ICCJ. Decizia nr. 646/2014. Contencios. Contestaţie act administrativ fiscal. Recurs
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 646/2014
Dosar nr. 372/33/2012
Şedinţa publică de la 12 februarie 2014
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
I. Circumstanţele cauzei
1. Cererea de chemare în judecată
Prin cererea de chemare în judecată, reclamanta B.B.I., în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Judeţului Cluj, astfel cum aceasta a fost precizată la data de 08 mai 2012, a solicitat:
- desfiinţarea Deciziei nr. 400 din data de 29 august 2011 emisă de pârâtă privind soluţionarea contestaţiei depuse de reclamant la raportul de inspecţie fiscală nr. 46502 din data de 08 aprilie 2011 şi deciziei de impunere privind taxa pe valoare adăugată stabilită de inspecţia fiscală la persoane fizice care realizează venituri impozabile din activităţi economice nedeclarate organelor fiscale nr. 46502 din 08 aprilie 2011 ca nelegală şi neîntemeiată, precum şi pentru încălcarea dispoziţiilor art. 211 alineatul 3 C. proc. fisc.;
- pe cale de consecinţă, să se dispună anularea celor două acte administrativ - fiscale: raportul de inspecţie fiscală nr. 46502 din data de 08 aprilie 2011 şi decizia de impunere privind taxa pe valoare adăugată stabilită de inspecţia fiscală la persoane fizice care realizează venituri impozabile din activităţi economice nedeclarate organelor fiscale nr. 46502 din 08 aprilie 2011 ca nelegale şi netemeinice;
- obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată.
2. Hotărârea primei instanţe
Prin Sentinţa civilă nr. 389/2013 din 2 iulie 2013, Curtea de Apel Cluj, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, a admis cererea formulată şi precizată de reclamanta B.B.I., în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Judeţului Cluj, a dispus anularea Deciziei nr. 400 din 29 august 2011 emisă de pârâtă, cu consecinţa anulării şi a deciziei de impunere nr. 46502 din 08 aprilie 2011 şi a raportului de inspecţie fiscală nr. 46502 din 08 aprilie 2011, ambele întocmite de pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Judeţului Cluj şi a obligat pârâta la plata, în favoarea reclamantei, a sumei de 6000 lei, reprezentând cheltuieli de judecată.
Pentru a pronunţa această soluţie, înainte de a analiza chestiunile cu privire la fondul cauzei, Curtea de apel a analizat aspectele de nelegalitate procedurală invocate de reclamantă, reţinând că inspecţia fiscală a fost realizată cu nerespectarea dispoziţiilor legale imperative ceea ce atrage nulitatea acesteia şi a tuturor actelor încheiate în baza acesteia.
În acest sens, Curtea de apel a reţinut că, iniţial, reclamanta a contestat competenţa materială şi teritorială a Direcţiei Generale a Finanţelor Publice a Judeţului Cluj pentru realizarea inspecţiei fiscale în materie de TVA, susţinând că aceasta are competenţă exclusiv în materia impozitului pe venit dat fiind regimul juridic reglementat de art. 99 C. proc. fisc.
Cu privire la competenţa de realizare a inspecţiei fiscale, instanţa a avut în vedere prevederile art. 99 alin. (1) şi (2) C. proc. fisc.
De asemenea, instanţa a avut în vedere şi apărările pârâtei întemeiate pe dispoziţiile art. 1-3 din Ordinul preşedintelui ANAF nr. 1172/2009, nepublicat în M. Of., conform cărora, începând cu data de 01 iulie 2009, structura (serviciul/biroul/compartimentul) de inspecţie fiscală persoane fizice din cadrul administraţiilor finanţelor publice a fost desfiinţată şi, cu aceeaşi dată, competenţa materială de efectuare a inspecţiei fiscale la persoanele fizice revine Direcţiilor Generale ale Finanţelor Publice - Activitatea de Inspecţie Fiscală, iar activitatea de inspecţie fiscală persoane fizice de la nivelul administraţiilor finanţelor publice municipale reşedinţă de judeţ şi a administraţiilor finanţelor publice municipale altele decât cele reşedinţă de judeţ se preia în totalitate la nivelul serviciilor/birourilor inspecţie fiscală persoane fizice din cadrul aparatului propriu al direcţiei generale a finanţelor publice - Activitatea de inspecţie fiscală.
Curtea de apel a reţinut că Ordinul preşedintelui ANAF nr. 1172/2009 nu este publicat în M. Of. al României şi, prin urmare, conform principiului instituit de dispoziţiile art. 108 alin. (4) din Constituţia României, sancţiunea aplicabilă este inexistenţa actului respectiv. În acelaşi sens, Curtea de apel a avut în vedere şi prevederile art. 11 alin. (1) şi (2) din Legea nr. 24/2000 privind normele de tehnică legislativă pentru elaborarea actelor normative, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, care prevăd obligaţia publicării în M. Of. al României, Partea I, a instrucţiunilor şi altor acte normative emise de conducătorii organelor administraţiei publice centrale de specialitate, precum şi excepţiile de la publicare între care nu este menţionat explicit şi nici nu poate fi inclus actul normativ emis de preşedintele ANAF privitor la organizarea inspecţiei fiscale.
În consecinţă, a reţinut instanţa că ordinul respectiv emis de preşedintele ANAF nu poate produce efectele juridice urmărite, de vreme ce condiţia publicării privind intrarea în vigoare nu a fost îndeplinită.
A mai reţinut instanţa că actul normativ analizat nu face parte din actele de administrare internă a autorităţii publice care să producă efecte doar în interiorul persoanei juridice de drept public şi că art. 99 alin. (2) C. proc. fisc. prevede competenţa administrativă şi normativă în favoarea preşedintelui ANAF de a emite ordine privind stabilirea competenţei de exercitare a inspecţiei fiscale şi delegarea altor organe fiscale să exercite aceste operaţiuni administrative.
3. Calea de atac exercitată
Împotriva sentinţei pronunţate de Curtea de apel, a declarat recurs pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice Cluj-Napoca (în prezent Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca), invocând motivele prevăzute de art. 304 pct. 5, 6, 7 şi 9 şi dispoziţiile art. 3041 C. proc. civ.
În ceea ce priveşte motivul de recurs prevăzut de art. 304 pct. 5 C. proc. civ., recurenta susţine că instanţa a încălcat formele de procedură prevăzute de art. 105 alin. (2) C. proc. civ., întrucât a soluţionat excepţia privind necompetenţa organului fiscal, fără a se pronunţa asupra acesteia prin dispozitiv, şi a sancţionat nepublicarea Ordinului preşedintelui ANAF, care nu a fost supus controlului instanţei în contradictoriu cu emitentul actului.
În ceea ce priveşte motivul de recurs prevăzut de art. 304 pct. 6 C. proc. civ., recurenta susţine că instanţa, prin analiza cerinţei de publicare a Ordinului preşedintelui ANAF nr. 1172/2009, a realizat o cercetare dincolo de limitele învestirii sale, fără a pune în discuţia părţilor stabilirea cadrului procesual, prin citarea Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, în calitate de emitent al ordinului respectiv.
În ceea ce priveşte motivul de recurs prevăzut de art. 304 pct. 7 C. proc. civ. cu referire la art. 261 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., recurenta susţine că hotărârea atacată nu cuprinde motivele care au format convingerea instanţei şi cele pentru care au fost înlăturate cererile părţilor, întrucât nu s-a pronunţat asupra excepţiilor inadmisibilităţii şi tardivităţii invocate de pârâtă.
În ceea ce priveşte motivul de recurs prevăzut de art. 304 pct. 9 C. proc. civ., recurenta arată, în esenţă, că instanţa în mod greşit a reţinut că inspecţia fiscală a fost realizată cu nerespectarea dispoziţiilor legale imperative ceea ce atrage nulitatea acesteia şi a tuturor actelor încheiate în baza acesteia, raportat la nepublicarea Ordinului preşedintelui ANAF nr. 1172/2009. În esenţă, recurenta învederează faptul că această competenţă este stabilită prin lege, respectiv prin dispoziţiile art. 99 C. proc. fisc. şi de art. 4 alin. (2) pct. 43 şi 44, art. 5, art. 10 alin. (2) şi (3) din H.G. nr. 109/2009 privind organizarea şi funcţionarea Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, iar ordinul în discuţie a fost emis pentru aplicarea în concret a dispoziţiilor H.G. nr. 109/2009, ale Legii nr. 188/1999 şi ale O.U.G. nr. 229/2008.
II. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului
Examinând cauza prin prisma criticilor invocate de recurent şi a prevederilor art. 304 şi art. 3041 C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursul este fondat pentru considerentele arătate în continuare.
În sensul celor expuse anterior, se constată că reclamanta B.B.I. a învestit instanţa cu o acţiune în contencios administrativ având ca obiect anularea actelor administrativ-fiscale menţionate la pct. I.1. prin care au fost stabilite în sarcina sa obligaţii fiscale suplimentare constând în taxa pe valoare adăugată stabilită de inspecţia fiscală la persoane fizice care realizează venituri impozabile din activităţi economice nedeclarate organelor fiscale.
Curtea de apel a anulat actele administrativ-fiscale contestate, reţinând, în esenţă, că acestea au fost emise în mod nelegal, întrucât competenţa organelor fiscale a fost stabilită prin Ordinul preşedintelui ANAF nr. 1172/2009, care nu poate produce efecte juridice deoarece nu a fost publicat în M. Of. al României, fiind astfel încălcate dispoziţiile art. 108 alin. (4) din Constituţia României şi ale art. 11 alin. (1) şi (2) din Legea nr. 24/2000 privind normele de tehnică legislativă pentru elaborarea actelor normative, republicată, cu modificările şi completările ulterioare.
Înalta Curte observă că, de principiu, competenţa inspecţiei fiscale nu este stabilită exclusiv de ordinul nepublicat, ci este conferită prin acte normative cu forţă juridică superioară, respectiv:
- art. 99 din Capitolul II - "Realizarea inspecţiei fiscale" C. proc. fisc., conform cărora:
"Art. 99 - Competenţa
(1) Inspecţia fiscală se exercită exclusiv, nemijlocit şi neîngrădit prin Agenţia Naţională de Administrare Fiscală sau, după caz, de compartimentele de specialitate ale autorităţilor administraţiei publice locale, conform dispoziţiilor prezentului titlu, ori de alte autorităţi care sunt competente, potrivit legii, să administreze impozite, taxe, contribuţii sau alte sume datorate bugetului general consolidat.
(2) Competenţa de exercitare a inspecţiei fiscale pentru Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi unităţile sale subordonate se stabileşte prin ordin al preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală. Organele de inspecţie fiscală din aparatul central al Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală au competenţă în efectuarea inspecţiei fiscale pe întregul teritoriu al ţării.
(3) Competenţa privind efectuarea inspecţiei fiscale se poate delega altui organ fiscal. În cadrul Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală condiţiile în care se poate efectua delegarea altui organ fiscal se stabilesc prin ordin al preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală."
- art. 4 alin. (2) pct. 43 şi 44, art. 5 alin. (1) lit. a), art. 10 alin. (2) şi (3) din H.G. nr. 109/2009 privind organizarea şi funcţionarea Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală (în vigoare la data efectuării inspecţiei fiscale), conform cărora:
"Art. 4 (...)
(2) În realizarea obiectivelor generale prevăzute la alin. (1), Agenţia Naţională de Administrare Fiscală are, în principal, următoarele atribuţii:
43. verifică bazele de impunere, legalitatea şi conformitatea declaraţiilor fiscale, corectitudinea şi exactitatea îndeplinirii obligaţiilor de către contribuabili, precum şi modul în care aceştia respectă prevederile legislaţiei fiscale şi contabile, stabileşte diferenţe privind obligaţiile de plată, precum şi accesoriile aferente acestora;
44. stabileşte competenţa de exercitare, condiţiile şi modalităţile de suspendare a inspecţiei fiscale, prin ordin al preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală;
Art. 5 - (1) În îndeplinirea atribuţiilor sale, Agenţia Naţională de Administrare Fiscală este autorizată:
a) să exercite nemijlocit şi neîngrădit inspecţia fiscală şi controlul operativ şi inopinat, conform dispoziţiilor legale în vigoare;
Art. 10 (...)
(2) Atribuţiile, sarcinile şi răspunderile direcţiilor generale ale finanţelor publice judeţene, respectiv a municipiului Bucureşti se stabilesc prin regulamentul de organizare şi funcţionare, care se aprobă prin ordin al preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, pe baza propunerilor vicepreşedinţilor Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală şi ale conducerii direcţiilor de specialitate din cadrul Ministerului Finanţelor Publice, cu avizul conform al secretarului de stat coordonator sau al secretarului general, după caz.
(3) Atribuţiile, sarcinile şi răspunderile individuale ale personalului din aparatul propriu al Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, al direcţiilor generale ale finanţelor publice judeţene şi al Direcţiei Generale a Finanţelor Publice a Municipiului Bucureşti se stabilesc prin fişa postului, pe baza regulamentelor de organizare şi funcţionare prevăzute la alin. (1) şi (2), fişă care se semnează de salariat şi se aprobă în condiţiile legii. "
În consecinţă, întreaga argumentaţie înfăţişată de instanţa fondului, fundamentată pe nepublicarea Ordinului preşedintelui ANAF nr. 1172/2009 în M. Of. al României, nu poate fi reţinută şi nu poate constitui motiv de constatare, de plano, a nulităţii actelor administrativ-fiscale contestate.
În acord cu susţinerile recurentei-pârâte, dar şi cu dezlegări cuprinse în decizii de speţă anterioare, Înalta Curte constată că Ordinul intern nr. 1172/2009 a fost emis de preşedintele ANAF pentru organizarea internă a activităţii organului fiscal.
Destinatarul ordinului respectiv nu sunt terţii, iar prevederile acestuia nu au produs efecte externe, în raporturile juridice dintre autoritatea fiscală şi intimata-reclamantă, în calitatea sa de contribuabil, care astfel nu poate invoca o vătămare ce nu ar putea fi înlăturată în alt mod decât prin anularea actului încheiat.
În sensul celor expuse anterior, controlul fiscal în discuţie îşi are, finalmente, temeiul juridic în prevederile art. 99 alin. (1) - (3) C. proc. fisc.
Totodată, câtă vreme Ordinul preşedintelui ANAF nr. 1172/2009 nu a fost anulat pe cale directă şi nici nu s-a invocat, cu respectarea tuturor cerinţelor legale şi acordarea garanţiilor procesuale părţilor din cauză, nelegalitatea actului pe cale incidentală, concluzia instanţei de fond în sensul inexistenţei actului apare ca fiind nelegală şi din această perspectivă.
Prin urmare, pentru considerentele expuse, Înalta Curte constată că nu putea fi reţinut ca temei al anulării actelor administrativ fiscale atacate pretinsa necompetenţă materială a echipei de inspecţie fiscală de a efectua controlul fiscal la persoanele fizice pe linie de TVA, relevanţă juridică prezentând prevederile Codului de procedură fiscală.
Întrucât prima instanţă, valorificând numai acest motiv dintre cele invocate de intimata-reclamantă în susţinerea nelegalităţii actelor atacate, în mod evident nu a intrat în cercetarea fondului cauzei, în temeiul art. 312 alin. (3) teza întâi şi alin. (5) cu referire la art. 315 C. proc. civ., urmează a fi casată hotărârea pronunţată cu consecinţa trimiterii cauzei spre rejudecare aceleiaşi instanţe, asupra tuturor cererilor şi aspectelor rămase nesoluţionate.
Urmează, totodată, ca instanţa de rejudecare să se pronunţe şi cererilor noi formulate de părţi în recurs a căror soluţionare nu s-a mai impus faţă de soluţia adoptată prin prezenta decizie.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Admite recursul declarat de Direcţia Generală a Finanţelor Publice Cluj-Napoca (în prezent Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca) împotriva Sentinţei civile nr. 389/2013 din 2 iulie 2013 a Curţii de Apel Cluj, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal.
Casează sentinţa atacată şi trimite cauza spre rejudecare aceleiaşi instanţe
Definitivă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 12 februarie 2014.
| ← ICCJ. Decizia nr. 640/2014. Contencios | ICCJ. Decizia nr. 650/2014. Contencios. Anulare certificat de... → |
|---|
