Contestație act administrativ fiscal. Decizia 664/2008. Curtea de Apel Constanta
| Comentarii |
|
Dosar nr-
ROMÂNIA
CURTEA DE APEL CONSTANȚA
SECȚIA COMERCIALĂ, MARITIMĂ ȘI FLUVIALĂ,
CONTENCIOS ADMINISTRATIV ȘI FISCAL
DECIZIA CIVILĂ NR. 664/CA
Ședința publică de la 26 2008
Completul compus din:
PREȘEDINTE: Mihaela Davidencu Șerban
JUDECĂTOR 2: Ecaterina Grigore
JUDECĂTOR 3: Revi Moga
Grefier - - -
Pe rol judecarea recursului în contencios fiscal formulat de recurenta contestatoare - - - CONFORT SRL, cu sediul în C, nr.9, județul C, împotrivaSentinței civile nr. 1033/12.06.2008 pronunțată de Tribunalul Constanța în dosarul nr-,în contradictoriu cu intimații - DIRECȚIA GENERALĂ A FINANȚELOR PUBLICE C - SERVICIUL, cu sediul în C, str. - nr.18, județ C și DIRECȚIA GENERALĂ A FINANȚELOR PUBLICE C - - ACTIVITATEA DE CONTROL FISCAL, cu sediul în C,-, - având ca obiect contestație act administrativ-fiscal.
Dezbaterile asupra fondului au avut loc în ședința publică din 19.11.2008, fiind consemnate în încheierea de ședință din acea dată încheiere ce face parte integrantă din prezenta iar completul de judecată având nevoie de timp pentru a delibera a amânat pronunțarea la data de 26.11.2008, pentru când:
CURTEA,
Asupra recursului în contencios fiscal de față:
Prin cererea înregistrată pe rolul Tribunalului Constanta sub nr-, reclamanta - - CONFORT SRL în contradictoriu cu pârâții DGFP Constanta - Serviciul Soluționare Contestații și DGFP Constanta - - Acti itatea de Control iscal solicitat anularea Deci iei nr. 125 / 23. 10.2006 emisa e către DGFP - Constanta, a ec zi ei - de impunere nr. 364 / 10.08.2006 si a Raportului de inspecție fiscala din da a de 09. 08. 2006.
În motivarea acțiunii reclamanta a arătat că a fost înființată în baza Legii nr. 31 / 1990, a Legii 69 / 1991 privind administrația publica locala, ca urmare a aplicării Legii nr. 135 / 1994 prin care s-a aprobat OG nr. 69 / 1994 privind unele masuri de reorganizare a regiilor autonome de interes local si a Hotărârii nr. 717 / 14.1 2.1995, asociatul unic al - - SRL Constanta este Consiliul Local Constanta, iar capitalul social este subscris si vărsat integral de către asociatul unic. Scopul societății, conform statutului, este efectu rea de acte de comerț co re spun ză toare obiectului de acti itate, soc et a fiind plăt toare de TVA din ata e 0 1. 0 7. 2003.
A mai arătat reclamanta că prin Constanta nr. 351/2001, s-a aprobat delegarea gestiunii străzilor, trotua elor, aleilor si parcajelor aflate in patr mon ul municipiului Constanta pr cum si a sistemului de public către aceasta, stabilindu-se ca bunurile mai sus nțion te sa fie înre istrate in patrimoniul societății, parat, a bunuri aparținând domeniului public în conformitate cu Legea nr.326/2001. Societatea obține venituri, aferente acestei gestiuni delegate in ba a contractului de închiriere nr. 2 9 9 / 31. 05. 2002, înre istr t la Primăria Municipiului Constanta sub nr. - 3 1. 05. 2002, ce re ca obiect acord rea e către soci tate a unui drept de folosința Consiliului Local Constanta supra componentelor sistemului public de reabilitat, si n baz a Co ției ncheiate u ri măria unicipiului onstanta ce are ca obiect pre tări ser icii ef ectuate de societate legate de gest unea delegata a stră ilor, tr ot ar lor, aleilor si parcajelor, sistemul de semaforizare si sistemul de ind ic to re rutiere aflate in patrimoniul municipiului Constanta.
In ederea obținerii acestor enituri, societatea înregistrează ch ltuieli op rite prin alocarea unor sume din bugetul Municipiului Constanta prin majorarea pit lului social.
In aceste condiții, prin Decontul de TVA ferent lunii febru rie 2006 nr. - / 23. 03.2006, conform dispozițiilor art. 149 al n 5 din Codul fiscal, reclamanta a sol citat amburs rea soldului negativ de VA in valoarea de 389. 055 lei aferent lunii febru rie 2006, însă, urmare acestei cereri, la sediul societății a fost fectuata o inspecție fiscala de către DGFP Constanta - -, finalizata prin încheierea Raportului de insp cție fisc la din data de 09. 08. 2006 si emite ea Deci iei de impunere nr. 364 / 10.08.2006 prin re s-a diminuat TVA deductibil și s-a respins dreptul de deducere pentru suma de 348. 522 lei, s-a stabilit TVA colect t supl ment r 12. 640 lei și că reclamanta are TVA de rambursat 27.893 lei.
Reclamanta a mai arătat că a formul t contest ți e ce a fost respinsă prin Decizia 125 / 2006.
Consideră reclamanta că atât organul de cont ol cat i organul de soluțion re a contestațiilor au fost inconsecvenți in ceea ce privește interpretarea dispozitiilor legale incidente întrucât în perioada 2002 - martie 2004 beneficiat, in celeași condiții de fapt si de ept de rambursarea TVA-ului aferent gestiunii deleg te și, fără sa intervină nicio modific re legislati a sau o modificar a in desfășur a operațiunilor, ncepând cu luna aprilie 2004, organul fiscal a consider t a eleași dispoziții legale nu mai sunt plicabile celor și situații e pt, si prin urmare a respins dreptul de deducere a TVA aferent gestiunii delegate, iar rg nul de soluționare a contes ațiilor, refu a sa liz ez e aceasta situ ție, deși unul din principiile legislației fiscale, prevazut in mod expres si la art. 5 din Codul d e ocedu a iscala este aplic rea unitara a le isl ției fiscale.
e fond, reclamanta a solicitat admiterea contestației si anularea Deciziei de impunere si a po ului de inspecție atacate, in ceea ce privește respingerea dreptului de deducere a A in cuantum de 348.522 RON si stabilirii TVA suplimentar in cuantum de 12640 ron, având in vedere dispozițiile art. 145 alin. 3 și 13 din codul fiscal și împrejurarea că îndeplinește toate condițiile legale pentru a beneficia de dreptul de deducere a TVA-ului aferent activității de gestiune delegată. Astfel, realizează operațiuni supuse TVA (taxabile), este persoana impozabila înregistrata ca plătitor de TVA, TVA dedus este aferent bunur lor si serviciilor achiziționate destinate realizării de operațiuni taxabile sau aferent investițiilor proprii finanțate din bugetele locale folosite pentru rea izarea de operațiuni ta abile.
Totodată, realizează, alături de alte operațiuni, si operațiuni impozabile constând in prestări servicii către Consiliul Local Constanta si Primăria Constanta, din care obține venituri supuse, respectiv: închirierea sistemului de public, conform contractului de închiriere nr. 299 / 31. 05. 2002, prestări servicii generate de gestiunea delegata a străzilor, trotuarelor, aleilor si parcajelor.
In vederea obținerii veniturilor și în baza gestiunii delegate, reclamanta realizează anumite cheltuieli, pe baza unor facturi emise de către firmele contractante, fiind facturat inclusiv TVA aferent.
Toate cheltuielile aferente gestiunii delegate sunt făcute cu respectarea dispozitiilor art. 8 alin. 2 din Legea 326 / 2001 potrivit cărora finanțarea tuturor cheltuielilor pentru gestiunea sistemelor publice de gospodărie comunala se asigura din bugetele proprii ale operatorilor, prin: încasarea de la utilizatori a sumelor reprezentând contravaloarea serviciilor fumi ate (in cazul de prin încasarea de la Consiliul Local si de la Primăria Constanta a sumelor datorate conform contractelor încheiate cu aceste instituții); in completare, din alocații bugetare din bugetele locale ( in cazul de, prin majorarea capitalului social al societatii de către Consiliul Local, potrivit art. 12 alin 3 lit. e din Legea 326 /2001).
A mai arătat reclamanta că, având in vedere ca sursa realizării cheltuielilor o constituie sumele acordate de la bugetul local, sub forma majorării de capital, legiuitorul a prevazut in mod expres posibilitatea deducerii TVA-ului aferent acestor cheltuieli.
Reclamanta a mai arătat că susținerile pârâtei reținute în decizia contestată nu sunt întemeiate întrucât gestiunea i-a fost acordata in temeiul Legii 326 / 2001 si cu respectarea dispozitiilor legale in vigoare la data respectiva, fiind emisă 351 / 2001 prin care a fost aprobata delegarea gestiunii străzilor, trotua elor, aleilor, parcajelor si a sistemului de public, aceasta hotarâre fiind oința Consiliului Local Constanta, administratorului domeniului public si pri at din patrimoniul Municipiului Constanta, cat si oința Adunării Generale a societatii. Deși Legea 326 / 2001 face referi e la contractul de gestiune delegata, nicio dispoziție legala nu prevede condiții de forma pentru acest contract, istând doar prevederi care reglementează conținutul acestuia. In aceste condiții, rezulta faptul ca acest contr ct este un contract consensual, legea neprevăzând nicio condiție de forma oblig torie pentru încheierea sa valabila. Astfel, in speță, oința parților de a contracta rezulta din 351 / 2001, prin care este exp imata atât voința reprezent ntului administr ției publice locale cat si a Adunării generale a societatii. Totodată conținutul contractului rezulta din aceeași hotarâre, prin care se stabilește obiectul contractului ( serviciile si bunurile date n gestiune ) cat si din dispozițiile Legii 326 / 2001, care sunt direct aplicabile. Mai mult, existenta contractului este probata prin însăși punerea acestuia in aplicare încă din anu12001.
In aceste condiții te eron ta afirmația organului fiscal conform căreia intre par i nu exista nici un contr ct.
În ceea ce privește dispozitiilor OG 71 /2001 reclamanta a precizat că acest ct norma iv este emis ulter or încheie ii si punerii n executare a contrac ului de gestiune dele ata, prin hi ar acest act normativ se pr ciz ază in mod expres faptul ca toate contractele încheiate anterior, rămân alabile si își produc efectele potrivit dispo itiilor contractual
Deși organul fiscal recunoaște acest fapt, considera a dispozițiile OG 71 / 2002 sunt totuși aplicabile întrucât contractele de dele e de gestiune au fost înch iate ulter or intrării in igoare a OG 71 / 2 002. In justificar a cestui punct de edere, rganul fiscal pornește de la o falsa, considerând ca gestiunea este acordata către - - SRL nu pe baza 351 / 2001 ci pe baza Convenției nr. 1757 / 25. 03.2004 încheiată cu Primăria Constanta sau pe baza Contractului de închiriere nr. 69870 / 2002.
Reclamanta a arătat că cele doua contracte ( Convenția încheiata cu Primăria Constanta sau Contractul de Închiriere încheiat cu Consiliul Local Constanta) nu sunt contracte de acordare a gestiunii delegate ci contracte pe baza cărora societatea obține venituri impozabile ca urmare a gestiunii delegate.
Referitor la constatările organului fiscal potrivit cărora contractul de închiriere este nelegal întrucât "chiriașul facturează proprietarului dreptul de folosința" reclamanta a arătat că locațiunea este un contract prin care o persoana numita locator, se obliga sa asigure unei alte persoane folosința temporara, totala sau parțiala au unui bun, in schimbul unei sume de bani sau alte prestații, numita chirie, astfel locatorul nu trebuie sa fie proprietarul bunului dat in locațiune. Totodată, proprietarul poate fi locatarul propriului sau bun, in cazul in care din diferite motive (cum ar fi acordarea bunului in gestiune delegata) a pierdut prerogativa folosinței, în speță,în baza gestiunii delegate reclamanta efectuează lucrări de investiții si de administrare a serviciilor si bunurilor acordate in gestiune delegata, iar ulterior, in baza contractului de închiriere sau a convenției, pune aceste bunuri si servicii la dispoziția autoritarilor locale.
Potrivit organului fiscal, prețul facturat autoritarilor locale de către societate este subdimensionat raportat la costurile totale ale gestiunii delegate, care include si investițiile efectuate in domeniul public. Se precizează totodată ca prețul ar trebui sa copere costul efectiv al prestării serviciilor sau cel puțin cheltuielile curente de ntreținere si investițiile efectuate, însă, reclamanta arată că modalitatea de stabilire a prețului invocat e către organul fiscal este reglementata de OG 71 / 2002, care nu este aplicabilă întrucât pot it ar 8 alin 2 din legea 326 / 2001, cheltu elile se asigura in încasarea de la utilizatori a sumelor reprezentând contravaloare serviciilor furni ate ( respectiv prin sumele încasate de la autoritățile locale in baza convenției si a contractului de închiriere) și,in completare, din alocații bugetare din bugetele locale ( in cazul de prin majorarea capitalului social al societatii de către Consiliul Local, având in vedere si dispozițiile art. 12 alin 3 lit. e).
Reclamanta a arătat că in cauza sunt incidente si dispozițiile art. 145 alin 13 Cod fiscal, potrivit cărora societatea are dreptul de deducere a TVA-ului aferent investițiilor finanțate din bugetul de stat, iar in mod nelegal organul fiscal considera ca aceste dispoziții legale nu sunt aplicabile, întrucât face confuzie intre noțiunea de finanțare si noțiunea de subvenție, considerând ca cele doua noțiuni sunt echivalente. In cazul de forma de finanțare aleasa a fost majorarea de capital social, forma prevăzuta la art. 12 alin 3 lit. e din Legea 326/2001. Reclamanta a mai arătat că nu sunt incidente dispozițiile art. 11 din odul fiscal, invocate de către organul de control întrucât acesta nu a luat în considerare ven turile obținute de la Primăria unicipiului Constanta, susținând că acestea ar fi mult mai mici decât cheltuielile fectuate pentru obținerea acestora.
In realitate reclamanta obține venituri din activitatea de prestări servicii care consta in administrarea, pe baza gestiunii delegate, a sistemului public de, a tramei stradale, a trotuarelor, aleilor, a parcărilor, sistemul de semaforizare si sistemul de indicatoare rutiere. Pentru administrarea acestui patrimoniu si in vederea obținerii de venituri din punerea acestuia la dispoziția Primăriei Municipiului Constanta, înregistrează anumite cheltuieli ( facturi emise de diverși prestatori) reprezentând investiții finanțate in totalitate din bugetul local, sub forma aportului de capital social, dar, n nici un caz, cu ocazia facturării serviciilor prestate, nu pot fi facturate si cheltuielile cu investițiile, întrucât acestea sunt finanțate potrivit prevederilor art. 8 alin. 2 din Legea 326 /2001 conform cu care finanțarea tuturor cheltuielilor pentru gestiunea sistemelor publice de gospodărie comunala se pot asigura atât prin încasarea de la utilizatori a sumelor reprezentând contravaloarea serviciilor fumizate (in cazul de prin încasarea de la Consiliul Local si de la Primăria Constanta a sumelor datorate conform contractelor încheiate cu aceste instituții) cat si prin alocații bugetare din bugetele locale ( in cazul de, prin majorarea capitalului social al societatii de către Consiliul Local, potrivit art. 12 alin 3 lit. e din Legea 326 / 2001).
Or in cazul acestei modalități de finanțare permisa de lege, nu poate fi emisa factura fiscala, modalitatea de justificare a operațiunii fiind reglementata prin dispoziții legale speciale. In aceste condiții, in cazul in care aceste sume primite ca investiții prin majorarea capitalului social ar fi refacturate, ar însemna ca societatea încasează o suma dubla (atât prin majorare de capital cat si prin refacturare ulterioara).
Reclamanta a arătat că relația comerciala desfășurată intre aceasta si Consiliul Local si Primăria Municipiului Constanta are un caracter comercial si un scop economic, întrucât, prin cheltuieli asigurate si recuperate in integralitate din bugetul local, obține venituri pentru activitatea de administrare a domeniului public in baza contractelor încheiate cu aceste instituții. In aceste condiții, organul de control nu avea dreptul de a ignora veniturile obținute de reclamantă in scopul de a respinge TVA -ul solicitat la rambursare pentru motivul ca nu sunt realizate operațiuni taxabile pentru TVA-ul dedus.
De asemenea, reclamanta a arătat că nu pot fi aplicabile dispozițiile art. 137 alin 3 lit. e din Codul fiscal ci dispozițiile art. 145 alin 13, conform cărora se acorda dreptul de deducere a TVA aferent obiectivelor de investiții finanțate de la bugetul local deoarece TVA-ul solicitat la rambursare este aferent bunurilor si serviciilor achiziționate pentru realizarea unor obiective de investiții; aceste investiții sunt finanțate de la bugetul local sub forma aportului de capital cu destinație speciala; sunt întrunite si condițiile prevăzute de art. 145 alin 3, întrucât ca urmare a acestor investiții proprii societatea își realizează obligația de gestiune delegata, iar ca urmare a îndeplinirii acestei obligații societatea realizează venituri din contractele încheiate cu Consiliul Local și Primăr a Municipiului Const nta.
e asemenea, nu sunt aplicab le nici dispozițiile art. 129 alin 5 invocate de către organul fiscal întrucât reclamanta nu acționea ză in numele Consiliului Local ci desfășoară o activitate proprie de administrare a domeniului public si privat al localității, de pe urma căreia obține ven turi prin punerea ulterior la dispoziția autoritarilor locale a patrimoniului administrat cu îmbunătățirile efectuate. Invocând aceste dispoziții legale, organul fiscal recunoaște faptul ca reclamanta are dreptul la deducerea TV A aferent investițiilor efectuate si a serviciilor prestate.
Intimatele au formulat întâmpinare solicitând respingerea contestației.
În motivarea întâmpinării s-a arătat că măsura de neacordare a dreptului de deducere a taxei pe valoarea adăugată aferent achizițiilor destinate investițiilor publice a fost stabilita de organele de inspecție fiscala in temeiul prevederilor art.145 alin.3 din Legea nr.- privind Codul Fiscal, potrivit cărora orice persoana impozabila are dreptul sa-si deducă taxa pe valoarea adăugată numai daca bunurile și serviciile achiziționate unt destinate utilizării in folo ul operațiunilor sale taxabile, iar reclamanta îndeplinește doar in parte condițiile impuse de legiuitor si nu poate beneficia in aceeași măsură de dreptul de deducere a TV A pentru toate operațiunile fectuate.
Ținând seama de obiectul de activitate al reclamantei si coroborat cu prevederile legale in igoare la data formulării cererii de rambursare, dar si la momentul efectuării operațiunilor reclamanta nu realizează in totalitate operațiunile taxabile pentru care poate eneficia de dreptul de deducere al TVA.
Astfel, in temeiul Legii nr.326 /2001 privind serviciile publice de gospodărie comunala, s-a doptat Constanta nr. 351 /2001 prin care s-a aprobat delegarea gestiunii străzilor, rotuarelor, aleilor si parcajelor aflate in patrimoniul municipiului Constanta precum si a sistemului e public către reclamanta, însă, deși se regăsesc în cuprinsul hotărârii și dispozițiile art. 18 alin.1 din Legea 326 /2001, ingurul document in forma scrisa încheiat intre Consiliul Local al municipiului Constanta si re lamanta îl reprezintă Convenția nr.17575 / 25.03.2004 ntre Primăria Municipiului Constanta si - -, completata cu Protocolul adițional nr. 2252 / 16.04.2004, având ca obiect prestări de servicii generate de stiunea delegata a străzilor, trotuar lor, aleilor, parcaj lor, temului de indicatoare rutiere si sistemului de semafori are aflate in patrimoniul municipiului on tanta.
Afirmația rec1amantei, potrivit căreia în mod nelegal au apreciat organele iscale ca societății nu îi sunt incidente dispozițiile art. 145 alin.3 din Legea nr. 571 / 2003, conform ărora in folosul operațiunilor sale taxabile orice persoana impozabila înregistrata ca plătitor de axa pe valoare adăugata are dreptul sa deducă taxa pe aloare adăugata datorata sau achitata, ferenta bunurilor pentru prestările de servicii care -au fost prestate ori urmează sa ii fie prestate e o alta persoana impozabila, este total eronata, ntrucât bunurile aflate in proprietatea municipiului Constanta au fost date prin gestiune delegata reclamantei, care, in conformitate cu dispozițiile nr.351 /2001 si cu cele ale Legii 326/2001, are obligația administrării acestora serviciile publice administrative sunt servicii fără plata; proprietarul acestor servicii este Consiliul Local Constanta, instituție publica care, otrivit p. Legii nr. 571 /2003 nu este persoana impozabila pentru activitățile desfășurate in aceleași ondiții legale ca si cele aplicabile operatorilor economici, cum este cazul reclamantei; operațiunile efectuate de către reclamanta au natura juridica a unor tranzacții intre ersoane p. afiliate. In cazul unor anzacții ntre per oane afi ate, autoritățile fiscale pot ajusta suma venitului sau a cheltuielilor rică a din re persoane, pentru a reflecta prețul de piață al bunurilor sau serviciilor fumizate in drul tranzacției.
În cauza, reclamanta nu a putut justifica faptul ca achizițiile efectuate sunt destinate utilizării in folosul operațiunilor sale taxabile, astfel încât in mod corect organele scale au respins cererea sa de rambursare. Cheltuielile efectuate de către aceasta sunt finanțate prin alocații bugetare si deci nu sunt investițiile sale proprii, cu atât mai mult prin atura juridica a actelor încheiate, activitatea societatii este una de prestare de servicii pentru onsiliul Local Constanta si nu in folosul sau propriu, astfel ar putea beneficia de dreptul de deducere al TVA insa numai pentru cheltuielile sale proprii, iar nu si pentru celelalte heltuieli.
Prețul prestației stabilit de părți pentru serviciile de delegare a gestiunii coperă numai cheltuielile administrative proprii ale operatorului fără a acoperi si costurile de ntreținere si reparații a bunurilor din domeniul public preluate in gestiune, cota pentru crearea resurselor necesare dezvoltării i modernizării infrastructurii edilitar-urbane precum i profitul peratorului.
Finanțarea acestor achiziții este realizata din sumele provenite din majorarea capitalului social de către asociatul unic, Consiliul Local Constanta, iar cheltuielile si cota parte a investițiilor efectuate la bunurile aparținând domeniului public nu se recuperează prin prețul prestațiilor de delegare, așa cum prevăd dispozițiile art. 39 alin.4 din OG nr. 71/2002.
Concluzionând, reiese faptul ca, reclamanta a acționat ca un intermediar al prestatorilor efectivi ai lucrărilor de reparații, reabilitări, întreținere a domeniului public, delegate spre administrare, nici un cost al serviciilor și livrărilor efectuate de acești prestatori neregăsindu-se in structura tarifului stabilit potrivit Convenției nr.17575/25. 03. 2004.
Si in cazul sistemului de public, operațiunile derulate de reclamanta sunt similare lor legate de activitatea "drumuri publice ", astfel, prin contractele cu nr.27113 / 22.02.2001, 27115 / 22.02.2001, Consiliul Local al municipiului onstanta deleagă serviciul de public unor societăți comerciale, iar prin contractele de esiune nr.-/12.12.2001, respectiv - / 12.12.2001, aceiași instituție publica cesionează drepturile si obligațiile prevăzute in cele doua contracte de delegare menționate către reclamanta.
Contractul de închiriere înch iat intre - - CON OR RL si Con siliul local onstanta cede dispo ițiilor legale invocate, dat fiind faptul ca potri it dispozițiilor OG 71/2002, sistemul de public este un bun ce aparține domeniului public, aflat in patrimoniul municipiului Constanta, bun ce a fost dat in gestiune delegata pentru administrare si deci nu poate face obiectul unui contract de închiriere.
Totodată, deși potrivit actului adițional nr.2 / 26.02.2005, contractul de închiriere nr.69870 a încetat la data de 31.12.2005, in realitate acesta s-a derulat in continuare neexistând un înscris pri ind predar a către proprietar a si temului de public, pr lungirea așa ziselor raporturi contractuale intre locatar si locator pentru nul 2006 fiind efectuata prin ctul adițional nr. 3 înregistrat la reclamanta la data de 12.05.2006 sub nr.3696.
In acea ta situație societatea nu a înregi trat n luna februarie din derularea contractului cu Primăria deși conform jurnalului de cumpărări pentru activitatea " public" zulta a aceasta a efectuat achiziții pentru aceasta acti itate din care TVA aferenta in cuantum e 319.508,12 lei.
Astfel, nicio achiziție de bunuri si servicii destinate direct si nemijlocit activității de administrare a drumurilor pubice si sistemului de public nu se regăsește in tarifele de prestări servicii a care face referire rec1amanta.
Întrucât societatea nu a putut ju tifica ca achizițiile efectuate sunt destinate util izării in folosul op erațiunilor sale xabile, organele fi cale in mod core t au apl t pre ede ile art.ll alin.l din același act normativ potri it cărora "a tabilirea um i nui po it au a unei taxe în înț lesul pre entului od, au oritățile fi scale pot a nu ia în con id rare tranzacție care nu are un cop economic au pot reîncadra forma unui tranzacții pentru a eflecta onținutul econ mic al an acți ei.
Reclamanta are drept de deducere doar pentru TVA aferenta activității autorizate constând in administrarea infrastructurii edilitar urbane a domeniului public, nu si pentru operațiunile neimpozabile constând in reabilitarea, întreținerea si efectuarea de investiții la bunurile aparținând domeniului public, încredințate de Primărie reclamantei in administrare prin delegare de gestiune.
Faptul ca in alte situații, organele de control au acordat dreptul de rambursare a V A in aceeași măsura pentru toate operațiunile, iar in cazul de, dreptul de deduc re a fo t acordat in mod diferențiat, nu poate fi o eg la, ceea ce r crea un precedent, astfel încât modul in care au so uționat cererea de rambursare organee fiscale nu poate fi apreciat ca o inconsecventa in interpretarea dispozițiilor legale incidente.
În cauză a fost administrată proba cu înscrisuri și cu expertiză tehnică contabilă.
Prin Sentința civilă nr. 1033/12.06.2008 pronunțată de Tribunalul Constanțaa fost respinsă ca nefondată contestația formulată de contestatoarea - - CONFORT SRL în contradictoriu cu pârâții DGFP - SERVICIUL DE CONTESTAȚII, DGFP - - ACTIVITATEA DE CONTROL FISCAL
Pentru a pronunța această hotărâre instanța de fond a reținut că prin decontul de taxa pe valoare adăugată cu opțiune de rambursare înregistrat la dministrația Finantelor Publice Constanta sub nr.39740l /23.03.2006, ec amanta a solicitat ambursarea soldului sumei negati e a taxei pe aloare adăugata aferente lunii februarie 2006 in uma de 389.055 lei rezultata din evidenta sa, ca diferența intre TVA deductibila in suma de 411.675 lei si TVA colectat in cuantum de 22.620 lei.
In baza acestei solicitări, organele de inspecție fiscala din cadrul - Constanta au fectuat o verificare finalizata prin întocmirea Raportului de inspecție din data de 09.08.2006, stabilind ca societatea nu are drept de deducere a taxei pe valoarea adăugată in suma totala de 3 48.521,50 lei aferenta cheltuielilor efectuate pentru reabilitarea sistemului de stradal, odernizarea si reabilitarea tramei stradale si nu a colectat TVA in suma de 12.640 pentru chiria temului de public aferenta lunilor ianuarie si februarie 2006.
Totodată, prin raportul de inspecție fiscala s-a reținut faptul ca societatea înregistrează nituri din facturarea prestației sale (serviciile de administrare a domeniului public si pri at) către măria Municipiului Constanta. Aceste operațiuni sunt operațiuni taxabile, facturile conțin TVA lectata, fiind respectate prevederile art.126 alin.1 Cod Fiscal. Pentru aceste operațiuni taxabile, or anele de inspecție fiscala au admis dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată in suma de 3.153 lei.
In baza Raportului de inspecție fiscala din data de 09.08.2005, - Constanta a is Decizia de impunere nr.364 /10.08.2006, prin care s-a stabilit TVA aprobata la rambursare 27.893 lei si TVA stabilit suplimentar si TVA respins la rambursare 361.162 lei.
Reclamanta a formulat contestație împotriva deciziei de impunere.
Prin Decizia 125/23.10.2006, DGFP Constanta - Serviciul Soluționare Contestații a respins ca neîntemeiată contestația formulata de SRL împotriva măsurii privind neadmiterea deducerii TVA în cuantum de 348.522 lei iar pentru suma de 12.640 lei reprezentând TVA colectat suplimentar, ca nemotivata.
În ederea soluționării cererii e rambursare a soldului negativ a. or an ele de inspecție fis cala din cadrul - nstanta au verificat raț iuni le de fășu ra e n una fe ruarie 2006, în ocmind in est ns Raportul de inspecție fiscala din ta de 0 9.0 8.2006 i in aza st ia, izia de mpu nere 364/10.0 8.200 6, prin ca e au admis rambursarea sumei e 2 7.893 lei și au respins mburs a ta ei in cuan tum de 3 6 1.162 i repre entând ob li gaț e abilita suplimentar.
Cu ocazia verifi cării s-a ns atat ca in luna febru ri e 2006 reclamanta a us.. n ma e 4 11. 675 i, in care: 29.01 3,38 lei îns risa in jurnalul de cumpărări nal itic " ru uri ub lice p. ", af re a hiziț il r e unuri și servicii destinate inv ițiilor la drumurile publice (străzi, tr tuar, afoare); 319.508, 12 ei înscrisa in jurnalul de cumpărări, analitic " istem e public" ( ) aferen a achizițiilor efe ct uate pentru aceasta activitate.
Potrivit dispozițiilor art. 145 alin. 3 din Codul fiscal, poate beneficia de deducerea TVA orice persoana impozabila in raport de tipul operațiunii, respectiv dacă operațiunea este una care da drept de deducere ori este una care nu da drept de deducere.
Afirmația rec1amantei, conform căreia OG nr. 71 / 2002 este emisa ulterior încheierii si punerii in executare a contractului de gestiune delegata, nu a fost reținută de instanță având în vedere că încheierea convenției și a contractului s-au făcut în anul 2004 și 2002, deci după intrarea in vigoare a dispozițiilor OG nr.71/2002, situație in care incidente in cauza sunt dispozițiile OG nr.71/2002 si nu cele ale Legii nr. 326/2001. Este adevărat ca potrivit OG nr.71 /2002 toate contractele încheiate anterior rămân valabile si își produc efectele potrivit dispozițiilor contractuale, însa in speța nu a exista încheiat un astfel de contract, astfel, încheierea unei convenții al cărei obiect - a constituit prestările de servicii generate de gestiunea delegata a străzi or, trotuarelor, aleilor i parcajelor aflate in patrimoniul municipiului Constanta, precum si a unui contract de închiriere, prin care a fost acordata in favoarea beneficiarului un drept exc1usiv de folosința a componentelor sistemului de public reabilitat, fără insa ca acestea sa cuprindă condițiile de forma impuse de dispozițiile OG nr. 71 / 2002, u poate fi admis ca îndeplinind condițiile unui contract. Însăși dispozițiile Legii nr.326 /2001 prevăd care sunt condițiile pe care trebuie sa le îndeplinească contractul încheiat intre operatorul de servicii si autoritatea administrativa locala, condiții ce nu au fost îndeplinite de reclamantă, astfel nu pot fi incidente dispozițiile Legii nr. 326/2001.
Susținerea rec1amantei, potrivit căreia in mod nelegal au apreciat organele iscale ca societății nu ii sunt incidente dispozițiile art. 145 alin.3 din Legea nr. 571 / 2003, conform cărora în folosul operațiunilor sale taxabile orice persoana impozabila înregistrata ca plătitor de axa pe valoare adăugata are dreptul sa deducă taxa pe aloare adăugata datorata sau achitata, ferenta bunurilor pentru prestările de servicii care -au fost prestate ori urmează sa ii fie prestate e o alta persoana impozabila, a fost înlăturată ntrucât bunurile aflate in proprietatea municipiului Constanta au fost date prin gestiune delegata reclamantei, care, in conformitate cu dispozițiile nr.351 /2001 si cu cele ale Legii 326/2001, are obligația administrării acestora, acestea fiind servicii fără plata, iar proprietarul acestor servicii este Consiliul Local Constanta, care nu este persoana impozabila.
Reclamanta nu a putut justifica în opinia tribunalului faptul că achizițiile efectuate sunt destinate utilizării in folosul operațiunilor sale taxabile, astfel încât in mod corect organele scale au respins cererea sa de rambursare.
Cheltuielile efectuate de reclamantă sunt finanțate prin alocații bugetare, nefiind investițiile sale proprii, iar activitatea societății este una de prestare de servicii pentru onsiliul Local Constanta si nu in folosul sau propriu.
Prețul prestației stabilit de părți pentru serviciile de delegare a gestiunii coperă numai cheltuielile administrative proprii ale operatorului fără a acoperi si costurile de ntreținere si reparații a bunurilor din domeniul public preluate in gestiune, cota pentru crearea resurselor necesare dezvoltării i modernizării infrastructurii edilitar-urbane precum i profitul peratorului.
Finanțarea achizițiilor este realizata din sumele provenite din majorarea capitalului social de către asociatul unic, Consiliul Local Constanta, iar cheltuielile si cota parte a investițiilor efectuate la bunurile aparținând domeniului public nu se recuperează prin prețul prestațiilor de delegare, așa cum prevăd dispozițiile art. 39 alin.4 din OG nr. 71/2002.
Reclamanta a acționat ca un intermediar al prestatorilor efectivi ai lucrărilor de reparații, reabilitări, întreținere a domeniului public, delegate spre administrare, nici un cost al serviciilor și livrărilor efectuate de acești prestatori neregăsindu-se in structura tarifului stabilit potrivit Convenției nr.17575/25. 03. 2004.
Prin contractele cu nr.27113 / 22.02.2001, 27115 / 22.02.2001,Consiliul Local onstanta a delegat serviciul de public unor societăți comerciale, iar prin contractele de esiune nr.-/12.12.2001, respectiv - / 12.12.2001, aceeași instituție publica a cesionat drepturile si obligațiile prevăzute in aceste contracte către reclamanta.
Prin contractul de închiriere nr.69870 / 31.05.2002, re lamanta a acordat Consiliului Local onstanta dreptul de folosință exclusiva a componentelor sistemului e public, iar onform Procesului-verbal de negociere directa nr.27/03.01.2005 prețul închirierii începând cu 0 1.01.2005 este de 430. 000 lei/an inclusiv TVA.
Reclamantei nu îi sunt aplicabile dispozițiile art. 145 alin. 3 din codul fiscal întrucât bunurile publice la care - au efectuat investiții si lucrări de întreținere si reparații nu pot fi utilizate in scopul obținerii de venituri impozabile efectuate cu plata fiind bunuri de interes general, reclamanta având doar obligația de a le întreține si administra in limitele stabilite prin contractul de delegare de gestiune, fără a avea posibilitatea de a le înstrăina sau de a le schimba destinația. De asemenea serviciile publice administrative fiind servicii fără plata, operațiunile in cauza nu intra in sfera de aplicare a taxei pe valoarea adăugata, nefiind îndeplinite condițiile prevăzute de art. 126 din Legea 571 /2003.
Potrivit art. 126 alin. 1 din Codul Fiscal, operațiunile impozabile trebuie sa îndeplinească cumulativ următoarele condiții: să constituie o livrare de bunuri sau o prestare de servicii efectuate cu plata; locul de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor să fie in România; livrarea bunurilor sau prestarea servciilor să fie realizata de o persoana impozabila, astfel cum este definita la art. 1 2 7 alin. (1) și livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor sa rezulte din una dintre activitățile economice prevăzute la art. 12 7 alin. (2).
Împotriva acestei hotărâri în termen legal a declarat recurs reclamanta - - SRLcare a criticat-o ca fiind nelegală și netemeinică, invocând dispozițiile art.304 pct. 7, 8 și 9.pr.civ.
În motivarea recursului se arată de reclamantă următoarele aspecte:
În referire la respectarea legislației privind gestiunea delegată, arată recurenta că gestiunea a fost delegată în temeiul Legii nr. 326/2001, societatea reclamantă încheind contracte potrivit dispozițiilor acesteia și a 351/2001. Nu există nicio dispoziție legală care să prevadă condiții de formă pentru acest contract, existând doar prevederi care reglementează conținutul acestuia. În aceste condiții, rezultă faptul că acest contract este un contract consensual, legea neprevăzând nicio condiție de formă obligatorie pentru încheierea sa valabilă.
Voința părților de a contracta rezultă din 351/2001, prin care este exprimată atât voința reprezentantului administrației publice locale cât și a Adunării generale a societății, iar conținutul contractului rezultă din aceeași hotărâre, prin care se stabilește obiectul contractului (serviciile și bunurile date în gestiune) cât și dispozițiile Legii nr. 326/2001, care sunt direct aplicabile.
Consiliul Local Caî ncheiat contracte cu alți agenți economici atât pentru repararea și ranforsarea tramei stradale cât și pentru sistemul semaforizat și public, contracte care ulterior prin 353/2.-10.2001, 36 și 37/14.02.2003 și 90/8.04.2004 au fost cesionate către.
În aceste condiții, preluând toate drepturile și obligațiile din aceste contracte este evident că nu se poate reține inexistența contractelor. Chiar și în lipsa unui contract în formă scrisă art. 129 alin.1 lit.d din Codul fiscal prevede posibilitatea efectuării de prestări servicii în baza unui ordin emis de/sau în numele unei autorități publice.
În ce privește aplicabilitatea dispozițiilor OG nr. 71/2002, a arătat recurenta că dispozițiile legii privind existența contractelor cât și posibilitatea de a acorda alocații de la bugetul local, în cazul reclamantei sub forma majorărilor de capital.
Pe de altă parte trebuie respectate actele normative în vigoare la momentul încheierii contractelor atât cele încheiate direct cu, cât și cele cesionate ulterior de la, întrucât toate drepturile și obligațiile preluate au fost cele existente la data încheierii contractelor.
Referitor la faptul că prețul facturat este subdimensionat raportat la costuri s-a arătat că, potrivit organului fiscal, prețul facturat autorităților locale de către societate este subdimensionat raportat la costurile totale ale gestiunii delegate, care include și investițiile efectuate în domeniul public. Se precizează totodată că prețul ar trebui să acopere costul efectiv al prestării serviciilor sau cel puțin cheltuielile curente de întreținere și investițiile efectuate.
Arată recurenta că deși reține ca aplicabile dispozițiilor OG 71/2001 instanța ca si organul fiscale înlătura prevederile acestuia.
Art. 41 (2) Pentru menținerea echilibrului contractual orice alocație bugetara pentru dezvoltarea serviciilor sau infrastructurii edilitar - urbane aferente, va putea fi aprobata de consilii locale au sau județene numai daca determina o reducere corespunzătore a alocației acordate,a tarifului/prețului si /sau o creștere a calității serviciilor, inclusiv prin reducerea timpului de punere in funcțiune.
acestui act normativ de delegare a gestiunii a fost tocmai aceea ca pentru trotuare, drumuri locale, public, semafoare nu se pot obține venituri de la populație prin încasări directe pentru folosirea unor bunuri aparținând domeniului public.
Potrivit art. 2 din /2002 tarif de utilizare înseamnă suma plătită de fiecare utilizator de bun public pentru accesul la acel bun public.
In cazul in speța, la delegate nu exista tarife încasate de la utilizatori, investițiile efectuate fiind investiții publice din fonduri publice in vederea satisfacerii cerințelor cantitative si calitative ale locuitorilor Municipiului Constanta.
Susține recurenta că din perspectiva celor reținute de instanța si de organul de control ar trebui sa factureze si ceea ce nu încasează de la populație. Nu se pot incasa de la populație: taxe de utilizare semafor, de circulație pe trotuar, de folosire a drumurilor trotuarelor si parcărilor noaptea când beneficiem de stradal, taxe pentru admirat fântânile arteziene.
In situația data, întrucât populația deși beneficiază de aceste servicii nu plătește nimic in mod direct pentru acestea a intervenit finanțarea din bugetul local.
Cu alte cuvinte, in măsura in care societatea nu poate recupera de la populație costul integral al serviciilor oferite cu: drumurile, trotuarele, ul public, fântânile arteziene, diferențele urmează sa fie acoperite de la bugetul local, așa dupa cum s-a întâmplat si in cazul in speța.
Legea 326/2001 nu prevede o modalitate concreta de stabilire a prețului, prevede insa modalitatea de suportare a cheltuielilor aferente gestiunii delegate.
Referitor la respectarea legislației privind TVA solicită să se constate faptul ca sunt îndeplinite condițiile prevăzute de art. 145 alin 3 Cod fiscal, și consideră că instanța a făcut o apreciere greșită a legilor care guvernează regimul proprietății publice. Instanța retine practic ca se pot face cheltuieli pentru bunurile publice, dar nu se pot obține venituri din exploatare.
În opinia recurentei, societatea nu efectuează servicii publice administrative, ci activități economice, comerciale,in nume propriu, utilizând in acest sens si bunurile transmise in gestiune.
Veniturile obținute de către societate au la baza cheltuielile efectuate pentru realizarea gestiunii delegate, societatea facturând autorităților locale prețul acestor servicii, inclusiv TVA-ul aferent.
Cheltuielile curente cu aceste servicii sunt acoperite din încasarea de la utilizatori precum si de la Primăria si Consiliul Local Constanta, iar investițiile sunt finanțate de la bugetul local sub forma majorării de capital social.
Apreciază recurenta că in cauza sunt incidente si dispozițiile art. 145 alin 13 Cod fiscal, potrivit cărora societatea are dreptul de deducere a TVA-ului aferent investițiilor finanțate din bugetul local.
Aceasta deoarece in mod greșit atât instanța de fond ca si de organul de control consideră, ca investițiile efectuate nu sunt făcute la obiective proprii întrucât nu sunt proprietatea societății noastre, si prin urmare TVA aferent acestora nu poate fi dedus.
Pentru soluționarea acestei probleme, consideră recurenta că trebuie avuta in vedere nu numai interpretarea literara a textului de lege ci si interpretarea economica care trebuie coroborata cu celelalte acte normative aplicabile la speța si anume Legea nr. 15/1994 privind amortizarea, HG 955/2005, Directivele UE 2006/112 privind investițiile.
In situația societății investițiile efectuate asupra acestor bunuri proprietate publica sunt considerate investiții proprii pentru următoarele motive:
- sunt cuprinse in bugetul propriu de venituri si cheltuieli la capitolul investiții;
- obiectivele de investiții au fost aprobate prin 392 2004;
- finanțarea fiecărui obiectiv s-a făcut din sume provenite din majorările de capital social;
- investițiile sunt cuprinse in listele de investiții la -
- nu sunt cuprinse distinct in bugetul Primăriei Constanta, ci figurează ca suma globala alocata pentru finanțarea cheltuielilor de investiții ale -
Actuala forma a Codului Fiscal,care stabilește in mod foarte explicit la acest moment, condițiile ce trebuiesc îndeplinite pentru exercitarea dreptului de deducere:
"Art. 146. - (!) Pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei, persoana impozabilă trebuie să îndeplinească următoarele condiții:
a) pentru taxa datorată sau achitată, aferentă bunurilor care i-au fost ori urmează să ii fie livrate sau serviciilor care i-au fost ori urmează să îi fie prestate în beneficiul său, să dețină o factură care să cuprindă informațiile prevăzute la art. 155 alin. (5); "
Chiar daca textul de lege aplicabil inițial nu este destul de explicit, in prezent prin completări ale codului, legiuitorul a înțeles sa dea claritate acestor norme. Dealtfel art. 13 din Codul d e procedura fiscala consacra principiul interpretării legii, potrivit cu care "interpretarea reglementarilor fiscale trebuie sa respecte voința legiuitorului, așa cum este exprimata in lege." de aceste texte pentru a putea exercita dreptul de deducere pentru taxa datorata sau achitata este necesar existenta unui singur document, respectiv factura, fără nici un fel de alte limitări, cum dealtfel este stabilit si prin Directiva UE 2006-112.
Prevederile 145 (13) sunt o excepție data in favoarea bugetului,
pentru a nu supraîncarcă taxele puse cetățeanului, in sensul ca sumele plătite
ca TVA sa se reîntoarcă pentru a finanța alte investiții.
Firma realizează servicii in cadrul gestiunii delegate pentru primăria Constanta, având sarcini si responsabilități proprii privind gestiunea propriu-zisa a serviciilor, precum si administrarea si exploatarea infrastructurii edilitar urbane necesare realizării serviciilor in cauza.
Societatea in cadrul operațiunilor contractuale angajate cu primăria, a procedat la încheierea unor contracte pentru anumite lucrări pe care nu avea posibilitatea sa le execute cu personalul si dotările tehnice deținute. Pe parcursul desfășurării lucrărilor contractate a avut si responsabilități de urmărire, supraveghere si recepționare prin efort propriu a lucrărilor de reabilitare si întreținere a bunurilor aparținând domeniului public, prin angajați si compartimente proprii de specialitate, deci este beneficiar de drept al lucrărilor in cauza, situație in care aceste operațiuni nu pot fi considerate operațiuni de intermediere pentru plata facturilor emise de furnizori.
Bunurile si serviciile achiziționate de au fost destinate a fi utilizate in realizarea de operațiuni taxabile. lor inițiala in tariful stabilit si nesolicitarea lor ulterioara prin facturare către primărie nu poate conduce la schimbarea încadrării fiscale a operațiunilor in cauza.
Pentru a retine punctul de vedere al organului fiscal reținut si de către instanța, in sensul ca operațiunile necuprinse in tarif ar fi operațiuni aferente unor activități puse la dispoziția fără plata, ar fi trebuit ca prestatorul sa fie direct Primăria Constanta prin serviciile sale in cadrul atribuțiunilor ce ii revin in calitate de instituție publica potrivit art. 127 Cod fiscal.
Consideră recurenta că a fost ignorată hotărârea Consiliului Local Constanta care are putere de lege pentru societatea,se bucura de prezumția de legalitate si are putere de lege in teritoriul administrativ si de persoanele cărora li se adresează, nu a fost pusa vreodată in discuția Curții de Conturi sau atacata pentru nelegalitate de către prefect sau alte instituții ale statului,a produs efecte privind rambursarea de TVA pana in anul 2004,când deși nu a fost desființată nu a mai fost luata in considerare de organul de control.
Nu se retine esența conceptului de " gestiune delegata " care înseamnă externalizarea unor servicii, si efectuarea acestora in nume propriu, in timp ce intermedierea presupune existenta a încă unei verigi intermediare care acționează in numele si pe socoteala altui agent economic, ceea ce nu este cazul in speța;
Daca societatea ar fi desfășurat o astfel de activitate si daca organul de control ar fi fost sigur de o astfel de interpretare ar fi trebuit sa constate ca desfășoară acte si fapte de comerț care nu sunt prevăzute in obiectul de activitate si ar fi trebuit sa procedeze la confiscarea tuturor sumelor rezultate din astfel de operațiuni, măsura care nu a fost luata in cauza.
În ceea ce privește expertiza efectuată în cauză, recurenta apreciază că instanța a înlăturat concluziile acesteia fără a motiva de ce nu se poate aplica în speță dispozițiile art.145 alin.13 fiscal.
Consideră recurenta că nu s-au analizat procesele verbale si rapoartele de control anterioare celui ce fac obiectul prezentului dosar, ceea ce a făcut ca instanța sa nu răspundă motivului de contestație privitor la încălcarea principiului aplicării aceluiași tratament fiscal unor situații identice.
Intimatele au formulat întâmpinare prin care au solicitat respingerea recursului ca nefondat.
În motivare, s-a arătat că prin decontul de taxa pe valoare adăugata cu opțiune de rambursare înregistrat la Administrația Finanțelor Publice Constanta sub nr.-/23.01.2006, reclamanta a solicitat rambursarea soldului sumei negative a taxei pe valoare adăugata aferente lunii februarie 2006 in suma de 389.055 lei rezultata din evidenta sa, ca diferența intre TVA deductibila in suma de 411.675 lei si TVA colectat in cuantum de 22.620 lei.
Prin Raportul de inspecție fiscala din data de 09.08.2006 s-a constatat ca societatea nu are drept de deducere a taxei pe valoarea adăugata in suma totala de 348.521,50 lei aferenta cheltuielilor efectuate pentru reabilitarea sistemului de stradal, modernizarea si reabilitarea tramei stradale, temeiul invocat fiind art. 145 alin.3 si art. 11 alin.l din Legea nr.571/2003 privind Codul Fiscal, si nu a colectat TVA in suma de 12.640 leu pentru chiria sistemului de public aferenta lunilor ianuarie si februarie 2006.
Totodată, prin același raport de inspecție fiscala, s-a reținut ca societatea înregistrează venituri din facturarea prestație sale( serviciile de administrare a domeniului public si privat) către Primăria Municipiului Constanta. Aceste operațiuni sunt operațiuni taxabile, facturile emise către Primăria Municipiului Constanta conțin TVA colectata, fiind respectate prevederile art. 126 alin.l Cod Fiscal, drept urmare organele fiscale au admis dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugat in suma de 63.153 lei. Consecința fiscala a acestor constatări, - Constanta a emis actul administrativ fiscal - decizia de impunere nr.364/10.08.2006, prin care s-astabilit:
-TVA aprobata la rambursare: 27.893 lei si
-TVA stabilit suplimentar si TVA respins la rambursare: 361.162 lei.
Măsura de neacordare a dreptului de deducere a taxei pe valoarea adăugata aferenta achizițiilor destinate investițiilor publice in cuantum de 255.927 lei a fost stabilita de organele de inspecție fiscala in temeiul prevederilor art.145 alin.3 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, potrivit cărora orice persoana impozabila are dreptul sa-si deducă taxa pe valoarea adăugata numai daca bunurile si serviciile achiziționate sunt destinate utilizării in folosul operațiunilor sale taxabile.
Fondul problemei privește solicitarea reclamantei, care susține ca îndeplinește toate condițiile impuse de lege pentru a beneficia de dreptul de deducere a TVA aferenta cheltuielilor aferente lucrărilor de reparații si reabilitări ale sistemului de drumuri publice si public, pentru construcția si reabilitarea fântânilor arteziene si a sistemului de semaforizare.
Potrivit art. 145 alin.3 din Legea nr.571 2003 privind Codul Fiscala" daca bunurile si serviciile achiziționate destinate utilizării in folosul operațiunilor sale taxabile. orice persoana impozabila înregistrata ca plătitor de TVA are dreptul sa deducă TVA datorata sau achitata, aferenta bunurilor care i-au fost livrate si prestațiile de serviciu care i-au fost prestate ori urmează sa fie prestate de o alta persoana impozabila.
de textul de lege mai sus menționat, intimatele susțin că se poate observa faptul ca, legiuitorul, in mod clar si fără echivoc a stabilit, ca orice persoana impozabila înregistrata ca plătitor de TVA are dreptul sa deducă TVA aferenta achizițiilor numai daca aceste achiziții sunt in folosul operațiunilor sale taxabile.
Prin urmare, in cazul unor bunuri sau servicii facturate care nu sunt legate de obiectul de activitate al persoanei impozabile sau nu au fost efectuate in scopul operațiunilor sale taxabile, taxa pe valoarea adăugata nu este deductibila.
Societatea reclamanta a solicitat rambursarea soldului sumei negative a taxei pe valoarea adăugata aferente lunii februarie 2006 in suma de 389.055 lei aferenta achizițiilor de servicii înregistrate in conturile de cheltuieli pentru activitatea de drumuri publice si lucrărilor de reabilitare a sistemului de public.
Solicită intimatele să se observe următoarele aspecte:
Recurenta - reclamanta a fost înființată in baza Legii 31/1990, a legii 69/1991 privind administrația publica locala, ca urmare a aplicării legii 135/1994 coroborata cu prevederile OG f 69/1994 privind unele masuri pentru reorganizarea regiilor autonome de interes local si a HCL Constanta privind reorganizarea regiilor autonome si si are ca asociat
unic, Consiliul Local Constanta.
Obiectul principal de activitate al societății îl constituie construcția de cai de comunicații terestre si construcții destinate sportului iar in perioada verificata a realizat venituri si din activități de parcare, închiriere de parcări, alimentație publica, comerț cu amănuntul al materialelor de construcții si prestații asfaltice.
Prin HCL nr.351/02.10.2001, s-a aprobat delegarea gestiunii străzilor, trotuarelor, aleilor si parcajelor aflate in patrimoniul municipiului Constanta către - SRL; delegarea gestiunii sistemului de public,; evidențierea bunurilor respective in patrimoniul societății separat ca bunuri aparținând domeniului public; încheierea contractului de delegare a gestiunii intre Primăria Municipiului Constanta si.
Urmare acestei hotărâri, intre Primăria Constanta si - s-a încheiat Convenția 1757/2004, prin care reclamanta se obliga sa efectueze prestările de servicii generate de gestiunea delegata a străzilor, trotuarelor, aleilor si parcajelor aflate in patrimoniul municipiului Constanta, iar Primăria Constanta se obliga " sa asigure mijloacele financiare pentru achitarea integrala a contravalorii prestărilor de servicii generate de gestiunea delegata a drumurilor publice pentru care - SRL prezintă situații cu cheltuieli".
Prețul prestației a fost stabilit inițial la 400.000 lei/an iar prin protocolul adițional nr.3 /2006 s-a majorat la nivelul sumei de 456.000 lei pentru luna februarie fiind facturate prestații n suma de 33.753,50 lei cu taxa pe valoarea adăugata aferenta in cuantum de 6.413,17 lei.
Din înscrisurile depuse la dosarul cauzei, analizând veniturile facturate in luna februarie, s-a putut observa faptul ca, aceste cheltuieli se refera insa exclusiv la cheltuielile proprii efectuate de recurenta, determinate de activitatea administrativa, nefiind cuprinse nici un fel de cheltuieli efectuate de terți pentru reabilitarea si întreținerea efectiva a străzilor trotuarelor, aleilor, etc. astfel încât s-a concis ca recurenta-reclamanta a dedus pe lângă TVA aferenta activităților proprii, comerț. alimentație publica,etc, si TVA aferenta operațiunilor efectuate pentru reabilitarea sistemului de stradal, modernizarea si reabilitarea tramei stradale, etc. activități in gestiune delegata care nu au fost utilizate in folosul operațiunilor sale taxabile si nu au legătura cu obiectul sau de activitate ci cu obiectul de activitate al Consiliului Local al municipiului Constanta.
La art.2 alin.l din Legea 356/2001 privind serviciile publice de gospodărie comunala se prevede ca:" Serviciile publice de gospodărie comunală reprezintă ansamblul activităților și acțiunilor de utilitate și de interes local, desfășurate sub autoritatea administrației publice locale, având drept scop furnizarea de servicii de utilitate publică, prin care se asigură:
f) alimentarea cu energie electrică;
i) administrarea domeniului public.
Potrivit art.3 alin.2 din același act normativ " (2) publice de gospodărie comunală, inclusiv terenurile aferente, fiind de folosință, interes sau utilitate publică, aparțin, prin natura lor sau potrivit legii, domeniului public și/sau privat al unităților administrativ-teritoriale.
Totodată, OG 71/2002 privind organizarea si funcționarea serviciilor publice de administrare a domeniului public si privat de interes local, aprobata prin legea 3/2003, se menționează următoarele:
In cazul gestiunii indirecte sau gestiunii delegate autoritățile administrației publice locale pot apela pentru realizarea serviciilor la unul sau la mai mulți operatori cărora le încredințează, în totalitate sau numai în parte, în baza unui contract de delegare a gestiunii, sarcinile și responsabilitățile proprii cu privire la gestiunea propriu-zisă a serviciilor, precum și la administrarea și exploatarea infrastructurii edilitar-urbane necesare realizării serviciilor.
Gestiunea indirectă sau gestiunea delegată se realizează prin intermediul unor operatori furnizori/prestatori de servicii de administrare a domeniului public și privat, care pot fi:
a) societăți comerciale pe acțiuni cu capital al unităților administrativ-teritoriale,înființate de autoritățile administrației publice locale;
b) societăți comerciale pe acțiuni cu capital privat, intern sau extern;
c) societăți comerciale pe acțiuni cu capital mixt, public și privat
Plecând de la aceste prevederi legale, se poate observa ca activitățile de public si administrarea domeniului public, străzi, trotuare, sistem de semaforizare, fântâni arteziene, reprezintă servicii publice de gospodărie comunala, conform prevederilor art.2 alin.l lit.f si i din legea 326/2001, servicii care aparțin, prin natura lor sau potrivit legii, domeniului public.
Consiliul Local Constanta a delegat gestiune acestor servicii publice locale către reclamanta pe baza de contract potrivit art. 12 alin.l din OG 71/2002.
Pentru activitatea de administrare reclamanta percepe un tarif care ar trebuia sa conțină toate cheltuielile directe cu serviciile efectuate pentru repararea, întreținerea si extinderea rețelei de drumuri si public.
Ori achizițiile de servicii facturate de societățile prestatoare nu se regăsesc in tariful de administrare stabilit prin Convenția 1757/ 2004 si nici in prețul chiriei stabilit prin contractul de închiriere, situație in care susținerea reclamantei potrivit căreia aceste cheltuieli sunt efectuate in scopul realizării de venituri nu este întemeiată.
De altfel, in operațiunea de reabilitare a sistemului de stradal de modernizare si reabilitare a tramei stradale si a fântânilor arteziene, reclamanta are calitatea de operator care este intermediar intre prestatorii de fapt si beneficiarul de drept - Consiliul Local al Municipiului Constanta ce are calitatea de autoritate publica, iar aceste activități desfășurat prin intermediul reclamantei aparțin prin lege Consiliului Local, iar contractul de delegare a gestiunii nu schimba natura serviciilor, aceea de servicii de administrație publica care nu intra in obiectul de activitate al reclamantei.
In aceste condiții, consideră intimatele ca organele fiscale au procedat corect la reîncadrarea tranzacțiilor economice desfășurate intre Consiliul Local, reclamanta si prestatorii serviciilor de întreținere si reparații, considerând ca situației de fapt ii sunt aplicabile prevederile art. 129 alin.5 din Legea 571/2003 potrivit cărora persoana impozabila care acționează in nume propriu, dar in contul altei persoane, in legătura cu o prestare de servicii se considera ca a prestat ea însăși acel serviciu.
In aceasta situație recurenta - reclamanta, fiind considerată din punct de vedere al TVA un cumpărător revânzător, potrivit pct.7 alin.l din HG 44/2004, daca primește de la vânzător o factura întocmita pe numele sau.
Prin urmare, cumpărătorul - ar fi avut drept de deducere a taxei pe valoarea adăugata aferenta tuturor achizițiilor realizate in nume propriu, dar in contul Consiliului Local al Municipiului Constanta, dar ar fi avut si obligația sa factureze aceste servicii către cumpărătorul Consiliul Local Municipiului Constanta, iar contrapartida ce urmează a fi obținută nu poate fi mai decât valoarea achizițiilor efectuate.
Baza de impozitare a taxei pe valoarea adăugata in acesta situație este data de valoarea achizițiilor, iar taxa pe valoarea adăugată colectata este mai mare sau cel puțin egala cu valoarea taxei pe valoarea adăugata dedusa.
Din înscrisurile existente la dosarul cauzei rezulta ca recurenta-reclamanta nu a facturat aceste servicii către Consiliul Local, situație in care taxa pe valoarea adăugata colectata ar fi fost egala cu taxa pe valoare adăugata deductibila si deci influenta fiscala din punct de vedere al TVA ar fi fost aceeași, astfel cum a fost stabilita pe organele fiscale prin decizia de impunere.
Consideră intimatele că susținerea recurentei potrivit căreia toate cheltuielile aferente gestiunii delegate sunt făcute cu respectarea dispozițiilor art.8 alin.2 din Legea 326/2001 potrivit cărora finanțarea tuturor cheltuielilor pentru gestiunea sistemelor publice de gospodărie comunala se asigura din bugetele proprii ale operatorilor, prin încasarea de la utilizatori a sumelor reprezentând contravaloarea serviciilor furnizate, respectiv de la Consiliul Local si in completare din alocații bugetare din bugetele locale, in speța prin majorarea capitalului social al societății de către Consiliul Local cu respectarea prevederilor art. 12 alin.2 lit.e din legea 326/2001, nu poate fi avută in vedere întrucât Legea 326/2001 reglementează serviciile publice de gospodărie comunala si nu modul de deducere al TVA aferenta unor servicii de interes public, servicii ce intra, potrivit prevederilor legale in sarcina Consiliului Local al municipiului Constanta, instituție publica de interes local si care sunt finanțate integral din bugetul local sub o forma sau alta.
De asemenea, nu poate fi reținuta in soluționarea cauzei nici susținerea reclamantei ca in cazul in care aceste sume primite ca investiții prin majorarea capitalului ar fi refacturare ar însemna ca societatea încasează o suma dubla ( atât prin majorarea de capital cat si prin refacturarea ulterioara), întrucât majorarea capitalului social al reclamantei cu sume ce urmau a fi virate de Primăria Constanta si activitatea de investiții efectuate prin intermediul reclamantei la bunuri imobile aparținând Consiliului Local Constanta sunt operațiuni total diferite din punct de vedere al TVA iar organele fiscale atunci când au considerat ca reclamanta trebuie sa factureze serviciile achiziționate către Consiliul Local, beneficiarul acestora, s-a referit strict la TVA aferenta acestor cheltuieli si nu la încasarea de doua ori a aceluiași serviciu. respectiv a considerat ca reclamanta nu poate deduce o taxa pe valoarea adăugata mai mare decât cea recuperata, sub o forma sau alta, de la Consiliul Local.
Solicită să fie înlăturată și susținerea reclamantei ca situației de fapt i se aplica prevederile art. 145 alin. 13 din Legea 571/2003 privind Codul Fiscal care stipulează ca " Taxa pe valoarea adăugata aferenta bunurilor si serviciilor achiziționate, destinate obiectivelor proprii de investirii, stocurilor de produse cu destinație speciala, finanțate de la bugetul de stat sau bugetele locale, se deduc potrivit prevederilor legale cu taxa pe valoarea adăugata dedusa pentru realizarea obiectivelor proprii de investiții se vor reîntregi obligatoriu disponibilitățile de investiții/./ întrucât obiectivele la care au fost efectuate lucrări de investiții si reabilitare nu fac parte din patrimoniul reclamantei ci din patrimoniul Consiliului Local al Municipiului Constanta, iar a aproba la rambursarea taxei pe valoarea adăugata dedusa de reclamanta pentru lucrările efectuate la aceste obiective ar însemna reîntregirea unor fonduri pentru investiții prevăzute de lege a fi finanțate de la bugetul local pe seama bugetului de stat.
Prin urmare, consideră intimatele că societatea-recurenta nu are drept de deducere pentru taxa pe valoarea adăugata aferenta plaților efectuate in numele Consiliului Local al municipiului Constanta pentru reabilitarea sistemului de public, reabilitarea si modernizarea tramei stradale.
În ceea ce privește critica recurentei în sensul că organele de inspecție fiscala nu au aplicat unitar prevederile legale in vigoare in sensul ca pana in anul 2005 s-a acordat deductibilitatea pentru taxa pe valoarea adăugata aferenta unor achiziții destinate operațiunilor cu gestiunea delegată pentru ca ulterior fara sa intervină nici o modificare de ordin legislativ acest drept sa fie refuzat, se arată că dispozițiile legale aplicabile spetei sunt de stricta interpretare si aplicare, analiza îndeplinirii condițiilor cerute de lege făcându-se pentru fiecare caz si fiecare perioada in parte iar pentru cazul in speța si pentru perioada ce face obiectul acțiunii, aceste condiții nu sunt îndeplinite.
Referitor la invocarea de către recurenta-reclamanta a concluziilor expertizei contabile efectuate in cauza, considerata de către aceasta ca fiind concludenta, solicită intimatele să se constate ca in mod corect, instanța de fond a apreciat ca concluziile expertului au evitat a răspunde cu claritate la esența fondului. În concluziile la expertiza contabila, expertul susține, urmare a unor considerații proprii, cu privire la investițiile efectuate de către reclamanta, faptul ca acestea sunt investiții proprii in condițiile in care, potrivit dispozițiilor legale aplicabile spetei, de altfel invocate si de reclamanta, a rezultat in mod clar ca obiectivele la care s-au efectuat investiții aparțin domeniului public si prin urmare orice lucrări de modernizare sau extindere nu pot fi proprietatea recurentei-reclamante. In acest mod, expertul a ignorat in mod nejustificat actele normative care reglementează aceste tipuri de operațiuni de gestiune delegata in derularea efectiva a operațiunilor de către reclamanta si îndeplinirea in final a condițiilor de deducere a TVA aferenta serviciilor efectuate de subcontractori, contractate pentru reabilitarea si întreținerea serviciilor publice de drumuri si public.
Astfel, fiind in situația aplicării si interpretării unor dispoziții legale instanța de fond, in mod corect a apreciat ca acest atribut este de competenta instanței de judecata.
Examinând cauza prin prisma argumentelor invocate în susținerea motivelor de recurs întemeiate pe dispozițiile art.304 pct.7,8 și 9.pr.civ. Curtea constată că recursul nu este fondat.
Hotărârea atacată cuprinde motivele pe care se sprijină soluția adoptată, fără a se putea reține că acestea sunt contradictorii ori străine de natura pricinii, astfel încât incidența motivului de recurs prevăzut de art.304 pct.7 pr.civ. la care a făcut referire recurenta, nu se justifică.
Judecătorul nu este obligat să răspundă în mod expres fiecărui argument invocat de părți, fiind suficient ca din întregul hotărârii să rezulte că a răspuns tuturor argumentelor în mod implicit, prin raționamente logice, în acest sens fiind și practica constantă a Curții Europene a Drepturilor Omului precum și cea a Înaltei Curți de Casație și Justiție.
Motivul de recurs prevăzut de art.304 pct.8 pr.civ. este incident numai atunci când instanța, interpretând greșit actul dedus judecății, a schimbat natura ori înțelesul lămurit și vădit neîndoielnic al acestuia. Recurenta nu au arătat în ce constă în speță incidența acestui motiv de recurs. Astfel, raportat la obiectul acțiunii reclamanților, Curtea constată că nu s-a pus problema stabilirii naturii juridice sau a conținutului vreunui act juridic, în sensul acestui text de lege, instanța examinând, în limitele învestirii, îndeplinirea condițiilor stabilite de lege pentru exercitarea acțiunii în contencios administrativ și legalitatea actelor administrative atacate. Prin urmare, motivul de recurs prevăzut de art.304 pct.8 pr.civ. nu este incident în speță.
Nefondate sunt toate celelalte critici aduse hotărârii, circumscrise motivului de recurs prevăzut de art.304 pct.9 pr.civ. concluzie bazată pe următoarele argumente.
În ceea ce privește respectarea legislației privind gestiunea delegată,Curtea constată că în mod corect a reținut prima instanță că nu au fost încheiate contracte de delegare de gestiune în conformitate cu dispozițiile Legii nr.326/2001, în vigoare la data adoptării C nr.351/2001, prin care a fost aprobată delegarea gestiunii străzilor, trotuarelor, aleilor și parcajelor aflate în patrimoniul municipiului C precum și a sistemului de public către SRL.
Convenția nr. 757/25.03.2004 între Primăria Municipiului C și - SRL, completată prin Protocolul adițional nr. 1252/16.04.2004, având ca obiect prestări de servicii generate de gestiunea delegată a străzilor, trotuarelor, aleilor, parcajelor, sistemului de indicatoare rutiere și sistemului de semaforizare aflate în patrimoniul municipiului a fost încheiată cu încălcarea dispozițiilor art. 39 alin. 1 și 4 din nr.OG 71/2002 ( în vigoare la acea dată) prin care se instituie obligativitatea fundamentării prețurilor/tarifelor pentru plata serviciilor prestate. Aceasta rezultă din faptul că prețul a fost stabilit pentru cheltuieli proprii efectuate de societate generate de activitatea de administrare, fără a acoperi și costurile de întreținere și reparații ale bunurilor din domeniul public preluate în gestiune, cota pentru crearea resurselor necesare dezvoltării și modernizării infrastructurii edilitar-urbane, precum și profitul operatorului.
În ceea ce privește contractul de închiriere nr. 69860/31.05.2002 privind acordarea de către societatea reclamantă către Consiliul Local a unui drept exclusiv de folosință asupra componentelor sistemului de public reabilitat, se observă că nu respectă cerințele obligatorii ale unui contract de delegare a gestiunii (art.12, alin. 8 din OG nr. 71/2002). Pe de altă parte, reclamanta nu avea dreptul de a închiria către autoritatea locală bunuri ce aparțineau în realitate domeniului public al unității administrativ teritoriale.
Referitor la respectarea legislației privind taxa pe valoarea adăugată, în mod corect a reținut prima instanță că nu sunt incidente prevederile art.145 alin.3 și alin.13 fiscal.
Potrivit dispozițiilor art. 145, alin. 3 din Codul Fiscal, dacă bunurile și serviciile achiziționate sunt destinate utilizării în folosul operațiunilor sale taxabile, orice persoană impozabilă înregistrată ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată are dreptul să deducă taxa pe valoarea adăugată datorată sau achitată, aferentă bunurilor care i-au fost livrate sau urmează să-i fie livrate, și pentru prestările de servicii care i-au fost prestate ori urmează să-i fie prestate de o altă persoană impozabilă.
Prin convenția încheiată de reclamantă cu autoritatea publică locală s-a prevăzut ca Primăria C să asigure mijloacele financiare pentru achitarea integrală a contravalorii prestărilor de servicii generate de gestiunea delegată a drumurilor publice, aceasta fiind modalitatea în care - SA putea obține echivalentul exact al serviciilor sale, în condițiile în care prețul contractului ar fi respectat prevederile art. 39 din OG nr. 71/2002. În speță, achizițiile efectuate nu au fost destinate realizării de venituri impozabile, finanțările fiind acordate de Consiliul Local sub forma majorărilor de capital iar restul sumelor pretinse a fi considerate cheltuieli impozabile nu se regăsesc în prețul prevăzut convențional.
Conform prevederilor art. 145 alin. (13) din Cod: Taxa pe valoarea adăugată aferentă bunurilor și serviciilor achiziționate, destinate realizării obiectivelor proprii de investiții, stocurilor de produse cu destinație specială, finanțate de la bugetul de stat sau de la bugetele locale, se deduce potrivit prevederilor legale.
Reclamanta nu îndeplinește condițiile impuse de art. 145 alin. 13 deoarece investițiile realizate vizează bunuri aflate în domeniul public al municipiului și nu pot fi considerate investiții proprii. Faptul că reclamanta nu a procedat la calculul amortizării legale a investițiilor realizate confirmă faptul că ea însăși le-a considerat ca fiind bunuri publice și nu investiții proprii. Mai mult, deducerea TVA se face și în situația dată potrivit prevederilor legale, ceea ce înseamnă că obiectivele de investiții trebuie să fie realizate în scopul obținerii de venituri taxabile, condiție pe care reclamanta de asemenea nu o îndeplinește, după cum s-a precizat anterior.
Rezultă astfel că organul fiscal a procedat corect la încadrarea reclamantei în prevederile art. 137, alin. 3, lit. e din Codul Fiscal, ce consideră că "nu se cuprind în baza de impozitare a taxei pe valoarea adăugată sumele achitate de furnizor sau prestator în contul clientului și care apoi se decontează acestuia", după ce, în considerarea art. 11 din Codul Fiscal a calificat tranzacțiile derulate între Consiliul Local C și - ca fiind tranzacții afiliate"
Critica referitoare la faptul că instanța de fond a înlăturat concluziile raportului de expertiză, soluționând cauza în baza propriei opinii va fi înlăturată întrucât interpretarea normelor de drept este atributul exclusiv al instanței de judecată, în acest sens fiind dispozițiile art.201 alin.1 pr.civ. conform cărora numirea experților se va face atunci când instanța consideră necesar să cunoască părerea unor specialiști pentru lămurirea unor împrejurări de fapt.
De asemenea, invocarea lipsei de consecvență a organelor fiscale în ceea ce privește aplicarea normelor juridice la situații identice excede cadrului legal în care instanța a fost învestită să se pronunțe în speța de față.
Pe cale de consecință, neexistând motive de nelegalitate a hotărârii atacate, Curtea apreciază că recursul este nefondat, urmând ca în temeiul art.312 Cod pr.civilă să fie respins.
PENTRU ACESTE MOTIVE,
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Respinge ca nefondat recursul în contencios fiscaldeclarat de recurenta contestatoare - - - CONFORT SRL, cu sediul în C, nr.9, județul C, împotrivaSentinței civile nr. 1033/12.06.2008 pronunțată de Tribunalul Constanța în dosarul nr-,în contradictoriu cu intimații - DIRECȚIA GENERALĂ A FINANȚELOR PUBLICE C - SERVICIUL, cu sediul în C, str. - nr.18, județ C și DIRECȚIA GENERALĂ A FINANȚELOR PUBLICE C - - ACTIVITATEA DE CONTROL FISCAL, cu sediul în C,-, -.
Irevocabilă.
Pronunțată în ședințapublicăastăzi, 26 2008.
Președinte, - - - | Judecător, - - | Judecător, - - |
Grefier, - - |
Jud.fond
tehnoredactat dec.jud.-- -/ 2 ex.
Președinte:Mihaela Davidencu ȘerbanJudecători:Mihaela Davidencu Șerban, Ecaterina Grigore, Revi Moga
