Decizia nr. 2304/2012, Curtea de Apel Cluj - Secția Contencios Administrativ și Fiscal
| Comentarii |
|
R O M Â N I A
CURTEA DE APEL CLUJ
SECȚIA A II-A CIVILĂ,
DE contencios ADMINISTRATIV ȘI FISCAL
Dosar nr. (...)
DECIZIA CIVILĂ NR. 2304/2012
Ședința publică din data de 21 M. 2012
Instanța constituită din: PREȘEDINTE M. H. JUDECĂTOR F. T. JUDECĂTOR M. B. GREFIER D. C.
S-a luat în examinare recursul declarat de reclamanții D. C. D. și D. D. M. împotriva sentinței civile nr. 4819 din data de (...), pronunțată în dosarul nr. (...) al T.ui C., în contradictoriu cu pârâta D. G. A F. P. C., având ca obiect contestație act administrativ fiscal.
La apelul nominal făcut în ședință publică, se prezintă recurenții prin avocat S. F., care depune la dosar împuternicire avocațială din (...), lipsind intimata-pârâtă.
S-a făcut referatul cauzei de către grefierul de ședință, care învederează instanței următoarele:
Cauza se află la primul termen de judecată, recurs.
De la dosar lipsește dovada achitării taxei judiciare de timbru și a timbrului judiciar aferente recursului promovat.
Prin serviciul registratură, la data de (...) intimata-pârâtă a depus la dosarul cauzei întâmpinare, în două exemplare.
Se constată că intimata a solicitat judecarea cauzei în lipsă, în conformitate cu prevederile art. 242 pct. 2 C.pr. civ.
Reprezentantul recurenților depune la dosar dovada achitării taxei judiciare de timbru în cuantum de 2 lei și a timbrului judiciar de 0,15 lei, căruia instanța îi comunică un exemplar al întâmpinării depusă de partea adversă.
Curtea, din oficiu, în temeiul dispozițiilor art. 1591 al. 4 C. pr.civ., raportat la art. 21 din Constituție, art. 10 al. 2 din Legea nr. 554/2004, art. 218 din OG 92/2003, și art. 3 pct. 3 C. pr.civ., constată că este competentă general, material și teritorial să judece pricina.
Se depune la dosar de către apărătorul recurenților, cu titlu de practică judiciară, copia deciziei nr. 4349/(...) pronunțată de Înalta Curte de Casație și Justiție, a sentinței civile nr. 695/(...) pronunțată de Curtea de A. C. și corespondența purtată de C. N. P. cu A.
Nemaifiind excepții de invocat și cereri de formulat, instanța declară închisă faza probatorie și acordă cuvântul în susținerea recursului.
Apărătorul recurentului solicită admiterea recursului declarat împotriva sentinței civile nr. 4819 din (...), pronunțată de Tribunalul Cluj astfel cum a fost formulat, cu consecința modificării în totalitate a sentinței atacate în sensul admiterii contestație și anularea deciziilor atacate, respectiv a D. nr. 89/(...) și a D. nr. 90/2011 emise de A. N. de A. F. - D. G. a F. P. C., fără acordarea cheltuielilor de judecată.
Susține că în cuprinsul motivării prima instanță nu se referă la niciunul din motivele evocate de reclamanți în cuprinsul contestației și al acțiunii introductive, privind neretroactivitatea legii și aplicarea corectă a legii în timp, interpretarea corectă a legii, respectarea principiului egalității și a dispozițiilor comunitare.
Se precizează că obligația persoanelor fizice de a se înregistra ca plătitori de TVA nu exista din punct de vedere legal anterior datei de (...), obligație care a fost introdusă în mod cert prin HG 1. și prin OUG 1. și prin introducerea art. 127 al. 21 Cod pr. fiscală, astfel încât nu se poate imputa contribuabilului nerespectarea unor norme care nu existau la momentul respectiv, iar în situația existenței doar a unor norme de neclare nu se poate susține că reclamanții nu și-au îndeplinit obligațiile fiscale.
Toate vânzările efectuate de către recurenții-reclamanți au fost operate în perioada 2005-2007, anterior datei de (...).
De asemenea apreciază că nu au fost respectate prevederile art. 3 al. 2
Cod fiscal și nici normele comunitare care au caracter prioritar față de normele interne și care stabilesc un alt regim juridic al activităților de natura celor desfășurate de către reclamanți, respectiv stabilesc că respectivele înstrăinări de imobile nu sunt supuse TVA cu excepția anumitor situații, fiind considerată o facultate conferită contribuabilului de a se înregistra ca plătitor de TVA iar nu o obligație, aspect detaliat în motivele de recurs.
Cu privire la caracterul solidar al obligației reprezentantul recurenților arată că în mod eronat organele fiscale au emis două decizii de impunere pentru fiecare dintre soți dat fiind faptul că părțile sunt soț și soție, au un patrimoniu comun în devălmășie iar prin emiterea celor două dispoziții se face un partaj al acestui patrimoniu, stabilindu-se cote pentru fiecare în parte.
Curtea, având în vedere actele existente la dosar precum și poziția procesuală exprimată de părți, reține cauza în pronunțare.
CURTEA
Din examinarea actelor dosarului constată următoarele:
Prin sentința civilă nr.4819 pronunțată la data de (...) în dosar nr.(...) al T.ui C. a fost respinsă acțiunea formulată de reclamanții D. C. D. și D. D.
M. în contradictoriu cu pârâta D. G. a F. P. C.
Pentru a dispune astfel instanța a reținut că potrivit dispozițiilor codului fiscal art.127 alin.1 este considerată persoană impozabilă orice persoană care desfășoară, de o manieră independentă și indiferent de loc, activități economice de natura celor prevăzute la alin. (2), oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activități.
(2) În sensul prezentului titlu, activitățile economice cuprind activitățile producătorilor comercianților sau prestatorilor de servicii, inclusiv activitățile extractive, agricole și activitățile profesiilor libere sau asimilate acestora. De asemenea, constituie activitate economică exploatarea bunurilor corporale sau necorporale în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate.
(2^1) Situațiile în care persoanele fizice care efectuează livrări de bunuri imobile devin persoane impozabile sunt explicitate prin norme.
Din proba cu acte administrată în cauză se evidențiază împrejurarea că reclamanții au procedat la înstrăinarea cu regularitate a unor imobile în cursul anului 2007, aceasta activitate având un caracter de continuitate și cu scopul de obținere de venituri.
Conform art. 126 din C. fiscal din punct de vedere al taxei sunt operațiuni impozabile în România cele care îndeplinesc cumulativ următoarele condiții: a) operațiunile care, în sensul art. 128-130, constituie sau sunt asimilate cu o livrare de bunuri sau o prestare de servicii, în sfera taxei, efectuate cu plată; b) locul de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor este considerat a fi în România, în conformitate cu prevederile art. 132 și 133; c) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor este realizată de o persoană impozabilă, astfel cum este definită la art. 127 alin. (1), acționând ca atare; d) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor să rezulte din una dintre activitățile economice prevăzute la art. 127 alin. (2);
Majorările de întârziere la taxa pe valoare adăugată reclamanții o datorează bugetului de stat, fiind stabilita pentru debitul de plată aferent tranzacțiilor efectuate în perioada septembrie 2007 - februarie 2007.
Potrivit prevederilor art. 119 din C. fiscal pentru neachitarea la termenul de scadență de către debitor a obligațiilor de plată se datorează după acest termen majorări de întârziere, iar nivelul acestora este de 0.1% pe zi de întârziere începând cu ziua imediat următoare termenului de scadență si până la data stingerii datoriei.
Împotriva soluției menționate au declarat recurs reclamanții solicitând admiterea acestuia cu consecința modificării sentinței în sensul admiterii contestației.
În susținerea celor solicitate se arată că instanța nu a analizat relatările din cererea ce a fost formulată, nu a observat că dispozițiile alin.1,2 din art.127 C.fiscal sunt aplicabile de la (...), iar art.127 alin.1 face doar trimitere la prevederile alin.2 și nu la cele ale alin.2/1 nou introdus. În altă ordine de idei arată recurenții dacă și până la (...) astfel de operațiuni ar fi fost taxabile nu își avea rațiunea introducerea alin.2/1, fie alin.1 era modificat corespunzător în sensul celor cuprinse în alin.2/1 sau în fine sufereau modificări doar normele metodologice de aplicare.
În confirmarea acestei reglementări vine adresa M. Economiei și F. ;
ANAF nr.835172/(...) organul fiscal precizând că din punct de vedere fiscal veniturile realizate de persoane fizice ca urmare a transferului de proprietate asupra proprietăților imobiliare din patrimoniul personal sunt supuse legii fiscale respectiv art.42 lig.g precum și pct.3 alin.1 din normele metodologice. Ca atare până la introducerea începând cu (...) a alin.2/1 la art.127 organul fiscal recunoaște că singurul temei legal -sub acest aspect fiscal - a constat în normele metodologice (legislație secundară, subordonată legii).
În plus în cuprinsul aceleiași adrese se menționează că începând cu data de (...) persoanele fizice care acționează de o manieră independentă înstrăinează construcții noi în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate ce depășesc plafonul anul 35.000 euro sunt obligate să solicite înregistrarea în scopuri de TVA la organul fiscal și să achite taxa pe valoarea adăugată pentru aceste înstrăinări. Din aceasta decurge faptul că inclusiv în concepția organului fiscal până la data de (...) livrarea bunurilor imobile din patrimoniu personal de către persoane fizice era exceptată de la aplicarea taxei pe valoarea adăugată.
Tot astfel arată recurenții jurisprudența Curții de Justiție E. obligatorie și prioritară la aplicarea în dreptul național oferă alte soluții în care s-a decis ca pentru a califica o activitate drept „activitate economică"; respectiv pentru a trata o operațiune drept impozabilă în sensul TVA este necesară ca aceasta să fie stabilită în cadrul unei activități comerciale și nu a unei simple activități de administrare a patrimoniului.
Mai mult se arată că doctrina și jurisprudența în mod constant a admis ca vânzarea de bunuri mobile constituie o operațiune de natură civilă iar instanța supremă a statuat și ea ca astfel de operațiuni (vânzare precedată de o cumpărare efectuată în scopul revânzării) vor avea natura comercială doar în situația în care imobilul (obiect al vânzării ) este incorporat intr-un fond de comerț înstrăinat odată (și împreună) cu acesta. Relativ recent în jurisprudență pe această temă s-a decis ca obținerea de venituri cu caracter de continuitate la care se referă art.127 alin.2 C.fiscal este indisolubil legată de calitatea de comerciant a unei persoane fizice iar livrarea de imobile din patrimoniu personal de către persoane fizice nu constituie un act de comerț obiectiv. Textul incident în cauză, până la intrarea în vigoare a OUG nr. 106/2007 (în vigoare cu (...)) - era următorul: "Prin exceptie, scutirea nu se aplică pentru livrarea unei construcții noi ... , dacă este efectuată de o persoană impozabilă care si-a exercitat sau care ar fi avut dreptul să-si exercite dreptul de deducere total sau partial a taxei pentru achizitia, transformarea ori construirea unui astfel de imobil".
În ceea ce privește dreptul de deducere a texei arătă că, nu au avut dreptul de deducere a taxei, nefiind înregistrati în scopuri de TVA (Ia solicitarea reclamantului sau din oficiu de către organul fiscal) și nu a depus decontul de taxă. Reclamanții nu si-au exercitat dreptul de deducere a taxei, iar terenul a fost achiziționat de la o persoană fizică. De asemenea, norma juridică fiscală vizează efectivitatea exercitării dreptului de deducere. O. fiscal susține cu vehemență această, obligație În sarcina acestora atunci acesta putea și avea obligația să solicite înregistrarea din oficiu a reclamanților în scopuri de TVA [ art. 153 alin. (7) C. fise.], încă de la începerea activității economice (eliberarea autorizației de construcție și întocmirea procesului-verbal de recepție în anul 2006) sau cu ocazia primei livrări (februarie 2007). Așadar, înregistrarea reprezintă un element cheie în rezolvarea acestei chestiuni.
Dreptul la ajustarea taxei deductibile (deducerea taxei), pentru persoanele impozabile care nu au solicitat înregistrarea în scopuri de TVA în termenul prevăzut de lege, printr-un decont depus după înregistrare, cu respectarea condițiilor și formalităților prevăzute la art. 145 - 149 din C. fise., a fost consacrat expres, abia odată cu intrarea în vigoare a modificărilor la C. fisc. Începând cu data de 0(...), prin completarea pct.-Iui
62 din Normele Metodologice adoptate în aplicarea art. 152 din C. fise. cu un nou alineat (4) lit. c) - care dispune expres în acest sens.
Pe de altă parte, legiuitorul a transpus în mod eronat dispoziția comunitară în materie, fapt pentru care trebuie făcută aplicarea cu prioritate, în detrimentul dreptului intern, a normelor comunitare, cu consecința exonerării de la plata taxei a reclamantului.
În discutie este D. 2. a Consiliului din 28 noiembrie
2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată (intrată în vigoare la 01 ian. 2007), transpusă și aplicabilă și în dreptul intern.
Conform art. 135 alin. (1) lit. j), k) si 1) din D., cu valoare de principiu s-a stabilit că statele membre scutesc operațiunile constând în: livrarea de clădiri sau a unei părți ale unei clădiri și a terenului pe care se află clădirea, alta decât livrarea prevăzută la art. 12 alin. (1) Iit. a); livrarea de terenuri pe care nu s-au ridicat construcții, alta decât livrarea de terenuri construibile prevăzută la art. 12 alin. (1) lit. b); închirierea de bunuri imobile sau leasing. Legat de operațiunile descrise anterior, statele membre pot acorda persoanelor impozabile dreptul de a opta pentru impozitarea respectivelor operatiuni (art. 137 alin. 1), urmând ca fiecare stat membru să stabilească normele de exercitare a acestui drept de opțiune, putând chiar limita sfera de aplicare a acestuia (art. 137 alin. 2). O prima constatare: optiunea (facultatea) nu înseamnă obligatie pentru un subiect de drept fiscal.
Potrivit art. 12 alin. (1) din D., este la latitudinea statelor membre să califice drept persoană impozabilă orice persoană care efectuează, În mod ocazional o operatiune legată de activitătile (economice) prevăzute la art. 9 alin. (1) al doilea paragraf, și, în special, livrarea unei clădiri sau a unor părți ale unor clădiri și a terenului pe care se află clădirea, înaintea primei ocupări (a), precum și livrarea de terenuri construibile (b). Se pot aplica și alte criterii decât cel "al primei ocupări", precum perioada scursă între data terminării construcției și data primei livrări sau perioada scursă între prima ocupare și data următoarei livrări, cu condiția ca aceste intervale de timp să nu depășească cinci ani și, respectiv, doi ani [. 12 alin. (2) din D.].
Legiuitorul a transpus distorsionat dispozițiile comunitare în dispozițiile tezei a II-a a art. 141 alin. (2) lit. f) din C. fisc., în sensul că nu a condiționat ipoteza de excepție (referitoare la eliminarea din câmpul operațiunilor scutite de taxă) de existența a două elemente obligatorii în analiza Iivrării unei construcții sau a unui teren construibil:caracterul ocazional (și nu obișnuit/ continuu) al acestor operațiuni și atașarea
(conexitatea) lor activității economice de bază a persoanei impozabile (pentru a fi susceptibile de taxare aceste genuri de operațiuni neputând avea o existență independentă, autonomă).
Dimpotrivă, pe plan intern a fost admisă scutirea de taxă doar în cazul tranzacțiilor ocazionale, în loc ca acest regim de scutire să se refere la cele care au caracter de permanență.
Altfel spus, dacă operațiunile imobiliare în cauză au un caracter obișnuit, fiind efectuate distinct (independent) de o activitate economică (ceea ce înseamnă că - prin ele însele - nu se subsumează unei astfel de activități) și nu în raport de conexitate cu aceasta, nu intră în sfera taxei și nu atrag calificarea de persoană impozabilă. În concluzie, derularea unor asemenea operațiuni, de către o persoană care desfășoară o activitate economică, atrage calitatea de "persoană impozabilă" dacă sunt îndeplinite cumulativ următoarele condiții: I) clădirea care face obiectul livrării să fie o clădire nouă ("Înaintea primei ocupări"), și II) operațiuneade livrare respectivă să aibă un caracter ocazional și să se afle în raport de conexitate cu activitatea economică de bază (ceea ce înseamnă că, de plano, nu se subsumează acesteia din urmă) și III) operațiunea să fie considerată ca atare în legislația statului membru.
Raportat la neclaritatea normelor fiscale în cauza, Uniunea N. a N. P. din România, prin scrisoarea nr. 4834 din 21 dec. 2007, s-a adresat M. F. P., pentru a clarifica dacă persoanele fizice care nu au fost înregistrate în scopuri de TVA au sau nu obligația de plată a TVA, începând cu (...) (data intrării în vigoare a noilor modificări), la înstrăinarea construcțiilor noi sau a terenurilor construibile. MFP a răspuns prin adresa nr. 635887/(...), precizând că "începând cu data de 01 ian. 2008, persoanele fizice, care, acționând de o manieră independentă, înstrăinează constructii noi sau terenuri construibile, în scopul obtinerii de venituri cu caracter de continuitate ce depășesc plafonul anual de 35. 000 euro (echivalent), sunt obligate să solicite înregistrarea în scopuri de TVA la organul fiscal competent și să achite taxa pe valoare adăugată pentru aceste înstrăinări". In ipoteza În care obligația fiscală de înregistrare și de plată a taxei ar fi subzistat și Înainte de (...) pentru astfel de operațiuni imobiliare, organul fiscal central ar fi trebuit să precizeze clar acest lucru (mai ales că existau astfel de operațiuni în derulare). Altminteri, nu se poate reține decât caracterul de noutate al aplicării noii reglementări, în interpretarea dată chiar de către organul administrativ central. Nici normele metodologice, în vigoare la data tranzacțiilor imobiliare, nu sunt mai generoase și nu o oferă o explicitare din acest punct de vedere.
Unul din principiile fiscalitătii îl reprezintă certitudinea impunerii [. 3 lit. b) din C. fiscal], potrivit căruia (relevat în mod constant și în jurisprudența OCE/OUE), legiuitorului îi incumbă obligația de a "elabora norme juridice dare, care să nu conducă la interpretări arbitrare", astfel încât contribuabilii "să poată urmări și înțelege sarcina fiscală ce le revine" și să poată decide și acționa în deplină cunoștință de cauză în raport cu sarcina lor fiscală. Aceste cerințe nu au fost respectate țara noastră, neclaritatea legislației fiscale în această materie fiind mai mult decât evidentă, ca să nu spunem că s-a încercat "repararea" lacunei legislative abia odată cu modificarea C. fisc. intervenită cu 0(...) [. 127 alin. (21) C. fisc.]. Ori că s-a procedat la taxarea operațiunilor imobiliare în cauză prin exces de putere (pe calea normelor metodologice aprobate de ., în absența unei norme lega le explicite).
O altă problema, ignorata cu desavarsire de catre instanta fondului, ce se impune a fi discutată este obligarea în solidar la plata taxei a curnpărătorilor apartamentelor. În principal, persoana impozabilă care efectuează livrări de bunuri taxabile este obligată la plata taxei [. 150 alin. (1) lit, a) din C. fise.]. Aceasta nu este însă singura normă legală incidentă în materie, principiul interpretării sistematice obligând la corelarea acesteia cu alte texte susceptiblie de aplicare în speță.
., în situația în care furnizorul (persoana obligată la plata taxei) nu a emis factură (cazul de față), beneficiarul este ținut răspunzător individual și în solidar pentru plata taxei (art. 1512 din C. fise.), întrucât, în regulă generală, cumpărătorul este cel care datorează taxa, furnizorul (debitor fiscal) având obligația colectării și virării ei la buget [. 26 alin. (2) C. proe. fise. și art. 1251 alin. (1) pct. 28, art. 150 alin. (1) lit. a) și art. 157 alin. (1) din C. fise.].
Pentru aceste considerente răspunderea la plată a celor două subiecte de drept fiscal este atât individuală, cât și "comună" (codebitori fiscali solidari, respectiv debitori fiscali principali). Aceasta răspundere specială izvorăște ex lege și nu poate rămâne la discreția organului fiscal, aceasta din urmă fiind obligată să o aplice în mod automat.
Pentru stabilirea răspunderii fiscale solidare (obligație fiscală solidară pasivă legală), organul fiscal are obligația de a întocmi o decizie (titlu de creanță fiscală) în care vor fi arătate motivele de fapt și de drept pentru care este angajată această formă de răspundere juridică a persoanelor în cauză [.
28 alin. (2) C. proc, fise. - aplicabil prin analogie]. Dacă nu se emite o asemenea decizie, organului fiscal Îi revine obligația de a include în decizia de impunere, conform art. 85 alin. (1) lit. b), art. 86 alin. (1), art. 87 și art. 43 alin. (2) din C. proe. fise., și aceste persoane răspunzătoare solidar la plata taxei.
Aceasta se impune pentru ca actele administrativ-fiscale emise să le fie opozabile și pentru ale oferi posibilitatea de a le contesta încă din faza administrativă, dar și pentru deschiderea dreptului de regres ce revine subiectului de drept fiscal (furnizorul sau beneficiarul) care achită taxa - pe cale voluntară sau silită. O. fiscal nu a răspuns acestor cerințe legale, motiv pentru care - și din acest unghi -: se impune anularea/desființarea deciziei de impunere.
In ceea ce privește majorările de întârziere înscrise în Decizia de impunere în primul rând, consideră că nu este îndeplinită exigența de formă a deciziei prin care se stabilesc obligațiile accesorii de plată. Decizia de impunere se emite și se comunică de către organul fiscal doar pentru obligațiile fiscale principale (stabilite ca suplimentare), deoarece pentru obligațiile fiscale accesorii se emite o decizie (întocmită în condițiile aprobate prin ordin al M. F. P.) separată - ce este asimilată unei decizii de impunere [.
86 alin. (6), art. 88 lit. c) și art. 119 alin. (4) din C. proc. fise.]. Așadar, sub aspect formal, accesoriile fac obiectul unui actadministrativ-fiscal asimilat
(decizie de stabilire și plată a accesoriilor) și nu a unuia de forma deciziei de impunere (rezervată exclusiv obligațiilor fiscale principale).
Pentru motivul că majorările de întârziere se datorează de debitorul fiscal în cazul neachitării, la termenul de scadență a unei obligații fiscale de plată (art. 119 C. proc. fise.) calculul majorărilor de întârziere se efectuează pentru fiecare zi de întârziere, pe intervalul (inclusiv) cuprins între ziua următoare termenului de scadență și data stingerii obligației fiscale de plată (art. 120 C. proe. fise.), iar potrivit art. 111 alin. (1) - "Termenele de plată" din C. proe. fise. creanțele fiscale sunt scadente la expirarea termenelor prevăzute de C. fiscal. La expirarea termenului de plată stabilit de organul fiscal prin decizia de impunere creențe fiscală devine scadentă iar titlul de creanță fiscală dobândește puterea de titlu executoriu, după cum se reglementează în art. 141 alin. (2) C. proe. fise. Așadar, în viziune procedural-fiscală, notiunea de "scadență" coincide cu cea de "termen de plată".
Coroborând art. 134 alin. (2) și (3) din C. fise. cu cele enunțate mai sus se poate observa foarte ușor că exigibilitatea taxei (fapt generator) reprezintă data la care se naște obligația contribuabilului (corelativ cu dreptul fiscului) de a plăti taxa la buget conform art. 157 alin. (1) C. fise. -, moment de la care curg majorările de întârziere pentru neplata taxei.
. din analiza acestor texte pot fi identificate trei elemente cu conținut identic: "scadență" - "termen de plată" - "exigibilitate".
În situția de majorările de întârziere se datorează de reclamant doar începând cu data de (...), dat fiind faptul că Decizia de impunere i-a fost comunicată la data de (...). Ca atare, inclusiv și pentru aceste considerente se impune anularea D. de impunere .
Pentru motivele expuse mai sus, nu se poate sustine că organul fiscal are dreptul de percepere în mod retroactiv a taxei si a accesoriilor aferente, în conditii de legalitate.
Un ultim aspect mai arată recurenții se refera la modalitate in care D.
C. a inteles sa impuna cota de TVA, cu raportare la comunitatea de bunuri indivizibila si devalmasa a subsemnatilor, calculand o cota de V2, din obligatiile de plata stabilite, pentru fiecare dintre noi in parte.
Consideră ca D. C., a nesocotit prevederile C. Familiei, care instituie, in cazul patrimoniului comun al sotilor principiul coproprietatii devalmase, atunci cand in mod arbitrar a defalcat suma totala a obligatiilor fiscale in doua cote egale, fara sa existe vreun temei legal pentru acest mod de calcul si impunere.
Parata trebuia sa intocmeasca o singura decizie de impunere care sa vizeze patrimoniul reclamanților in integralitatea ei, fara a pleca de la prezumtia relativa a contributiei egale a sotilor la formarea acestui patrimoniu.
Răspunzând celor invocate prin întâmpinare intimata arată că susținerile invocate de recurenți le-a răspuns prin întâmpinarea de la fond.
., contrar sustinerilor recurentilor cu privire la evolutia in timp a intelesului notiunii de persoana impozabila, a aratat ca dincolo de problema actiunii in timp a normelor de aplicare a C. fiscal, sunt incidente in speta, dispozitiile art. 7 cod comercial, conform carora: sunt comercianți aceia care, fac fapte de comerț, având comerțul ca o profesiune obișnuită, asa cum este si cazul recurentilor -reclamanti.
Orice persoana care într-un chip accidental face o operațiune de comerț, nu poate fi considerată ca comerciant, ea este însă supusă legilor și jurisdictiunii comerciale pentru toate contestatiunile ce se pot ridica din aceasta operatiune.
In speta, dincolo de orice sustineri ale recurentilor, cele 11 tranzactii imobiliare realizate de acestia in cursul anului 2007, nu puteau avea decat caracter comercial, intrucat s-au desfasurat continuu, avand o mare amploare.
In fapt, raportul de inspectie fiscala in baza caruia a fost stabilita obligatia fiscala suplimentara care face obiectul contestatiei s-a intocmit in urma efectuarii unei inspectii fiscale ce a avut ca obiectiv verificarea modului de evidentiere determinare, declarare si virare a taxei pe valoarea adaugata aferenta activitatii desfasurate de catre reclamanti in perioada (...)-(...).
In urma verificarilor efectuate, organul de inspectie fiscala a constatat ca recurentii impreuna cu sotia sa D. au desfasurat in perioada verificata, activitati economice cu caracter de continuitate constand in derularea a 14 tranzactii imobiliare (11 apartamente noi si 3 vechi), operatiuni care se incadreaza la art. 127, alin. (1) si alin. (2), din Legea nr. 571/(...), privind C. fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare, deci, temeiul legal este clar, fara sa se apeleze la normele de aplicare.
Avand in vedere amploarea tranzactiilor efectuate in perioada supusa verificarii, organul de inspectie fiscala a retinut ca activitatea desfasurata de contribuabil reprezinta operatiune impozabila din punct de vedere al taxei pe valoare adaugata in conformitate cu prevederile art. 126, alin. (1) din Legea nr. 571/(...) privind C. Fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare, coroborate cu prevederile pct. 2, alin. (1) si (2) din Normele metodologice de aplicare a L. 5. privind C. fiscal, aprobate prin H. nr. 44/(...).
Cu alte cuvinte, constatarile organului de control fiscal se circumscriu dispozitiilor lega le in vigoare la data controlului, situatie in care, toate sutinerile reclamantilor facute pe calea prezentei actiunii si recursului sunt doar speculatii facute cu scopul de a distrage atentia de la adevarata stare de fapt.
In urma verificarilor efectuate, organul de inspectie fiscala a retinut ca reclamantii, desfasurand activitati economice cu caracter de continuitate constand in construirea si tranzactionarea a 11 apartamente, a depasit in cursul lunii februarie 2007 plafonul de 35.000 Euro prevazut de art. 152, alin. (1) din Legea nr. 571/22.12.203 privind C. fiscal pentru scutirea de T., fara a solicita inregistrarea ca platitor de taxa pe valoarea adaugata in termenul prevazut de art. 153, alin. (1), din actul normativ mentionat.
Prin urmare, avand in vedere operatiunile economice efectuate de catre contribuabili, precum si derularea lor in timp, s-a constatat ca acesta avea obligatia sa solicite organului fiscal inregistrarea ca platitor de TVA incepand cu data de (...), obligatie pe care nu a dus-o la indeplinire, incalcand prevederile art. 153, alin. (1), lit. b) din Legea nr. 571/ (...) privind C. Fiscal, motiv pentru care organul de inspectie fiscala a procedat la stabilirea in sarcina contribuabilului a obligatiilor fiscale care fac obiectul prezentei contestatii.
Cu referire la sustinerea recurentilor in ceea ce priveste raspunderea solidara a beneficiarului, este de observat ca acestia nu motiveaza si dovedesc ca situatia de fapt s-ar circumscrie in una din situatiile prevazute la art. 1. c. fiscal la care fac trimitere pentru antrenarea acestui gen de raspundere.
In ceea ce priveste sustinerea ca, pentru accesorii trebuia emisa o decizie de impunere separata, reclamanta nu arata in ce consta prejudiciul adus ca urmare a cuprinderii accesorulor alaturi de debitul propriu zis,(atribut ce revine organului de control) atata vreme cat, ele s-au constatat concomitent. Desigur, pentru acccesoriile ce se vor acumula de la data constatarii si pana la data platii, organul fiscal de executafe de data aceasta(deci nu cel de control), va emite decizii de calcul acceso li ce se vor comunica recurentilor. De altfel, la aceasta ultima situatie se referă dispozițiile legale la care recurenții fac trimitere.
Analizând recursul declarat prin prisma argumentelor aduse și a apărărilor formulate Curtea reține următoarele:
În urma verificărilor efectuate organele fiscale au reținut că în cursul anului 2007 reclamantul cu soția și asociații au desfășurat activități economice cu caracter de continuitate constând în tranzacții imobiliare - înstrăinare a 11 apartamente noi - operațiuni ce impuneau înregistrarea ca plătitori de TVA implicit plata unor obligații fiscale sens în care a și fost stabilită o atare obligație.
Cele stabilite de organele fiscale au fost contestate de reclamanți însă contestațiile au fost respinse prin decizia nr.89/(...), respectiv decizia nr.90 din (...).
Nemulțumiți fiind reclamanții s-a adresat instanței în considerarea argumentelor mai sus descrise respectiv că reținerile organelor fiscale sunt greșite deoarece nu au observat că dispozițiile art.27 sunt aplicabile de la
(...), au fost interpretate greșit dispozițiile întrucât se referă la activități comerciale nu de administrare nu s-a ținut seama de jurisprudența, nu a fost emisă decizie privind stabilirea răspunderii solidare, nu s-a reținut dreptul de deducere s.a.
Față de cele susținute organele fiscale au susținut în esență că pentru activitățile desfășurate era necesară înregistrarea, aceste activități au caracter de continuitate și deci sunt operațiuni supuse taxei.
În contextul disputei problema ce trebuie lămurită este aceea dacă reclamantul se poate circumscrie sferei persoanelor impozabile și dcaă operațiunile desfășurate sunt supuse taxei pe valoarea adăugată.
Persoana impozabilă în sensul art.127 C.fiscal este considerată orice persoană care desfășoară de o manieră independentă și indiferent de loc, activități economice de natura celor prevăzute la alin.2 oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activități. În sensul normei activitățile economice cuprind activitățile producătorilor comercianților sau prestatorilor de servicii inclusiv activitățile extractive , agricole și activitățile profesiilor libere sau asimilate acestora. Tot astfel constituie activitate economică exploatarea bunurilor corporale sau necorporale în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate.
Persoana impozabilă din punct de vedere a taxei pe valoarea adăugată este persoana fizică, grupul de persoane, instituția publică, persoana juridică precum și orice entitate capabilă să desfășoare o activitate economică.
Așadar o persoană fizică reprezintă o persoană impozabilă în sensul titlului VI privind taxa pe valoarea adăugată din codul fiscal dacă acesta desfășoară activități economice de natura celor prevăzute la art.127 alin.2 oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activități.
Normele metodologice în explicitarea prevederilor art.127 alin.2
C.fiscal precizează că nu are caracter de continuitate în sensul normei arătate obținerea de venituri de către persoanele fizice din vânzarea locuințelor proprietate personală sau a altor bunuri care sunt folosite de către acestea în scopuri personale.
Prin modificările intervenite ulterior prevederilor pct.3 alin.1 din titlul
VI din același act normativ se arată că în sensul art.127 alin.2 C.fiscal obținerea de venituri de către persoanele fizice din vânzarea locuințelor proprietate personală sau a altor bunuri care sunt folosite de către acestea pentru scopuri personale nu va fi considerată activitate economică cu excepția situațiilor în care se constată că activitatea respectivă este desfășurată în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate în sensul art.127 alin.2 din C. fiscal.
Actele dosarului relevă că reclamanții în anul 2007 au procedat la înstrăinarea a 11 imobile mai exact au încheiat un nr. de 11 tranzacții imobiliare, apartamente noi, tranzacții - construcții vechi. Ori în această situație raportat la numărul tranzacțiilor se poate constata caracterul repetat de continuitate al activității cu scopul obținerii de venituri, respectiv ca operațiuni efectuate cu caracter de continuitate reprezintă o activitate economică.
Desigur susține reclamantul că vânzarea nu intră în categoria activităților desfășurate în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate respectiv nu este o activitate economică. Susținerile nu pot fi primite deoarece numărul mare de tranzacții într-o perioadă scurtă într-un an desfășurată nu se relevă a fi activitate în chip accidental. Activitățile se relevă a fi desfășurate în mod continu într-un scop de profit. O atare activitate este una economică iar aceasta a fost deseori reținută în jurisprudența instanței în contextul soluționării conflictelor de competență cât și a dosarelor ce au vizat contestare TVA pentru vânzare de apartamente.
În plus nu este lipsit de relevanță a arăta că o atare abordare pare a fi în acord cu jurisprudența CEJ în materie. Curtea în cauzele conexate C180
-i C181 a statuat în sensul că livrarea unui teren destinat construcției trebuie considerată supusă taxei pe valoarea adăugată în temeiul legislației naționale a unui stat membru în cazul în care statul respectiv face uz de posibilitatea prevăzută de D. 2. privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată astfel cum a fost modificată prin directiva 2. independent de caracterul permanent al operațiunii sau de aspectul dacă persoana care a efectuat livrarea exercită activitate de producător comerciant sau de prestator de servicii in măsură în care acesta operațiune nu constituie o simplă exercitare a dreptului.
Dacă persoana în vederea realizării vânzării terenului ia măsuri active de comercializare a terenului prin utilizarea unor mijloace similare celor adoptate de un producător de un comerciant sau de un prestator de servicii în sensul articolului 9 alin.1 al doilea paragraf din directiva 2. astfel cum a fost modificată prin directiva 2. acesta persoană trebuie considerată ca exercită o activitate economică în sensul articolului menționat și în consecință trebuie considerată persoana impozabilă în scopuri de taxa pe valoare adăugată.
Prin urmare în condițiile în care reclamantul a utilizat mijloace similare celor adoptate de comercianți - prin tranzacții continue de vânzare - aceștia exercită activitate economică și ca atare activitatea este supusă taxei. Ori situația vânzării de apartamente imobile este similară.
Susțin însă reclamanții că operațiunile desfășurate nu intră în sfera de aplicare a taxei. Potrivit C. fiscal în sfera de aplicare a taxei se includ operațiuni care îndeplinesc cumulativ mai multe condiții și anume: constituie livrare de bunuri sau o prestare de servicii efectuate cu plata, livrarea se realizează de o persoană impozabilă astfel cum este definită de art.127 alin.1 iar livrarea bunurilor rezultă din una din activitățile economice prevăzute la art.127 alin.2.
Ori reclamanții așa cum s-a arătat mai sus a realizat activitate economică în sensul normelor fiscale și cele statuate în jurisprudența
CJUE. În plus are și calitatea de persoana impozabila așa cum rezultă din dispozițiile art.153 din Legea nr.571/2007. Potrivit normei menționate orice persoană impozabilă trebuie să declare începerea, schimbarea și încetarea activității sale ca persoană impozabilă. Condițiile în care persoanele impozabile se înregistrează ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată sunt prevăzute de legislația privind înregistrarea fiscală a plătitorilor de impozite. În speță în perioada supusă verificării reclamantul a efectuat tranzacții ce au depășit plafonul cerut de normele fiscale, astfel că avea obligația să solicite înregistrarea ca plătitor de TVA potrivit art.152 alin.3.
Potrivit acestei norme sunt scutite de taxa pe valoarea adăugată persoanele impozabile a căror cifră de afaceri declarat sau realizată este inferioară plafonului de 200.000 lei denumit în continuare plafon de scutire dar acestea pot opta pentru aplicarea regimului normal de taxă pe valoarea adăugată.
În acest context al normei și veniturilor realizate din tranzacții reclamanții aveau obligația înregistrării ca plătitor de taxă în regim normal în termen de 10 zile de la depășirea plafonului obligație care nu a fost îndeplinită. Cum obligația nu a fost îndeplinită în mod corect organele de inspecție au stabilit obligații suplimentare aferente tranzacțiilor iar din această perspectivă hotărârea primei instanțe nu este greșită.
Susțin însă reclamanții că prin adresa comunicată și confirmată aplicabilitatea normelor de la (...), ca organul fiscal recunoaște că singurul temei normele metodologice - legislație fiscală subordonată legii iar în concepția sa până la (...) livrarea bunurilor mobile din patrimoniu personal era exceptată de la aplicarea taxei. Susținerile nu pot fi primite stabilirea unor obligații fiscale se face nu în baza unor adrese ci a legii a normelor; a unor acte secundare eventual pe calea unei excepții de nelegalitate nu se constată, iar dispozițiile normelor fiscale sunt aplicabile din (...) nefiind vorba astfel de o retroactivitate.
Lipsite de relevanță sunt și celelalte susțineri ale reclamantului deoarece se pornește de la o premisă greșită întrucât activitatea desfășurată așa cum s-a arătat este una economică iar raportat la plafonul realizat exista obligația declarării și respectiv a taxării activității, iar dovezi care atestă că a fost cerută deducerea TVA, că au fost efectuate cheltuieli nu au fost făcute. În lipsa unei solicitări și a unor dovezi nu se poate concluziona în sensul că a fost refuzată luare în considerare a deductibilității. In plus se omite a avea in vedere neandeplinirea obligatiei de inregistrare ca platitor de tva., momentul de la care trebuia achitata taxa .
Așadar constatând că nu sunt motive întemeiate, în baza art.312
C.pr.civ. va da o soluție de respingere a recursului declarat.
PENTRU ACESTE MOTIVE ÎN NUMELE L. DECIDE:
Respinge recursul declarat de D. C. D. și D. D. M. împotriva sentinței civile nr. 4819 din (...), pronunțată în dosarul nr. (...) al T.ui C. pe care o menține în întregime.
Decizia este irevocabilă.
Pronunțată în ședința publică din 21 martie 2012.
PREȘEDINTE JUDECĂTORI
M. H. F. T. M. B.
GREFIER D. C.
Red.F.T./S.M.D.
2 ex./(...)
Jud.fond.A. R.
