suprafeţelor agricole, pentru care a achitat arenda atât în natură, cât şi în numerar, iar preţurile folosite la vânzarea grâului şi porumbului către alţi clienţi, au fost mai mari decât preţurile folosite la facturarea arendei în natură.
Au fost încălcate astfel prevederile art. 130, art. 1341(5) lit. b), art. 137(1) din Legea nr. 571/2003, cu modificările şi completările ulterioare, motiv pentru care s-a stabilit valoarea nominală şi valoarea de piaţă la livrarea de produse agricole pe baza preţurilor comunicate de
Cum preţurile utilizate de contestatoare la facturarea grâului şi porumbului către alţi clienţi decât cei care au dat terenurile în arendă, nu priveau acelaşi moment, adică facturile nu au fost emise în aceeaşi lună, ci luna următoare sau la două luni după plata arendei, organul fiscal a stabilit valoarea arendei pe baza preţurilor medii stabilite pentru lunile în care a avut loc plata acesteia.
Potrivit art. 62 din Legea nr. 571/2003, cu modificările şi completările ulterioare. venitul brut pentru persoanele fizice se determină, "în cazul în", case arenda se exprimă în natură, pe baza preţurilor medii ale produselor agricole, stabilite prin hotărâri ale consiliilor judeţene şi, respectiv, ale Consiliului General al Municipiului Bucureşti, ca urmare a propunerilor direcţiilor teritoriale de specialitate ale Ministerului Agriculturii, Pădurilor şi Dezvoltării Rurale, hotărâri ce trebuie emise înainte de începerea anului fiscal. Aceste hotărâri se transmit în cadrul aceluiaşi termen direcţiilor generale ale finanţelor publice judeţene şi a municipiului Bucureşti, pentru a fi comunicate unităţilor fiscale din subordine."
Utilizarea preţurilor medii pentru determinarea valorii arendei acordate în natură şi stabilirea veniturilor din agricultură, este o metodă stabilită prin C. fisc., astfel că, susţinerea contestatoarei că pentru produsele agricole nu pot fi utilizate preţuri medii, nu poate fi reţinută în soluţionarea favorabilă a contestaţiei.
Organul de inspecţie fiscală nu a putut utiliza preţurile medii stabilite prin hotărâri ale consiliului judeţean, deoarece acestea privesc media anuală, ori la art. 7 pct. 26 din Legea nr. 571/2003, cu modificările şi completările ulterioare, se dispune ca preţul de piaţă să fie cel plătit în acelaşi moment.
În susţinerea acţiunii contestatoarea înţelege să depună facturi fiscale de la alţi producători agricoli din zonă, ce privesc plata arendei în natură, motivând că preţurile practicate de aceştia sunt mai mici decât cele facturate de ea.
Or, în facturarea arendei în natură nu intervine decât o parte contractantă, în speţă societatea agricolă, ceea ce nu înseamnă că a fost o negociere între părţi, ci doar o evaluare a produselor acordate în natură, pe baza căreia se stabilesc impozitele şi taxele datorate bugetului general consolidat.
O dovadă pentru acceptarea unui preţ de piaţă sau o valoare normală a tranzacţiei, ar fi o factură emisă de contestatoare sau altă societate agricolă din zonă, către o persoană juridică sau fizică, altele decât cele cu care are încheiate contracte de arendă, în perioada şi la momentul transferului dreptului de proprietate al bunurilor convenite a fi predate prin contractele cu plata arendei în natură.
Întrucât preţul stabilit de către contestatoare la care au fost efectuate tranzacţiile cu alţi parteneri în luna următoare celei în care au fost predate bunurile, sunt duble faţă de cele folosite pentru evaluarea în bani a arendei, recurenta-pârâta a stabilit un preţ de piaţă mediu, care de altfel este utilizat şi pentru determinarea veniturilor impozabile ale persoanelor fizice proprietare ale terenurilor arendate.
Evaluarea arendei în natură nu reprezintă o înţelegere între părţi, deoarece părţile s-au înţeles să li se predea bunurile, nu a fost negociat şi un preţ, sau o valoare la care să se efectueze tranzacţia, pentru a înţelege că operează principiul consensualismului, aşa cum susţine contestatoarea.
Cele două părţi s-au înţeles ca plata arendei să se efectueze în natură, iar subevaluarea acesteia nu prezenta interes pentru proprietarii de teren .
De altfel, valoarea normală a arendei nu a fost stabilită de către contestatoarea plecând de la un preţ acceptat pe piaţă, ci au fost emise decizii semnate de către director, prin care a fost stabilit un "preţ de referinţă" la data recoltării.
În partea introductivă a Legii nr. 571/2003, cu modificările şi completările ulterioare, la art. 10(2) se dispune cum se face evaluarea veniturilor în natură, şi anume, pe baza cantităţii şi a preţului de piaţă, aceste prevederi fiind obligatorii şi pentru determinarea valorii normale care reprezintă baza impozabilă pentru T.V.A. colectată.
Cu privire la cheltuielile de judecată, solicită a se face şi aplicarea dispoziţiilor art. 274 alin. (3) C. proc. civ., în sensul diminuării cuantumului cheltuielilor de judecata în suma de 54.600 lei stabilita prin hotărârea judecătoreasca recurată, deoarece suma este deosebit de mare şi nejustificata în raport de activitatea desfăşurata de apărătorul reclamantei, cât şi practica instanţelor de judecata, pronunţata în cauze asemănătoare.
II. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului
1. Argumentele de fapt şi de drept relevante
Analizând cu prioritate argumentele întemeiate pe dispoziţiile art. 304 pct. 5 C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursul este întemeiat.
Astfel, conform Încheierii din 20 septembrie 2012 instanţa de fond a rămas în pronunţare asupra cererii de suspendare a executării silite a actelor administrativ fiscale. Mai mult, şi Sentinţa nr. 431 din 4 octombrie 2012 relevă faptul că instanţa a avut a se pronunţa pe o cerere de suspendare şi necum, cum rezulta din dispozitivul sentinţei, pe una de anulare a actelor administrative contestate.
Acest fapt vădeşte faptul că instanţa, deşi s-a considerat investită cu o cerere de suspendare, a soluţionat în fapt, una de anulare.
Pe de altă parte se relevă ca reale susţinerile recurentei referitoare la necomunicarea raportului de expertiză către pârâta D.G.F.P. Brăila (conform încheierii din 28 iunie 2012) ci doar către reclamantă, cu respectarea principiului nemijlocirii şi contradictorialităţii.
Acest lucru este de subliniat, cu atât mai mult cu cât prima expertiză de specialitate ridicată în cauză a fost comunicată acestei părţi conform încheierii din 20 octombrie 2011.
2. Temeiul de drept al soluţiei adoptate în recurs
Toate acestea vădesc nerespectarea de către instanţa de fond a unor norme de procedură şi a unor principii care nu pot fi acoperite printr-o soluţie pe fond a instanţei de recurs, motiv pentru care considerând întrunite argumentele din dispoziţiile art. 304 şi art. 3041 pct. 5 C. proc. civ., Înalta Curte va casa sentinţa instanţei de fond cu trimitere spre rejudecare aceleiaşi instanţe.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Admite recursul declarat de Direcţia Generală a Finanţelor Publice Brăila, în prezent Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Brăila împotriva Sentinţei nr. 431 din 04 octombrie 2012 a Curţii de Apel Galaţi, secţia de contencios administrativ şi fiscal.
Casează sentinţa atacată şi trimite cauza spre rejudecare aceleiaşi instanţe.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 8 octombrie 2014
| ← ICCJ. Decizia nr. 367/2014. Contencios. Conflict de... | ICCJ. Decizia nr. 3696/2014. Contencios. Obligare emitere act... → |
|---|
