Sentința civilă nr. 3523/2013. Contencios. Anulare act administrativ
| Comentarii |
|
Dosar nr. _
Cod operator de date cu caracter personal 3184
R O M Â N I A
TRIBUNALUL CLUJ
SECȚIA MIXTĂ DE contencios ADMINISTRATIV ȘI FISCAL, DE CONFLICTE DE MUNCĂ SI ASIGURĂRI SOCIALE
Sentința Civilă Nr. 3523/2013
Ședința publică de la 01 Martie 2013
Completul compus din: PREȘEDINTE M. -F. B.
Grefier C. -A. B.
Pe rol se află judecarea cauzei în contencios administrativ și fiscal privind pe reclamant C. E. -S. și pe pârâta A. F. P. C., având ca obiect anulare act administrativ.
La apelul nominal făcut în ședința publică se prezintă reprezentanta reclaamntului av. A. Măstăcăneanu în substituirea av. A. Coroian, lipsă fiind pârâta.
Procedura de citare este legal îndeplinită. S-a făcut referatul cauzei de către grefier.
Reprezentanta reclamantului arată că nu mai are alte cereri de formulat sau probe de propus. Nemaifiind alte cereri de formulat în probațiune, Tribunalul potrivit art. 167 Cod procedură civilă,
încuviințează proba cu înscrisurile depuse la dosar ca fiind legală, verosimilă, pertinentă și concludentă soluționării cauzei, declară închisă faza probatorie și acordă cuvântul pe fondul cauzei.
Reprezentanta reclamantului solicită admiterea acțiunii astfel cum a fost formulată, iar în consecință anularea Deciziei nr.24/_ emisă de către pârâtă în soluționarea contestației și anularea Deciziei privind înregistrarea din oficiu în scopuri de TVA nr.153642/_ emisă de către pârâtă, arătând că, din punct de vedere formal, cele două acte adminstrativ-fiscale nu sunt motivate, nu cuprind motivele de fapt și de drept, organul fiscal nu a procedat la audierea contribuabilului, iar argumentele invocate vizează un alt act decât cel contestat. Totodată, pe fondul cauzei arată că reclamantul nu are calitate de persoană impozabilă și nu s-a arătat care anume activitate economică prevăzută limitativ de textul de lege a fost desfășurată de reclamant. Mai arată că va solicita cheltuieli de judecată pe cale separată.
Tribunalul reține cauza în pronunțare.
INSTANȚA
Prin acțiunea înregistrată sub nr._ pe rolul Tribunalului C., reclamantul C. E. S. în contradictoriu cu pârâta A. F. P. a municipiului C. -N., a solicitat instanței să dispună anularea deciziei de soluționare a contestației nr. 24/_ emisă de pârâtă, precum si anularea deciziei privind inregistrarea din oficiu in scopuri de TVA nr 153642/_ .
In motivarea actiunii reclamantul arata ca parata a emis si comunicat decizia privind inregistrarea din oficiu in scopuri de TVA nr 153642/_ motivat de faptul ca fost depasit plafonul de scutire prevazut de art 152 alin 1 Cod fiscal. Impotriva acestei decizii reclamantul a formulat contestatie administrativa, respinsa prin decizia nr 24/_ .
Arata reclamanta ca decizia de inregistrare din oficiu in scopuri de TVA este nelegala invocand mai lipsa de motivare a deciziei, cu consecinta incalcarii prevederior art 43 alin 2 lit e si f din Codul de procedura fiscala; contribuabilul nu a fost audiat, fiind astfel incalcate dispozitiile art 9 alin 1 din Codul de procedura fiscala.
Pe de alta parte, reclamantul arata ca nu se incadreaza in categoria "persoanelor impozabile"; prin urmare nu avea obligatia de a se inregistra in scopuri de TVA in conditiile art 153 alin 1 Cod fiscal.Organele fiscale au facut aplicarea prevederilor art 127 din Codul fiscal, apreciind ca reclamantul a desfasurat activitati economice cu caracter de continuitate fara a mentiona care anume activitate economica din cele enumerate limitativ de textul art 127 Cod fiscal a fost desfasurata de reclamant.De asemenea, s-a retinut ca activitatea economica desfasurata de reclamant are caracter de continuitate, cu toate ca din cuprinsul textului legal invocat rezulta ca problema continuitatii se ridica doar in cazul in care activitatea economica
este aceea de exploatare de bunuri, or activitatea desfasurata de reclamant, constand in vinzarea de imobile nu poate fi asimilata exploatarii de bunuri, raportat si la jurisprudenta Curtii Europene de Justitei.
Vanzarea de imobile efectuata de o persoana fizica nu se incadreaza in niciuna dintre activitatile prevazute de art 127 alin 2 Cod fiscal intrucat nu este expres mentionata in text iar o eventuala incadrare prin analogie este strict prohibita prin dispozitiile art 3 lit b Cod fiscal ,care impune cu valoarea de principiu certitudinea impunerii.
Pârâta A. F. Publce a municipiului Cuj-N. a formulat întâmpinare
prin care a solicitat respingerea acțiunii ca neîntemeiată și a arătat că reclamantul a desfășurat o activitate economică în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate, astfel că intră in categoria persoanelor impozabile, conform prevederilor art.127 alin.1 și 2 Legea nr. 571/2003 cu modificările și completările ulterioare.De asemenea, veniturile obtinute din activitatile economice cu caracter de continuitate au depsait plafonul de
35.000 de euro, prin urmare ,susținerile reclamantului potrivit cărora nu face parte din categoria persoanelor impozabile sunt lipsite de fundament legal.
Analizand fondul cauzei dupa casarea cu trimitere instanta reține urmatoarele:
Prin Decizia nr 153642/_ privind inregistrarea din oficiu in scopuri de TVA s-a stabilit, urmare a Rportului de inspectie fiscala nr 3002/_ emis de Activitatea de I. Fiscala din cadrul Directiei Generale a F. P. a judetului C. -Serviciul I. Fiscala Persoane Fizice 2, calitatea de persoana impozabila din punct de vedere a TVA, conform intelesului art 127 Cod fiscal, ca urmare a obtinerii, in perioada 2005-2009, de venituri din tranzactii imobiliare in suma de 37.652.682 lei, obligativitatea inregistrarii in scoprui de TVA a reclaamntlui si faptul ca acesta nu si-a indeplinit obligatia legala.
Impotriva acestei decizii reclamantul a formulat contestatie administrativa, respinsa prin Decizia nr 24/_ .
Raportul de inspecție fiscală în baza căruia a fost stabilită obligația fiscală suplimentară s-a întocmit în urma efectuării unei inspecții fiscale inopinate care a avut ca obiectiv verificarea modului de înregistrare în evidența fiscală și contabilă a activității desfășurate de reclamantă, precum și modul de determinare, declarare și virare a obligațiilor datorate bugetului de stat pentru perioada_ -_ .
Astfel, s-a constatat că reclamantul a efectuat, impreuna cu numitii C. Loredana A., si Ciungan A., în perioada_ -_ ,activități economice cu caracter de continuitate prin prin angajarea unor costuri pentru construirea mai multor imobile de locuit. După finalizarea lucrărilor de construire și luarea în folosință au fost înstrăinate către terțe persoane fiind incheiate unui numar de 596 tranzactii imobiliare avand ca obiect apartamente, terenuri si garaje.
Instanta subliniaza ca pentru o analiza profunda a cauzei de fata este necesar a fi avute in vedere modificarile succesive ale Codului fiscal intervenite de-a lungul celor cinci ani ai perioadei supuse inspectiei fiscale si care nu au fost avute in vedere de organele de inspectie.
Astfel, pentru perioada pre-aderării la Uniunea Europeană (2004 - 2006), textele comunitare cuprinse în Directiva a șasea în materie de TVA nu erau, formal, obligatorii pentru statul român, singurele dispoziții relevante care trebuie avute în vedere sunt cele ale art.126, art 127 C. fisc, și normele metodologice asociate.
In perioada 2007 - 2009, ulterioară aderării la Uniunea Europeană, textul art. 127 C. fiscal a rămas neschimbat, fiind adusă doar o modificare normelor metodologice (art. 1521pct. 3) in sensul precizarii că excepția de la regula existenței unei "activități economice" (situația în care se vând locuințe proprietate personală sau alte bunuri folosite în scopuri personale) devine regulă atunci când "se constată că activitatea respectivă este desfășurată in scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate, in sensul art. 127 alin. 2 C. fisc.
In conformitate cu dispozitiile art 126 din Codul fiscal o operatiune este considerata impozabila din punct de vedere al TVA doar daca este realizata de o persoana impozabila.In conformitate cu prevederile art 127 alin 1 din Codul fiscal " este considerata persoana impozabila orice persoana care desfasoara, de o maniera independenta si indiferent de loc, activitati economice de natura celor prevazute la alin 2, oricare ar fi scopul sau rezultatul acestor activitati";.
Asadar, un prim aspect necesar a fi analizat vizeaza notiunea de ";persoana impozabila";.
Initial, argumentarea in drept folosita de autoritatile fiscale in calificarea persoanelor fizice ca persoane impozabile a constat in invocarea primului paragraf al art. 127 alin. (2) C.fisc., referitor la activitatile comerciantilor. Este adevarat ca, potrivit regulilor generale comerciale, achizitia de bunuri in scopul revanzarii acestora constituie fapta de comert. Este la fel de adevarat ca, urmarind exclusiv regulile
Directivei Europene a carei traducere fidela o reprezinta Codul fiscal, temeiul legal invocat ar trebuie sa fie corect si suficient.
Ceea ce a fost insa neglijat a fost prevederea expresa din Codul comercial roman care scoate din sfera faptelor de comert vanzarea de imobile. În scopul protejarii taranilor romani (in majoritate analfabeti la 1887) de activitatile speculatorii, Codul comercial al lui Cuza a prevazut ca numai vanzarea de marfuri si producte constituie fapte de comert, si nu cea de bunuri imobile. Cu alte cuvinte, in favoarea persoanelor juridice care vand terenuri sau constructii, opereaza ope legis o prezumtie relativa de necomercialitate.
De asemenea, a fost omisa introducerea in Codul fiscal a unei definitii a comerciantului, din perspectiva legii fiscale.Prin urmare, incadrarea de catre organele fiscale a persoanelor fizice care au efectuat tranzactii imobiliare ca si comercianti si atribuirea din acest considerent a calitatii de persoana impozabila nu poate fi primita din punct de vedere juridic. Si aceasta pentru ca dispozitii moderne de drept fiscal fac trimitere la norme juridice vechi de 150 de ani.
Până la apariția noului Cod civil, patrimoniul de afectațiune nu era clar definit, tranzacțiile imobiliare nefiind tratate de vechiul cod civil ca fapte de comerț. Trecerea de la vechiul cod civil la noul cod civil lărgește aspectul comercial al tranzacțiilor imobiliare efectuate de persoane fizice, în sensul unei activități economice, mai aproape de legislația fiscală europeană. Abia după intrarea în vigoare a Codului civil putem vorbi de obligații fiscale legate de patrimoniul de afectațiune, așa cum de fapt OUG 125/2011 la art. 48 inclusiv la normele metodologice le-a și modificat.
Modificările Codului civil cu aplicabilitate din 2011, respectiv cele fiscale prin OUG 125/2011, în urma cărora dispare noțiunea de comerciant, persoana fizică rămânând obligată pentru activitățile economice, cu mecanismele de protejare a patrimoniului de afectațiune, trebuie să clarifice noțiunea de activitate economică, respectiv rolul art. 771comparat cu art 46 Cod fiscal.
Pe de alta parte, Legea nr. 571/2003 (Codul Fiscal) nu a reglementat expres până la_ obligativitatea persoanelor fizice care înstrăinează imobile din patrimoniul personal de a plăti TVA-ul aferent acestor operațiuni. Doar prin OUG 109/2009 s-a introdus art 1271, "Situațiile în care persoanele fizice care efectuează livrări de bunuri imobile devin persoane impozabile sunt explicitate prin norme."; iar prin HG 1620/2009 pentru modificarea și completarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 44/2004 (care introduce o nouă normă 3.1, cea veche devenind 3.7 de la_ ), se produce alinierea legislației românesti (chiar dacă este impropriu ca Norma să modifice Legea) la cea europeană prin clarificarea expresiei "orice tip de tranzacții";:
În sensul art. 127 alin. (2) din Codul fiscal, exploatarea bunurilor corporale sau necorporale, în concordanță cu principiul de bază al sistemului de TVA potrivit căruia taxa trebuie să fie neutră, se referă la orice tip de tranzacții , indiferent de forma lor juridică, astfel cum se menționează în constatările Curții Europene de Justiție în cazurile C-186/89 Van Tiem, C-306/94 Regie dauphinoise, C-77/01 Empresa de Desenvolvimento Mineiro SA (EDM).
In sustinerea punctului de vedere autoritatile fiscale au invocat decizia Curtii Europene in cazul van Tiem: in virtutea asigurarii principiului neutralitatii TVA, termenul "exploatare a bunurilor"; ar trebui interpretat in sensul cuprinderii tuturor acelor tranzactii, indiferent de forma lor juridica, prin care se urmareste obtinerea de venituri generate de respectivele bunuri, pe o baza continua.Chiar si in aceasta situatie, nu trebuie ignorate doua aspecte:
- tipul spetelor in care Curtea Europeana insasi a inteles sa se prevaleze de decizia din cazul van
Tiem ;
- faptul ca nu se poate vorbi despre exploatarea unui bun daca aceasta presupune insasi consumarea
sa prin vanzare.
Analizand jurisprudenta europeana se poate constata ca decizia van Tiem
a fost invocata de Curtea Europeana ca fiind aplicabila mutadis mutandis doar in cazuri in care se discuta despre: inchirieri (a se vedea C-230/94 Renate Enklerreferitor la inchirierea unei caravane si C-23/98 referitor la inchirierea unui imobil), despre concesiuni (a se vedea C-174/06 COGEP), despre acordari de imprumuturi (a se vedea C- 142/99 Floridienne
, in sensul considerarii acordarii de imprumuturi ca exploatare a capitalului detinut, in vederea obtinerii de dobanzi, cu caracter de continuitate) sau despre drepturi de folosinta sau alte drepturi in rem (a se vedea C-326/99 Goed Wonen
, referitor la dreptul de uzufruct).
Or, in toate aceste cazuri, bunurile corporale, actiunile, imobilele sau capitalul ramaneau in proprietatea celui care le exploata si nu se "consumau"; prin instrainarea acestora.
Însasi Curtea Europeana a apreciat ca judecata din Van Tiem nu este aplicabila in cazul C 80/95 Harns and Helm(precizand ca achizitia de obligatiuni in baza carora urmeaza a se obtine dobanzi pe o anumita perioada de timp nu poate fi considerata exploatare a bunurilor) sau in cazul C-442/01 Kaphag (in
care a precizat ca achizitia de actiuni in baza carora urmeaza a se incasa in timp dividende nu reprezinta exploatare a bunurilor).
În cazul C-60/90 Polysar, in care era vorba despre activitatile unei societati holding de achizitie si vanzare de actiuni, reluand judecata din van Tiem referitoare la exploatarea bunurilor, Curtea Europeana si-a reformulat concluziile, precizand ca termenul "exploatare"; trebuie considerat a se aplica tuturor operatiunilor, oricare ar fi forma lor juridica, prin care se urmareste obtinerea de venituri din bunurile in cauza pe o baza continua. "Nu rezulta din decizia van Tiem ca simpla achizitie si detinere a actiunilor unei companii ar trebui privita ca activitate economica conferind de drept detinatorului statutul de persoana impozabila. Simpla achizitie a participatiei in alta entitate nu echivaleaza cu exploatarea unei proprietati in scopul obtinerii din aceasta de venituri pe o baza de continuitate pentru ca orice dividend ce poate fi generat de acea detinere este rezultatul simplei detineri a dreptului de proprietate";.
Si mai clar, in cazul C-77/01 EDM Mineiro in care se punea problema calificarii din perspectiva TVA a unor operatiuni repetate de achizitie si revanzare de actiuni, Curtea Europeana a precizat ca simpla achizitie si revanzare de titluri negociabile nu poate fi asimilata exploatarii unui bun destinat a produce venituri cu caracter de continuitate, singura remuneratie pentru astfel de tranzactii constand intr-un posibil profit la vanzarea titlurilor negociabile.
Aceasta decizie este importanta din mai multe perspective: in primul rand spune ca exploatarea vizeaza un bun destinat obtinerii de venituri cu caracter de continuitate (si nu i se poate atribui o astfel de destinatie unui bun care face obiectul revanzarii) si, in al doilea rand, face distinctia dintre activitatile de exploatare (prestari de servicii prin natura lor) si activitatile comerciale de revanzare (livrari de bunuri, prin definitie).
Concluzionand: conform regulilor europene de TVA, tranzactiile imobiliare repetate ar constitui activitati economice taxabile de tipul activitatilor desfasurate de comercianti, si nu a activitatilor de exploatare; conform regulilor juridice, la incadrarea ca activitati comerciale a vanzarilor de imobile avem o problema de legislatie interna si cel putin o problema de procedura.Din aceasta perspectiva, in cauza va putea fi retinuta doar calitatea de persoană fizică a reclamantei și nu de comerciant/persoană taxabilă, aceasta neîndeplinind acte de comerț din cele reglementate de art. 3 Cod Comercial, pentru care există obligația de plată a TVA înainte de 2010.
In alta ordine de idei, art 141 alin 2 lit f din Codul fiscal este un articol special care trebuie citit prin prisma modificarilor in timp aduse Codului, in conditiile in care fiecare perioada fiscala trebuie analizata in raport de legislatia in vigoare la data efectuarii tranzactiei. In cauza autoritatea fiscala a reclasificat aplicarea TVA la constructiile noi pentru perioada 2005-2008 cu toate ca OUG nr 106/2007 a intrat in vigoare la data de_, in opinia instantei nefiind posibila retroactivitatea reancadrarii inainte de 2008.
Art 141 alin 2 lit f din Codul fiscal, in redactarea in vigoare pana la data de_ prevedea ca sunt scutite de la plata TVA:";livrarea catre orice persoana a unei constructii, a unei parti a acesteia si a terenului pe care este construita, precum si a oricarui alt teren.Prin exceptie, scutirea nu se aplica pentru livrarea unei constructii noi, a unei parti a acesteia sau a unui teren construibil, daca este efectuata de o persoana impozabila care si-a exercitat ori ar fi avut dreptul sa-si exercite dreptul de deducere total sau partial, pentru achizitia, transformarea sau construirea unui astfel de imobil.";Citirea corecta a conditionalului din teza a doua a textului, adica a exceptiei la scutire, arata ca scutirea nu se aplica celor care au calitatea de persoana impozabila si au exercitat sau ar fi avut dreptul sa-si exercite dreptul de deducere pentru taxa pe valoarea adaugata.
Apare cu necesitate, asadar, a stabili in ce masura reclamantul avea un drept efectiv de deducere anterior datei de_ .
In cuprinsul raportului de inspectie fiscala nu se face nicio referire cu privire la dreptul reclamantului la deducerea taxei aferente bunurilor instrainate.
Instanta retine ca, de principiu, dreptul de deducere prevăzut la articolul 167 si următoarele din Directiva 2006/112 face parte integrantă din mecanismul TVA-ului si nu poate fi limitat. Acesta se exercită imediat pentru totalitatea taxelor aplicate operatiunilor efectuate în amonte (Hotărârea din 15 iulie 2010, Pannon Gép Centrum, C-368/09, punctul 37 si Hotărârea din 1 martie 2012, Polski Trawertyn, 280/10, la punctele 40 și 47 ).
Hotărârea din 21 octombrie 2010, Nidera Handelscompagnie, C385/09, punctul 48:
"48. Desigur, persoanele impozabile au de asemenea obligatia de a declara când încep, când isi modifică sau când încetează activiatile, conform măsurilor adoptate în acest scop de statele membre, si aceasta în temeiul articolului 213 din Directiva 2006/112. Cu toate acestea, Curtea s a pronuntat deja în sensul că o asemenea dispozitie nu permite în niciun caz statelor membre, în cazul neprezentării unei declaratii, să reporteze exercitarea dreptului de deducere până la începutul efectiv al realizării obisnuite a operatiunilor taxate sau să
priveze persoana impozabilă de exercitarea acestui drept (a se vedea, prin analogie, Hotărârea din 21 martie 2000, Gabalfrisa si altii, C 110/98-C 147/98, Rec., p. I 1577, punctul 51).
Regimul juridic al TVA este unul unitar, in conținutul său intrand nu numai obligații (de calcul, de reținere și de virare la bugetul de stat) dar și drepturi, cum ar fi dreptul de a deduce TVA aferentă operațiunilor prin care s-a obtinut obiectul material al vanzărilor, ulterior calificate de către DGFP ca fiind operațiuni economice ce generează obligația de plată a TVA-ului. Or, in acest sens, in practica a Curții de Justiție a Comunității Europene s-a statuat că este deductibil și TVA-ul plătit de subiectul fiscal, chiar inainte de indeplinirea formalităților de inregistrare in scop de TVA. CJUE a mai statuat in Cauza 90/02 Bockemühl, punctele 51 si 52, și elemente cu privire la faptul că organele fiscale nu pot impune cerința suplimentară a posesiei unei facturi pentru a permite deducerea, in conformitate cu art. 22 alin (3) din a șasea directivă.
Pe de alta parte,
prin Ordinul ANAF nr. 1415/2009 (publicat în Monitorul Oficial al României, partea I, nr. 591 din 26 august 2009, intrat în vigoare la data de 28 august 2009) s-a introdus pentru prima data in formularistica ANAF, in raport cu persoanele fizice :"Raportul de I. Fiscală"; si "Declarația de impunere privind TVA";. Ordinul ANAF nr. 357/2007 (act normativ anterior), nu prevedea la Capitolul 3
"constatări privind TVA";.
Apoi, prin Ordinul ANAF nr. 1706/2008 (care modifică Ordinul nr. 330/2007, care, la randul său, modifică Ordinul nr. 914/2005), emise in materia impozitului pe venit, s-au introdus deciziile de impunere privind venitul din transferul proprietăților imobiliare din patrimoniul personal, fără ca aceste acte normative să facă referire la TVA.
Asadar, pana la data adoptarii Ordinului ANAF 1415/2009, in controlul persoanei fizice problema TVA-ului nu prezenta interes.
Momentul reâncadrării unei tranzacții in sensul uneia care incumbă obligația de plata de TVA se face conform legii, respectiv in temeiul art. 153 alin. (6) și (7) Cod fiscal. Acestea prevăd obligatia organului fiscal de a înregistra automat contribuabilii pe care îi consideră plătitori de TVA, conform art. 78 Cod procedura fiscală, in Registrul contribuabililor. În baza alin. 3) din textul normativ citat"Datele registrului contribuabililor pot fi modificate din oficiu ori de câte ori se constată că acestea nu corespund stării de fapt reale și vor fi comunicate contribuabililor."; Deși reglementată cu caracter de principiu in Codul de procedură fiscală, executivul a ințeles să edicteze norme (adică legislație secundară) pentru această operațiune abia la data de 28 aprilie 2012, prin Ordinul nr. 1786.
Teza paratei in sensul că ar fi existat obligația inregistrării in scop de TVA anterior edictării acestei legislații secundare nu poate fi respectata in lipsa detalierii conduitei prin norme metodologice. In concret, dacă "intenția de a desfășura o activitate economică"; ar fi considerată punctul de naștere a obligației de iregistrare in scop de TVA, atunci ANAF avea obligația încadrării ca plătitori de TVA conform art. 153 Cod fiscal.
Codul de procedură fiscală prevede la art. 23 alin. 1 că nașterea creanțelor și obligațiilor fiscale intervine în momentul în care, potrivit legii, se constituie baza de impunere care le generează, care se corelează cu art. 134 alin. 3 din Codul fiscal:";Exigibilitatea plății taxei reprezintă data la care o persoană are obligația de a plăti taxa la bugetul statului, conform prevederilor art. 157 alin. (1). Această dată determină și momentul de la care se datorează majorări de întârziere pentru neplata taxei";.Obligația de a plăti TVA este după data inregistrării ca plătitor de TVA conform art. 153 alin. 7. Dacă coroborăm și prevederile alin. 1 lit. b), ANAF are obligația imperativă a unui termen clar de inregistrare din oficiu, respectiv: dacă în cursul unui an calendaristic atinge sau depășește plafonul de scutire prevăzut la art. 152 alin. (1), în termen de 10 zile de la sfârșitul lunii în care a atins sau depășit acest plafon.formularul de notificare și modelul de decizie privind inregistrarea din oficiu, in scopuri de TVA, au fost introduse prin art. 2 al Ordinului nr. 1786, adică după data de 28 aprilie 2010:
"Se aproba modelul si continutul urmatoarelor formulare:
Notificare privind inregistrarea, din oficiu, in scopuri de TVA, prevazuta in anexa nr. 2;
Decizie privind inregistrarea, din oficiu, in scopuri de TVA, prevazuta in anexa nr. 3;";
Art. 4 al Ordinului nr. 1786/2010 mai aduce o precizare extrem de importantă a termenului de la care se consideră valabila inregistrarea din oficiu:
"Inregistrarea, din oficiu, ȋn scopuri de TVA a unei persoane impozabile se consideră valabilă ȋncepand cu prima zi a lunii următoare celei ȋn care s-a comunicat persoanei impozabile decizia privind inregistrarea, din oficiu, in scopuri de TVA.";
Coroborand art. 153 alin. 7 cu obligația ANAF de la alin. 1 lit. b) de declarare din oficiu la termen, dar și cu Norma nr. 66 alin. 1 lit a) se poate concluziona că dacă organele fiscale nu isi indeplinesc obligația legală de inregistrare din oficiu la termen, atunci valabilitatea inregistrării nu produce efecte decat după
comunicarea deciziei privind inregistrarea. Persoana impozabilă care nu are cunoștință că a depășit plafonul nu poate fi trasă la răspundere, pentru neandeplinirea unei obligații exprese a organelor fiscale de a inregistra din oficiu, la termen, deoarece administrația fiscală dispunea de informațiile necesare pentru a stabili că persoana impozabilă a depășit plafonul și nu poate să impună condiții suplimentare persoanei impozabile datorate propriei ineficiențe. In baza art. 60 alin. 2 din Codul de procedură fiscală organele fiscale pot accesa on-line baza de date a instituțiilor prevăzute la alin. (1), pentru informațiile stabilite pe bază de protocol. Menționăm că in baza art. 254 alin. 5 Cod fiscal orice persoană care dobândește, construiește sau înstrăinează o clădire are obligația de a depune o declarație fiscală la compartimentul de specialitate al autorității administrației publice locale în a cărei rază de competență se află clădirea, în termen de 30 de zile de la data dobândirii, înstrăinării sau construirii. Prin aceste două mențiuni se dovedește că administrația fiscală dispunea de informațiile necesare pentru a stabili că persoana impozabilă a depășit plafonul, in timp real, cu indeplinirea termenelor de la art. 153 coroborate cu art. 4 al Ordinului nr. 1786/2010.
Instanta va retine,de asemenea, ca nerecunoașterea dreptului de deducere a TVA la momentul exigibilității taxei pentru persoanele fizice care sunt considerate cu caracter retroactiv ca fiind persoane impozabile este o conduita apta sa determine incalcarea principiului proporționalității consacrat de deciziile Curții Europene."Statele membre trebuie astfel, conform principiului proporționalității, să recurgă la mijloace care, deși permit să se atingă în mod eficient obiectivul de luptă împotriva fraudei și a evaziunii fiscale, aduc cât mai puțin atingere obiectivelor și principiilor stabilite prin legislația Uniunii, precum principiul fundamental al dreptului la deducerea TVA-ului.
O plată tardivă a TVA-ului nu poate fi, în sine, asimilată unei fraude, care presupune, pe de o parte, că operațiunea în cauză, în pofida respectării condițiilor prevăzute de dispozițiile relevante din Directiva TVA și a legislației naționale care transpune această directivă, are drept rezultat obținerea unui avantaj fiscal a cărui acordare ar fi contrară obiectivului urmărit prin aceste dispoziții și, pe de altă parte, că dintr-un ansamblu de elemente obiective rezultă că scopul esențial al operațiunii în cauză este obținerea unui avantaj fiscal";
.
Pe de alta parte, este de netagaduit dreptul statului de a percepe taxe si impozite, in baza unor legi reale, disponibile intr-o redactare accesibila contribuabilului cu pregatire medie.Este de asemenea, de natagaduit dreptul oricarei persoane de a fi prozejaza de abuzul de drept al autoritatii. Acest conflict intre protectia unui drept privat si apararea unui interes public este cazul judiciar tipic in care principiul proportionalitatii este cel care deceleaza.In contextul in care culpa pentru inexistenta unei legislatii fiscale corespunzatoare apartine autoritatilor, stabilirea retroactiva a unor sarcini fiscale apare ca o masura administrativa care incalca principiul proprotionalitatii. In acest sens este si Decizia Curții Europene în cauza C-188/09 Profaktor Kulesza, Frankowski, Jóźwiak Orłowski, extrem de relevantă în ceea ce privește proporționalitatea sancțiunilor instituite de statele membre în materie fiscală:"În această privință, este util să amintim că, în lipsa unei armonizări a legislației comunitare în domeniul sancțiunilor aplicabile în caz de nerespectare a condițiilor prevăzute de un regim instituit prin această legislație, statele membre sunt competente să aleagă sancțiunile care le par adecvate. Acestea sunt totuși obligate să își exercite competențele cu respectarea dreptului Uniunii și a principiilor sale generale și, în consecință, cu respectarea principiului proporționalității"; (parag. 29).
Este cert ca în perioada 2007-2009 nu au existat dispoziții exprese ale legislației fiscale care să reglementeze tratamentul fiscal din perspectiva TVA al acestor operațiunilor economice de natura celor desfasurate de reclamanta iar administrația fiscală nu a efectuat în toată această perioadă niciun demers de impunere a contribuabililor sau de mediatizare a presupuselor obligații fiscale astfel ca măsura administrativă ulterioară a statului român de a solicita TVA retroactiv și majorări de întârziere care depășesc cuantumul debitului principal este de natura a incalca principiul proportionalitatii la care instanta a facut mai sus referire.
Mai mult decat atât, orice aplicare retroactivă a unor norme de interpretare în materie fiscală este contrară principiului certitudinii impunerii consacrat de art. 3 lit. b Cod fiscal care presupune elaborarea de norme juridice clare, care să nu conducă la interpretări arbitrare, iar termenele, modalitatea și sumele de plată să fie precis stabilite pentru fiecare plătitor, respectiv aceștia să poată urmări și înțelege sarcina fiscală ce le revine, precum și să poată determina influența deciziilor lor de management financiar asupra sarcinii lor fiscale.De asemenea se incalca principiul eficienței impunerii consacrat de art. 3 lit. d din Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal care presupune asigurarea stabilității pe termen lung a prevederilor Codului fiscal, astfel încât aceste prevederi să nu conducă la efecte retroactive defavorabile pentru persoane fizice și juridice, în raport cu impozitarea în vigoare la data adoptării de către acestea a unor decizii investiționale majore.
Pentru toate considerentele mai sus expuse instanta va admite actiunea formulata de reclamantul C.
E. F. in contradictoriu cu parata A. F. P. a Judetului C. si va dispune anularea
Deciziei nr.24/_ emisă de pârâtă în soluționarea recursului administrativ precum si a Deciziei de inregistrare din oficiu in scopuri de TVA nr 153642/_ .
In temeiul art 274 Cod procedura civila instanta va lua act ca nu s-au solicitat cheltuieli de judecata.
PENTRU ACESTE MOTIVE, ÎN NUMELE LEGII HOTĂRĂȘTE
Admite actiunea formulata de reclamantul C. E. S. cu domiciliul in comuna Floresti, str F.
, nr 176, ap.29, jud C. in in contradictoriu cu paraa A. F. P. a municipiului C. -N. cu sediul in C. -N., P. A. I., nr 19, jud C. .
Dispune anularea Deciziei nr 24/_ si a Deciziei de impunere nr 153642/_, emise de
parata.
Fara cheltuieli de judecata.
Cu dreptde recurs in termen de 15 zile de la comunicare. Pronunțată în ședința publică de la 01 Martie 2013.
Președinte,
M. -F. B.
Grefier,
C. -A. B.
Red.tehnored MFB/ 4 ex/_
