Suspendarea executării actului administrativ-fiscal. Condiţii. Admiterea cererii
| Comentarii |
|
Secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, decizia nr. 838 din 22 ianuarie 2015
Prin sentinţa civilă nr. 5813, pronunţată la data de 21.10.2014 în dosarul nr. .../117/2014 al Tribunalului Cluj, a fost admisă cererea de chemare în judecată având ca obiect suspendarea actului administrativ fiscal, formulată de reclamanta B.T. în contradictoriu cu pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj.
S-a suspendat executarea deciziei de impunere nr. 66116/14.08.2014, privind taxa pe valoarea adăugată si alte obligaţii fiscale stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane fizice care realizează venituri impozabile din activităţi economice nedeclarate organelor fiscale, emisă de pârâtă, până la pronunţarea instanţei de fond.
A fost admisă în parte cererea privind reducerea cauţiunii şi s-a dispus reducerea acesteia la suma de 20.000 lei, precum şi restituirea către reclamantă a sumei de 10.000 lei, parte a cauţiunii în valoare de 30.000 lei consemnată la CEC Bank, potrivit recipisei de consemnare seria TA nr. 3119404/20.10.2010 şi nr. 843624/1/20.10.2014. Fără cheltuieli de judecată.
Pentru a hotărî astfel, prima instanţă a reţinut următoarele:
Prin Decizia de impunere nr. 6616/14.08.2014 emisă de către A.J.F.P. Cluj, Serviciul Inspecţie fiscală persoane fizice 1, s-a stabilit în sarcina reclamantei obligaţia de plată a următoarelor sume de bani: 115.811 lei reprezentând TVA, 90.991 lei reprezentând dobânzi/majorări de întârziere si 17.373 lei reprezentând penalităţi de întârziere (f.60-76).
Prin această decizie s-a reţinut că în perioada 01.08.2008-31.12.2012, reclamanta a efectuat 38 de tranzacţii imobiliare, rezultând că aceasta a desfăşurat o activitate economică în scopul obţinerii de venituri, cu caracter de continuitate, astfel că intră în categoria „persoană impozabilă”, conform art. 127 alin.1 din Codul fiscal. S-a mai reţinut că reclamantei nu i se aplică scutirea prevăzută de art. 141 alin. 2 lit. f) din Codul fiscal. Întrucât reclamanta nu s-a considerat plătitor de TVA, nu a întocmit si nu a depus decontul de TVA, nu a colectat si nu a plătit TVA, pârâta a calculat în mod retroactiv asupra tuturor tranzacţiilor această taxă precum şi obligaţiile fiscale accesorii, rezultând o obligaţie fiscală totală în cuantum de 224.175 lei.
Reclamanta a formulat în data de 27.08.2014, contestaţia prevăzută de art. 205 Cod Procedură Fiscală (f. 14-17).
Potrivit art. 14 alin. 1 teza I din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004: „În cazuri bine justificate şi pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea, în condiţiile art. 7, a autorităţii publice care a emis actul sau a autorităţii ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanţei competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunţarea instanţei de fond'.
Prin urmare, pentru a se dispune suspendarea executării unui act administrativ, în condiţiile art. 14 din Legea nr. 554/2004, este necesar să fie îndeplinite cumulativ următoarele condiţii: a) să fie introdusă plângerea prealabilă împotriva actelor vătămătoare; b) măsura suspendării să fie necesară pentru prevenirea unei pagube iminente, astfel cum aceasta este definită în art. 2 alin. 1 lit. ş) din Legea nr. 554/2004; c) să fie vorba despre un caz bine justificat, astfel cum acesta este definit de art. 2 alin. 1 lit. t) din Legea nr. 554/2004.
În ceea ce priveşte condiţia cazului justificat, în accepţiunea art. 2 alin. 1 lit. t) din Legea nr. 554/2004, prin „cazuri bine justificate" se înţeleg împrejurările legate de starea de fapt şi de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actului administrativ.
Actul administrativ se bucură de prezumţia de legalitate care are ca fundament prezumţia de autenticitate a actului şi prezumţia veridicităţii sale, aflate şi la baza caracterului său de titlu executoriu. Principiul legalităţii actelor administrative presupune ca autoritatea administrativă emitentă a actului să nu încalce legea şi toate deciziile sale să se întemeieze numai pe lege. Principiul legalităţii actelor administrative presupune asigurarea efectivă a acestor condiţii în procesul de emitere a actului administrativ.
În speţă instanţa a constatat că aparenţa de legalitate a actului administrativ fiscal este serios pusă la îndoială, fiind întemeiate unele din argumentele invocate de către reclamantă. Astfel, în mod întemeiat s-a învederat că prin modul de calcul al taxei pe valoare adăugată, respectiv prin adăugarea acesteia la preţul din contracte, fără a considera suma reprezenta taxa ca fiind inclusă în preţul contractelor, se încalcă hotărârea Curţii de Justiţie a Uniunii Europene pronunţată în cauzele reunite C-249/12 si C-250/12.
În mod neîntemeiat pârâta consideră şi menţionează chiar în cuprinsul întâmpinării depuse la dosar că în materie fiscală dispoziţiile Codului fiscal se aplică cu prioritate faţă de normele Uniunii Europene şi sunt superioare dreptului Uniunii Europene. Aşadar, pârâta nesocoteşte în mod direct şi conştient acquis-ul comunitar, obligatoriu pentru statul român, aşadar pentru toate organele şi autorităţile sale. Aceasta deoarece dreptul UE are efect direct şi se aplică cu prioritate faţă de prevederile contrare sau insuficiente din dreptul intern, în temeiul Tratatului de Funcţionare al Uniunii Europene şi al jurisprudenţei CJUE, fiind necesar a fi înlăturate dispoziţiile din dreptul intern contrare dreptului UE. Astfel cum se menţionează în Declaraţia cu privire la supremaţia dreptului UE, anexată actului final al Conferinţei interguvernamentale care a adoptat Tratatul de la Lisabona semnat la 13.12.2007, în conformitate cu jurisprudenţa constantă a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene, tratatele şi legislaţia adoptată de Uniune pe baza tratatelor au prioritate în raport cu dreptul statelor
membre, în condiţiile prevăzute de jurisprudenţa menţionată anterior. S-a hotărât şi ca Avizul Serviciului juridic al Consiliului, astfel cum figurează în documentul 11197/07 (JUR 260), să fie anexat actului final. Conform Avizul Serviciului juridic al Consiliului din 22 iunie 2007, „din jurisprudenţa Curţii de Justiţie reiese că supremaţia dreptului comunitar (faţă de dreptul intern - n.n.) este un principiu fundamental al dreptului comunitar. Conform Curţii, acest principiu este inerent naturii specifice a Comunităţii Europene”
De asemenea, pârâta a nesocotit prevederile art. 148 alin. 2 din Constituţia României conform cărora „Ca urmare a aderării, prevederile tratatelor constitutive ale Uniunii Europene, precum şi celelalte reglementări comunitare cu caracter obligatoriu, au prioritate faţă de dispoziţiile contrare din legile interne, cu respectarea prevederilor actului de aderare” Hotărârile CJUE care interpretează dreptul Uniunii Europene, astfel cum este şi hotărârea pronunţată în cauzele reunite C-249/12 si C-250/12, constituie „reglementări comunitare cu caracter obligatoriu” în sensul art. 148 alin. 2 din Constituţia României. Prin urmare, nerespectarea hotărârii menţionate, potrivit căreia ,Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată, în special articolele 73 şi 78 din aceasta, trebuie interpretată în sensul că, atunci când preţul unui bun a fost stabilit de părţi fără nici o menţiune cu privire la taxa pe valoarea adăugată, iar furnizorul bunului respectiv este persoana obligată la plata taxei pe valoarea adăugată datorate pentru operaţiunea supusă taxei, preţul convenit trebuie considerat, în cazul în care furnizorul nu are posibilitatea de a recupera de la dobânditor taxa pe valoarea adăugată solicitată de administraţia fiscală, ca incluzând deja taxa pe valoarea adăugată”, înlătură, pentru motivele menţionate, aparenţa de legalitate a deciziei de impunere.
Întemeiat este si argumentul reclamantei conform căruia, în mod aparent, o mare parte din terenurile pentru care pârâta a calculat si a aplicat TVA, stabilind şi obligaţii fiscale accesorii, sunt exceptate de la plata acestor taxe. Conform art. 141 alin.2 lit.f) din Codul fiscal, sunt scutite de TVA livrările de terenuri neconstruibile. Terenul construibil este definit ca fiind „orice teren amenajat sau neamenajat, pe care se pot executa construcţii, conform legislaţiei în vigoare” iar din certificatele de urbanism depuse la dosar (f. 19-31), rezultă că terenul înscris în C.F. nr. 13 Chinteni are destinaţia de teren agricol extravilan cu folosinţa actuală fâneaţă, terenul înscris în C.F. 1845 Vlaha are destinaţia de teren agricol extravilan si folosinţa actuală arabil, terenul situat în satul Aiton înscris în Certificatul de urbanism nr. 61/06.03.2009 are folosinţa actuală de teren agricol, arabil în extravilan, terenul situat în satul Aiton înscris în Certificatul de urbanism nr. 69/06.03.2009 are folosinţa actuală de teren arabil, situat în extravilan. De asemenea, anexat concluziilor scrise, reclamanta a depus, în copie, înscrisuri care de asemenea dovedesc lipsa caracterului construibil cu privire la unele terenuri avute în vedere la emiterea deciziei de impunere, acestea înscrisuri fiind dovada de atestare a terenului în intravilan nr. 6348/16.10.2014, certificatul de urbanism nr. 571/04.03.2009, adresa Primăriei com.Baciu nr. 668/IV/14.10.2014, dovada atestării terenurilor în intravilan nr. 6347/16.10.2014, adresele nr. 1401/2014, 1399/2014 şi nr. 1400/2014 ale comunei Aiton, adresa nr. 6346/2014 a Primăriei com. Chinteni, adresa nr. 5874/2014 a Primăriei com. Săvădisla. Cu privire la celelalte terenuri pentru care utilizarea admisă, potrivit certificatelor de urbanism, este aceea de „construcţii”, aparenţa de nelegalitate a actului administrativ fiscal nu este pusă la îndoială, din acest punct de vedere. Înlăturarea aparenţei de nelegalitate a actului administrativ fiscal este însă evidentă în privinţa terenurilor agricole situate în extravilan, care sunt neconstruibile si sunt exceptate, potrivit art. 141 alin.2 lit. f din Codul fiscal, de la aplicarea TVA.
Aşadar, pentru motivele anterior menţionate, legalitatea actului administrativ fiscal este serios pusă la îndoială, în mod aparent, astfel că prima condiţie prevăzută de art. 14 alin.1 din Legea nr. 554/2004 este îndeplinită.
Susţinerile reclamantei privind succesiunea în timp a ordinelor preşedintelui ANAF si corelarea acestora cu prevederile HG nr. 520/2013 si cele din Codul de Procedură Fiscală referitoare la competenţa organului fiscal sunt chestiuni care nu răstoarnă în mod evident aparenţa de legalitate a actului administrativ fiscal. De asemenea, argumentele referitoare la procedura administrativ fiscală, respectiv la nefinalizarea inspecţiei fiscale, emiterea si conţinutul avizului de inspecţie fiscală, modul de calcul al duratei inspecţiei fiscale sunt chestiuni care privesc fondul litigiului administrativ fiscal si nu determină în mod evident o răsturnare a aparenţei de legalitate a actului administrativ fiscal.
Potrivit dispoziţiilor art. 2 alin. 1 lit. ş) din Legea nr. 554/2004, prin „pagubă iminentă" se înţelege prejudiciul material viitor şi previzibil sau, după caz, perturbarea previzibilă gravă a funcţionării unei autorităţi publice sau a unui serviciu public. Prin „serviciu public”, potrivit art. 2 alin. 1 lit. m) din Legea nr. 554/2004, se înţelege „activitatea organizată sau, după caz, autorizată de o autoritate publică, în scopul satisfacerii unui interes legitim public”.
Analizând această cerinţă, instanţa a constatat că este îndeplinită, având în vedere că sumele de bani reprezentând creanţa fiscală principală şi creanţa fiscală accesorie, prin cuantumul lor extrem de ridicat în condiţiile în care în mod aparent s-au încălcat principii fundamentale de stabilire şi de calculare a acestora, respectiv modalitatea de includere în preţul contractului a creanţei fiscale principale si excluderea tranzacţiilor din sfera plăţii TVA, afectează patrimoniul reclamantei, persoană fizică, în mod grav. Aceasta nu beneficiază de o separare a patrimoniului similar situaţiei existente în cazul unei persoane juridice, astfel că dreptul său de proprietate, garantat nu doar incidental prin prisma acquis-ul comunitar în materia taxei pe valoare adăugată, ci si, în mod direct, de Convenţia pentru apărarea drepturilor omului si a libertăţilor fundamentale, este serios restrâns, fără să fie incidentă vreuna din situaţiile permise de art. 1 par. 2 din Protocolul nr. 1 la CEDO.
În consecinţă, pentru motivele de fapt şi de drept evidenţiate, tribunalul constatând că acţiunea promovată de reclamantă este întemeiată, a admis-o. Instanţa, în temeiul art. 215 alin. 2 C.pr.fisc., a admis numai în parte cererea de reducere a cauţiunii stabilite, având în vedere, pe de o parte, starea de sănătate a reclamantei care reclamă efectuarea unor cheltuieli suplimentare, stare atestată prin actele medicale depuse la dosar însă reţinând, pe de altă parte, că sumele pe care reclamante le-a încasat în temeiul contractelor având ca obiect transferul dreptului de proprietate asupra imobilelor sunt într-un cuantum ridicat. Plata cauţiunii s-a efectuat, aşadar accesul la justiţie al reclamantei nu a fost restrâns.
Împotriva acestei hotărâri a declarat recurs Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj, solicitând admiterea recursului şi modificarea sentinţei atacate, în sensul respingerii cererii de suspendare a executării sentinţei civile 5813/21.10.2014 pronunţata de Tribunalul Cluj în dosarul nr. .../117/2014.
În motivare a arătat că prin sentinţa atacata instanţa de fond a reţinut că aparenţa de legalitate a actului administrativ fiscal este serios pusă la îndoială, fiind întemeiate pe doua dintre argumentele invocate de către reclamantă.
Astfel, s-a reţinut în primul rând ca prin modalitatea de calcul al taxei pe valoare adăugată, respectiv prin adăugarea acesteia la preţul din contracte, fără a considera suma reprezenta taxa ca fiind inclusă în preţul contractelor, se încalcă hotărârea Curţii de Justiţie a Uniunii Europene pronunţată în cauzele reunite C-249/12 şi C-250/12, şi prevederile art. 148 alin. 2 din Constituţia României care statuează ca prevederile tratatelor constitutive ale Uniunii Europene, precum şi celelalte reglementări comunitare cu caracter obligatoriu, au prioritate faţă de dispoziţiile contrare din legile interne.
În esenţa, acestea sunt cele doua motive pentru care tribunalul a considerat întemeiata, şi a admis cererea formulata.
Fata de primul motiv reţinut, arată ca dispoziţiile art.1 al.(3) al Codului Fiscal care reprezintă legea speciala în materie fiscala , statuează, fără a face diferenţieri intre legislaţia interna şi cea comunitara, ca „ în materie fiscală, dispoziţiile prezentului cod prevalează asupra oricăror prevederi din alte acte normative, în caz de conflict între acestea aplicându-se dispoziţiile Codului fiscal." Supunem atenţiei instanţei de control judiciar faptul ca la data 'întocmirii Deciziei de impunere, şi chiar şi la data întocmirii prezentei, aceasta dispoziţie legala, a cărei aplicare este în sarcina expresa a organului fiscal, este în vigoare, nefiind abrogata. Prin urmare, modalitatea de calcul a t.v.a. prin procedeul sutei mărite nu este de natura sa contureze o aparenta de nelegalitate a deciziei de impunere.
În al doilea rând, s-a reţinut faptul ca, în mod aparent, o mare parte din terenurile pentru care pârâta a calculat şi a aplicat TVA, stabilind şi obligaţii fiscale accesorii, sunt exceptate de la plata acestor taxe. Conform art. 141 alin.2 lit.f) din Codul fiscal, sunt scutite de TVA livrările de terenuri neconstruibile. Terenul construibil este definit ca fiind „orice teren amenajat sau neamenajat, pe care se pot executa construcţii, conform legislaţiei în vigoare". S-a reţinut ca din certificatele de urbanism depuse la dosar (f. 19-31), rezultă că terenurile în cauza au destinaţie de terenuri agricole, care sunt neconstruibile şi sunt exceptate, potrivit art. 141 alin.2 lit. f din Codul fiscal, de la aplicarea TVA.
În ceea ce priveşte cel de-al doilea motiv de aparenta de nelegalitate, consideram neîntemeiate argumentele instanţei de fond. Astfel, faptul ca terenurile în cauza au destinaţie de terenuri agricole nefiind construibile, nu este suficient pentru ca tranzacţiile aferente sa fie încadrate în categoria celor exceptate potrivit art. 141 a!in.2 lit. f din Codul fiscal, de la aplicarea TVA.
Practica CEDO (Hotărârea C-180/10 din 2011/09/15 - Slaby) a statuat ca „50. O persoană fizică ce a exercitat o activitate agricolă pe un teren recalificat drept teren destinat construcţiei, în urma unei modificări a planurilor de amenajare a teritoriului, intervenită din motive independente de voinţa acestei persoane, nu trebuie considerată persoană impozabilă în scopuri de TVA în sensul articolului 9 alineatul (1) şi al articolului 12 alineatul (1) din Directiva TVA dacă vinde terenul respectiv, în ipoteza în care aceste vânzări se înscriu în cadrul administrării patrimoniului privat al acestei persoane. 51 Dacă, în schimb, această persoană, în vederea realizării vânzărilor menţionate, ia măsuri active de comercializare a terenului prin utilizarea unor mijloace similare celor adoptate de un producător, de un comerciant sau de un prestator de servicii în sensul articolului 9 alineatul (1) ai doilea paragraf din Directiva TVA, această persoană trebuie considerată că exercită o „activitate economică" în sensul articolului menţionat şi, în consecinţă, trebuie considerată persoană impozabilă în scopuri de TVA."
Prin urmare, simplul fapt ca terenurile tanzacţionate erau neconstruibile fiind destinate agriculturii, nu este suficient pentru a arunca o umbra de îndoiala asupra legalităţii deciziei de impunere din acest motiv, în sensul ca tranzacţiile cu aceste terenuri s-ar încadra în categoria celor exceptate de la plata T.V.A..
Mai arată ca reclamanta nu a avut calitate de producător agricol, respectiv nu a desfăşurat activitate agricola (pe terenurile în cauza, anterior tranzacţionării lor, astfel încât vânzarea sa se înscrie în categoria administrării patrimoniului privat al persoanei, singurul argument adus de contestatoare pentru neîncadrarea sa în categoria taxabila, fiind acela ca terenurile erau neconstruibile la data vânzării, ci aveau destinaţie agricola, fără alte precizări, argument care a fost însuşit de instanţa de fond pentru a retine aparenta de nelegalitate a deciziei de impunere.
Or, acest fapt nu este de natura a contura în sine o aparenta de nelegalitate a deciziei de impunere. Fără a fi folosit anterior terenurile conform afecţiunii lor, contestatoarea a efectuat în perioada 01.01.2008-31.12.2012 a unui număr de 38 tranzacţii imobiliare şi prin urmare, în mod corect a fost considerată de către organele fiscale că exercită o „activitate
economică" în sensul articolului menţionat şi, în consecinţă, a fost încadrata în categoria persoanelor impozabile în scopuri de TVA."
În concluzie, practica CEDO sus menţionata, arata ca afectaţiune (fie ea şi agricola) a terenurilor tranzacţionate nu este de natura a contura apriori natura taxabila/netaxabila a tranzatiei.
În ceea ce priveşte incidenţa în cauza a cerinţei pagubei iminente, care sa impună suspendarea executării deciziei de impunere, arată în primul rând ca instanţa de fond nu a combătut susţinerile organului fiscal, făcute prin întâmpinare. Punerea în executare a deciziei de impunere nu poate fi considerata generatoare de paguba pentru patrimoniul reclamantei, întrucât executarea actului administrativ poarta doar riscul de a pune în dificultate financiara reclamanta. Cu alte cuvinte paguba trebuie sa fie şi iminenta si, ar trebui sa constea intr-o împrejurare determinata şi dovedita efectiv, şi nu doar presupusa. Achitarea la scadenta a obligaţiilor bugetare reprezintă o obligaţie legala, prevăzuta de O.G. nr. 92/2203. Altfel, s-ar ajunge la concluzia ca cerinţa referitoare la iminenta procedurii unei pagube este presupusa în toate cazurile executării unui act administrativ, ceea ce ar contraveni caracterului de excepţie al instituţiei suspendării executării actelor administrative.
În sensul celor de mai sus s-a pronunţat înalta Curte de Casaţie şi Justiţie - Secţia de Contencios Administrativ Fiscal,care, prin decizia nr.2537 din 13 mai 2010 a statuat ca „ Executarea unei obligaţii bugetare, stabilita printr-un act administrativ fiscal nu poate constitui prin ea însăşi o paguba, în sensul art.2 alin.(1) lit.ş) din Legea nr. 554/2004. Într-adevăr, din punct de vedere economic, orice diminuare a patrimoniului este echivalenta cu o paguba, dar din punct de vedere juridic, paguba este reprezentata doar de o diminuare ilicita a patrimoniului (). Debitoarei nu i se poate aplica un tratament preferenţial fata de alţi contribuabili.
„Suspendarea executării actului este insa o măsura de excepţie, care se justifica numai daca actul administrativ conţine dispoziţii a căror îndeplinire i-ar produce reclamantului un prejudiciu greu sau imposibil de înlăturat în ipoteza anularii actului, condiţie care nu este îndeplinita în cauza. Susţinerile reclamantei potrivit cărora prin executarea actului administrativ i s-ar provoca r o perturbare a activităţii şi producerea unui prejudiciu material, nu pot fi "reţinute în primul rând ca nu exista o astfel de tulburare nici paguba dovedita, iar pe de alta parte nu I se poate aplica un tratament preferenţial fata de alţi contribuabili” (ICCJ-SCAF, Decizia nr.2419/10.05.2007 în dosarul nr.8626/2/2006).
Motivele invocate de reclamanta şi reţinute de instanţa de fond ca întemeiate nu pot fi încadrate în categoria cauzelor producătoare de pagube iminente deoarece obligaţiile bugetare curente sunt scadente la termenele stabilite de lege.
Dimpotrivă, prin suspendarea executării actului administrativ atacat (obligaţiile suplimentare), nu se uşurează situaţia reclamantei ci se complica, întrucât nu se suspendă şi calculul accesoriilor bugetare aferente acestora care curg de drept, pe fiecare zi de întârziere, până la data plăţii, mărind astfel cuantumul datoriilor.
Având în vedere cele ce preced, solicită admiterea recursului şi modificarea sentinţei atacate, în sensul respingerii cererii de suspendare a executării sentinţei civile 5813/21.10.2014 pronunţata de Tribunalul Cluj în dosarul nr. ..7117/2014.
Prin întâmpinarea înregistrată la data de 18 noiembrie 2014, (f.9-10) intimata B.T., a solicitat în principal, în temeiul art. 489 alin. (2) NCPC, anularea recursului, ca urmare a faptului că motivele de recurs nu se încadrează în motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) NCPC; iar în subsidiar, respingerea recursului declarat ca fiind nefondat; cu obligarea recurentei la plata cheltuielilor de judecată în recurs.
În motivare invocă excepţia nulităţii recursului ca urmare a faptului că motivele de recurs nu se încadrează în motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) NCPC
Astfel, în arhitectura noului proces civil, motivele de casare sunt expres şi limitativ prevăzute de art. 488 alin. (1) NCPC, iar sancţiunea, atunci când motivele expuse nu se încadrează în ipotezele de casare, este prevăzută de art. 489 alin. (2) NCPC: nulitatea recursului.
Reţine mai întâi că Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj nu a încadrat recursul formulat în niciunul din motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) NCPC. S-a preferat formula „normele legale la care am făcut referire în text', deşi în text nu există amintit decât un singur text din Codul de Procedură Civilă, cel privind posibilitatea judecării cauzei în lipsă. Prin urmare, sancţiunea nulităţii apare drept necesară.
În al doilea rând, arată că în fapt recurenta îşi exprimă doar nemulţumirea faţă de soluţia primei instanţe, fără a indica motive de nelegalitate. Se vorbeşte în context de practica CEDO privind tranzacţiile imobiliare (o necunoscută pentru noi), de faptul că instanţa ar fi îngreunat sarcina reclamantei prin hotărârea pronunţată, întrucât nu ar fî suspendat şi curgerea accesoriilor, de faptul că în abstracto în cazul punerii în executare a deciziilor de impunere nu ar exista o pagubă iminentă. Raportat la aceste chestiuni, apreciem că încadrarea în motivele de casare nu este posibilă, nemulţumirea organului fiscal nefiind per se aptă să conducă la concluzia că hotărârea primei instanţe ar fî viciată de vreun motiv de nelegalitate.
În ce priveşte solicitarea de respingere a recursului ca nefondat, intimata arată că în măsura în care instanţa ar respinge excepţia nulităţii recursului, ar rămâne desigur de discutat recursul pe fond, prin raportare la alegaţiile organului fiscal. Prin urmare, raportat la acestea, arată următoarele:
(a) Discuţie referitoare la normele juridice aplicabile în cauză:
Recurenta pretinde că în speţă prezumţia de legalitate a deciziei de impunere nu ar fi afectată întrucât „ ... practica CEDO sus menţionată, arată că afectaţiunea (fie ea şi agricolă) a terenurilor tranzacţionate nu este de natură a contura apriori natura taxabilă/netaxabilă a tranzacţiei'.
Raportat la această poziţie procesuală, ne îngăduim câteva observaţii:
- în speţă, prin cererea de suspendare, subsemnata am pretins că organul fiscal a aplicat greşit dispoziţiile fiscale naţionale relevante. Astfel, terenurile considerate „construibile" erau în fapt neconstruibile, după cum rezultă din documentaţia depusă la dosar pentru termenul din 21.10.2014 (conform adeverinţelor eliberate de Primării). Am clamat, în aceeaşi linie de apărare, că organul fiscal a ignorat jurisprudenţa interpretativă relevantă a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene în afacerile Slaby-Kuc (Curtea reţinând faptul că vânzarea pură şi simplă a terenurilor nu reprezintă o „activitate economică" şi astfel nu dă naştere unei „persoane impozabile"), respectiv Tulică-Plavoşin (prin aceea că TVA adăugată trebuie considerată întotdeauna ca fiind inclusă în preţul tranzacţiilor).
- Confuzia organului fiscal este uriaşă, acesta vorbind despre practica CEDO, ceea ce demonstrează că hotărârile Curţii de Justiţie a Uniunii Europene n-au fost nici măcar citite, iar argumentul nostru şi hotărârea instanţei nu au fost înţelese.
- în acest context, menţinem argumentele expuse în susţinerea cererii de suspendare şi apreciem că nu există o veritabilă critică a hotărârii Tribunalului Cluj, pe care vă solicităm respectuos să o menţineţi în totalitate.
(b) Starea actuală a litigiului principal:
Menţionează faptul că în litigiul principal, în urma contestaţiei formulate conform art. 205 şi următoarele Cod procedură fiscală, Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj a şi admis în parte contestaţia, prin decizia nr. 777 din 27.10.2014. Rezultă de aici faptul că, măcar în parte, decizia de impunere emisă de către Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj nu se mai bucură de prezumţia de legalitate. În prezent, este în curs de soluţionare o cerere de completare a deciziei de soluţionare a contestaţiei, iar
acţiunea având ca obiect anularea parţială a deciziei de soluţionare a contestaţiei şi a deciziei de impunere a fost înregistrată pe rolul Tribunalului Cluj.
(c) Discuţie referitoare la îndeplinirea condiţiei prevenirii unei pagube iminente:
Recurenta pare să susţină şi faptul că în speţă n-ar exista o „pagubă iminentă", S-a spus, în acest context, inclusiv faptul că suspendarea nu ar profita reclamantei-intimate, întrucât instanţa ar fi suspendat doar executarea obligaţiei principale, iar nu şi curgerea penalităţilor.
Cu privire la această chestiune, apreciază că organul fiscal face o confuzie gravă între suspendarea executării silite şi suspendarea executării actului administrativ, atribuind în mod greşit în speţă efectele primei proceduri hotărârii Tribunalului Cluj. Dimpotrivă, arată că suspendarea deciziei de impunere, conform art. 14 din Legea nr. 554/2004, are efectele prevăzute de art. 215 alin. (3) Cod procedură fiscală, anume suspendarea oricăror efecte ale actului administrativ fiscal. Cu alte cuvinte, actul suspendat nu poate fi pus în executare şi nu dă naştere la obligaţii fiscale accesorii pe durata suspendării. Eventualul prejudiciu pe care l-ar clama fiscul este acoperit, în condiţiile în care reclamanta-intimată a consemnat o cauţiune semnificativă la dispoziţia organului fiscal.
Pentru că s-a invocat jurisprudenţa înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, în susţinerea poziţiei sale potrivit căreia executarea unui act administrativ fiscal nelegal, conţinând obligaţii fiscale de o valoare semnificativă, este de natură să creeze o pagubă, facem trimitere la două hotărâri recente ale înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie - Secţia Contencios Administrativ şi Fiscal:
- Decizia nr. 6131 din 12 septembrie 2013. Prin această hotărâre, înalta Curte a confirmat o soluţie de suspendare a Curţii de Apel Cluj, într-un litigiu referitor la domeniul TVA pentru activităţile imobiliare, purtat cu D.G.F.P. Cluj. înalta Curte a menţionat expressis verbis validarea argumentelor referitoare la faptul că valoarea ridicată a obligaţiilor fiscale şi consecinţele unei executări silite asupra patrimoniului persoanei fizice justifică suspendarea actului administrativ fiscal.
- Decizia nr. 6364 din 26 septembrie 2013. Prin această hotărâre, înalta Curte a cenzurat o soluţie a Curţii de Apel Cluj de respingere a cererii de suspendare, în acelaşi domeniu. Soluţia a fost justificată prin raportare la Recomandarea R (89) 8 a Comitetului de Miniştri al Consiliului Europei privitoare la protecţia judiciară provizorie în materie administrativă şi la recomandarea Rec (2003) 16 a Comitetului de Miniştri al Consiliului Europei referitoare la protecţia provizorie şi procedurile accelerate în faţa instanţelor de contencios administrativ. Instanţa supremă a menţionat, în context, pentru a justifica admiterea recursului, faptul că din specificul executării silite decurge o pagubă iminentă şi că întotdeauna fiscul este dator să probeze că nu există o asemenea pagubă.
În consonanţă cu linia de argumentare a Înaltei Curţi, apreciază şi în speţă există o pagubă iminentă. Aşa cum a arătat, dincolo de valoarea mare a obligaţiilor fiscale, riscurile sunt generate şi de faptul că: împotriva intimatei s-au luat deja măsuri asigurătorii; iar aceasta se află într-o situaţie medicală complicată, fiind sub tratament medical şi sub iminenţa unui operaţii pentru cancer (astfel încât veniturile acesteia, în parte afectate de obligaţia de plată a unei cauţiuni consistente, nu pot suferi „şocul” unei executări a actului administrativ fiscal). Pe cale de consecinţă, solicită respingerea recursului.
Analizând sentinţa atacată prin prisma motivelor de recurs şi a apărărilor formulate, Curtea reţine următoarele:
1. Sub aspectul preliminar al excepţiei nulităţii recursului pe considerentul că memoriul de recurs nu cuprinde niciunul din motivele de casare expres şi limitativ prevăzute la art. 488 alin. 1 C.pr.civ. recurenta exprimându-şi doar nemulţumirea faţă de soluţia instanţei de fond, Curtea reţine că, deşi în mod explicit nu se arată că recursul se încadrează într-un anumit motiv prevăzut de textul legal precitat, trebuie notat că potrivit art. 489
C.pr.civ. sancţiunea nulităţii recursului intervine dacă recursul nu a fost motivat în termen legal, cu excepţia prevăzută la alin. 3 al textului legal şi care nu face obiectul examinării în prezenta speţă cât şi în ipoteza în care motivele invocate nu se încadrează în motivele de casare prevăzute la art. 488.
Astfel fiind, chiar dacă recurentul nu a invocat explicit şi expres unul din motivele de casare prev. la art. 488 C.pr.civ. dar cu toate acestea motivele invocate se încadrează în motivele de casare prevăzute la art. 488 atunci sancţiunea nulităţii recursului nu mai operează (art. 489 alin. 2 C.pr.civ.).
În acest sens, trebuie examinat în speţă dacă motivele invocate de recurentă sunt sau nu încadrabile în unul din motivele de casare prevăzute la art. 488 C.pr.civ. Din această perspectivă, Curtea observă că recurenta a dezvoltat critici în memoriul de recurs ce se pot încadra în motivul prevăzut la art. 488 alin. 1 pct. 8 C.pr.iv. respectiv aduce critici hotărârii evidenţiind că aceasta a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material.
Esenţial este că criticile poartă asupra celor două condiţii prevăzute de art. 14 din legea nr. 554/2004 privind suspendarea judecătorească a actului administrativ cu specială trimitere la specificul regimului de suspendare a actului administrativ fiscal.
Faţă de cele ce precedă, Curtea urmează ca în temeiul art. 489 alin. 2 C.pr.civ. să respingă excepţia nulităţii recursului.
2. Cât priveşte motivele de recurs, aşa cum s-a relevat mai sus, privite sub unghiul art. 488 pct. 8 C.pr.civ., Curtea reţine că instanţa de fond, în raport de circumstanţele cauzei a pronunţat o hotărâre legală, neputându-i-se imputa că sentinţa pronunţată a fost dată cu încălcarea ori aplicare greşită a prevederilor art. 14 din Legea nr. 554/2004 atât sub aspectul condiţiei existenţei cazului bine justificat cât şi sub aspectul condiţiei existenţei pagubei iminente.
Astfel, sub primul aspect, într-o primă abordare recurenta critică sentinţa atacată pe considerentul că la elaborarea actului administrativ fiscal sub aspectul stării da fapt şi de drept ar prevala exclusiv normele de drept interne în dauna celor edictate la nivelul organelor cu activitate legislativă din cadrul Uniunii Europene.
Or, de principiu atât dreptul Uniunii care are caracter obligatoriu faţă de statele membre cât şi jurisprudenţa de aplicare a acestui drept generată de Curtea de Justiţie a Uniunii Europene au prevalenţă faţă de dreptul naţional.
Că este aşa, rezultă cu pregnanţă atât din dispoziţiile art. 148 din Constituţia României cât şi din cele ale Tratatului de aderare a României la Uniunea Europeană.
Astfel fiind, cum sistemul fiscal al statelor membre ale UE este un domeniu armonizat, teza conform căreia din conţinutul art. 1 alin. 3 din Codul fiscal ar rezulta că legea fiscală internă prevalează întotdeauna faţă de legislaţia UE nu este întemeiată aceasta ignorând cele menţionate anterior.
Dincolo de aceste consideraţii., Cutea reţine că în cauză instanţa de fond a observat corect că actul administrativ este în aparenţă nelegal fiind adoptat cu ignorarea efectelor hotărârii CJUE în cauza Tulică şi Pvloşin care a dezlegat problema de drept referitoare la TVA în sensul că aceasta trebuie considerată ca fiind inclusă în preţul tranzacţiilor.
Acest aspect dă naştere unei aparenţe de nelegalitate a actului administrativ fiscal şi este susceptibil a fi avut în vedere în analiza îndeplinirii condiţiei cazului bine justificat cerinţă necesară pentru a se evalua dacă executarea actului administrativ este susceptibilă de suspendare.
Cât priveşte ultima condiţie, Curtea are în vedere circumstanţiere legală a acesteia în art. 2 alin. 1 lit. ş) din Legea nr. 554/2004 unde se arată că prin expresia pagubă iminentă se înţelege prejudiciul material viitor şi previzibil sau, după caz, perturbarea previzibilă gravă a funcţionării unei autorităţi publice sau a unui serviciu public.
Sigur, actul a cărui suspendare se solicită produce efecte executorii, practic reclamanta este obligată ca de îndată, voluntar, sau ulterior, în cel mai scurt timp, silit, să plătească sumele de bani ce fac obiectul deciziei de impunere.
Cu trimitere la practica judiciară a Înaltei Curţi, Curtea reţine că: Executarea unei obligaţii bugetare, stabilită printr-un act administrativ fiscal care se bucură de prezumţia de legalitate nu poate constitui prin ea însăşi o pagubă, în sensul art.2 alin.(1) lit. ş) din Legea nr. 554/2004. Într-adevăr, din punct de vedere economic, orice diminuare a patrimoniului este echivalentă cu o pagubă, dar din punct de vedere juridic, paguba este reprezentată doar de o diminuare ilicită a patrimoniului. (ÎCCJ-SCAF, decizia nr. 2537 din 13 mai 2010).
Aşa cum s-a arătat în jurisprudenţa CEDO prin aplicarea interpretării specifice acesteia şi prin utilizarea noţiunilor autonome, procedurile jurisdicţionale în materie fiscală sunt calificate ca acuzaţii în materie penală, ce intră sub incidenţa art. 6 din Convenţie, ceea ce impune a se reţine cu trimitere la art. 6 parag. 2 care conferă garanţii în această materie că nu se opune, în principiu, executării silite a unor sancţiuni fiscale înainte de obţinerea unei hotărâri judecătoreşti definitive, dar într-o astfel de situaţie statul trebuie să-şi exercite prerogativele sale în limite rezonabile şi astfel să se asigure un just echilibru între interesele aflate în cauză.
Or, executarea actului administrativ de îndată, având în vedere considerentele ce preced, ar destabiliza justul echilibru prefigurat între interesul statului de a stabili şi percepe sumele de bani cu titlu de creanţă fiscală pe baza unor acte valabile şi interesul contribuabilului care are dreptul să-şi păstreze patrimoniul fără a fi prejudiciat prin acte de executare puse sub semnul legalităţii şi care nu are la îndemână o cale eficace de a întoarce executarea primind o reparaţie integrală, justă şi echitabilă faţă de prejudiciul încercat.
Pe cale de consecinţă, Curtea reţine că recursul nu este fondat, sens în care în temeiul art. 14 alin. 4 rap. la art. 28 alin. 1 din legea nr. 554/2004 cu aplic. art. 496 şi art. 498 se va respinge ca atare.
Cheltuieli de judecată nu s-au solicitat.
| ← Contencios administrativ. Regimul juridic al procesului-verbal... | Contencios administrativ. Regimul juridic al cererii în anulare... → |
|---|
