ICCJ. Decizia nr. 378/2014. Contencios. Contestaţie act administrativ fiscal. Recurs
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 378/2014
Dosar nr. 1410/33/2011
Şedinţa publică de la 28 ianuarie 2014
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
Prin acţiunea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Cluj, secţia a II-a civila, de contencios administrativ şi fiscal, instanţă investită ca urmare a soluţiei de declinare a competenţei pronunţată de Tribunalul Maramureş, secţia comercială de contencios administrativ şi fiscal, prin sentinţa nr. 2396 din 04 mai 2011 în Dosarul nr. 8071/100/2010, reclamanta SC F.S. SRL, în contradictoriu cu pârâtele A.N.A.F. - D.G.F.P. Maramureş şi A.F.P. a oraşului Borşa, a solicitat anularea R.I.F. generala din 12 mai 2010 întocmit de D.G.F.P. Maramureş, a Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală din data de 13 mai 2010 emisă de A.N.A.F - D.G.F.P. Maramureş şi a Dispoziţiei privind măsurile stabilite de inspecţia fiscală din 27 aprilie 2010, emisă de D.G.F.P. Maramureş, ca netemeinice şi nelegale, cu consecinţa anulării obligaţiilor suplimentare de plată stabilite în sarcina sa; anularea în parte a Deciziei nr. 687 din 07 octombrie 2010, privind soluţionarea contestaţiei formulate de SC F.S. SRL, emisă de A.N.N.A.F - D.G.F.P. Maramureş, pentru sumele care nu au fost admite prin contestaţia administrativă şi rambursarea sumei de 49.558 lei cuvenite societăţii contestatoare cu titlu de T.V.A. de rambursat pe perioada 01 octombrie 2008 - 31 decembrie 2009, cu obligarea intimatei la plata dobânzii legale eferente acestei sume începând cu data de 27 mai 2010 (când s-a întocmit de către A.F.P. a oraşului Borşa o Notă de compensare) şi până la data plăţii efective şi integrale.
În motivarea acţiunii, reclamanta a susţinut că organele de inspecţie fiscală au reţinut că înregistrarea în contabilitate a cheltuielilor reprezentând diurna a fost făcută în lipsa unui document justificativ, deoarece în contractele individuale de munca încheiate între angajator şi salariaţii detaşaţi în Italia, înregistrate la I.T.M. Maramureş, nu este prevăzută clauza acordării de către angajator salariaţilor, a unor indemnizaţii de delegare/detaşare pentru munca prestata în străinătate, aşa cum este prevăzut de Legea nr. 53/2003 privind C. mun., cu modificările şi completările ulterioare, deşi societatea le-a pus la dispoziţie înscrisurile denumite "Note de detaşare", care reprezintă acte adiţionale la contractele individuale de munca şi în care se face referire la perioada în care s-a convenit detaşarea, drepturile şi obligaţiile părţilor pe perioada detaşării etc.
A susţinut că, chiar dacă pentru perioada 01 octombrie 2008 - 31 decembrie 2008 nu ar exista acte adiţionale la contractele individuale de munca, înregistrate la Inspectoratul Teritorial de Munca Maramureş, în care să se facă menţiunea că angajatorul dispune detaşarea temporara a salariatului la un alt angajator, în condiţiile prevăzute de H.G. nr. 518/1995 acordul privind detaşarea şi condiţiile de detaşare poate fi dovedit prin orice mijloc de probă, aplicându-se regulile generale din domeniul dreptului civil.
Documentele privind deconturi de cheltuieli, chitanţa privind operaţiuni în valută, dispoziţie de plată/încasare către casierie nu sunt justificate, având în vedere că există un acord de detaşare, iar sumei achitate cu titlu de diurnă au fost acordate în baza unor ordine/liste de plate care respectă dispoziţiile Ordinului M.F.P. nr. 3512/2008.
De asemenea, gradul de deductibilitate al cheltuielilor cu diurna este stabilit în mod expres de art. 21 alin. (3) pct. b) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., respectiv "de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru instituţiile publice".
La stabilirea sumei de 411.773 lei drept cheltuiala nedeductibila, organele de inspecţie fiscala au avut în vedere şi statele de plată în limba italiană, pentru perioada octombrie 2008 - decembrie 2009, prin care s-ar atesta sumele virate în contul fiecărei persoane detaşate.
Reclamanta a arătat că sumele achitate de societatea din Italia nu reprezintă salariu, nefiind impuse din punct de vedere fiscal de către autorităţile italiene. Dacă aceste sume ar constitui salariu, ar exista obligaţia pentru statul italian de a le impozita, întrucât plata lor se face în aceasta ţară, aşa cum se impozitează şi profitul societăţii.
Referitor la faptul că organele de inspecţie fiscala au reţinut că societatea â înregistrat în creditul contului 421 "Personal remuneraţii datorate" suma de 275.096 lei, iar în rulajul cumulat al contului corespondent 641 "Cheltuieli cu remuneraţiile personalului" suma de 419.629 lei, mai mult cu suma de 144.533 lei, considerând-o nedeductibila din punct de vedere fiscal, s-a susţinut că aceasta diferenţa provine din faptul că transpunerea conturilor aferente sediului permanent din Italia s-a făcut în baza unui bilanţ care în Italia se încheie lunar, corespondent al bilanţului semestrial din România.
Susţinerea organelor de inspecţie fiscală referitoare la faptul că suma de 1.644.552 lei ar fi fost înregistrată în contul 625 "Cheltuieli cu deplasările" în baza unor tabele centralizatoare (în limba italiana) cu persoanele detaşate pe perioada 01 ianuarie 2009 - 31 decembrie 2009, care conţin semnăturile prin care se atestă primirea unor indemnizaţii de natură salarială pentru sediul secundar din Italia, este eronată, în condiţiile în care atât administratorul societăţii, cât şi contabila acesteia au arătat ca sumele reprezintă diurna acordată personalului detaşat.
Organele fiscale italiene, unde se desfăşoară activitatea sediului permanent şi unde se achită impozitul pe profit (care în Italia este de 25%) şi alte impozite aferente activităţii desfăşurate de sediul permanent din Italia nu impun aceste sume şi nu le consideră venituri salariale, aşa cum face statul roman.
Referitor la cheltuielile în suma de 136.623 lei, înregistrate în contabilitate fără documente justificative, contestatoarea a precizat că, la momentul controlului, a explicat organelor de inspecţie fiscală că toate contractele de închiriere şi documentele privind cheltuielile de transport sunt la sediul permanent din Italia, urmând să fie transmise în România.
Diferenţa în sumă de 205.913 lei între rulajul cumulat al contului 641 "Cheltuieli cu remuneraţiile personalului" în sumă de 323.269 lei şi creditul contului 421 "Personal remuneraţii datorate" în sumă de 170.812 lei, conform balanţei de verificare la data de 31 decembrie 2009, provine din faptul că transpunerea conturilor aferente sediului permanent din Italia s-a făcut în baza unui bilanţ care în Italia se încheie lunar, corespondent al bilanţului semestrial din România.
În ceea ce priveşte taxa pe valoarea adăugată în sumă de 2.235 lei, dedusă în baza a trei facturi fiscale emise de SC D.D. SRL, reclamanta a arătat că reţinerile organelor de inspecţie fiscală sunt eronate, deoarece la art. 155 alin. (5) lit. a) - n) din Legea nr. 571/2003 nu sunt prevăzute ca menţiuni obligatorii cele privind expediţia, numele delegatului sau mijlocul de transport.
Cu privire la sumele stabilite de organele de inspecţie fiscală cu titlu de contribuţii aferente salariilor, contestatoarea a precizat că, în situaţia în care se va constata încadrarea eronată a veniturilor realizate de personalul care îşi desfăşoară activitatea în Italia ca venituri salariale, toate calculele făcute cu privire la contribuţii rămân fără bază legală, invocând în acest sens art. 26 din Legea nr. 19/2000 privind sistemul public de pensii şi alte drepturi de asigurări sociale conform căruia contribuţia de asigurări sociale nu se datorează asupra sumelor reprezentând diurne de deplasare şi de delegare, indemnizaţii de delegare, detaşare şi transfer etc.
Luând în considerare prevederile art. 19 alin. (1) şi art. 21 alin. (1) şi alin. (4) lit. f) din Legea nr. 571/2003, pârâta D.G.F.P. a Judeţului Maramureş a reţinut că SC F.S. SRL nu avea drept de deducere a cheltuielilor înregistrate în contul 625 "Cheltuieli cu deplasări, detaşări si transferări" în sumă de 411.773 lei pentru perioada 01 octombrie 2008- 31 decembrie 2008 şi în sumă de 411.570 lei pentru perioada 01 ianuarie 2009 -30 aprilie 2009, în condiţiile în care acestea nu au la baza documente justificative, iar societatea nu a făcut dovada că aceste cheltuieli au fost efectuate în scopul realizării de venituri.
Consultantul fiscal desemnat în cauză, B.N. a apreciat că îndeplinind caracteristicile necesare pentru a fi definite ca documente justificative acordurile de detaşare, notificările de detaşare şi centralizatoarele lunare cu cheltuielile de detaşare, opinia acestei fiind în sensul deductibilităţii sumelor.
Prin sentinţa nr. 403 din 1 iunie 2012, Curtea de Apel Cluj, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, a respins acţiunea formulată de reclamanta SC F.S. SRL, în contradictoriu cu pârâta D.G.F.P. a Judeţului Maramureş, în nume propriu şi pentru A.F.P. a Oraşului Borşa şi A.F.P. Vişeu pentru A.F.P. a Oraşului Borşa, având ca obiect contestaţie act administrativ fiscal.
Pentru a pronunţa această hotărâre, instanţa de fond a reţinut că societatea a prezentat note de detaşare valabila doar începând cu data de 01 mai 2009sau 01 noiembrie 2009, reţinând lipsa celorlalte documente care să confirme valorificarea efectivă a acordurilor de detaşare.
S-a reţinut, de asemenea, că statuările organelor de control referitoare la cele evidenţiate de evidenţele contabile ale reclamantei potrivit cărora, conform balanţei de verificare la data de 31 decembrie 2008, societatea a înregistrat în creditul contului 421 "Personal remuneraţii datorate" suma de 275.096 lei, iar în rulajul cumulat al contului corespondent 641 "Cheltuieli cu remuneraţiile personalului" suma de 419.629 lei, mai mult cu suma de 144.533 Iei, nu au fost înlăturate în nici o manieră nici prin alte înscrisuri, nici prin alte apărări.
Aceleaşi concluzii au fost apreciate ca fiind valabile şi pentru balanţa de verificare la data de 31 decembrie 2009, care a relevat că societatea a înregistrat în creditul contului 421 "Personal remuneraţii datorate" suma de 170.812 lei, iar în rulajul cumulat al contului corespondent 641 "Cheltuieli cu remuneraţiile personalului" suma de 323.269 lei, mai mult cu suma de 205.913 lei.
Prima instanţă a considerat că lipsa documentelor justificative pentru sumele înregistrate în plus în cele două documente justifică concluzia neductibilităţii sumelor astfel evidenţiate.
Având în vedere că raportul consultantului fiscal nu arată pentru obiectivul nr. 2 care sunt documentele justificative care au fundamentat concluzia, trimiterea fiind la obiectivul nr. 1, curtea a reţinut că, în condiţiile în care înscrisurile enumerate nu au fost calificate ca fiind apte a fi documente justificative în precedent, nu pot primi această calificare nici ulterior.
S-a reţinut, de asemenea, că pentru toate situaţiile şi în toate ipotezele în care o persoană juridică doreşte valorificarea unor drepturi de natură fiscală ale unui stat trebuie să îndeplinească exigenţele normelor care acordă acele drepturi, astfel pentru a dovedi deductibilitatea sumelor trebuie să îndeplinească exigenţele solicitate de normele fiscale.
Judecătorul fondului a apreciat că, în mod corect s-a reţinut incidenţa art. 21 alin. (4) lit. f) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., text care confirma că, în lipsa documentelor justificative, SC F.S. SRL nu are drept de deducere a cheltuielilor în sumă de 144.533 lei în anul 2008 şi în suma de 152.457 lei în anul 2009.
De asemenea, şi art. 21 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc. Textul legal citat a fost corect aplicat în lipsa oricăror date care să releve scopul închirierii în condiţiile existenţei unui sediu permanent, astfel că în mod corect s-a reţinut că SC F.S. SRL nu are drept de deducere a cheltuielilor cu chiria în suma de 125.735 lei, deoarece din documentele prezentate nu rezulta ca acestea au fost efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, întrucât nici nu s-a dovedit existenţa acestor cheltuieli nefiind reflectate în contabilitate.
Aşa cum corect au reţinut organele de control, SC F.S. SRL nu este îndreptăţită la deducerea taxei pe valoarea adăugată în suma de 2.235 lei, deoarece facturile fiscale emise de SC D.D. SRL nu conţin toate datele obligatorii prevăzute de lege.
A apreciat prima instanţă că susţinerea contestatoarei referitoare la faptul că suma de 1.232.952 lei reprezintă indemnizaţii de detaşare nu poate fi reţinută, întrucât salariaţii unităţilor trimişi în detaşare beneficiază de drepturile de delegare, iar, în cazul în care detaşarea depăşeşte 30 de zile consecutive, în locul diurnei zilnice se plăteşte o indemnizaţie egala cu 50% din salariul de baza zilnic, astfel, indemnizaţia de detaşare se calculează prin raportarea salariului de baza la numărul de zile de detaşare din fiecare luna, ceea ce relevă că indemnizaţiile de detaşare au acelaşi regim ca şi salariul.
Întrucât indemnizaţiile de detaşare au acelaşi regim juridic cu salariul rezultă că pentru veniturile obţinute de salariaţii SC F.S. SRL pentru munca prestată în Italia, aceştia datorează un impozit pe veniturile din salarii care se calculează şi se reţine la sursă de către societate.
Odată stabilit caracterul de drepturi salariale a sumelor menţionate anterior, consecinţa logică este existenţa tuturor obligaţiilor instituite de legislaţia în vigoare pentru această categorie.
Curtea de apel a apreciat că organul fiscal a reţinut corect că contribuţiile sociale se calculează asupra tuturor veniturilor de natură salarială, legiuitorul stabilind că aceste venituri cuprind totalitatea sumelor încasate ca urmare a unei relaţii contractuale de muncă şi, în consecinţă, reclamanta are obligaţia să calculeze şi să vireze către bugetele sociale aferente contribuţiile pentru veniturile de natură salarială în sumă de 1.232.952 iei pentru perioada 01 mai 2009 - 31 decembrie 2009.
Majorările de întârziere calculate având ca fundament art. 119 alin. (1) clin O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., instanţa de fond a apreciat ca întemeiată obligaţia de plată a sumei de 133.922 lei reprezentând majorări de întârziere aferente impozitului pe profit, impozitului pe veniturile din salarii, contribuţiilor reprezentând asigurări sociale, asigurări sociale de şomaj, asigurări sociale de sănătate, datorate de angajator şi reţinute de la asiguraţi, contribuţiei pentru concedii şi indemnizaţii, contribuţiei pentru accidente de muncă şi boli profesionale şi contribuţiei angajatorului la Fondul de garantare pentru plata creanţelor, fiind în mod corect determinate în baza textului legal.
Împotriva sentinţei instanţei de fond a declarat recurs reclamanta SC F.S. SRL, criticând-o pentru nelegalitate şi netemeinicie.
Motivele de recurs invocate se încadrează în dispoziţiile art. 304 pct. 5 şi 9 C. proc. civ. solicitându-se în principal casarea sentinţei atacate şi trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiaşi instanţe şi în subsidiar modificarea sentinţei atacate în sensul admiterii acţiunii astfel cum a fost formulată, cu obligarea intimatei la plata cheltuielilor de judecată.
În raport de dispoziţiile art. 304 pct. 5 C. proc. civ. recurenta-reclamantă solicită casarea sentinţei atacate şi trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiaşi instanţe pentru următoarele motive:
Primul priveşte omisiunea de pronunţare a instanţei cu privire la solicitarea de rambursare a sumei de 49.558 lei cu titlu de T.V.A. de rambursat pe perioada 1 octombrie 2008- 31 decembrie 2009. Se apreciază că omisiunea de pronunţare asupra acestei cereri reprezintă o nepronunţare asupra fondului cauzei.
Al doilea motiv pentru care se solicită casarea cu trimitere spre rejudecare constă în refacerea raportului de expertiză în măsura în care se apreciază aceasta faţă de actele depuse de recurentă, care au stat la baza raportului de expertiză şi care au reprezentat probe pentru justificarea soluţiei de respingere pronunţată de instanţa de fond.
Al treilea motiv pentru care în opinia recurentei se impune casarea şi trimiterea cauzei spre rejudecare constă în încălcarea de prima instanţă a principiului aflării adevărului şi al dreptului la apărare al societăţii recurente.
Se arată că în mod nejustificat prima instanţă a respins proba cu martori solicitată de recurentă, probă apreciată ca utilă pe situaţia de fapt privind activitatea contabilă derulată la sediul permanent din Italia. Recurenta apreciază că prin respingerea acestei probe prima instanţă a încălcat principiul aflării adevărului şi a prevederilor art. 6 din C.E.D.O.
În raport de dispoziţiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ. recurenta invocă aplicarea greşită a legii în ceea ce priveşte soluţia de respingere a acţiunii pronunţată de instanţa de fond solicitând modificarea sentinţei atacate şi pe fond admiterea acţiunii astfel cum a fost formulată.
Se invocă de recurentă următoarele motive de nelegalitate privind soluţia de respingere recurată.
Cu privire la sumele stabilite de organul fiscal cu titlu de impozit pe profit recurenta arată că prima instanţă nu a ţinut cont de actele depuse cu ocazia efectuării raportului de expertiză contabilă şi care reprezintă documente justificative cu privire la sumele stabilite cu titlu de impozit pe profit.
Cu privire la înregistrările în contabilitate recurenta arată că instanţa nu a ţinut cont de situaţia patrimonială pentru sediul permanent din Italia şi de actele adiţionale la contractul individual de muncă şi care reprezintă documente justificative în sensul dispoziţiilor O.M.F. nr. 35/2/2008.
În ceea ce priveşte valoarea diurnei ce putea face obiectul decontării recurenta arată că în cauză nu a fost depăşită valoarea diurnei astfel încât întreaga valoare a acestora trebuie să fie deductibilă nefiind depăşit plafonul stabilit de H.G. nr. 518/1995 pentru cheltuielile cu cazarea personalului angajat.
Se arată de recurentă în mod nelegal şi netemeinic prima instanţă nu a verificat modul nelegal şi neunitar practicat de organul fiscal în ceea ce priveşte controlul efectuat şi reconsiderarea sumelor acordate cu titlu de diurnă, apreciate în mod greşit ca sume impozabile, în condiţiile în care normele legislative nu s-au modificat.
Se arată că plăţile efectuate în Italia reprezintă contravaloarea diurnei lunare datorate de societatea din Italia salariaţilor şi nu reprezintă salariu pentru a fi impuse din punct de vedere fiscal.
Se arată că prima instanţă a încălcat dispoziţiile art. 55 alin. (4) din C. fisc. deoarece a apreciat că în cauză cheltuielile de transport, pentru care existau documente justificative la data controlului şi care au fost prezentate ulterior nu sunt impozabile.
Se arată că toate sumele au fost calculate greşit de organul fiscal pe considerentul că acestea reprezintă venituri salariale impozabile în condiţiile în care aceste sume nu reprezintă venituri salariale şi ele sunt deductibile fiscal la calculul impozitului pe profit conform Legii nr. 571/2003 în baza documentelor justificative prezentate de recurentă cu ocazia efectuării raportului de expertiză contabilă.
Recurenta arată că în mod greşit au fost înlăturate concluziile raportului de expertiză contabilă deoarece societatea reclamantă a prezentat acte care reprezintă documente justificative pentru diurna cordată salariaţilor plecaţi la muncă în Italia, respectiv acordurile de detaşare, notificarea de detaşare pentru fiecare salariat, acte adiţionale la contractele de muncă şi centralizatoare cu cheltuielile de detaşare.
Se depune la dosar dovada comunicării acestor acte cu ocazia efectuării raportului de expertiză contabilă.
La dosar intimata-pârâtă a formulat întâmpinare în care a solicitat respingerea recursului ca nefondat.
Analizând recursul declarat, în raport de motivele invocate, Curtea apreciază pentru următoarele considerente că acesta este nefondat, în cauză nefiind îndeplinite condiţiile prevăzute de art. 304 pct. 5 şi 9 C. proc. civ.
Motivul de recurs prevăzut de art. 304 pct. 5 C. proc. civ. nu este fondat.
În cauză nu sunt îndeplinite condiţiile unei casări cu trimiterea cauzei spre rejudecare pentru motivele invocate de recurentă.
Nepronunţarea instanţei de fond cu privire la suma de 49.558 lei reprezentând T.V.A. solicitat spre rambursare este determinată de faptul că această cerere nu are legătură directă sau indirectă cu obiectul cauzei respectiv legalitatea Deciziei nr. 687 din 7 octombrie 2010 privind soluţionarea contestaţiei administrative formulată de recurentă, decizia emisă de A.N.A.F cu privire la legalitatea actelor şi măsurilor dispuse de D.G.F.P. Maramureş.
Pe de altă parte, în acţiune - fila 25 dosar fond recurenta-reclamantă cu privire la pct. VI se solicită rambursarea sumei de 49.558 lei fără a indica vreun motiv concret de nelegalitate al notei de compensare emisă de o altă autoritate publică decât cea care a emis Decizia nr. 687 din 7 octombrie 2010 a cărei legalitate a fost analizată şi constatată de prima instanţă prin soluţia de respingere recurată.
În ceea ce priveşte încălcarea principiului aflării adevărului şi al dreptului la apărare al recurentei prin neluarea în considerare a opiniei expertului consultant sau prin respingerea probei cu martori acestea nu sunt fondate.
Probele au fost încuviinţate de judecător în măsura în care au fost apreciate ca fiind actele soluţionării cauzei, iar actele depuse şi concluziile raportului de expertiză au fost analizate de prima instanţă, în raport de situaţia de fapt şi de dispoziţiile legale aplicabile privind impunerea sumelor cu titlu de impozit pe profit, impozit pe veniturile din salarii şi diferitele sume cu titlu de contribuţii datorate integral fond de salarii plus majorările de întârziere datorate pentru fiecare sumă în parte.
În cauză, Curtea apreciază că este vorba de aplicarea legii faţă de situaţia de fapt invocată de recurentă şi reţinută diferit de autoritatea fiscală prin emiterea actelor fiscale contestate.
Iar soluţia de respingere confirmă legalitatea şi temeinicia soluţiei administrative dispusă prin Decizia nr. 687 din 7 octombrie 2010, iar această soluţie este motivată în fapt şi în drept, neputându-se reţine încălcarea dispoziţiilor art. 6 din C.E.D.O., sub aspectul echităţii procedurii în ceea ce priveşte motivarea sentinţei atacate.
Motivul de recurs prevăzut de art. 304 pct. 9 C. proc. civ. - aplicarea greşită a legii în ceea ce priveşte soluţionarea contestaţiei pentru suma totală de 1.062.024 lei reprezentând impozit pe profit plus majorări aferente, T.V.A., impozit pe veniturile din salariu şi majorări aferente, contribuţii reprezentând asigurări sociale şi majorări aferente, nu este fondat.
În mod corect în raport de situaţia de fapt reţinută şi de probele administrate prima instanţă a respins acţiunea constatând că sumele reţinute în sarcina sa sunt legal datorate.
În cadrul recursului, recurenta reiterează motivele de nelegalitate invocate în contestaţia administrativă, Curtea apreciind că în mod corect prima instanţă a respins acţiunea înlăturând motivat aspectele de nelegalitate invocate de recurentă.
Cu privire la suma de 214.996 lei reprezentând impozit pe profit şi majorări aferente, Curtea apreciază că nu pot fi reţinute apărările din motivele de recurs.
În drept, art. 19 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., precizează:
"(1) Profitul impozabil se calculează ca diferenţă între veniturile realizate din orice sursă şi cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile şi la care se adaugă cheltuielile nedeductibile".
Art. 21 alin. (1) şi alin. (4) lit. f) din Legea nr. 571/2003, prevede:
"(1) Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare.
(4) Următoarele cheltuieli nu sunt deductibile:
f) cheltuielile înregistrate în contabilitate, care nu au la bază un document justificativ, potrivit legii, prin care să se facă dovada efectuării operaţiunii sau intrării in gestiune, după caz, potrivit normelor;
Luând în considerare prevederile legale citate, se reţine că SC F.S. SRL nu avea drept de deducere a cheltuielilor înregistrate în contul 625 "Cheltuieli cu deplasări, detaşări şi transferări" în sumă de 411.773 lei pentru perioada 01 octombrie 2008 - 31 decembrie 2008 şi în sumă de 411.570 lei pentru perioada 01 ianuarie 2009 - 30 aprilie 2009, în condiţiile în care acestea nu au la bază documente justificative iar societatea nu a făcut dovada că aceste cheltuieli au fost efectuate în scopul realizării de venituri.
Actele adiţionale invocate în recurs depuse ulterior controlului nu pot fi reţinute deoarece nu pot fi calificate ca fiind probe privind plata unei indemnizaţii de detaşare în sensul dispoziţiilor art. 45 din Legea nr. 53/2003:
"Detaşarea este actul prin care se dispune schimbarea temporara a locului de munca, din dispoziţia angajatorului, la un alt angajator, în scopul executării unor lucrări în interesul acestuia".
Astfel, în condiţiile în care conform "certificatului de înscriere în secţiune ordinarâ" din data de 13 iunie 2008, eliberat de C.C.I.A. Milano, prezentat de reclamanta, SC F.S. SRL din Italia, T.N. (M.I.), este sediu secundar al SC F.S. SRL, prevederile legale referitoare la detaşare nu sunt aplicabile în speţă deoarece schimbarea temporară a locului de muncă nu s-a făcut la un alt angajator, ci la sediul secundar al societăţii în cauză.
Mai mult, chiar administratorul SC F.S. SRL recunoaşte în nota explicativă dată cu ocazia inspecţiei fiscale că sumele înscrise în tabelele centralizatoare reprezintă salariile acordate persoanelor angajate pentru munca prestată în Italia.
Conform balanţei de verificare la data de 31 decembrie 2008, societatea a înregistrat în creditul contului 421 "Personal remuneraţii datorate" suma de 275.096 lei iar în rulajul cumulat al contului corespondent 641 "Cheltuieli cu remuneraţiile personalului" suma de 419.629 lei, mai mult cu suma de 144.533 lei.
De asemenea, organele de inspecţie fiscală au constatat că, aşa cum rezultă din balanţa de verificare la data de 31 decembrie 2099, societatea a înregistrat în creditul contului 421 "Personal remuneraţii datorate" suma de 170.812 lei iar în rulajul cumulat al contului corespondent 641 "Cheltuieli cu remuneraţiile personalului" suma de 323.269 lei, mai mult cu suma de 205.913 lei.
Din nota contabilă pentru diverse, operaţiunile contabile au fost efectuate după Situaţia Patrimonială - Stato Patrimoniale, prin transpunerea soldurilor aferente Situaţiei patrimoniale de la sediul permanent din Italia în balanţa totală a societăţii, prin ereditatea şi debitatea contului 473 "Decontări din operaţii în curs de clarificare".
Având în vedere că societatea nu a prezentat documente cu care să justifice înregistrarea pe costuri a sumei de 144.533 lei pentru anul 2008 şi în sumă de 205.913 lei, organele de inspecţie fiscală au considerat aceste sume nedeductibile din punct de vedere fiscal.
Din analiza balanţei de verificare la data de 31 decembrie 2009 rezultă că diferenţa între suma de 323.269 lei, înregistrată în rulajul cumulat al contului 641 "Cheltuieli cu salariile personalului" şi suma de 170.812 lei înregistrată în rulajul cumulat creditor al contul 421 "Personal - salarii datorate" este de 152.457 lei şi nu de 205.913 lei, aşa cum au constatat organele de inspecţie fiscală.
Având în vedere cele precizate şi art. 21 alin. (4) lit. f) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., rezultă că SC F.S. SRL nu are drept de deducere a cheltuielilor în sumă de 144.533 lei în anul 2008 şi în sumă de 152.457 lei în anul 2009 întrucât nu au la bază documente justificative.
În ceea ce priveşte cheltuielile reprezentând redevenţele şi chiriile înregistrate în contul 612, în mod corect prime instanţă nu a considerat suma ca fiind deductibilă fiscal în condiţiile în care din actele depuse nu rezultă că spaţiul a fost închiriat în scopul realizări de venituri impozabile, în condiţiile în care conform certificatului emis de Camera de Comerţ Industrie şi decât spaţiul închiriat.
Art. 21 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc. precizează:
"Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare."
În temeiul prevederilor legale citate se reţine că SC F.S. SRL nu are drept de deducere a cheltuielilor cu chiria în sumă de 125.735 lei deoarece din documentele prezentate nu rezultă că acestea au fost efectuate în scopul realizării de venituri impozabile.
Mai mult, societatea nu a prezentat documente prin care să facă dovada achitării chiriei, respectiv cecurile bancare la care se face referire în contractul de închiriere.
În ceea ce priveşte cheltuielile cu transportul în sumă de 10.888 lei, SC F.S. SRL depune mai multe documente în limba italiană, fără a fi însoţite de traducerea în limbă română, astfel că nu se poate stabili ce reprezintă acestea.
Art. 8 alin. (1) si (2) din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., republicată prevede:
"(1) Limba oficială în administraţia fiscală este limba română.
(2) Dacă la organele fiscale se depun petiţii, documente justificative, certificate sau alte înscrisuri într-o limbă străina, organele fiscale vor solicita ca acestea să fie însoţite de traduceri în limba română certificate de traducători autorizaţi".
În temeiul prevederilor legale citate şi având în vedere că pentru justificarea cheltuielilor în sumă de 10.888 lei, SC F.S. SRL a prezentat doar documente în limba italiană, fără a fi însoţite de traducerea lor în limba română, aşa cum au fost solicitate de B.S.C. prin adresa din 21 iulie 2010, acestea nu pot fi luate în considerare.
Astfel, SC F.S. SRL nu are drept de deducere a cheltuielilor în sumă de 10.888 lei deoarece nu au la bază documente justificative, conform art. 21 alin. (4) lit. f) din Legea nr. 571/2003.
Având în vedere cele precizate în conţinutul deciziei, se reţine că SC F.S. SRL nu are drept de deducere a cheltuielilor în sumă totală de 1.256.956 lei, motiv pentru care datorează impozitul pe profit în sumă de 214.996 lei.
În ceea ce priveşte T.V.A. în sumă de 2.235 lei stabilită suplimentar în mod corect s-a apreciat de prima instanţă că în cauză nu sunt îndeplinite condiţiile prevăzute de art. 146 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 pentru a putea fi exercitat dreptul de deducere.
Conform art. 146 alin. (1) din Legea nr. 571/2003:
"(1) Pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei, persoana impozabilă trebuie să îndeplinească următoarele condiţii:
a) pentru taxa datorată sau achitată, aferentă bunurilor care i-au fost ori urmează să îi fie livrate sau serviciilor care i-au fost ori urmează să îi fie prestate în beneficiul sau, să deţină o factură care să cuprindă informaţiile prevăzute la art. 155 alin. (5);
Art. 155 alin. (5) din acelaşi act normativ, prevede
(5) Factura cuprinde în mod obligatoriu următoarele informaţii:
c) denumirea/numele, adresa şi codul de înregistrare prevăzut la art. 153, după caz, ale persoanei impozabile care emite factura;
e) denumirea/numele, adresa şi codul de înregistrare prevăzut la art. 153, ale cumpărătorului de bunuri sau servicii, după caz;
p) orice altă menţiune cerută de acest titlu".
Luând în considerare prevederile legale citate se reţine că SC F.S. SRL nu are drept de deducere a taxei pe valoarea adăugată în sumă de 2.235 lei deoarece facturile fiscale emise de SC D.D. SRL nu conţin toate datele obligatorii prevăzute de lege.
În ceea ce priveşte impozitul pe veniturile din salarii, în mod corect s-a apreciat de prima instanţă că recurenta datorează impozitul pe veniturile din salarii care se calculează şi se reţin la sursă de către societate. Nu poate fi reţinută încadrarea dată de recurentă prin acte adiţionale acestor cheltuieli ca fiind diurnă sau indemnizaţii de detaşare în condiţiile în care la data plecării în Italia persoanele au confirmat prin semnătură primirea unor indemnizaţii de natură salarială şi chiar administratorul societăţii recunoaşte în nota explicativă dată cu ocazia inspecţiei fiscale că această sumă reprezintă salariile acordate muncitorilor pentru munca prestată în Italia.
În ceea ce priveşte suma de 546.149 lei reprezentând contribuţii, asigurări sociale, asigurări sociale de şomaj, asigurări sociale de sănătate, datorate de angajator şi reţinută de la asiguraţi, contribuţia pentru concedii şi indemnizaţii, contribuţia pentru accidente de muncă şi boli profesionale, contribuţia angajatorului la fondul de garantare, pentru plata salarială aceasta este legal datorată. În mod corect acestea au fost recalculate ca urmare a majorării fondului de salarii cu suma de 1.232.952 lei reprezentând salariile acordate angajaţilor trimişi la muncă în Italia.
În consecinţă s-a constatat că recurenta nu a calculat contribuţii pentru întregul fond de salarii şi au stabilit în sarcina societăţii obligaţii suplimentare de plată.
În drept, în ceea ce priveşte contribuţia la asigurările sociale datorată de angajator reţinută de la asiguraţi, art. 23 alin. (1) din Legea nr. 19/2000 privind sistemul public de pensii şi alte drepturi de asigurări sociale precizează:
"(1) Baza lunară de calcul a contribuţiei individuale de asigurări sociale în cazul asiguraţilor o constituie:
a) venitul brut realizat lunar, în situaţia asiguraţilor prevăzuţi la art. 5 alin. (1) pct. I şi II".
Art. 24 din acelaşi act normativ prevede:
"(1) Baza lunară de calcul a contribuţiei de asigurări sociale datorate de către angajator o constituie suma veniturilor care constituie baza de calcul a contribuţiei individuale de asigurări sociale conform art. 23 alin. (1)."
Referitor la contribuţia de asigurări sociale pentru şomaj datorata de angajator si reţinuta de la asiguraţi, art. 26 din Legea nr. 76/2002 privind sistemul asigurărilor pentru şomaj şi stimularea ocupării forţei de muncă precizează:
"Angajatorii au obligaţia de a plăti lunar o contribuţie la bugetul asigurărilor pentru şomaj, a cărei cotă se aplică asupra sumei veniturilor care constituie baza de calcul a contribuţiei individuale la bugetul asigurărilor pentru şomaj, conform art. 27 alin. (1)."
Art. 27 din acelaşi act normativ prevede:
"(1) Angajatorii au obligaţia de a reţine şi de a vira lunar contribuţia individuală la bugetul asigurărilor pentru şomaj, a cărei cotă se aplică asupra bazei lunare de calcul, reprezentată de venitul brut realizat lunar, în situaţia persoanelor asigurate obligatoriu, prin efectul legii, prevăzute la art. 19."
În ceea ce priveşte contribuţia la asigurările sociale de sănătate datorată de angajator şi reţinută de la asiguraţi, art. 257 alin. (1) şi (2) din Legea nr. 95/2006 privind reforma în domeniul sănătăţii precizează:
"(1) Persoana asigurată are obligaţia plăţii unei contribuţii băneşti lunare pentru asigurările de sănătate, cu excepţia persoanelor prevăzute la art. 213 alin. (1).
(2) Contribuţia lunară a persoanei asigurate se stabileşte sub forma unei cote de 5,5%, care se aplică asupra:
a) veniturilor din salarii sau asimilate salariilor care se supun impozitului pe venit;"
Art. 258 din acelaşi act normativ prevede:
"(1) Persoanele juridice sau fizice la care îşi desfăşoară activitatea asiguraţii au obligaţia să calculeze şi să vireze la fond o contribuţie de 5,2% asupra fondului de salarii, datorată pentru asigurarea sănătăţii personalului din unitatea respectivă.
(2) Prin fond de salarii realizat, în sensul prezentei legi, se înţelege totalitatea sumelor utilizate de o persoană fizică şi juridică pentru plata drepturilor salariate sau asimilate salariilor."
Referitor la contribuţia de asigurări pentru accidente de muncă şi boli profesionale, art. 101 din Legea nr. 346/2002 privind asigurarea pentru accidente de muncă şi boli profesionale, precizează:
"(1) Baza lunară de calcul la care angajatorul datorează contribuţia de asigurări pentru accidente de muncă şi boli profesionale pentru persoanele prevăzute la art. 5 şi 7 o constituie: suma veniturilor brute realizate lunar."
În ceea ce priveşte contribuţia pentru concedii şi indemnizaţii, art. 4 alin. (2) din O.U. nr. 158/2005 privind concediile şi indemnizaţiile de asigurări sociale de sănătate, prevede:
"(2) începând cu data de 1 ianuarie 2006, cota de contribuţie pentru concedii şi indemnizaţii, destinată exclusiv finanţării cheltuielilor cu plata drepturilor prevăzute de prezenta ordonanţă de urgentă, este de 0,85%, aplicată la fondul de salarii sau, după caz, la drepturile reprezentând indemnizaţie de şomaj, asupra veniturilor supuse impozitului pe venit ori asupra veniturilor cuprinse în contractul de asigurări sociale încheiat de persoanele prevăzute la art. 1 alin. (2) lit. e), şi se achită la bugetul Fondului naţional unic de asigurări sociale de sănătate".
Referitor la contribuţia la Fondul de garantare pentru plata creanţelor salariale, art. 7 alin. (1) din Legea nr. 200/2006 privind constituirea şi utilizarea Fondului de garantare pentru plata creanţelor salariale, precizează:
"(1) Angajatorii au obligaţia de a plăti lunar o contribuţie la Fondul de garantare în cotă de 0,25%, aplicată asupra sumei veniturilor care constituie baza de calcul a contribuţiei individuale la bugetul asigurărilor pentru şomaj realizate de salariaţii încadraţi cu contract individual de muncă, potrivit legii."
În concluzie, contribuţiile sociale se calculează asupra tuturor veniturilor de natură salarială, legiuitorul stabilind că aceste venituri cuprind totalitatea sumelor încasate ca urmare a unei relaţii contractuale de muncă.
Astfel, societatea avea obligaţia să calculeze şi să vireze către bugetele sociale aferente contribuţiile pentru veniturile de natură salarială în sumă 1.232.952 lei pentru perioada 01 mai 2009 - 31 decembrie 2009.
În ceea ce priveşte majorările de întârziere aferente diferitelor categorii de obligaţii fiscale acestea sunt legal datorate, ţinând cont de caracterul lor accesoriu debitului principal conform art. 119(1) C. proc. fisc. prin care se precizează:
"(1) Pentru neachitarea la termenul de scadenţă de către debitor a obligaţiilor de plată, se datorează după acest termen majorări de întârziere."
Art. 120 alin. (1) si (7) din acelaşi act normativ prevede:
"(1) Majorările de întârziere se calculează pentru fiecare zi de întârziere, începând cu ziua imediat următoare termenului de scadenţă şi până la data stingerii sumei datorate, inclusiv.
(7) Nivelul majorării de întârziere este de 0,1% pentru fiecare zi de întârziere, şi poate fi modificat prin legile bugetare anuale."
Faţă de cele expuse mai sus, Curtea în baza art. 312 alin. (1) şi (3) C. proc. civ. va respinge recursul ca nefondat, menţinând ca legală şi temeinică sentinţa pronunţată de instanţa de fond.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Respinge recursul declarat de SC F.S. SRL împotriva sentinţei nr. 403 din 1 iunie 2012 a Curţii de Apel Cluj, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 28 ianuarie 2014.
| ← ICCJ. Decizia nr. 359/2014. Contencios. Anulare act emis de... | ICCJ. Decizia nr. 387/2014. Contencios. Anulare act... → |
|---|
