RECURS CONTENCIOS ADMINISTRATIV. DESPĂGUBIRE. APLICAREA GREŞITĂ A ART.184 DIN H.G. NR.44/2004 CARE CONDIŢIONEAZĂ RESTITUIREA ACCIZELOR DE DEPUNEREA UNEI CERERI ANTERIOR MOMENTULUI EXPEDIERII PRODUSELOR ACCIZABILE ÎN STATUL MEMBRU DE DESTINAŢIE. PRINCIPIU

Jurisprudenţă şi speţe de drept civil (II)

Curtea de Apel ORADEA Decizie nr. 3091 din data de 11.09.2013

SECȚIA A II - A CIVILĂ, DE contencios ADMINISTRATIV ȘI FISCAL.

RECURS CONTENCIOS ADMINISTRATIV. DESPĂGUBIRE. APLICAREA GREȘITĂ A ART.184 DIN H.G. NR.44/2004 CARE CONDIȚIONEAZĂ RESTITUIREA ACCIZELOR DE DEPUNEREA UNEI CERERI ANTERIOR MOMENTULUI EXPEDIERII PRODUSELOR ACCIZABILE ÎN STATUL MEMBRU DE DESTINAȚIE. PRINCIPIUL SUPREMAȚIEI DREPTULUI COMUNITAR.

-art.1926 Cod fiscal;

-art.14 pct.4 din H.G. 44/2004;

-art.22 alin.1 - 3 din Directiva nr.92/12/CEE a Consiliului Europei din 25.02.1992;

-art.124 alin.1 Cod procedură fiscală;

-art.70 Cod procedură fiscală.

Decizia nr.3091/CA/11.09.2013 a Curții de Apel Oradea - Secția a II -a civilă, de contencios administrativ și fiscal.

Reclamanta recurentă este o societate care efectuează livrări intracomunitare de produse accizabile. În acest sens, recurenta a eliberat spre consum în România, în perioada 2009-2010, produse accizabile care ulterior au părăsit teritoriul național, după plata în prealabil a accizelor în România, fiind destinate consumului într-un alt stat membru.

Recurenta a plătit în România, pentru produsele exportate în Cehia, accize în valoare totală de 203.060 lei. Ulterior, accizele aferente produselor exportate au fost plătite și în statul membru de destinație, respectiv Cehia, dovada plăților efectuate regăsindu-se la dosarul instanței de fond.

După achitarea accizei aferente în statul membru de destinație, recurenta a solicitat restituirea accizelor achitate în România. Cererile de restituire a accizelor, însoțite de documentația aferentă au fost formulate după recepția produselor de către destinatarul lor și înregistrate la D. G. M. C. - Serviciul Rambursări. Astfel, recurenta a depus la intimata pârâtă în data de 30.09.2009, cererea nr. 1012343 prin care a solicitat restituirea sumei de 52.018 lei, pentru luna septembrie 2009 (f. 8-36 din dosarul de fond), în data de 22.10.2009, cererea nr. 1015169, prin care a solicitat restituirea sumei de 27.619 lei, pentru luna octombrie 2009 (f. 37-49 din dosarul de fond) și în data de 10.02.2010, cererea nr. 961371 prin care a solicitat restituirea sumei de 123.423 lei, pentru luna februarie 2009 (f. 50-87 din dosarul de fond).

Pârâta intimată a refuzat restituirea accizelor plătite în România pe motiv că nu sunt îndeplinite condițiile prevăzute de art. 192 indice 6 Cod fiscal coroborate cu dispozițiile pct. 18 pct. 4 din Normele metodologice de aplicare a prevederilor Codului fiscal, astfel cum rezultă din adresa depusă la fila 152 dosar.

Art. 192 indice 6 Cod fiscal este rezultatul transpunerii în dreptul intern a prevederilor art. 22 din Directiva 92/108/CEE a Consiliului din 14.12.1992.

Prin hotărârea pronunțată în Cauza nr. C- 663/11 S. D. , Curtea de Justiție a Uniunii Europene a reținut că transpunerea în dreptul intern a prevederilor directivei nu s-a făcut în mod corect. S-a statuat că articolul 22 alin. 1-3 din Directiva 92/12/CEE a Consiliului din 25 februarie 1992 privind regimul general al produselor supuse accizelor și privind deținerea, circulația și monitorizarea acestor produse, astfel cum a fost modificată prin Directiva 92/108/CEE a Consiliului din 14.12.1992, trebuie interpretat în sensul că, în cazul în care produse supuse accizelor și puse în consum într-un stat membru, în care accizele au fost plătite, au fost transportate într-un alt stat membru în care produsele respective sunt supuse accizelor și în care acestea au fost de asemenea plătite, o cerere de rambursare a accizelor plătite în statul membru de plecare nu poate fi respinsă numai pentru motivul că cererea amintită nu a fost formulată înaintea expedierii produselor menționate, ci trebuie analizată în temeiul aliniatului 3 al articolului respectiv.

Instanța de control judiciar a reținut că dreptul comunitar, din care face parte integrantă și jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene, se aplică cu prioritate față de cel național, astfel încât instanțele naționale au obligația de a lăsa neaplicată orice prevedere din legislația națională, consacrată chiar și printr-o lege constituțională (cauza C - 106/77 Simmenthal), care este contrară dreptului comunitar.

Prin urmare, în virtutea principiului supremației dreptului comunitar față de cel național, în speță, în lumina hotărârii din cauza nr. C- 663/11 S. D. a Curții de Justiție a Uniunii Europene, prevederile naționale care condiționau restituirea accizelor plătite pentru produsele exportate de recurenta reclamantă de depunerea cererilor de restituire anterior momentului exportării produselor accizabile nu pot fi avute în vedere fiind contrare dreptului comunitar.

Această concluzie se impune având în vedere că din înscrisurile depuse la dosarul de fond rezultă că la momentul formulării cererilor de restituire a accizelor de către recurenta reclamantă, acestea fuseseră plătite și în statul membru de destinație.

În plus, instanța de recurs a constatat că intimata pârâtă nu contestată nici plata accizelor în cuantumul indicat de recurentă în țară și nici plata acestora pentru a doua oară în statul membru de destinație, împrejurări atestate de înscrisurile depuse la dosar.

Prin urmare, Curtea de apel a constatat că recursul formulat de recurentă este întemeiat, instanța de fond făcând în mod greșit aplicarea art. 18 indice 4 din H.G. 44/2004 care condiționează restituirea accizelor de depunerea unei cereri anterior momentului expedierii produselor accizabile în statul membru de destinație, prevedere contrară dreptului comunitar.

Pe cale de consecință, se impune admiterea recursului și modificarea în parte a sentinței atacate în sensul admiterii acțiunii și a obligării pârâtei la plata către reclamantă a sumelor a căror restituire a fost solicitată prin cererile nr. 1012343/30.09.2009, 1015169/22.10.2009 și 961371/10.02.2010.

În ceea ce privește cererea reclamantei de obligare a pârâtei la plata dobânzii fiscale aferente accizelor nerestituite, instanța a constatat că potrivit prevederilor art. 124 alin. 1 din Codul de procedură fiscală "pentru sumele de restituit sau de rambursat de la buget contribuabilii au dreptul la dobândă din ziua următoare expirării termenului prevăzut la art. 117 alin. (2) și (2^1) sau la art. 70, după caz, până la data stingerii prin oricare dintre modalitățile prevăzute de lege. Acordarea dobânzilor se face la cererea contribuabililor.";

Conform prevederilor art. 70 din Codul de procedură fiscală, cererile depuse de contribuabili se soluționează în termen de 45 de zile de la înregistrare.

Având în vedere aceste prevederi legale, instanța a obligat pârâta și la plata către reclamantă a dobânzii fiscale calculată asupra fiecărei sume în parte reprezentând acciză de restituit, sume indicate în cererile reclamantei nr. 1012343/30.09.2009, 1015169/22.10.2009 și 961371/10.02.2010, de la data expirării termenului de 45 de zile prevăzut de lege și până la data restituirii efective.

Au fost menținute celelalte dispoziții ale sentinței recurate.

Prin Sentința nr. 389/CA din 02.03.2011 Tribunalul Bihor a respins ca neîntemeiată excepția inadmisibilității acțiunii, ridicată de pârâtă prin întâmpinare a respins ca neîntemeiată cererea formulată de către reclamanta SC S. D. SA împotriva pârâtei D. G. A. M. C.

Pentru a hotărî astfel, instanța de fond a reținut că reclamanta a eliberat produse alcoolice în România în vederea consumului în alt stat membru al Uniunii Europene, respectiv în Cehia. La momentul eliberării în consum a produselor alcoolice, reclamanta a achitat statului român suma totală de 203.060 lei cu titlu de accize.

După recepția mărfii de către destinatarul din statul membru și achitarea de către acesta a accizei aferente în statul membru de destinație, reclamanta a solicitat restituirea accizelor achitate în România. Cererile de restituire a accizelor, însoțite de documentația aferentă au fost formulate după recepția produselor de către destinatarul lor din Cehia și înregistrate la D. G. M. C. - Serviciul Rambursări sub nr. 1012343/30.09.2009, nr. 1015169/22.10.2009 și respectiv nr. 961371/10.02.2010.

Instanța de fond a constatat că, potrivit Directivei nr. 92/12/CEE a Consiliului din 25 februarie 1992 privind regimul general al produselor supuse accizelor și privind deținerea, circulația și monitorizarea acestor produse, art. 22, produsele supuse accizelor care au fost puse în consum pot fi eligibile, la cererea unui comerciant în cursul activității sale, pentru rambursarea accizelor de către autoritățile fiscale din statul membru în care au fost puse în consum, dacă nu sunt destinate consumului în statul membru în cauză.

Instanța de fond a reținut că, prin Legea nr.157/2005 România a ratificat Tratatul privind aderarea Republicii Bulgaria și României la Uniunea Europeană.

Potrivit art.148 alin.2 și 4 din Constituția României, prevederile Tratatelor Constitutive ale U.E și ale celorlalte reglementări comunitare cu caracter obligatoriu, au prioritate față de dispozițiile contrare din legile interne, cu respectarea prevederilor actului de aderare.

Prin urmare, Directiva nr. 92/12/CEE a Consiliului din 25 februarie 1992 are efect direct în România.

Prevederile Directivei amintite au fost preluate în mod fidel de către art. 1926 din Codul fiscal.

Astfel, în ambele reglementări, inclusiv la art. 22 alin. 2 lit. a din Directivă se prevede, contrar celor susținute de reclamantă, faptul că pentru rambursarea accizelor de către autoritățile fiscale din statul membru în care au fost puse în consum, expeditorul trebuie să prezinte o cerere de rambursare de la autoritățile competente din statul său membru și să facă dovada plății accizelor, înainte de expedierea mărfurilor.

În plus, tot art. 22 din Directiva nr. 92/12/CEE a Consiliului se prevede că statele membre pot refuza cererea de rambursare dacă nu sunt îndeplinite criteriile de corectitudine stabilite de statele membre în cauză.

În raport de cele arătate, instanța de fond a constatat că, potrivit art. 184 din HG nr. 44/2004, comerciantul expeditor care dorește să solicite restituirea accizelor pentru produsele ce urmează a fi expediate pentru consum într-un alt stat membru trebuie să depună la autoritatea fiscală teritorială unde este înregistrat ca plătitor de impozite și taxe, înainte de expedierea produselor, o cerere de restituire și să facă dovada că pentru acele produse accizele au fost plătite.

Celelalte documente doveditoare prevăzute la art. 1926 alin. 1 lit. c) din Codul fiscal, la care face referire reclamanta în sensul că nu se pot depune înainte de expedierea produselor, se depun la autoritatea fiscală teritorială, după recepția produselor de către destinatar și plata accizelor în statul membru de destinație.

Față de reglementările naționale arătate, instanța de fond nu a putut reține apărarea reclamantei în sensul că nu poate formula cererea înainte de expedierea produselor deoarece nu ar avea toate documentele necesare prevăzute în formularul tip.

În situația în care nu este respectată procedura de restituire a accizelor de către expeditor, stabilită de statul român, ca stat în care au fost eliberate în consum produsele accizabile, inclusiv dreptul comunitar - art. 22 alin. 1 teza II, prevede posibilitatea statului membru de a refuza rambursarea accizelor.

Rambursarea accizelor nu a fost respinsă, așa cum ar dori a lăsa să se înțeleagă reclamanta, pe motiv de neprezentare a documentului întocmit de aceleași autorități care certifică efectuarea plății inițiale (dovada plății), ci pe motiv că nu a fost urmată procedura de rambursare stabilită prin lege. Este vorba de nedepunerea cererii de restituire înainte de expedierea produselor în statul membru de destinație.

Instanța de fond a apreciat că în mod corect pârâta a refuzat restituirea accizelor, refuzul său nu încalcă nici normele comunitare, art. 22 din Directiva 22/12/CEE, care prevăd expres această posibilitate în favoarea statului membru în care s-au eliberat produsele.

Abia prin Directiva nr. 2008/118/CE a Consiliului din 16 decembrie 2008 privind regimul general al accizelor și de abrogare a Directivei 92/12/CCE, cu aplicabilitate abia de la 1 aprilie 2010, s-a revenit asupra procedurii de rambursare a accizelor, arătându-se că ele se restituie la cerere, fără a mai prevedea momentul la care trebuie depusă aceasta.

Însă, Directiva nr. 2008/118/CE nu este aplicabilă în cauză întrucât cererile de rambursare au fost formulate anterior intrării în vigoare a acesteia, pârâta refuzând restituirea lor în mod corect conform procedurii de la acel moment.

Pentru aceste considerente, în temeiul art. 18 din Legea nr. 554/2004, instanța de fond a respins în totalitate cererea reclamantei de restituire a accizelor, și implicit cererea de plată a dobânzilor aferente acestor sume, atât timp cât pârâta nu este obligată la rambursare neexistând temei legal pentru obligarea pârâtei la plata de dobânzi.

În temeiul art. 274 Cod procedură civilă, instanța de fond a respins și cererea privind obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată, față de căderea în pretenții a reclamantei.

Împotriva acestei sentințe, în termen și legal timbrat, a declarat recurs recurenta-reclamantă SC S. D. SA, solicitând admiterea recursului, modificarea în întregime a sentinței recurate și, în rejudecare,

admiterea acțiunii precizate, cu consecința obligării pârâtelor la plata sumei de 203.060 RON reprezentând acciza aferentă produselor care au fost eliberate pentru consum în România, fiind însă destinate consumului într-un alt stat membru și a obligării pârâtelor la plata dobânzii legale în materie fiscală aferentă debitului principal, calculată conform art. 124 alin. 2 raportat la art. 120 alin. 7 Cod procedură fiscală, de la data expirării termenului legal de soluționare a fiecărei cereri de restituire și până la data plății efective, cu cheltuieli de judecată.

In motivarea recursului, recurenta a arătat ca a eliberat în consum produse alcoolice destinate consumului într-un alt stat membru al Uniunii Europene. Pe cale de consecință, în temeiul art. 1926 Cod fiscal, a solicitat restituirea (rambursarea) accizelor achitate anticipat în contul bugetului de stat. Cererile de restituire au fost înregistrate la pârâta D. G. A. M. C. sub nr. 1012343/30.09.2009, nr. 1015169/22.10.2009 și respectiv nr. 961371/10.02.2010.

Pârâta a refuzat să dea curs cererilor de restituire, iar plângerii prealabile din 7.05.2010 nu i s-a răspuns niciodată.

În aceste condiții, arata recurenta, obiectul prezentei acțiuni în contencios fiscal îl reprezintă, conform art. 18 din Legea nr. 554/2004, obligarea pârâtei D. G. A. M. C. din cadrul A. N. A. F. la restituirea accizelor și la plata dobânzii legale în materie fiscală aferente accizelor nerestituite în termenul legal.

Societatea îndeplinește condițiile prevăzute de Codul fiscal pentru admiterea cererii de restituire a accizelor întrucât, așa cum rezultă din considerentele Directivei Consiliului 92/12/CEE din 25 februarie 1992 privind regimul general al produselor supuse accizelor și privind deținerea, circulația și monitorizarea acestor produse: "Plata accizelor în statul membru în care produsele au fost eliberate în consum trebuie să atragă după sine rambursarea acelor taxe dacă produsele nu sunt destinate consumului în acel stat membru".

Cu alte cuvinte, în considerarea principiului neutralității fiscale și din dorința evitării dublei impuneri a acelorași produse accizabile, legiuitorul comunitar a instituit regula rambursării accizelor aferente produselor eliberate în consum într-un stat membru, dacă produsele sunt destinate consumului într-un alt stat membru.

Dreptul la rambursarea accizelor, în această situație, a fost consacrat de art. 22 din Directiva 92/12/CEE, text comunitar transpus în cuprinsul art. 1926 din Codul fiscal român.

Pe de alta parte, în conformitate cu dispozițiile art. 1926 Cod fiscal și cu prevederile normelor metodologice aferente (pct. 184), societatea a depus cereri de restituire a accizelor eliberate în consum în România în lunile februarie, martie, mai, iunie și iulie 2009, dar destinate consumului în alte state membre. Toate cererile au fost întocmite în conformitate cu exigențele textelor legale menționate, în special cele cuprinse în Anexa nr. 11 din Titlul VII al Codului fiscal, furnizând informațiile referitoare la: denumirea destinatarului și codul de identificare fiscală a acestuia, descrierea produselor expediate, data recepției produselor, cantitatea recepționată, datele privind plata accizelor în statul membru de destinație.

Fiecare cerere de restituire a fost însoțită de un set de documente care atestă realitatea informațiilor furnizate, sintetizate în cererea de restituire întocmită conform Anexei 11.

Toate cererile de restituire a accizelor îndeplineau condițiile legale pentru a fi admise, și anume: efectuarea plății accizelor în statul membru unde produsele au fost eliberate în consum (România) și expedierea produselor pentru care s-au achitat accizele într-un alt stat membru (Cehia), acestea fiind destinate consumului în acest din urmă stat membru.

Dovada îndeplinirii acestor condiții a fost făcută cu documentele atașate fiecărei cereri de restituire, iar existența acestor dovezi nu a fost contestată vreodată de către pârâtele D. G. A. M. C. și A. N. A. F .

Raportat la faptul că au fost îndeplinite condițiile legale pentru admiterea cererilor de restituire a accizelor, pârâta D. G. A. M. C. era ținută sa admită cererile și să procedeze la restituirea efectivă a accizelor.

Tribunalul Bihor a respins acțiunea, invocând în principal faptul că cererea de restituire nu a fost depusă înainte de expedierea produselor în statul membru de destinație.

În opinia recurentei, această soluție este nelegală întrucât:

a. Tribunalul nu a analizat niciunul dintre argumentele societății, care indică faptul că cererile de restituire nu puteau fi depuse decât ulterior ajungerii produselor în statul membru de destinație, datorită faptului că autoritățile fiscale române solicitau ca cererea să fie însoțită de o serie de documente care puteau fi obținute doar la acest moment.

b. Tribunalul a ignorat faptul că în Anexa 11 din normele metodologice se prevedea faptul că cererile de restituire se depun lunar, ceea ce exclude faptul că cererile s-ar fi depus anterior expedierii într-un alt stat membru.

c. Tribunalul a ignorat principiul necesității evitării dublei impuneri și principiul neutralității fiscale, apreciind că un stat membru ar fi în măsură să refuze restituirea accizelor discreționar.

În ceea ce privește dobânzile aferente accizelor de restituit, a arătat că, conform art. 124 Cod procedură fiscală, pentru sumele de restituit sau de rambursat de la buget contribuabilii au dreptul la dobândă din ziua următoare expirării termenului prevăzut la art. 117 alin. (2) sau la art. 70 Cod procedură fiscală, după caz.

Acordarea dobânzilor se face la cererea contribuabililor.

Dobânda datorată este la nivelul majorării de întârziere prevăzute de Codul de procedură fiscală (conform art. 120 alin. 7 Cod procedură fiscală) și se suportă din același buget din care se restituie ori se rambursează, după caz, sumele solicitate de plătitori.

Ori, arată recurenta, niciuna dintre cererile de restituire a accizelor legal formulate și întocmite de documentele necesare nu a fost soluționată nici până în prezent, termenul legal de 45 de zile fiind semnificativ depășit.

Pe cale de consecință, apreciază că pârâtele datorează și dobânda legală în materie fiscală aferentă debitului principal, din ziua următoare termenului de 45 de zile prevăzut de art. 70 alin. 1 Cod procedură fiscală și până la data restituirii efective.

Prin întâmpinare, intimata a solicitat respingerea ca nefondat a recursului.

In apărare s-a arătat că potrivit prevederilor OMFP nr. 1899/2004 si OG nr. 92/2003, reclamanta avea obligația să formuleze contestație administrativă împotriva actului prin care s-a dispus respingerea cererilor de restituire.

In această situație, consideră că acțiunea reclamantei-recurente este inadmisibila.

In ceea ce privește fondul cauzei, a arătat că, în mod corect, instanța de fond a reținut că recurenta-reclamantă nu poate beneficia de restituirea accizelor aferente mărfurilor eliberate în consum pe teritoriul unui alt stat.

Potrivit prevederilor legale incidente în cauza, contribuabilul avea obligația, potrivit prevederilor art. 1923 ind. 6 din Codul fiscal si prevederilor pct. 18 ind. 4 din HG nr. 44/2004, "înainte de eliberarea produselor, comerciantul expeditor trebuie sa facă o cerere de restituire la autoritatea fiscala competenta si sa facă dovada ca acciza a fost plătită ".

In speța, recurenta a depus cererile de restituire a accizelor după momentul eliberării in consum a produselor intr-un alt stat membru, nefiind îndeplinita condiția imperativa prevăzuta de lege cu privire la momentul formulării cererii de restituire a accizei.

Astfel, prima condiție ce trebuie îndeplinita pentru a putea beneficia de restituirea accizelor consta in depunerea cererii de restituire la autoritatea fiscala competenta, precum si a dovezii plații accizelor pentru aceste produse, anterior expedierii produselor in alt stat membru.

Aceasta prevedere legala impune depunerea cererii de restituire anterior expedierii in alt stat membru, tocmai pentru a permite autorității fiscale competente efectuarea verificărilor prealabile a produselor cu accizele plătite ce urmează a fi livrate către un comerciant dintr-un alt stat membru.

In aceste condiții, depunerea cererii de restituire a accizelor, chiar împreuna cu dovada plații accizelor, ulterior expedierii produselor accizabile în alt stat membru, nu îndeplinește cerințele legale amintite mai sus pentru a fi restituite accizele, motiv pentru care, în mod corect, DGAMC a comunicat recurentei ca nu poate beneficia de restituire.

In drept, a invocat dispozițiile art. 115 Cod procedură civilă.

Examinând sentința atacată prin prisma motivelor de recurs invocate, precum și sub toate aspectele, în baza prevederilor art. 3041 Cod procedură civilă, instanța a constatat următoarele:

Art. 192 indice 6 Cod fiscal este rezultatul transpunerii în dreptul intern a prevederilor art. 22 din Directiva 92/108/CEE a Consiliului din 14.12.1992.

Conform prevederilor art. 70 din Codul de procedură fiscală, cererile depuse de contribuabili se soluționează în termen de 45 de zile de la înregistrare.

Au fost menținute celelalte dispoziții ale sentinței recurate.

Referitor la capătul de cerere privind obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată, ținând seama de faptul că pârâta este cea care a căzut în pretenții, în temeiul art. 274 Cod procedură civilă, instanța a obligat-o pe pârâtă la plata către reclamantă a sumei totale de 21.881,81 lei reprezentând cheltuieli de judecată constând în onorariu avocațial în fond, recurs și în procedura prealabila derulată în fața CJUE, dovedit cu facturile fiscale și ordinele de plată depuse la dosar, taxă de timbru și timbru judiciar în fond și recurs.

← RECURS LITIGII CU PROFESIONIŞTI. PROCEDURA INSOLVENŢEI –...		RECURS LITIGII CU PROFESIONIŞTI. NECOMUNICAREA CERERII DE... →

Vezi şi alte speţe de drept civil:

Comentarii despre RECURS CONTENCIOS ADMINISTRATIV. DESPĂGUBIRE. APLICAREA GREŞITĂ A ART.184 DIN H.G. NR.44/2004 CARE CONDIŢIONEAZĂ RESTITUIREA ACCIZELOR DE DEPUNEREA UNEI CERERI ANTERIOR MOMENTULUI EXPEDIERII PRODUSELOR ACCIZABILE ÎN STATUL MEMBRU DE DESTINAŢIE. PRINCIPIU