Decizia civilă nr. 2961/2011, Curtea de Apel Cluj - Secția Contencios Administrativ și Fiscal
| Comentarii |
|
R O M Â N I A
CURTEA DE APEL CLUJ
SECȚIA COMERCIALĂ,
DE contencios ADMINISTRATIV ȘI FISCAL
Dosar nr. (...)
D. CIVILĂ NR. 2961/2011
Ședința publică de la 06 iulie 2011
Instanța constituită din : PREȘEDINTE M. B. JUDECĂTOR F. T. JUDECĂTOR M. H.
G. D. C.
S-a luat în examinare recursul declarat de D. G. A F. P. A J. M. împotriva sentinței civile nr. 5266 din data de (...) pronunțată de Tribunalul Maramureș, în contradictoriu cu reclamanta SC F. I. S., având ca obiect - contestație act administrativ fiscal.
Prin S. Registratură, la data de (...) intimata-reclamantă a depus la dosarul cauzei concluzii scrise.
Mersul dezbaterilor, susținerile și concluziile părților au fost consemnate în încheierea de ședință din data de 22 iunie 2011, încheiere ce face parte integrantă din prezenta hotărâre, pentru când s-a dispus amânarea pronunțării la data de (...) și ulterior la data de (...).
CURTEA D in examinarea actelor dosarului, constată următoarele:
Prin sentința nr. 5266 pronunțată la data de (...) în dosar nr. (...) al T.ui M. a fost admisă în parte acțiunea formulată de contestatoarea SC F. I. S. B. M. împotriva Direcției Generale a F. P. M. și în consecință, a fost anulată în parte decizia 167/(...) emisă de B. de S. a contestațiilor din cadrul D. M., Raportul de I. fiscală parțială nr. 5155/(...) și decizia de impunere nr.
1594/(...) în sensul că a fost anulată obligația contestatoarei cu privire la plata următoarelor sume: 42.323 lei impozit pe profit; 27.242 lei majorări pentru impozitul pe profit; 50.260 lei TVA; 55.418 lei majorări de întârziere pentru TVA total 175.243 lei; exonerată contestatoarea de plata sumelor arătate menținând actele atacate pentru diferența rămasă din suma stabilită drept obligație de plată.
Pentru a dispune astfel, instanța a reținut că din totalul de 228.127 lei stabilit de organul de control ca fiind datorat a fost contestată suma de
49.009 lei plus majorările aferente, corespunzătoare facturilor emise de SC W. S. și SC E. S.
SC E. S. în perioada (...)-(...) a emis 17 facturi în valoare totală de
237.655 lei, iar SC W. S. în septembrie 2007 a emis un număr de 5 facturi în valoare totală de 126.853 lei.
Este adevărat că facturile menționate mai sus nu au conținut toate informațiile prevăzute de lege, dar acestea puteau fi corectate chiar pedurata controlului în condițiile art. 159 (1) din Codul fiscal și a Normelor metodologice (pct. 81).
Operațiunile înregistrate în contabilitatea contestatoarei pot completa, în principiu, informațiile obligatorii lipsă din facturile de prestări servicii emise de cele două societăți comerciale, astfel încât să constituie documente justificative prin care să se facă dovada efectuării operațiunilor facturate, respectiv cheltuielile cu prestările servicii de transport în sumă totală de
306.309 lei.
Organul de control a reținut neindicarea numărului de înmatriculare pentru mașinile cu care s-a efectuat transportul.
Unele dintre facturi conțin numărul de înmatriculare al mașinilor cu care s-a făcut transportul: (...), (...), (...), (...).
La cererea instanței, cu adresele 101034/(...) (f. 6 vol. 2) și
102532/(...) (f. 31 vol.2), serviciul comunitar de specialitate a comunicat că autovehiculele cu numerele de înmatriculare menționate mai sus au aparținut în perioada controlată SC E. S.
Unele facturi pentru marfa înregistrată în contabilitatea contestatoarei, așa cum a arătat și organul de control, nu cuprind trimiterea la numărul de înmatriculare, dar marfa a fost recepționată și înregistrată în contabilitatea contestatoarei și pentru facturile care nu aveau menționat numărul de înmatriculare.
Transportul a fost asigurata de beneficiara contestatoare, iar prețurile produselor livrate nu a inclus transportul.
În parcul propriu pentru anul 2007 contestatoarea avea 3 autoturisme
și un Ford Transit de 12 tone, cu care nu s-ar fi putut asigura transportul efectuat de SC E. S. și SC W. S.
Expertiza a ajuns la concluzia că, în contabilitatea contestatoarei există informații suficiente care să permită completarea lipsurilor din facturi privind identificarea mijloacelor de transport care au făcut transporturile facturate, ceea ce înseamnă cu alte cuvinte că aceste prestații pot fi considerate ca fiind realizate.
Această constatare este suficient de argumentată.
Din verificarea facturilor reprezentând prestări servicii, în sumă totală de 306.309 lei (fără TVA), emise de SC E. S. și SC W. S. a rezultat că aceste facturi au fost înregistrate în contabilitatea societății comerciale emitente, cu o singură excepție, constând din factura fiscală seria MMWCB nr. 5523287 din ianuarie 2007 emisă de SC E. S. în valoare totală de 49.724 lei.
Când s-a întocmit actul de control nr. 5155/(...) cu privire la realitatea cheltuielilor de transport privind cele 17 facturi (12+5) s-a menționat că există o rezervă din partea organului de control, care depinde de o verificare ulterioară la SC E. S. și SC W. S. La această verificare ulterioară a celor două societăți, cu excepția unei singure facturi, nu s-au constatat suspiciuni cu privire la realitatea prestațiilor (pg. 28 din expertiză). Cu alte cuvinte, se pot considera ca reale prestațiile de transport la nivelul sumei de 264.524 lei.
În ceea ce privește TVA-ul, se reține că contestatoarea a dedus justificat TVA în sumă de 50.260 lei. Motivarea este identică ca și cea în cazul impozitului pe profit. A.-se ca reale prestațiile de transport la nivelul sumei de 264.524 lei, și TVA-ul aferent trebuie considerat ca fiind corect dedus.
Organul de control a reținut un impozit pe profit suplimentar pentru perioada (...)-(...) de 42.323 lei, la care corespunde o majorare de întârziere de 27.242 lei. Aceste obligații, stabilite peste cele datorate legal dereclamantă, sunt aferente facturilor în valoare totală de 264.524 lei, pe care instanța le consideră ca fiind de acceptat, ca reprezentând plata unor servicii prestate efectiv.
S-a dedus corect TVA de 50.260 lei. Majorările de întârziere pentru TVA, calculate de organul de control, pe care reclamanta nu trebuie să le achite se reduc la 55.418 lei.
Rezultă că cele 4 sume: 42.323 lei, 27.242 lei, 50.260 lei, 55.418 lei nu sunt datorate de reclamantă, pentru aceste sume actele administrative care au stabilit obligația de plată urmând să fie anulate.
Împotriva soluției menționate a declarat recurs D. G. a F. P. M., arătândcă în speță criticile pe care a înțeles intimata reclamantă să le formuleze sunt fără suport. Astfel, se arată că în condițiile art. 21 alin. 4 din Legea nr.
571/2003, cheltuielile în contabilitate care nu au la bază un document justificativ potrivit legii prin care să facă dovada efectuării operațiunii sau intrării în gestiune nu sunt deductibile.
Mai mult, pct.48 din Normele metodologice de aplicare a C. fiscal, aprobate prin H. G. nr. 4., referitor la art.21 alin. 4 lit. f), prevede ca:
"Pentru a deduce cheltuielile cu serviciile de management, consultanta, asistenta sau alte prestări de servicii trebuie sa se îndeplinească cumulativ următoarele condiții:
- serviciile trebuie sa fie efectiv prestate, sa fie executate in baza unui contract care sa cuprindă date referitoare la prestatori. termene de execuție, precizarea serviciilor prestate, precum și tarifele percepute, respectiv valoarea totala a contractului, iar defalcarea cheltuielilor de aceasta natura să se facă pe întreaga durata de desfășurare a contractului sau pe durata realizării obiectului contractului, prestarea efectiva a serviciilor se justifica prin situații de lucrări, procese-verbale de recepție, rapoarte de lucru, etc.
…";.
Intimata-reclamanta nu a dovedit efectuarea transportului, neprezentând avize de însoțire a mărfii pe timpul transportului, scrisoare de transport pe parcurs intern - CMR, iar în facturile de transport nu sunt precizate rutele, km parcurși și tarifele percepute.
Cu privire la suma de 58.199 lei, SC F. I. S. a dedus in mod nejustificat taxa pe valoarea adăugata în suma de 58.199 lei, înscrisa într- un număr de 17 facturi fiscale, emise de SC W. S. si de SC E. S., toate având la baza operațiuni nereale, deoarece societatea nu a prezentat documentele justificative, care sa ateste realitatea operațiunilor economice desfășurate, prin urmare, organele de inspecție fiscala au stabilit suma de 58.199 lei, ca fiind taxa pe valoarea adăugata de plata suplimentara.
C. art.145 alin. 2 lit. a) din Legea nr.571/2003, privind Codul fiscal, republicată, "(2) Orice persoana impozabila are dreptul sa deducă taxa aferenta achizițiilor, daca acestea sunt destinate utilizării in folosul următoarelor operațiuni: a) operațiuni taxabile";.
În consecință, intimata-reclamanta datorează întreaga suma de
58.199 lei, ce reprezintă taxa pe valoarea adăugata dedusa nejustificat din cele 17 facturi emise de SC W. S. si SC E. S., întrucât contestatoarea nu deține documente justificative, prin care sa facă dovada ca operațiunile de transport au fost efectuate, având in vedere ca SC F. I. S. nu deține avize de însoțire a mărfii pe timpul transportului, scrisoare de transport pe parcurs interne - CMR, iar facturile fiscale nu conțin date de identificare a persoanei care a efectuat transportul si nici mijloacele de transport utilizate.
Intimata-reclamanta SC F. I. S. datorează întreg impozitul pe profit in suma de 228.127 lei si taxa pe valoarea adăugata in suma de 525.933 lei.
Pentru neplata in termen a obligațiilor fiscale determinate suplimentar, in suma totala de 754.060 lei, reprezentând impozit pe profit si taxa pe valoarea adăugata, organele de inspecție fiscala au calculat majorări de întârziere in suma de 262.311 lei.
Aceste sume au fost calculate in temeiul art. 119 alin. 1 din
Ordonanța G. nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscală.
Răspunzând celor invocate prin întâmpinare, intimata a solicitat respingerea recursului cu cheltuieli de judecată. Astfel, în susținerea celor solicitate se arată că operațiunile menționate in cuprinsul facturilor la care se refera actul de control, sunt reale, înregistrate in contabilitate. fiind prestate ca urmare a contractelor de prestări servicii menționate si puse la dispoziția organului de control.
Transporturile au fost efectuate cu mijloacele de transport ale societății care a semnat contractul de prestări servicii si acestea au acoperire prin stocul de marfa deținut de societate.
Astfel, s-au verificat facturi de aprovizionare cu marfa, pentru luna iulie 2007, transportul fiind realizat cu autoutilitare aparținând SC E. S. sau
SC W. S., conform adreselor emise de S. P. C. R. P. de C. si Î. a V.
Cele doua societăți care au prestat serviciile de transport, materializate in facturile contestate, au fost controlate din punct de vedere fiscal, regăsindu-se in evidentele acestora facturile înregistrate la D. M. sub nr. 5399/(...) si 5401/(...) (aspect ce reiese din Raportul de expertiza, fila 23, alineat 1 si 2).
Pe baza acestor documente, expertul a solicitat informații suplimentare in urma cărora a verificat daca facturile reprezentând prestări servicii de transport si TVA-ul aferent au fost înregistrate ca operațiuni impozabile. Expertul a concluzionat ca in luna septembrie 2007 figurează înregistrate 5 facturi in suma de 106.599 lei cu TVA deductibil in valoare de
20.254 lei; in luna decembrie 2007 figurează înregistrate 11 facturi in suma de 157.925 lei cu TVA deductibil in valoare de 30.006 lei (fila 24 alin. 3 si 4 din Raportul de expertiza, documentele fiind arhivate la sediul D. M.).
Tot din raportul de expertiza, pagina 27 alineat 3, rezulta faptul ca facturile emise de către SC W. S. către subscrisa, acestea au fost verificate odată cu solicitările de rambursare de TVA, urmare a RIF nr. 159/2007 (s-a aprobat rambursare de TVA si s-a emis decizia nr. 937/2007 de nemodificare a bazei de impunere).
Pentru verificarea realității operațiunilor efectuate de către intimata aceasta a depus documente justificative care atesta mijloacele de transport deținute de societățile cu care a derulat afaceri precum si documente de atestare a mărfii care a fost transportata cu aceste mijloace de transport, recepțiile mărfurilor, înscrisuri de la furnizori de unde rezulta fara echivoc faptul ca prețul mărfurilor achiziționate nu conține prețul transportului, acesta fiind facturat separat.
Societatea de transport avea obligația de a deține documentele de însoțire a mărfii si de a le preda precum si obligația de a avea documentele de transport.
Realitatea operațiunilor efectuate putea fi verificata doar prin efectuarea unui control încrucișat, in raport cu cele doua societăți care au prestat serviciile de transport.
Relațiile comerciale au la baza un contract de prestări de servicii si facturile eliberate de către cel care a prestat serviciile, facturile fiind înregistrate in contabilitatea subscrisei si achitata contravaloarea acestora.
În consecință, facturile eliberate de societatea care a efectuat transportul si însușite de către intimată reprezintă documente justificative legale cu privire la prestațiile efectuate astfel încât ele sunt considerate cheltuieli deductibile.
Analizând recursul declarat, Curtea reține următoarele:
În urma controlului efectuat la societatea recurentă organele fiscale au reținut că în lunile ianuarie, septembrie și decembrie 2007, societatea a înregistrat pe elemente de cheltuieli în contul 624 suma totală de 306.309 lei dintr-un număr de 17 facturi fiscale, astfel: 5 facturi de către SC W. S., reprezentând contravaloarea transportului rutier intern de marfă și 12 de către SC E. S. reprezentând prestări servicii transport marfă. Pe aceste facturi, rețin organele de control, că nu se găsesc date de identificare a persoanei care a efectuat transportul și ale mijloacelor de transport utilizate, iar în contractul cadru nu se precizează rutele, kilometri parcurși și tarifele percepute. În acest context, rețin organele de control, că societatea nu a prezentat documente justificative care să ateste efectuarea operațiunilor - avize de însoțire a mărfii, CMR. Prin urmare, neputând face dovada, cheltuielile înregistrate în evidența contabilă sunt nedeductibile din punct de vedere fiscal potrivit art. 21 alin. 4 lit. f din Legea nr. 571/2003, astfel că se datorează impozit suplimentar și majorări.
Tot astfel, cu privire la T. R. organele de control, că societatea a dedus nejustificat TVA în condițiile unor facturi ce nu reflectă realitatea, nefiind înregistrate în contabilitatea societăților emitente.
În baza celor constatate se stabilesc în sarcina societății controlate obligații fiscale în sumă de 228.127 lei și suma de 86.729 lei, fiind astfel emisă decizia de impunere nr. 1594/(...).
Cele stabilite de organele fiscale sunt contestate de societate, iar prin decizia nr. 1. contestația este respinsă.
Ulterior, societatea se adresează instanței arătând că operațiunile menționate în cuprinsul facturilor sunt reale, au fost prestate ca urmare a contractelor de prestări servicii, iar transportul a fost efectuat cu mijloacele de transport ale societății care a semnat contractul de prestări servicii și au acoperire prin stocul de marfă deținut de societate. C. contractelor de prestări servicii, obligația de a avea documente de însoțire a mărfii și de a le preda revin transportatorului, iar în aceste condiții, a reține că facturile nu au la bază operațiuni reale fără o verificare și a societăților ce au prestat serviciul nu are suport legal.
Tot astfel, se arată că reținerile organelor de inspecție fiscală sunt greșite în ceea ce privește interpretarea documentului justificativ. Astfel, potrivit C. comercial, expeditorul este cel care trebuie să dea cărăușului scrisoarea de trăsură, iar acesta este numai un document ad probationem. Inexistența scrisorii de trăsură nu poate duce la inexistența serviciilor facturate, întrucât este un act care probează existența obligației dacă există neînțelegeri între transportator și beneficiarul transportului, cea ce nu este cazul în speță. În lipsa unei astfel de scrisori, părțile pot dovedi contractul de transport prin orice mijloc de probă din cele prevăzute de art. 46 C. comercial, respectiv facturi.
Relațiile comerciale care au fost apreciate nedeductibile au la bază un contract de prestări servicii și o factură eliberată de cel care a prestat serviciile, facturi care sunt acceptate de societate expres prin înregistrarea încontabilitate urmată de achitarea acestora potrivit ordinelor și a biletelor la ordin girate. Prin urmare, se arată, în accepțiunea legii, facturile eliberate de transportator și însușite de către societate reprezintă document justificativ legal al prestațiilor realizate, iar faptul că acestea nu prezintă toate rubricile complete nu constituie impediment în a le considera cheltuieli deductibile în sensul legii.
Cele susținute de reclamanta intimata nu pot fi reținute. Astfel, se reține că potrivit Legii contabilității nr. 82/1991/R, art. 6 alin. 1, orice operațiune economică financiară se consemnează în momentul efectuării ei într-un document care stă la baza înregistrărilor în contabilitate, dobândind astfel calitatea de document justificativ. Același act normativ mai prevede că pentru exercitarea dreptului de deducere, persoana impozabilă trebuie să îndeplinească următoarele condiții: să deține pentru bunul livrat sau serviciu o factură care să cuprindă informațiile prevăzute la art. 155. Totodată, prin art. 155 se prevede că factura trebuie să cuprindă în mod obligatoriu informații privind denumire/., adresa și codul de înregistrare; denumirea și cantitatea bunurilor livrate; denumirea serviciilor prestate, etc.
Tot astfel, prin art. 21 al aceluiași act normativ se prevede că pentru determinarea legii impozabile se au în vedere cheltuielile deductibile efectuate în scopul realizării de venituri, că sunt nedeductibile … cheltuielile înregistrate în contabilitate care nu au la bază un document justificativ potrivit legii prin care să se facă dovada efectuării operațiunii sau intrării în gestiune, după caz, potrivit normelor.
Normele metodologice de aplicare a C., aprobate prin H. nr. 4. referitor la art. 21 prevede că pentru deducerea cheltuielilor de asistență sau alte servicii trebuie să îndeplinească cumulativ următoarele condiții: serviciile trebuie să fie efectiv prestate, să fie executate în baza unui contract care să cuprindă date referitoare la prestări termene de execuție, precizarea serviciilor prestate, precum și tarifele percepute, respectiv valoarea totală a contractului, iar defalcarea cheltuielilor de această natură să se facă pe întreaga durată de desfășurare a contractului sau pe durata realizării obiectului contractului prestarea efectivă a serviciilor se justifică prin situații de lucrări, procese-verbale, rapoarte de lucru.
Rezultă din normele enunțate că înregistrarea în contabilitate, respectiv determinarea bazei impozabile, deducere TVA, cheltuieli se face pe baza facturii fiscale sau documentelor care conțin informații complete obligatorii privind bunul livrat sau serviciul prestat.
Cu alte cuvinte, determinarea bazei impozabile, înregistrarea contabilă a cheltuielilor deductibile și deducerea se poate face doar în baza facturii conținând informații complete, acesta fiind documentul justificativ cerut de lege.
În sensul normelor menționate în condițiile în care factura nu conține toate informațiile obligatorii cerute de art. 155 aceasta nu poate constitui document justificativ pentru considerarea cheltuielilor deductibile și pentru deducere T.
În acest sens, este de altfel și D. V din (...) a Înaltei Curți de C. și
Justiție ce statuează că taxa pe valoarea adăugată nu poate fi dedusă și nici nu se poate diminua baza impozabilă la stabilirea impozitului pe profit în situația în care documentele justificative prezentate nu conțin sau nu furnizează toate informațiile prevăzute de dispozițiile legale în vigoare la data efectuării operațiunii pentru care se solicită deducerea T.
Actele depuse de reclamanta intimată, respectiv contractele prestări servicii nu furnizează informațiile prevăzute de normele mai sus enunțate,respectiv date cu privire la tarife percepute, servicii prestate - rutele, valoarea contract. Date, informații, în sensul tarif/km. nu cuprind nici facturile. Ori în condițiile în care actele depuse nu conțin informații complete, obligatorii cerute de lege, nu pot constitui documente justificative pentru a fi luate în considerare la deductibilitate/stabilire baza impozabilă și respectiv rambursare T. Prin urmare, raportat la actele și la normele de mai sus enunțate, susținerile intimatei cu privire la interpretarea și reținerea greșită a obligațiilor fiscale de către organele fiscale apar ca neîntemeiate.
Se susține însă de reclamanta intimată că expertul a concluzionat că operațiunile desfășurate sunt reale. Prin expertiza nu se face nicio referire cu privire la conținutul actelor, la informațiile obligatorii cerute facturilor pentru a fi considerate documente justificative în deducerea cheltuielilor și respectiv, stabilire baza impozabilă ,profit impozabil sau deducere T. Expertul a arătat că au fost desfășurate operațiuni de transport, iar acestea au corespondent în documentele privind livrarea mărfurilor de la alte societăți, dar nu a arătat de unde a dedus numărul curselor, kilometri parcurși, tariful perceput pentru a releva o situație corectă a sumelor ce pot fi deduse. Ca atare, în condițiile în care nu s-au făcut referiri la informațiile obligatorii cerute facturării, iar din contracte nu rezultă cu claritate tarifele, kilometri valoare, concluziile expertului din perspectiva cerintelor normelor mai sus anunțate nu pot fi reținute ca motiv de exonerare a obligațiilor, așa cum greșit a reținut prima instanță.
Greșită este și reținerea instanței vizând permisiunea instituită de art. 159 C. fiscal. Norma invocată permite într-adevăr corectarea facturilor sau documentelor care țin loc de factură, însă cu condiția emiterii unei noi facturi sau facturi corectare. Dar un atare act nu a fost prezentat, iar o dovadă a înscrierii acestor noi facturi în evidențe nu a fost făcută. Prin urmare, în lipsa unor dovezi nu se poate considera că factura cuprinde informațiile corespunzătoare - în măsură să fie un document justificativ ce poate fi avut în vedere la stabilirea obligațiilor fiscale. Operatiunile inregistrate in contabilitate nu sunt in masura sa complineasca neregularitatiile cerute de art 1. pentru ca actul sa fie cosiderat document in sensul legii.
În fine, se susține de intimata inclusiv prin concluziile depuse cu prilejul evocării deciziei pronunțate în interesul legii că trebuie a se avea în vedere neutralitatea în condițiile în care, așa cum reiese din expertiză, pentru societățile prestatoare a serviciului - transport - s-a reținut că operațiunile au fost efectuate și au beneficiat de rambursare T.
Susținerea nu poate fi reținută, procesele-verbale nr. 5399/(...) și nr.
5401/(...) cu privire la RFI nu concluzioneaza in sensul evocat in expertiza si retinut de intimata ci au relevat că in urma reverificarilor nu se poate pronunța „asupra legalității"; rambursării deoarece nu se poate determina realitatea operațiunilor din care provine TVA de rambursare. Ca atare, în lipsa unor statuări în sensul operațiunilor și a rambursării, susținerile intimatei sunt nefondate și vor fi respinse.
Așadar, față de cele rezultate din acte și normele fiscale enunțate, de decizia menționată susținerile recurentei sunt întemeiate si urmeaza a fi admise.
Prin urmare, în baza art. 312 C.pr.civ., raportat la art. 20 din Legea nr. 554/2004, Curtea va admite recursul și va modifica hotărârea conform dispozitivului.
PENTRU ACESTE MOTIVE ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Admite recursul declarat de D. G. A F. P. M. împotriva sentinței civile nr. 5266 din (...), pronunțată în dosarul nr. (...) al T.ui M. pe care o modifică în sensul că respinge acțiunea formulată de S. F. I. S. în contradictoriu cu D. G. a F. P. M..
D. este irevocabilă.
Pronunțată în ședința publică din (...).
PREȘEDINTE JUDECĂTORI G. M. B. F. T. M. H. D. C.
Red.FT/dact.MS
3 ex./
Jud.fond: Ș.S.
| ← Decizia civilă nr. 6130/2011, Curtea de Apel Cluj - Secția... | Sentința civilă nr. 319/2011, Curtea de Apel Cluj - Secția... → |
|---|
