Sentința civilă nr. 588/2013. Contestație act administrativ fiscal

Comentarii

0

R O M Â N I A

CURTEA DE APEL CLUJ

SECȚIA A II-A CIVILĂ, DE contencios ADMINISTRATIV ȘI FISCAL

SENTINȚA CIVILĂ NR. 588/2013

Ședința publică din data de 06 decembrie 2013 Completul constituit din: PREȘEDINTE: M. B.

GREFIER: EVA T. V.

Pentru azi fiind amânată pronunțarea în acțiunea în contencios administrativ formulată de reclamantul T. F. C. în contradictoriu cu pârâtul MFP-A. -D. G. A F. P. A J. C. având ca obiect contestație act administrativ și fiscal.

Se constată că mersul dezbaterilor și susținerile orale ale părților au fost consemnate în încheierea de ședință din data de 22 noiembrie 2013, când s-a amânat pronunțarea pentru data de 29 noiembrie, iar ulterior s-a amânat pronunțarea pentru data de astăzi.

CURTEA

Prin acțiunea înregistrată sub nr. de mai sus, precizată ulterior, reclamantul T. F. C. a solicitat

anularea deciziei de soluționare a contestațiilor 689/_ și, in principal: constatarea nulității deciziei de impunere nr. 18029/1/_, emise de către pârâta DGFP C. si pe cale de consecința anularea in intregime a debitului principal, respectiv a majorărilor si penalităților aferente TVA, astfel cum au fost stabilite prin decizia mai sus indicata; în subsidiar, desființarea deciziei de impunere nr. 18029/1/_ emisa în baza constatărilor cuprinse în Raportul de I. Fiscala nr. 18029/_ in sensul:

• Anularii in intregime a debitului principal - 650.832 lei, reprezentând TVA stabilit suplimentar în sarcina reclamantului;

• Anularii in intregime a majorărilor si penalităților aferente TVA, in suma de 485.559 lei, respectiv 97.625 lei

In terțiar, s-a solicitat desființarea parțiala a deciziei de impunere nr. 18029/1/_ emisa în baza constatărilor cuprinse în Raportul de inspecție fiscală nr. 18029/_ si stabilirea in sarcina reclamantului a obligațiilor fiscale de plata la nivelul sumei 286.903 lei reprezentând TVA de plata + majorările si penalitățile de întârziere.

În motivare s-au arătat următoarele:

1. Referitor la solicitarea pe care a formulat-o in principal, si anume aceea de constatare a nulității Deciziei de Impunere nr. 18029/1/_, prin precizarea de acțiune depusă la la data de_ (filele 162-163, vol. III), se arată că parata D. G. a F. P. a J. C. a efectuat inspectia fiscala in urma căreia a fost intocmit Raportul de I. Fiscala, fara sa aiba competenta materiala, conferita in mod expres acestui organ fiscal potrivit unei prevederi normative care sa deroge de la aplicarea prevederilor art. 99 alin. 1 Cod Pr. Fiscala.

Astfel, potrivit art. 99 alin. 1 din Codul Pr. Fiscala, "inspecția fiscală se exercită exclusiv, nemijlocit și neîngrădit prin Agenția Națională de Administrare Fiscală sau, după caz, de compartimentele de specialitate ale autorităților

administrației publice locale, conform dispozițiilor prezentului titlu, ori de alte autorități care sunt competente, potrivit legii, să administreze impozite, taxe, contribuții sau alte sume datorate bugetului general consolidat", iar potrivit alin.

2 si 3 al aceleiași prevederi procedural - fiscale "competența de exercitare a inspecției fiscale pentru Agenția Națională de Administrare Fiscală și unitățile sale subordonate se stabilește prin ordin al președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală. Organele de inspecție fiscală din aparatul central al Agenției Naționale de Administrare Fiscală au competență în efectuarea inspecției fiscale pe întregul teritoriu al țării; competența privind efectuarea inspecției fiscale se poate delega altui organ fiscal. în cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală condițiile în care se poate efectua delegarea altui organ fiscal se stabilesc prin ordin al președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală". Mai mult, in conformitate cu art. 4 din Ordinul M. ui Economiei si

F. nr. 2311/2007 privind condițiile de delegare a competentei de efectuare a inspecției fiscale altui organ de inspecție fiscală, organul de inspecție fiscală care a primit delegarea de competentă este obligat să înștiințeze contribuabilul verificat asupra acestui fapt, la începerea inspecției fiscale.

In concret, parata se prevalează de dispozițiile Ordinului 375/2009, ordin care nu a fost publicat in Monitorul Oficial al României. Acest aspect face cu totul irelevante dispozițiile din conținutul acestuia, dat fiind faptul ca sancțiunea pentru nepublicarea in Monitorul Oficial este inexistenta actului. In acest sens, solicită a se reține ca potrivit art. 108 al. 4 din Constituția României, nepublicarea hotărârilor si a ordonanțelor in Monitorul Oficial are ca efect inexistenta acestora. Or, printr-un act care nu este publicat in Monitorul Oficial al României, nu pot fi modificate normele de competenta in materie fiscala. In continuare, potrivit art. 11 al. 1 din Legea 24/2000, "în vederea intrării lor în vigoare, legile și celelalte acte normative adoptate de Parlament, hotărârile și ordonanțele Guvernului, deciziile primului-ministru, actele normative ale autorităților administrative autonome, precum și ordinele, instrucțiunile și alte acte normative emise de conducătorii organelor administrației publice centrale de specialitate se publică în Monitorul Oficial al României, Partea I". Solicită așadar a se observa ca, intr-o maniera cu totul contrara susținerilor paratei, publicarea acestui ordin in Monitorul Oficial era obligatorie pentru ca acest act (fiind un act cu caracter normativ, si nu individual) sa poată produce efecte juridice.

Situația este absolut identica pentru celelalte doua ordine menționate de către parata, respectiv Ordinul Președintelui A. nr. 1171/2009 si Ordinul Președintelui A. nr. 3831/2011, nici aceste ordine nefiind publicate in Monitorul Oficial al României.

Un alt motiv de nulitate este legat de faptul că actul administrativ fiscal mai sus indicat (decizia de impunere) nu conține unul dintre elementele expres prevăzute in cuprinsul art.43 din Codul de Procedura Fiscala, si anume semnătura persoanei abilitate sa reprezinte in mod legal organul fiscal.

Din punctul de vedere al reclamantului, actul administrativ atacat nu conține numele, prenumele si calitatea unei persoane imputernicite potrivit legii sa reprezinte organul fiscal, nefiind semnată de către directorul general. In acest sens, intelege sa facă trimitere la Decizia Curții Constituționale nr. 414/2010, potrivit căreia directorul coordonator, persoana numita, care nu a ocupat funcția pe care o exercita in urma unui concurs, așadar, prin urmare nu poate reprezenta organul fiscal.

Pe fondul cauzei, cu privire la solicitarea subsidiara a reclamantului, se arată că organul fiscal face in mod neconstitutional o aplicare retroactiva a prevederilor fiscale in materie de TVA raportat la tranzacțiile cu imobile efectuate de persoane fizice. In acest context face referire la faptul ca prevederile art. 127

alin. 2 ind. 1 din Legea nr. 571/2003, introduse prin OUG nr. 109/2009 au intrat in vigoare doar la data de_, astfel ca exigibilitatea TVA pentru persoanele fizice raportat la veniturile obținute din tranzacții imobiliare nu avea temei legal expres, din punct de vedere al stabilirii in mod conform a unor obligații fiscale pana la aceasta data. Potrivit acestei prevederi situațiile în care persoanele fizice care efectuează livrări de bunuri imobile devin persoane impozabile sunt explicitate prin norme, astfel ca raportat la principiul certitudinii impunerii si securității juridice, nu se poate considera ca un text de lege care face trimitere la norme de aplicare adoptate prin hotărâre de guvern poate constitui un temei legal valabil pentru stabilirea de obligații fiscale in sarcina contribuabililor. Înainte de intrarea in vigoare a acestor prevederi, singurele referiri la obligația persoanelor fizice de a achita TVA erau incluse in cuprinsul Normelor metodologice de aplicare a TVA, respectiv prevederile pct. 3 alin. 1 conform cărora "in sensul art. 127 alin. (2) din Codul fiscal, obținerea de venituri de către persoanele fizice din vânzarea locuințelor proprietate personala sau a altor bunuri care sunt folosite de către acestea pentru scopuri personale, nu va fi considerata activitate economica, cu excepția situațiilor in care se constata ca activitatea respectiva este desfășurata in scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate in sensul art. 127 alin. (2) din Codul fiscal. Transferul bunurilor sau serviciilor achiziționate in scop personal de persoanele fizice in patrimoniul comercial in scopul utilizării pentru desfășurarea de activități economice, nu este o operațiune asimilata unei livrări de bunuri/prestări de servicii, efectuate cu plata, iar persoana fizica nu poate deduce taxa aferenta bunurilor/serviciilor respective prin aplicarea procedurii de ajustare prevăzuta la art. 148 si 149 din Codul fiscal; precum si prevederile pct. 3 alin. 5

Prevederile din cuprinsul HG nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor Metodologice de Aplicare a TVA sunt nelegale, având in vedere ca acestea nu stipulează condițiile de aplicare a unor prevederi din cuprinsul codului fiscal, ci adaugă la lege, extinzând in mod nelegal si nejustificat domeniul activităților economice generatoare de obligație de plata a TVA. Astfel invederează ca temeiul de drept al obligațiilor reclamantului de plata a TVA pentru veniturile obținute din tranzacții imobiliare nu il poate constitui pct. 3 al Normelor metodologice de aplicare a art. 127, deoarece aceste norme de aplicare adaugă in mod nepermis la textul fiscal, domeniul activităților economice generatoare de obligație de plata de TVA, fiind astfel incalcate prevederile art. 1 alin. 1 teza a II-a si art. 5 Cod fiscal, precum si prevederile art. 139 alin. 1 din Constituția României, care statuează ca impozitele, taxele si orice alte venituri ale bugetului de stat si ale bugetului asigurărilor sociale de stat se stabilesc numai prin lege.

Raportat la aceste prevederi, coroborat cu principiul certitudinii in materie fiscala si al securității juridice, arată ca este abuziva stabilirea in sarcina persoanelor fizice a unor obligații de plata a TVA raportat la veniturile obținute din tranzacții imobiliare, fara respectarea principiului forței juridice a actelor normative, prin invocarea ca temei legal a prevederilor unor norme metodologice; in plus, chiar daca prin absurd s-ar retine ca prin art. 127 alin. 2 ind. 1 se stabilește in mod conform obligația de plata a TVA pentru veniturile obținute de persoanele fizice din tranzacții imobiliare, o astfel de prevedere nu a existat pana la data de_, motiv pentru care exigibilitatea TVA nu poate fi reținuta decât cel mai devreme dupa data de_ referitor la contractele de vânzare cumpărare având ca obiect bunuri imobile, încheiate cu persoane fizice având calitatea de vânzător. O alta interpretare ar fi in mod vădit contrara principiului certitudinii in materie fiscala si securității juridice, precum si jurisprudentei CEDO in materie fiscala, in contextul in care contribuabilii nu ar fi avut posibilitatea sa cunoască obligațiile incidente in materie de TVA, dat fiind faptul

ca anterior datei de 1 ianuarie 2010 nu exista, nici măcar o norma cu caracter general (chiar incert), de trimitere la normele metodologice, care sa sugereze ca regulile in materie de TVA s-ar aplica si in privința persoanelor fizice care perfectează contracte de vânzare cumpărare având ca obiect bunuri imobile. Incertitudinea vădita cu privire la aceste obligații ale persoanelor fizice in materie de TVA este confirmata inclusiv de conduita organelor fiscale care, desi susțin ca regulile in materie de TVA se aplica de la data de_ si pentru tranzacțiile imobiliare incheiate de persoane fizice, in mod vădit contradictoriu nu au realizat nici o activitate de inspecție fiscala pentru stabilirea de obligații de plata a TVA de către persoanele fizice care au incheiat astfel de tranzacții anterior intrării in vigoare a prevederilor art. 127 alin. 2 ind. 1 Cod fiscal.

Consideră ca fiind extrem de relevante in prezenta speța si următoarele elemente de fapt:

• Prima construcție pe care reclamantul a ridicat-o a fost in mod evident edificata pentru reclamant si familia sa. In momentul la care a decis sa treacă de la o modalitate de administrare a patrimoniului la o afacere, a achiziționat terenul de 1 hectar de la Baia-Mare pe o societate comerciala, care avea un regim fiscal (inclusiv de deducere a cheltuielilor) clar.

• Reclamantul personal s-a adresat in anul 2009 organelor fiscale din

1. -N. in vederea lămuririi situației presupuselor obligații ce i-ar fi revenit privind TVA, iar răspunsul acestora a fost in sensul in care nu ar fi necesara vreo inregistrare;

   • Anterior anului 2010 la nivelul judetului C., si mai mult decât atat, la nivelul intregii tari, s-au desfășurat 0 (zero) controale din partea organelor statului in domeniul TVA;

     Anterior anului 2010 la nivel național au fost 0 (zero) masuri de popularizare ale acestor obligații fiscale,

   • O eventuala inregistrare a persoanelor fizice ar fi determinat pentru acestea un regim infinit mai favorabil decât cel din prezent, deoarece, de cele mai multe ori, ar fi beneficiat de rambursări de TVA. Logica este simpla, in momentul in care achiziționezi materiale/contractezi manopera cu 19% sau 24%, iar majoritatea apartamentel6r le instrainezi cu 5%, nu ai de plata, ci de recuperat TVA;

   • Majoritatea obligațiilor fiscale pe care statul le pretinde acum in contra vânzătorilor de apartamente le reprezintă majorări si penalități, ori, asemenea obligații fiscale nu ar fi existat in cazul unor controale făcute la timp, culpa organelor fiscale in stabilirea unor obligații vădit disproportionale fiind evidentă! Având in vedere susținerile anterioare ale reclamantului (potrivit cărora in cazul unei inregistrari a persoanei fizice in scop de TVA si desfășurarea activității in aceasta noua calitate, este foarte probabil sa se fi ajuns la o rambursare de TVA) s-ar putea susține nu fara un temei serios; faptul ca aceasta atitudine a organelor fiscale ( de a insera in mod neconstitutional prevederi normative neclare, care adaugă la lege, de a nu le populariza, si de a desfășura ulterior controale cu mare intarziere, (controale ce s-ar solda cu impunerea de majorări si penalități deosebit de oneroase), ar fi premeditată.

Totodată, chiar dacă nu s-ar achiesa acestei poziții, s-ar putea impune cel mai devreme TVA în sarcina reclamantului începând cu data de_, abia la acel moment fiind manifestată expres voința organului fiscal în acest sens. Mai mult, apare o inconsecvanță generală la nivelul sistemului, din moment ce, la momentul înstrăinării, nici notarii care au autentificat contractele nu au adus în discuție aspectele referitoare la TVA, din contră, aceștia procedând la calculul și virarea impozitului aferent tranzacțiilor efectuate in patrimoniul personal.

3. Referitor la susținerile făcute de către reclamant in al 3-lea rand, învederează faptul ca suma de 286.903 lei reprezentând TVA (la care se adaugă majorări si penalități), a fost indicată în urma depunerii la dosarul cauzei a raportului de expertiză contabilă și a suplimentului la acesta, scăzând din suma indicata de către expertul principal la varianta a 2-a (varianta a 4 la expertul asistent) sumele reprezentând TVA deductibil aferent anului 2006, astfel cum a rezultat din suplimentul la expertiza efectuat in cauzai

Din punct de vedere faptic, un asemenea calcul il consideră justificat deoarece, in mod logic, anterior vânzărilor din cursul anului 2007, reclamantul a trebuit sa edifice apartamentele respective. Edificarea a avut loc in cursul anului 2006, astfel cum reiese din facturile aferente respectivului an, avute in vedere de experți prin suplimentul la raportul de expertiza.

In acest context, solicită a se observa ca prin raportul de expertiza intocmit in prezentul dosar, prin răspunsul la obiectivul 3, expertul parte retine faptul ca "pentru perioada 2007-2008, dreptul de deducere poate fi exercitat la fiecare perioada fiscala data de_, data la care Reclamantul devine de drept persoana impozabila înregistrata din punct de vedere TVA". Or, aceasta concluzie este cea corecta, având in vedere faptul ca neavand calitatea de plătitor TVA anterior momentului la care s-a realizat controlul, reclamantul nu își putea exercita nici dreptul de deducere aferent operațiunilor realizate. Asa cum a arătat si in cuprinsul acțiunii, pana la momentul controlului, dreptul de deducere era născut, insa nu era posibila exercitarea acestuia. Pe cale de consecința, singura soluție corecta in acest caz este recunoașterea dreptului de deducere aferent perioadei anterioare controlului si posibilitatea exercitării efective a acestuia prin fiecare dintre deconturile aferente perioadelor fiscale ulterioare datei de_ .

Pârâta D. G. A F. P. A J. C. a formulat întâmpinare

prin care solicită respingerea cererii ce face obiectul prezentului dosar.

Pe cale de excepție invocă inadmisibilitatea acțiunii ce face obiectul prezentului dosar, în contextul în care, prin acțiunea dedusa judecații reclamantul nu combate decizia de soluționare a contestațiilor, ci sunt reiterate motivele din contestația formulata pe cale administrativa. Practic, acțiunea dedusa judecații este identica cu contestația promovata pe cale administrativa in proporție de 90%. Ceea ce conține in plus acțiunea nu sunt critici aduse deciziei de soluționare a contestației ci motive in plus fata de cele invocate pe calea contestației administrative si pe care organul de soluționare a contestațiilor nu le- a putut combate, pentru simplul motiv ca nu a fost sesizat cu privire la acestea.

Prezentarea in procedura judiciara a altor motive, sau a unor motive in plus decât cele prezentate in procedura administrativa echivalează cu extinderea contestației în procedura judiciară, atât în ceea ce privește motive de legalitate cât și motive de temeinicie, în condițiile în care acest motiv nu a făcut obiectul procedurii prealabile și nu a fost analizat de către organul administrativ emitent al actului. Doar motivele invocate pe calea contestației administrative pot face obiectul acțiunii in contencios administrativ.

Pe fondul cauzei in susținerea poziției procesuale invocă aceleași motive care au fost avute in vedere de organul de soluționare a contestațiilor in considerentele deciziilor contestate, având in vedere ca prin cererea de chemare in judecata se invoca exact aceleași motive care au fost cuprinse si in contestațiile soluționate de instituția pârâtă.

Asupra cauzei de față, Curtea constată următoarele:

Prin Decizia de impunere privind taxa pe valoarea adăugata si alte obligații fiscale stabilite de inspecția fiscala pentru persoane fizice care realizează venituri impozabile din activități economice nedeclarate organelor fiscale, nr.

18.029/1/_, emisă de către DGFP C., sunt reținute in sarcina reclamantului obligații fiscale suplimentare în suma totala de 1.234.016 lei, reprezentând debit suplimentar (650.832 lei), majorări de întârziere (485.559 lei) si penalități de intarziere (97.625 lei) la sursa taxa pe valoarea adăugata, stabilite in baza constatărilor din Raportul de inspecție fiscala din data de_ .

Raportul de inspecție fiscala in baza căruia a fost stabilita obligația fiscala suplimentara s-a întocmit in urma efectuării unei inspecții fiscale ce a avut ca obiectiv verificarea modului de inregistrare in evidenta fiscala si contabila a activității desfășurate de contribuabil cu privire la tranzacțiile imobiliare efectuate, precum si modul de determinare, declarare si virare a obligațiilor fata de bugetul statului aferente veniturilor realizate de către reclamant, in perioada_ -_ .

In urma verificării efectuate, organele de inspecție fiscala au constatat ca acesta a desfășurat in perioada februarie 2007-aprilie 2010, atat împreuna cu soția T. Carmina Nicola, cat si împreuna cu asociații Bercan V. R., Bercan Ramona C., Bardasan Mircea lonut si Bardasan C. Cornelia, activități economice cu caracter de continuitate, constând in efectuarea a 100 tranzacții imobiliare, operațiuni care se încadrează in prevederile art. 127, alin. (1) si alin. (2), din Legea nr. 571/_, privind Codul fiscal, cu modificările si completările ulterioare.

Având in vedere tranzacțiile efectuate in perioada menționata mai sus, organul de inspecție fiscala a constatat ca activitatea desfășurata de petent împreuna cu asociații reprezintă operațiune impozabila din punct de vedere al taxei pe valoare adăugata in conformitate cu prevederile art. 126, alin. (1) din Legea nr. 571/_ privind Codul Fiscal, cu modificările si completările ulterioare, coroborate cu prevederile pct. 2, alin. (1), si (2) din Titlul VI "Taxa pe valoarea adăugata" ale Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/_ .

Prin urmare, având in vedere operațiunile economice efectuate, precum si derularea lor in timp, s-a constatat ca acesta avea obligația sa solicite organului fiscal înregistrarea ca plătitor de TVA incepand cu data de_, obligatie pe care nu a dus-o la îndeplinire, încălcând prevederile art. 153, alin. (1) din Legea nr. 571/_ privind Codul Fiscal, motiv pentru care organele de inspecție fiscala au procedat la stabilirea in sarcina sa a obligațiilor fiscale mai sus indicate.

Contestația administrativă formulată de reclamant împotriva deciziei de impunere a fost respinsă, prin decizia nr. 689/_, astfel încât acesta a sesizat instanța cu prezenta acțiune.

Cu titlu prealabil, Curtea constată că pârâta a invocat prin întâmpinare excepția inadmisibilității cererii, pe considerentul că reclamantul nu combate decizia de soluționare a contestațiilor, ci sunt reiterate motivele din contestația formulata pe cale administrativa. Practic, se susține că acțiunea dedusa judecații este identica cu contestația promovata pe cale administrativa in proporție de 90%. Ceea ce conține in plus acțiunea nu sunt critici aduse deciziei de soluționare a contestației, ci motive in plus fata de cele invocate pe calea contestației administrative si pe care organul de soluționare a contestațiilor nu le- a putut combate, pentru simplul motiv ca nu a fost sesizat cu privire la acestea.

Instanța urmează a respinge această excepție, achiesând apărărilor petentului, în sensul în care acesta era ținut de motivele invocate în cadrul contestației formulate, tocmai prin prisma specificului procedurii de contestare a actelor administrativ-fiscale.

Pe de altă parte, este de observat că organul fiscal a uzat, si in cazul soluționării contestației reclamantului, de aceleași argumente si raționamente

care au stat la baza emiterii deciziei de impunere si care au fost consemnate in cuprinsul raportului de inspecție fiscala. Pe cale de consecința, in mod firesc, si apărările reclamantului au vizat aceleași aspecte.

In al treilea rand, se arată întemeiat de către petent că, chiar si daca nu ar fi vorba despre invocarea acelorași argumente de către organul fiscal, considerentele reclamantului expuse in cadrul contestației formulate raman pe deplin aplicabile si acestui stadiu procesual, sens in care a înțeles sa se folosească de aceste motive si in susținerea acțiunii ce face obiectul prezentului dosar, aceasta facultate a reclamantului neputand fi calificata ca fiind un motiv de inadmisibilitate a acțiunii.

Apoi, este important a se aminti că, cu toate ca pârâta susține ca reclamantul a uzat de aspecte noi fata de cele expuse in cadrul contestației, organul fiscal nu face referire in concret despre care motive noi este vorba, nesolicitându-se o verificare punctuală a susținerilor petentului, din această perspectivă.

Trecând la analiza pretențiilor deduse judecății, Curtea constată că este necesară, în primul rând, o verificare a motivelor de nulitate ale deciziei de impunere care, în opinia petentului, reprezintă încălcări de natură procedurală.

Astfel, prin precizarea de acțiune, se invocă nulitatea absolută a deciziei, pe considerentul că pârâta DGFP C. nu ar fi avut competența materială să efectueze inspecții fiscale, în ceea ce privește persoanele fizice.

Curtea nu va valida aceste apărări, iar pentru a hotărî astfel, a reținut că, potrivit art. 99 din Codul de procedură fiscală, inspecția fiscală se exercită exclusiv, nemijlocit și neîngrădit prin Agenția Națională de Administrare Fiscală sau, după caz, de compartimentele de specialitate ale autorităților administrației publice locale, conform dispozițiilor prezentului titlu, ori de alte autorități care sunt competente, potrivit legii, să administreze impozite, taxe, contribuții sau alte sume datorate bugetului general consolidat, competența de exercitare a inspecției fiscale pentru Agenția Națională de Administrare Fiscală și unitățile sale subordonate stabilindu-se prin ordin al președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală.

Potrivit H.G.nr.109/_ privind organizarea si funcționarea A. in subordinea Agenției Naționale de Administrare Fiscala funcționează Garda Financiara, Autoritatea Naționala a Vămilor, direcțiile generale ale finanțelor publice judetente si D. G. a F. P. a Municipiului București, ca instituții publice cu personalitate juridica care îndeplinesc obiectivele legale si exercita atribuțiile legale asa cum acestea sunt descrise in acest act, deci inclusiv in ceea ce privestea activitatea de inspecție fiscala.

Astfel, conform art.5 al Ordinului președintelui A. nr.375/_, anexat la dosar, "Activitatea de inspecție fiscala pentru contribuabilii aflați in evidenta fiscala a administrațiilor finanțelor publice din municipiile reședința de județ si a administrațiilor finanțelor publice pentru contribuabili mijlocii se efectuează de către structurile de inspecție fiscala constituite la nivelul aparatului propriu al direcției generale a finanțelor publice județene, conform anexei 1 la prezentul ordin, fiind coordonata de către directorul executiv adjunct de la Activitatea de inspecție fiscala".

Asa cum rezulta din art.1 alin.1 al Ordinului Președintelui A. nr.375/_ prin acest ordin a fost aprobata structura organizatorica a aparatului propriu al direcțiilor generale ale finanțelor publice judetente astfel cum este prevăzuta in Anexa 1. Potrivit art.1 alin.2 in subordinea direcțiilor generale ale finanțelor publice judetene funcționează administrațiile finanțelor publice municipale (din municipiile reședința de județ si din cadrul municipiilor care nu sunt reședința de județ), orășenești si comunale. Din Anexa nr.1 la Ordinul președintelui A.

nr.375/_ rezulta ca activitatea de inspecție fiscala se desfășoară numai la nivelul direcției generale a finanțelor publice, administrațiile financiare (reședința de județ, altele decât cele reședința de județ, a orașului, a comunei) neavând prevăzuta in organigrama activitatea de inspecție fiscala).

Totodată, prin art.1 al Ordinul președintelui A. nr.1171/_, a fost aprobata modificarea structurii organizatorice a Activității de inspecție fiscala din cadrul aparatului propriu al direcțiilor generale ale finanțelor publice județene.

Potrivit Ordinul Președintelui A. 3831/_ prin care se aproba Regulamentul de organizare si funcționare al direcțiilor generale ale finanțelor publice județene, ordin adus la cunoștința destinatarilor lui -direcția generala- prin publicarea pe site-ul A., respectiv a art. 134-135, rezultă că Activitatea de I. fiscala din cadrul Direcției Generale a F. P. exercita inspecții fiscale atat la contribuabili persoane fizice cat si la contribuabili persoane juridice. In indeplinirea activității de inspecție fiscala persoane fizice, serviciul de inspecție fiscala are atribuții, competente si responsabilități dupa cum urmează: a) Efectuează inspecții fiscale la persoane fizice pentru verificarea conformității, si exactității indeplinirii obilgatiilor de către contribuabili, respectării prevederilor legislației fiscale si contabile, verificarea sau stabilirea dupa caz a bazelor de impunere, stabilirea diferentelor obligațiilor de plata si accesoriilor aferente acestora; b) Constata si investighează fiscal toate actele si faptele ce rezulta din activitatea contribuabilului supus inspecției sau altor persoane privind legalitatea si conformitatea declarațiilor fiscale, corectitudinea si exactitatea indeplinirii obligațiilor fiscale in vederea descoperirii de elemente noi, relevante pentru aplicarea legii fiscale; c) Analizează si evaluează informații fiscale in vederea confruntării declarațiilor fiscale cu informațiile proprii sau din alte surse; etc.

Prin urmare, exceptia nulității absolute a deciziei de impunere pentru lipsa competentei materiale a Direcției Generale a F. P. a J. C., invocata de reclamant prin notele de ședința din_, este neintemeiata.

Referitor la împrejurarea nepublicării acestor acte în Monitorul Oficial, Curtea constată că, conform unei practici cristalizate deja la nivelul ÎCCJ, acestea nu au caracterul unor acte administrative cu caracter normativ, ca atare, nu era necesară publicarea lor în maniera vizată de reclamant. În esență, este vorba despre acte interne de organizare, în anumite condiții și în baza legii, a activității specifice desfășurate de către A. și structurile fiscale existente în cadrul acelei autorități publice centrale, generat de nevoile specifice ale acestei autorități publice.

Nu prezintă deci relevanță faptul nepublicării, respectiv aducerea la cunoștința publicului, deoarece, așa cum s-a arătat, actul reglementează strict organizarea internă a unei instituții publice, realizată în baza legii.

Referitor la invocarea nulității deciziei de impunere si a raportului de inspecție fiscala, datorita încălcării prevederilor art. 43, alin. (2) si sancționate de art. 46 din Codul de procedura fiscala, având in vedere ca actul administrativ fiscal atacat nu conține numele, prenumele si calitatea unei persoane împuternicite potrivit legii sa reprezinte organul fiscal, nefiind semnate de către directorul general, Curtea constată că nici această apărare nu poate fi validată.

Aceasta întrucât, în cuprinsul deciziei de impunere se pot identifica:

• numele si semnătura persoanelor care au întocmit titlul de creanța, respectiv a echipei de inspecție fiscala,

• numele si semnatura persoanei care a avizat actul, respectiv a șefului de serviciu,

• numele si semnatura persoanei care a aprobat actul administrativ fiscal, respectiv a conducătorului activității de inspecție fiscala.

De asemenea, pârâta relevă cu temei că decizia de impunere nr. 18.029/1/_ respecta formularistica prevăzuta de OPA. nr. 1415/2009 privind aprobarea formularului "Decizia de impunere privind taxa pe valoarea adăugata si alte obligații fiscale stabilite de inspecția fiscala pentru persoane fizice care realizează venituri impozabile din activități economice nedeclarate organelor fiscale", iar în baza acestor reglementări, aprobarea actului administrativ se face de către "Conducătorul activității de inspecție fiscala" si nu de către directorul general al instituției in subordinea căreia se afla Activitatea de I. Fiscala, cum susține reclamantul.

Ca atare, decizia de impunere nr. 18.029/1/_ poarta semnătura conducătorului activității de inspecție fiscala, funcție care, conform susținerilor pârâtei, este deținuta de directorul executiv adjunct potrivit Ordinului Presedintelului Agenției Naționale de Administrare Fiscala nr. 3045/_ . In baza acestui ordin, dl. M. V. a fost împuternicit cu exercitarea atribuțiilor funcției publice de conducere de director executiv adjunct-Activitatea de inspecție fiscala, in conformitate cu prevederile art. 45 alin. 1 si 2 din Legea nr. 188/_

, privind Statutul funcționarilor publici, republicată, aspecte care nu au fost combătute în mod pertinent de către petent.

Referitor la alegațiile reclamantei vizând nelegalitatea pe fond a deciziei de impunere și de înregistrare din oficiu ca plătitor de TVA ca urmare a lipsei oricărui cadru juridic pentru stabilirea obligației de înregistrare ca plătitor de TVA

, instanța reține că susținerea reclamantului cu privire la greșita calificare de către organele fiscale a activității mai sus expuse ca fiind o activitate de exploatare a bunurilor corporale în scopul de a obține venituri cu caracter de continuitate nu poate fi validată, în raport de prevederile legale care au reglementat în perioada 2002- 2009 sfera de aplicare a taxei pe valoare adăugată.

Astfel, potrivit art. 2 alin. 1 din Legea nr. 345/2002, în sensul acestui act normativ, prin persoana impozabilă se înțelegea orice persoană, indiferent de statutul său juridic, care efectuează de o manieră independentă activități economice de natura celor prevăzute la alin. 2, oricare ar fi scopul și rezultatul acestor activități. Potrivit alin. 2, activitățile economice la care se face referire la alin. 1 sunt activitățile producătorilor, comercianților, prestatorilor de servicii, inclusiv activitățile extractive, agricole și cele ale profesiunilor libere sau asimilate, fiind calificată totodată drept activitate economică și exploatarea bunurilor corporale sau necorporale în scopul obținerii de venituri.

Normele de aplicare ale Legii nr. 345/2002 (HG nr. 958/2002), precizau că, în sensul art. 2 alin. 2 din lege, o activitate economică nu va include vânzarea de către persoanele fizice a locuințelor proprietate personală sau a altor bunuri care sunt folosite de către acestea pentru scopuri personale.

Legea nr. 345/2002 a fost abrogată odată cu intrarea în vigoare a Legii nr. 571/2003, iar potrivit art. 127, este considerată persoana impozabilă orice persoană care desfășoară, de o manieră independentă și indiferent de loc, activități economice de natura celor prevăzute la alin. (2), oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activități.

Alin 2 al aceluiași text legal precizează că activitățile economice cuprind activitățile producătorilor, comercianților sau prestatorilor de servicii, inclusiv activitățile extractive, agricole și activitățile profesiilor libere sau asimilate acestora. De asemenea, constituie activitate economică exploatarea bunurilor corporale sau necorporale, în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate.

Punctul 2. (1) din HG nr. 44/2004 privind aprobarea Normelor Metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 preciza că nu are caracter de continuitate, în sensul art. 127 alin. (2) din Codul fiscal, obținerea de venituri de

către persoanele fizice din vânzarea locuințelor proprietate personală sau a altor bunuri care sunt folosite de către acestea pentru scopuri personale.

Cu începere de la data de_, a fost exonerată de la obligația de plată a taxei pe valoare adăugată livrarea de către orice persoană a unei construcții, a unei părți a acesteia și a terenului pe care este construită, precum și a oricărui alt teren. Prin excepție, potrivit art. 141 alin. 2 lit. f din Codul fiscal, scutirea nu se aplica pentru livrarea unei construcții noi, a unei părți a acesteia sau a unui teren construibil, dacă este efectuată de o persoana impozabilă care și-a exercitat ori ar fi avut dreptul să-și exercite dreptul de deducere total sau parțial a taxei pentru achiziția, transformarea sau construirea unui astfel de imobil. Se mai precizează că livrarea unei construcții noi sau a unei părți din aceasta înseamnă livrarea efectuata cel târziu până la data de 31 decembrie a anului următor anului primei ocupări ori utilizări a construcției sau a unei părți a acesteia, după caz, în urma transformării.

Punctul 3. (1) din HG nr. 44/2004 privind aprobarea Normelor Metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003, în forma aplicabilă cu începere din_, precizeaza că în sensul art. 127 alin. (2) din Codul fiscal, obținerea de venituri de către persoanele fizice din vânzarea locuințelor proprietate personală sau a altor bunuri care sunt folosite de către acestea pentru scopuri personale, nu va fi considerată activitate economică, cu excepția situațiilor în care se constată ca activitatea respectiva este desfășurată în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate în sensul art. 127 alin. (2) din Codul fiscal.

Ulterior, începând cu data de_, art. 141 alin. 2, lit. f din Codul de procedură fiscală a fost modificat, prevăzându-se că scutirea de la plata taxei pe valoare adăugată nu se aplica pentru livrarea unei construcții noi, a unei părți a acesteia sau a unui teren construibil.

Ca atare, Curtea constată că rezultă din economia prevederilor legale anterior menționate că, până la data de_, singura operațiune pentru care nu se datora taxa pe valoare adăugată era vânzarea de către persoanele fizice a locuințelor proprietate personala sau a altor bunuri care erau folosite de către acestea pentru scopuri personale.

Ulterior acestei date, s-a prevăzut că și această vânzare intră în sfera de aplicare a taxei pe valoare adăugată, dacă se constata că activitatea respectivă este desfășurată în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate.

Este de natura evidenței că imobilele (apartamente și terenuri) care au făcut obiectul contractelor de vânzare cumpărare pentru care s-a stabilit în sarcina reclamantului obligația de a se înregistra în scopuri de TVA nu au avut destinația de locuințe personale, după cum nici nu s-a făcut dovada că ar fi fost folosite în scop personal anterior înstrăinării acestora, astfel încât petentul nu se poate prevala de excepția care ar atrage exonerarea sa de la obligația de plata a taxei pe valoare adăugată. Dimpotrivă, contrar celor susținute de reclamant, instanța constată că operațiunile efectuate de către petent împreuna cu asociații in perioada februarie 2007-aprilie 2010, respectiv derularea a 100 tranzacții imobiliare in suma totala de 6.967.868 lei, atestă că acesta a obținut venituri cu caracter de continuitate, desfășurând astfel activități economice, asa cum sunt ele definite la articolele din legea fiscala citate anterior.

Pe cale de consecința, prin operațiunile pe care le-a desfășurat in perioada menționata, reclamantul a avut calitatea de persoana impozabila, cu toate drepturile si obligațiile care decurg din aceasta calitate, având ca prima obligație declararea începerii activității sale ca persoana impozabila din punct de vedere al taxei pe valoarea adăugata.

Cu toate că în legislația fiscală nu se preciza în mod explicit, până la intrarea în vigoare a OUG nr. 109/2009, ce se înțelege prin obținerea de venituri

cu caracter de continuitate, din indicarea acelor operațiuni care nu intrau în sfera activităților economice desfășurate în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate puteau fi identificate, prin aplicarea regulii de interpretare per a contrario, acele activități economice desfășurate în scopul obținerii de astfel de venituri, susținerile contrare ale reclamantului neputând fi validate.

Pe de altă parte, includerea unei activități economice în sfera de aplicare a TVA nu este condiționată de caracterul comercial al respectivei activități și nici de calitatea de comerciant, care îndeplineste cerințele procedurale de înregistrare, a persoanei care o realizează. Art. 127 din Codul fiscal asimilează unei activități economice exploatarea bunurilor corporale în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate, activitate ce poate fi realizată de orice persoană, indiferent dacă este persoană fizică sau juridică.

Astfel, sunt pertinente susținerile pârâtei în sensul în care nu interesează din punct de vedere fiscal nici natura civilă sau comercială a tranzacțiilor pentru care s-a stabilit în sarcina reclamantului obligația de înregistrare în scopuri de TVA, esențial fiind ca acestea să îndeplinească cerințele prevăzute de Codul Fiscal pentru a putea fi considerate operațiuni ce intră în sfera de aplicare a TVA.

Prin urmare, în condițiile în care reclamantul a utilizat mijloace similare celor adoptate de comercianți - prin tranzacții continue de vânzare - acesta a exercitat activitate economică și ca atare activitatea sa este supusă taxei.

Conform unei jurisprudențe constante a CEJ, noțiunea de exploatare, potrivit principiului neutralității sistemului comun al taxei pe valoarea adăugată, acoperă toate operațiunile fără a se lua în considerare forma lor juridică. Cu toate acestea, dacă bunul prin natura sa este susceptibil de a fi utilizat atât în scopuri economice, cât și private, ansamblul condițiilor exploatării sale se impune a fi analizat pentru a se determina dacă el este utilizat în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate.

Totodată, conform celor statuate prin hotărârea CJUE în cauzele reunite Slaby și Kuc (C-180/10 și C-181/10), simpla dobândire și simpla vânzare a unui bun imobil, nu constituie prin ea însăși o activitate economică. Însă, mobilizarea unor mijloace similare celor utilizate de către un producător, comerciant sau prestator de servicii, face ca activitatea realizată să devină o activitate economică în scopul realizării de profit pe o bază continuă.

În acest context, de amintit este că, deși una dintre apărările invocate de petent este legată de aspectele rezultate din răspunsurile acestuia la interogatoriul ce a fost administrat de instanță, în sensul în care întreaga activitate derulată de acesta a avut ca punct de pornire intenția sa de a construi, pentru uzul său propriu și al familiei sale, niște apartamente care să corespundă unor standarde ridicate, nu este mai puțin adevărat că această intenție, chiar dacă a existat la început, odată cu trecerea timpului, ea a fost denaturată, reclamantul reinvestind sumele obținute, în scopul realizării unui profit substanțial, fiind prezente toate premisele esențiale pentru ca activitatea sa să fie calificată și analizată în contextul a ceea ce în doctrină a fost denumit comerciant de fapt.

Astfel, chiar dacă se pleacă de la premisa derulării, inițial, a unei așa-zise "afaceri de familie", nu se poate contesta că aceasta s-a transformat semnificativ, prin mobilizarea unor mijloace similare celor utilizate de un producător, de un comerciant sau un prestator de servicii în sensul reglementărilor din directiva TVA, fiind exclusă posibilitatea încadrării lor în categoria actelor de gestiune a unui patrimoniu personal.

Prin similitudine cu regulile privitoare la exercitarea comerțului, Curtea constată că actele în discuție au fost exercitate în "mod profesional";, reclamantul

făcând din repetarea lor "ocupațiunea vieții sale";, altfel spus, resursele existenței sale sociale izvorau dintr-un comerț de fapt, nefiind vorba despre o simplă exercitare a dreptului de proprietate.

Astfel, esențial este că, din răspunsul la interogatoriu, dar mai ales din datele comunicate de către AFP C. N. ( f. 186 și urm., vol. III), cu privire la veniturile realizate în perioada de referință de către reclamant, rezultă că această ocupațiune a fost una perseverentă, respectiv că este vorba de un exercițiu atât de des și consecutiv, încât el a constituit oarecum o condiție specială de existență și de viață socială.

În plus, se reține că în intervalul dintre achiziționarea terenurilor și punerea lor în valoare ulterioară, de o manieră sau alta, reclamantul a luat mai multe măsuri active de pregătire a comercializării acestora: întocmirea de proiecte de autorizații de construire, obținerea certificatelor de urbanism, obținerea avizelor impuse de certificatele de urbanism, iar ulterior eliberării autorizațiilor, achiziționarea materialelor de construcție și a forței de lucru, edificarea efectivă a apartamentelor, iar apoi valorificarea lor, vânzarea unor locuri de parcare, etc.

Din această perspectivă, nu se pot reține susținerile conform cărora mijloacele financiare utilizate ar fi provenit exclusiv de la tatăl reclamantului sau că apartamentele ar fi fost vândute numai prin intermediul unor cunoștințe, nefiind luate măsuri active de comercializare, acestea nefiind dovedite. Pe de altă parte, chiar și reclamantul a recunoscut implicarea în vânzare a unor agenții imobiliare, iar faptul că a existat sau nu un acord scris cu acestea nu are relevanță, din moment ce petentul și asociații săi au consimțit, cel puțin implicit, la o astfel de manieră de valorificare.

Totodată, de remarcat este că mobilizarea unor resurse similare celor utilizate de comercianți este atestată fără dubiu de încheierea unor contracte de asociere în participațiune în vederea finalizării și vânzării apartamentelor construite pe str. Bună Ziua, cu două societăți comerciale, respectiv SC BZ Construct SRL și SC Finisaj Construct SRL (filele 153 și urm., vol I), în prezent radiate, fiind evident că această modalitate de gestionare a dificultăților legate de amploarea operațiunilor desfășurate a fost una care depășește limitele gestionării patrimoniului personal.

Din această perspectivă, esențiale sunt clauzele contractuale conform cărora cele două societăți își asumau inclusiv obligația de gestionare a garanțiilor de bună execuție, precum și efectuarea operațiunilor de întabulare, care urma a se realiza în favoarea acestora, în acest sens, persoanele fizice anterior menționate, printre care și reclamantul și soția sa, consimțind la înscrierea în CF a unui drept de superficie cu privire la terenurile deținute în proprietate.

Aceste aserțiuni rămân valabile chiar dacă petentul afirmă că momentul de la care activitatea sa poate fi calificată ca fiind comercială este acela al constituirii unei societăți comerciale în vederea derulării unui proiect imobiliar de amploare în zona Baia Mare, deoarece, în contextul legislației fiscale incidente, o astfel de apărare nu are relevanță, esențială fiind doar desfășurarea unor activități în scopul realizării de profit, pe o bază continuă. Din această perspectivă, nu se poate reține încălcarea principiului încrederii legitime, așa cum a fost susținut de către reclamant.

Cu toate că reclamantul susține în apărare și încălcarea principiului certitudinii impunerii, urmare a inexistenței unui text legal, în conținutul Codului fiscal, care să permită recalificarea activității desfășurate ca fiind supusă TVA, aceasta find făcută exclusiv în contextul celor relevate în Normele Metodogice, o astfel poziție nu are substanță.

Aceasta întrucât pct. 3 din Norme nu face altceva decât să expliciteze dispozițiile art. 127 al. 2 din Codul fiscal, el având în vedere și situația vânzărilor

de bunuri imobile de către persoanele fizice, în contextul în care este respectat criteriul esențial avut în vedere de către Legea nr. 571/2003, respectiv ca activitatea respectivă să fie desfasurata în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate.

Nu se poate reține deci lipsa unei legislații previzibile, organul de control aplicând legislația existentă la data desfășurării tranzacțiilor în cauză și, sub nicio formă, cu caracter retroactiv. În esență, existau dispoziții legale în vigoare în toată perioada supusă controlului fiscal, dispoziții care reglementau situații precum cea a reclamantului. Din această perspectivă, nu se poate reține incidența acestui principiu, nici măcar în vederea exonerării reclamantului de la plata accesoriilor.

De asemenea, nu au fost dovedite susținerile conform cărora, în perioada de referință, reclamantul s-ar fi adresat personal organelor fiscale pentru a verifica care sunt cerințele în domeniul TVA, respectiv dacă este necesară înregistrarea sa ca plătitor de TVA, primind un răspuns negativ.

Apoi, se afirmă ca abia începând cu data de_ a intervenit o schimbare legislativă care să permită încadrarea operațiunilor desfășurate în categoria celor supuse TVA, în acest sens fiind invocate modificările suferite de textul art. 141 alin. 2 lit. f din Codul fiscal.

În esență, se arată că atâta vreme cât nu este îndeplinită condiția conform căreia tranzacția trebuie să fie efectuată de o persoană impozabilă care și-a exercitat sau ar fi avut dreptul să-și exercite dreptul de deducere a TVA, nu există bază legală pentru considerarea sa ca plătitor de TVA începând cu data de_ .

Curtea nu va achiesa nici acestei poziții, iar pentru a statua astfel, a luat act de faptul că modificările legislative de care se prevalează reclamantul nu pot fi interpretate de maniera prezentată în acțiune. Aceasta întrucât acest text nu trebuie rupt din întregul context legislativ, ci el trebuie corelat în mod necesar cu prev. art. 127 Cod fiscal, fiind evident că excepția prevăzută la art. 141 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal se aplică în cazul persoanelor care devin impozabile în sensul art. 127 din Codul fiscal pentru livrarea de construcții noi, de părți ale acestora sau de terenuri construibile, respectiv cazul reclamantului.

Cu alte cuvinte, acesta nu-și poate invoca propria culpă pentru modul defectuos în care a înțeles să se raporteze la obligațiile ce îi reveneau în calitate de persoană impozabilă, iar în ceea ce privește posibilitatea exercitării dreptului de deducere, aceasta îi va fi recunoscută de instanță petentului, în limitele stabilite de legislația incidentă, astfel încât, și din această perspectivă, poziția sa nu are suport.

Pe de altă parte, reclamantul se prevalează de faptul că impunerea sumelor stabilite prin decizia atacată nu ar fi legală nici din perspectiva modului în care această problemă s-a reflectat în practica administrației, în sensul inexistenței unor măsuri de popularizare a obligației de înregistrare a acestor persoane ca fiind plătitori de TVA, precum și a neefectuării unor inspecții fiscale, în acest dimeniu, în toată perioada 2006-2010.

Cu toate că aceste aserțiuni par a fi corecte, nu este mai puțin adevărat că nu există elemente suficiente care să fundamenteze teza susținută de către reclamant, deoarece legislația în această materie nu a suferit mutații de esență, în perioada de referință.Pe de altă parte, nu se înțelege ce fel de măsuri active de popularizare ar fi putut fi luate, iar faptul că nu s-au efectuat, într-o anumită perioadă, inspecții fiscale, nu are relevanță, atâta vreme cât perioada vizată de RIF se încadrează în termenul de prescripție.

Totodată, referirile pe care le face reclamantul la activitatea notarului public si la faptul ca acesta n-a menționat cu ocazia efectuării tranzacțiilor ca operațiunile sunt taxabile nu au susținere legală si nici relevanță in soluționarea

spetei, pârâta relevând corect că limitele analizei efectuate în această cauză se circumscriu celor consemnate de decizia de impunere, emise urmare a unei inspecții fiscale parțiale care a vizat doar taxa pe valoarea adăugata aferenta veniturilor realizate din tranzacționarea de bunuri imobile cu caracter de continuitate si nu impozitul pe venit stabilit de către notari.

În esență, obiectul prezentei cauze îl reprezintă obligațiile fiscale stabilite suplimentar in sarcina petentului prin Decizia de impunere nr. 18.029/1/_, respectiv debitul, majorările de întârziere si penalitățile de întârziere la sursa taxa pe valoarea adăugata si nu stabilirea prin alte acte a unor obligații care exced cauzei deduse prezentei judecăți sau activitatea prestată de notarii publici.

Pentru aceleași argumente, nu se pot reține nici alegațiile conform cărora nu exista o soluție corecta in materie de TVA, raportat la materia impozitului pe venit, acestea fiind incompatibile, pentru faptul ca plata de TVA nu a fost imaginata pentru astfel de situații.

În acest context, pârâta relevă cu temei și că impozitul pe venit este un impozit direct datorat la bugetul statului si care este reținut conform prevederilor Titlului III din Legea nr. 571/_ privind Codul fiscal, in timp ce taxa pe valoarea adăugata este un impozit indirect datorat la bugetul statului si care este colectat conform prevederilor Titlului VI din același act normativ, situația unei eventuale incompatibilități sau existența unor mecanisme legale de reglare a ei fiind aspecte care depășesc limitele învestirii instanței.

În concluzie, întrucât reclamantul are calitatea de persoana impozabilă și a realizat activitate economică în sensul normelor fiscale, cu depășirea plafonului legal, în temeiul art. 152 alin. 3 raportat la art. 153 din Codul fiscal, acesta avea obligația să declare începerea, schimbarea și încetarea activității sale ca persoană impozabilă.

În același context, corect arată pârâta că dispozițiile art. 152, alin. (2) din Legea nr. 571/_, privind Codul fiscal, cu modificările si completările ulterioare (aplicabile in anul 2007), referitor la cifra de afaceri care servește drept referința pentru stabilirea plafonului de 35.000 euro, stipulează ca:

(2) Cifra de afaceri care servește drept referință pentru aplicarea alin. (1) este constituita din valoarea totala, exclusiv taxa, a livrărilor de bunuri si a prestărilor de servicii care ar fi taxabile daca nu ar fi desfășurate de o mica întreprindere, efectuate de persoana impozabilă in cursul unui an calendaristic, incluzând si operațiunile scutite cu drept de deducere si pe cele scutite fara drept de deducere prevăzute la art. 141 alin. (2) lit. a), b), e) si daca acestea nu sunt accesorii activității principale, [...]".

In contextul acestor prevederi legale, coroborate cu volumul si natura operațiunilor economice desfășurate de către petent în cursul anului 2007, se retine ca fiind legală si justificată constatarea organului de inspecție fiscala privind depășirea plafonului de scutire de taxa pe valoarea adăugată în cursul lunii martie 2007.

Pe de altă parte, obligația organelor fiscale de a înregistra în scopuri de TVA contribuabilului aflat în astfel de situații își găsește suport legislativ în prev. art. 153 alin. 8 din Codul Fiscal.

Referitor la cele arătate de către reclamant în privința faptului că organul fiscal nu a luat în considerare împrejurarea că fiecare soț este o persoană impozabilă distinct, cu o cotă fixă de 50% din veniturile presupusei asocieri, context în care plafonul ar fi fost depășit la un alt moment decât cel vizat de pârâtă, Curtea reține că nu s-a arătat că în cursul prezentului litigiu reclamantul și soția sa au înțeles să pună capăt comunității de bunuri și s-au stabilit, judiciar, cote de contribuție la masa bunurilor partajabile.

De altfel, împrejurarea că pe numele soției reclamantului nu a fost emisă o altă decizie de impunere, sumele totale fiind stabilite în sarcina petentului, atestă legalitatea actului atacat, modalitatea de desocotire, în interiorul masei codevălmașe, fiind o chestiune care nu interesează în prezenta cauză.

În plus, se impun a fi validate cele susținute de către pârâtă, în sensul în care, potrivit Raportului de inspecție fiscală încheiat la data de_, organele de inspecție fiscală au reținut că d-l T. F. C., împreună cu asociații a efectuat un număr de 100 tranzacții imobiliare în sumă totală de 6.967.868 lei, așa cum rezultă din contractele de vânzare-cumpărare autentificate notari publici, acesta devenind astfel persoana impozabilă din punct de vedere a taxei pe valoarea adăugată.

Pentru clarificarea noțiunii de persoană impozabilă, precum și a tratamentului fiscal aplicat asocierilor, din punct de vedere al taxei pe valoarea adăugată, aplicabile sunt prevederile art.125¹pct.18, art.127 alin.(9) din Legea nr.571/_, privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, unde se precizează:

"Art.125¹(1) În sensul prezentului titlu, termenii și expresiile de mai jos au următoarele semnificații:

...18. persoana impozabilă are înțelesul art.127 alin.(1) și reprezintă persoana fizică, grupul de persoane, instituția publică, persoana juridică, precum și orice entitate capabilă să desfășoare o activitate economică";.

"Art.127 (9) Orice asociat sau partener al unei asocieri sau organizații fără personalitate juridică este considerat persoana impozabilă separată pentru acele activități economice care nu sunt desfășurate în numele asocierii sau organizației respective";.

Raportat la prevederile legale citate mai sus, se constată că în situația în care mai multe persoane fizice vând bunuri imobile deținute în coproprietate, activitatea desfășurată de către aceștia trebuie privată prin prisma asocierii ca formă de organizare fără personalitate juridică, chiar dacă aceștia nu au dus la îndeplinire obligațiile ce le revin în privința înregistrării fiscale.

Așa fiind, Curtea achiesează considerațiilor conform cărora este evident faptul că persoana fizică nu poate fi privită în mod individual, întrucât, fiind vorba de realizarea unor operațiuni economice în asociere cu alte persoane, aceasta nu poate acționa independent, nici în ceea ce privește îndeplinirea obiectivelor propuse și nici în ce privește valorificarea rezultatelor obținute din activitatea desfășurată în asociere.

Prin urmare, întrucât bunurile imobile sunt deținute în coproprietate, iar decizia privind efectuarea vânzării bunurilor nu este operațiune independentă pentru fiecare asociat, deoarece pentru realizarea acestora sunt necesare acordul și semnătura celorlalți coproprietari, fiecare partener acționează în numele asocierii și nu în nume propriu, iar pe cale de consecință pentru a determina existența obligației de înregistrare în scopuri de TVA, tranzacțiile se impuneau a fi analizate la nivelul asocierii.

Ca atare, în condițiile în care s-a constatat că reclamantul, împreună cu soția sa, d-na T. Carmina Nicola, au realizat tranzacțiile imobiliare în numele asocierii și nu în nume propriu, plafonul de scutire (art.152, alin.(1) din Legea nr.571/_, cu modificările și completările ulterioare), s-a analizat la nivelul asocierii.

În consecință, în mod corect și legal au procedat organele de inspecție fiscală când a stabilit că petentul avea obligația înregistrării ca plătitor de TVA începând cu data de_ ca urmare a depășirii plafonului de scutire, astfel încât motivele invocate privind modul de stabilire a plafonului de scutire la nivel de familie nu sunt justificate.

Curtea urmează însă a lua act de justețea apărărilor conform cărora nu a fost corect stabilită în RIF baza de impunere

, prin prisma celor statuate de către CEJ în cauzele conexate Tulica și Plavosin (C-249/12 și C-250/12), conform cărora, atunci când un contract de vânzare cumpărare a fost încheiat fără a se menționa TVA-ul, îm ipoteza în care furnizorul, potrivit dreptului național, nu poate recupera de la dobânditor TVA-ul solicitat ulterior de organele fiscale, luarea în considerare a totalității prețului, fără deducererea TVA-ului, drept bază asupra căreia se aplică TVA-ul, ar avea drept consecință aplicarea TVA-ului cu privire la furnizor, și, pe cale de consecință, ar intra în contradicție cu principiul conform căruia TVA este o taxă pe consum, care trebuie suportată de consumatorul final (par. 35). Ca atare, s-a statuat că în astfel de cazuri, prețul convenit trebuie considerat ca incluzând deja TVA, aceste linii directoare impunându-se a fi respectate și în prezenta cauză.

Ca atare, instanța urmează a constata justețea concluziilor exprimate pe marginea acestui aspect în raportul de expertiză contabilă întocmit de către expertul principal Susca S. C. și expertul asistent Codreanu S. lă (f. 90 și urm., vol III), în sensul în care nu se pot reține apărările pârâtei, bazate pe cele relevate în Ordinul nr. 1873 din 12 aprilie 2011 privind aprobarea Deciziei Comisiei fiscale centrale nr. 2/2011, la care a făcut referire de altfel, și instanța europeană în cauzele anterior menționate, considerând-o neavenită.

De altfel, nu trebuie uitat că data intrarii in vigoare a acestui ordin a fost_, în timp ce tranzacțiile în litigiu au fost derulate în intervalul 2007-2010,

poziția expertului fiind fundamentată în mod corect pe prev. pct. 23 alin. (1) din Normele metodologice de aplicare a titlului VI "Taxa pe valoarea adăugată", aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 44/2004

, conform cărora: "23. (1) Taxa se determină prin aplicarea cotei standard sau a cotelor reduse asupra bazei de impozitare determinate potrivit legii.

Se aplică procedeul sutei mărite pentru determinarea sumei taxei, respectiv 19 x 100/119 în cazul cotei standard și 9 x 100/109 sau 5 x 100/105 în cazul cotelor reduse, atunci când prețul de vânzare include și taxa. De regulă, prețul include taxa în cazul livrărilor de bunuri și/sau prestărilor de servicii direct către populație, pentru care nu este necesară emiterea unei facturi conform art. 155 alin. (7) din Codul fiscal, precum și în orice situație în care prin natura operațiunii sau conform prevederilor contractuale prețul include și taxa.";

Ca atare, având in vedere ca doar doua contracte de vanzare au fost catre persoane juridice (contractul nr. 5208/_ catre SC DENIX SRL si contractul nr. 4082/_ catre SC ATOLL SRL) iar toate celelalte vanzari efectuate de petent au fost catre persoane fizice, Curtea va valida concluziile expertului în sensul în care se impune refacerea calculului sumelor din RIF, în sensul în care, în urma reconsiderării bazei de impunere, TVA-ul este în cuantum de 429.645 lei. Totodată, instanța va achiesa și poziției expertului, în sensul în care, pentru perioada 2007-2008, se impune a se recunoaște petentului dreptul de deducere, iar drept consecință, va constata că sumele real datorate sunt cele indicate în varianta 2 a expertului principal.

În acest sens, instanța este ținută de liniile directoare stabilite cu privire la acest aspect de către CEJ, în mod constant statuându-se în sensul în care principiul fundamental al neutralității TVA impune ca deducerea TVA-ului aferent intrărilor să fie acordată dacă cerințele de fond sunt îndeplinite, chiar dacă anumite cerințe de formă au fost omise de către persoanele impozabile (C 95/07, Ecotrade și C-392/09, Uszodaepito).

Din moment ce administrația fiscală dispune de informațiile necesare pentru a stabili că persoana impozabilă, în calitate de destinatar al operațiunilor în cauză, este obligată la plata TVA-ului, aceasta nu ar putea impune, în ceea ce

privește dreptul de deducere, condiții suplimentare care pot avea ca efect anihilarea exercitării acestui drept.

În plus, în cauza C-385/09, Nidera, Curtea a statuat că, chiar dacă potrivit legislației naționale, poate fi impusă în sarcina contribuabilului obligația de a declara când începe, își modifică sau își încetează activitățile, o asemenea dispoziție nu permite în niciun caz statelor membre ca, în cazul neformulării unei asemenea declarații, să priveze persoana respectivă de exercitarea acestui drept. Ca atare, îndeplinirea unei asemenea obligații de înregistrare nu poate fi privită ca un fapt generator al unui drept de deducere, așa cum susține pârâta, ci constituie doar o cerință de formă.

Totodată, Curtea a valorificat pe deplin principiul neutralitatii TVA , în sensul în care ea nu trebuie sa reprezinte un cost pentru afacere. În absenta unei dispozitii a legislatiei naționale care limitează dreptul la deducere al persoanelor taxabile, acesta trebuie exercitat pentru totalitatea taxelor aplicate în amonte (hotărârea din 29 aprilie 2004, Faxworld, C-137/02).

Deși instanța europeană a afirmat în repetate rânduri că lupta împotriva abuzurilor, a fraudei și a evaziunii fiscale este un obiectiv recunoscut și încurajat prin a șasea directivă TVA, măsurile pe care statele membre au dreptul să le adopte nu trebuie să depășească ceea ce este necesar pentru evitarea fraudei și nu pot fi folosite în așa fel încât să pună în discuție neutralitatea TVA, neputând să lipsească dreptul de deducere de însuși conținutul lui.

În plus, în cauza HALIFAX și alții, prin hotărârea din 21 February 2006, în cauza C-255/02, Curtea a statuat în sensul în care Directiva a șasea trebuie interpretată în sensul în care este exclus dreptul de deducere al unei persoane impozabile numai în ipoteza în care tranzacția din care derivă acest drept reprezintă o practică abuzivă.

Pentru ca o practică să fie calificată ca fiind abuzivă, este necesar, în primul rând, să se constate că tranzacția respectivă, din punct de vedere al formei, nu respectă prevederile incidente ale directivei și ale legislației de transpunere, astfel încât valorificarea unui astfel de drept ar fi contrară însuși scopului acestor prevederi. În al doilea rând, trebuie să transpară, în lumina unor factori obiectivi, că scopul esențial al tranzacției în litigiu este acela de a obține rambursarea TVA, respectiv că ea nu are nici o bază economică reală.

Or, raportând aceste statuări la starea de fapt din speță, Curtea constată că nu se poate pune problema că dreptul de deducere invocat de către reclamant ar rezultă dintr-o practică abuzivă, fiind evident că a realizat activități cu conținut economic, respectiv că a achiziționat bunuri și servicii necesare realizării obiectului său de activitate, veniturile astfel obținute fiind considerate taxabile, din punct de vedere al TVA.

Plecând de la aceste premise, pentru a determina momentul de la care reclamantul putea să-și exercite dreptul de deducere al TVA aferentă achizițiilor de bunuri și servicii, este necesară analiza legislației în vigoare în perioada respectivă.

În acest context, expertul subliniază că principiile exercitării dreptului de deducere sunt reglementate de art. 145 Cod fiscal, respectiv pct. 45 din Normele de aplicare ale acestuia. Astfel, dreptul de deducere ia naștere la momentul exigibilității taxei și orice persoană impozabilă are dreptul să deducă taxa aferentă achizițiilor, dacă acestea sunt destinate utilizării în folosul operațiunilor taxabile.

Pentru situația concretă a reclamantului sunt însă aplicabile prevederile cu caracter special reglementate de art. 152 Cod fiscal. Conform alin. 6, teza ultimă, dacă o persoană impozabilă care aplică regimul special de scutire pentru întreprinderi mici solicită cu întârziere înregistrarea în scopuri de TVA, organele

fiscale competente au dreptul să stabilească obligații privind taxa de plată

și accesoriile aferente, de la data la care ar fi trebuit să fie înregistrat în scopuri de taxă în regim normal, conform art. 153.

De asemenea, se arată că pct. 62 alin. 2 din Normele de aplicare ale Art. 152 alin. 6 din Codul fiscal (forma aplicabila pina la_ ), detaliază modul în care organul de inspecție fiscală va proceda în situația, precum cea din cazul de față, în care nerespectarea prevederilor legale este identificată înainte de înregistrarea persoanei impozabile în scopuri de TVA. Astfel, în textul din normele de aplicare se precizează că persoana impozabilă va fi obligată la plata taxei pecare ar fi datorat-o

dacă ar fi fost înregistrată în scopuri de taxă conform art. 153 din Codul fiscal, pe perioadă cuprinsă între data la care persoana respectivă ar fi fost înregistrată în scopuri de taxă dacă ar fi solicitat în termenul prevăzut de lege înregistrarea și data identificării nerespectării prevederilor legale.

Ca atare, apare ca fiind justificată concluzia conform căreia rezultă faptul că, în sarcina persoanei impozabile care a solicitat cu întârziere înregistrarea în scopuri de TVA, se vor stabili obligații privind taxa de plată, reprezentând taxape care aceasta ar fi datorat-o

dacă ar fi fost înregistrată normal în scopuri de taxă.

Regulile privind modul de determinare a taxei pe care o persoană impozabilă, înregistrată normal în scopuri de TVA, o datorează bugetului de stat, sunt descrise la art. 147^1 și art. 147^3 Cod fiscal. Astfel, conform art. 147^1 alin. 1, persoanele impozabile înregistrate normal în scopuri de TVA au dreptul

să scadă din valoarea totală a taxei colectate, pentru o perioadă fiscală, valoarea

totală a taxei pentru care, în aceeași perioadă

, a luat naștere și poate fi exercitat

dreptul de deducere

.

Ca atare, persoanele impozabile înregistrate în scopuri de TVA au dreptul ca, pentru fiecare perioadă fiscală, să scadă din valoarea totală a taxei colectate valoarea totală a taxei deductibile, iar atunci când, într-o perioadă fiscală, taxa deductibilă este mai mică decât taxa colectată, diferența dintre cele două reprezintă taxa de plată

.

De asemenea, în situația în care persoana impozabilă care aplică regimul special de scutire pentru întreprinderi mici solicită cu întârziere înregistrarea în scopuri de TVA în regim normal, are dreptul ca, pentru fiecare perioadă fiscală, să scadă din valoarea totală a taxei colectate valoarea totală a taxei deductibile.

În raportul de expertiză se arată însă și că, în perioada supusă analizei, legislația în materie a suferit modificări. Astfel, este relevantă în acest sens HG nr. 1618/2008, pentru modificarea și completarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 44/2004, publicată în Monitorul Oficial nr. 865/_ . Conform actului normativ citat prevederile pct. 62 alin. 2 din Normele de aplicare au fost modificate în sensul că persoana impozabilă va fi obligată la plata taxei pe carear fi trebuit să o colecteze

dacă ar fi fost înregistrată normal în scopuri de taxă conform art. 153 din Codul fiscal, pe perioadă cuprinsă între data la care persoana respectivă ar fi fost înregistrată în scopuri de taxă dacă ar fi solicitat în termenul prevăzut de lege înregistrarea și data la care a fost înregistrată.

Se constata așadar faptul că, prin modificările aduse Normelor de aplicare, se oferă o nouă accepțiune noțiunii "taxa de plată";, accepțiune diferită de sensul comun al acesteia așa cum este el reglementat de prevederile art. 147^1 și art. 147^3 Cod fiscal. Astfel, odată cu intrarea în vigoare a prevederilor HG 1618/2008, taxa de plată, reprezentând taxa pe care o persoană impozabilă care aplică regimul special de scutire pentru întreprinderi mici ar fi datorat-o dacă ar fi fost înregistrată normal în scopuri de TVA, reprezintă taxa pe care persoana impozabilă ar fi trebuit să o colecteze dacă ar fi fost înregistrată normal în scopuri

de taxă, pe perioada cuprinsă între data la care persoana respectivă ar fi fost înregistrată în scopuri de taxă dacă ar fi solicitat în termenul prevăzut de lege înregistrarea și data identificării nerespectării prevederilor legale.

Având în vedere acest aspect, corect se concluzionează în sensul în care, după modificarea adusă pct. 62 alin.2 din Normelor de aplicare ale Titlului VI Cod fiscal, persoana impozabilă care aplică regimul special de scutire pentru întreprinderi mici și care a solicitat cu întârziere înregistrarea în scopuri de TVA în regim normal, nu are dreptul ca, pentru fiecare perioadă fiscală, să scadă din valoarea totală a taxei colectate valoarea totală a taxei deductibile, în intervalul temporal cuprins între data la care persoana respectivă ar fi fost înregistrată în scopuri de taxă dacă ar fi solicitat în termenul prevăzut de lege înregistrarea și data identificării nerespectării prevederilor legale.

O astfel de abordare nu este însă de natură să nege, în substanța sa, posibilitatea exercitării dreptului de deducere, expertul relevând, totodată, că pentru a identifica care este totuși momentul la care această persoană impozabilă poate să-și exercite dreptul de deducere al taxei aferente achizițiilor efectuate în perioada descrisă, este necesar a se recurge la principiile generale ale modului de exercitare a dreptului de deducere reglementate de art. 145 Cod fiscal și pct. 45 din Normele de aplicare ale titlului VI. Astfel, orice persoană impozabilă are dreptul să deducă taxa din momentul în care intenționează să desfășoare o activitate economică, cu condiția să nu se depășească perioada de 5 ani prevăzută la art. 147^1 alin. (2) din Codul fiscal. Potrivit pct. 45 alin. 1 ultima teză din Normele de aplicare ale Titlului VI, deducerea se va exercita prinînscrierea taxei deductibile în decontul de taxă prevăzut la art. 156^2 dinCodul fiscal, depus după înregistrarea persoanei impozabile în scopuri deTVA,

conform art. 153 din Codul fiscal.

Ca atare, nu poate fi îmbrățișată poziția pârâtei, în sensul negării dreptului de deducere al reclamantului, pe considerentul neînregistrării sale ca persoană impozabilă, el trebuind a fi recunoscut, în limitele anterior menționate, cu atât mai mult cu cât expertul a relevat că, pentru sumele validate, a fost verificată îndeplinirea cerințelor de fond, în acord cu prev. art. 145 alin. 1 și 2 și art. 146 alin. 1 lit. a Cod fiscal, respectiv deținerea unor facturi care să cuprindă informațiile prevăzute la art. 155 alin. (5), aspecte care nu au fost contestate de către pârâtă.

Referitor la perioada pentru care se poate exercita dreptul de deducere,

ches tiune c are a f ăcu t ob iec tul une ia d in tre ap ăr ăr ile r ecl aman tulu i, Cur te a

cons tată c ă ar t. 147^ 1 C. f isc al prevede:

"(2) In situatia in care nu sunt indeplinite conditiile si formalitatile de exercitare a dreptului de deducere in perioada fiscala de declarare sau in cazul in care nu s-au primit documentele de justificare a taxei prevazute la art. 146, persoana impozabila isi poate exercita dreptul de deducere prin decontul perioadei fiscale in care sunt indeplinite aceste conditii si formalitati sau printr-un decont ulterior, dar nu pentru mai mult de 5 ani consecutivi, incepand cu data de 1 ianuarie a anului care urmeaza celui in care a luat nastere dreptul de deducere."

Deși petentul opinează în sensul în care ar fi necesară recunoașterea dreptului de deducere și pentru achizițiile efectuate în cursul anului 2006, Curtea constată că ele se situează temporal înafara termenului maximal instituit conform acestei reglementări. Pe de altă parte, considerațiile subiective susținute, legate de ineficacitatea acestui text, în cazul specific al reclamantului, prin raportare la cadrul normativ și instituțional insuficient din domeniu, nu sunt de substanță, având în vedere toate cele expuse anterior, cu referire la obligația reclamantului de a desfășura această activitate cu respectarea cerințelor impuse de legea fiscală, în condiții de legalitate.

Mai mult, în cauza Nidera, anterior citată, CEJ a analizat incidental și această chestiune, observând că, dacă exercitarea dreptului de deducere nu ar fi supusă unor limitări în timp, securitatea juridică nu ar fi pe deplin respectată. Astfel, obligația persoanelor impozabile de a se înregistra în scopuri de TVA ar putea fi lisită de sens dacă statele membre nu ar avea dreptul de a impune un termen rezonabil în acest scop, instanța apreciind că cel de 5 ani, prevăzut în legislația română, respectă pe deplin acest deziderat.

În concluzie, dreptul de deducere putea fi exercitat astfel:

-pentru perioada 2007-2008 reclamantul are dreptul ca, pentru fiecare perioadă fiscală, să scadă din valoarea totală a taxei colectate valoarea totală a taxei deductibile;

-pentru perioada 2009-2011 dreptul de deducere poate fi exercitat doar in primul decont de TVA dupa controlul fiscal si dupa inregistrarea reclamantului ca platitor de TVA, iar

-pentru perioada anterioara anului 2007, dreptul de deducere nu poate fi exercitat avand in vedere termenul de prescriptie de 5 ani reglementat prin Codul Fiscal, art. 147^1.

Ca o sinteză a constatărilor instanței, se impun următoarele sublinieri

:

Reclamantul este persoană impozabilă, trebuind să se inregistreze ca platitor de TVA incepand cu anul 2007 si avea drept de deducere in anul 2007 si 2008 pentru achizitiile efectuate. În acest context, în expertiză se arată că, conform situatiei tranzactiilor imobiliare intocmita de reprezentantii DGFP C.

, anexa la Raportul de inspectie fiscala nr. 18029/_, vanzarile din anul 2007 au fost de 551.362 lei in luna martie 2007, luna in care a fost depasit plafonul de scutire de 35.000 Eur, adica 119.000 lei.

Astfel obligatia de inregistrare ca platitor de TVA era pana in 10 a lunii urmatoare si petentul devenea platitor de TVA incepand cu data de_ . In aceste conditii, in anul 2007, reclamantul era platitor de TVA trimestrial si incepand cu 0_ devine platitor de TVA lunar (ca urmare a depasirii plafonului de 100.000 Eur cifra de afaceri in anul 2007).

Avand in vedere că, așa cum s-a arătat și anterior, doar doua contracte de vanzare au fost catre persoane juridice, iar toate celelalte vanzari efectuate au fost catre persoane fizice, trebuie aplicate prevederile pct. 23 alin. (1) din Normele metodologice de aplicare a titlului VI "Taxa pe valoarea adăugată", aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 44/2004,

adica trebuia aplicat procedeul sutei mărite pentru determinarea sumei taxei, respectiv 19 x 100/11,

în acord și cu cele statuate în cauza Tulică.

Apoi, pentru justificarea dreptului de deducere, au fost luate în calcul de către expert doar facturile emise pe numele reclamantului, situația lor fiind prezentată în anexa nr. 6 a raportului, urmând a fi validată, drept consecință, poziția conform căreia nu mai poate fi dedus TVA-ul aferent facturilor de achizitii din anul 2006, deoarece la data controlului fiscal, aprilie 2012, era împlinit termenul de prescriptie de 5 ani.

Totodată, expertul a relevat că a realizat aplicarea prev. art. 146 alin (1) si

(6) Cod fiscal, efectuând calculul pro-rata si ajustarea TVA deductibil, având în vedere că achizitiile au fost aferente atat activitatii impozabile din punct de vedere al TVA cat si activitatii scutite (vanzare de imobile scutita de TVA), el fiind prezentat în anexa nr. 5 a raportului.

Prin aplicarea acestor reguli, a fost realizat calculul TVA de plată, al majorarilor de intarziere si al penalitatilor la TVA, care este prezentat in Anexa nr. 7 a raportului și care va fi validat de către Curte, în sinteză sumele prezentându- se astfel:

TVA de plata = 400.385 lei

Majorari de intarziere	=	243.658 lei
Penalitati	=	60.373 lei
TOTAL	=	704.416 lei.

Așa fiind, în baza prev. art. 218 C.pr.fisc., art. 1, 8 și 18 din LCA, se va admite în parte acțiunea și se va dispune anularea parțială a deciziei nr. 689/_ și a deciziei de impunere nr. 18029/_, întocmite în baza RIF nr. 18029/_

, toate emise de către D. G. A F. P. A J. C. , până la concurența sumelor de 400.385 lei, TVA cu majorări de întârziere aferente, în cuantum de 243.658 lei și penalități aferente în sumă de 60.373 lei.

Ca atare, va fi exonerat reclamantul de la plata sumei de 250.447 lei, TVA cu majorări de întârziere în cuantum de 241.901 lei și penalități de 37.252 lei, respectiv de sumele stabilite în plus prin decizia de impunere, prin raportare la cele relevate în varianta agreată de instanță.

Conform prev. art. 274 și urm. C.pr.civ. de la 1865, va fi obligată pârâta D.

G. R. A F. P. A J. C., în calitate de succesoare în drepturi și obligații a DIRECȚIEI GENERALE A F. P. A J. C., să plătească reclamantului suma de 6370 lei, cheltuieli de judecată parțiale, reprezentând onorariu expert (f. 88, Vol. III). În acest sens, a fost acordată doar suma aferentă primului decont depus de către expert, cu luarea în considerare a faptului că, în ceea ce privește aspectele care au făcut obiectul suplimentului la raportul de expertiză, respectiv recunoașterea dreptului de deducere și pentru achizițiile aferente anului 2006, pârâta nu a căzut în pretenții.

PENTRU ACESTE MOTIVE, ÎN NUMELE LEGII HOTĂRĂȘTE

Respinge excepția inadmisibilității acțiunii.

Admite în parte acțiunea formulată de reclamantul T. F. C., cu domiciliul procesual ales în C. -N., str. Acad. David Prodan, nr. 24, jud. C. la SCPA LĂPUȘAN, MOSCOVITS, STEOPAN & ASOCIAȚII, prin avocat Mihai Răzvan Lăpușan și dispune anularea parțială a deciziei nr. 689/_ și a deciziei de impunere nr. 18029/_, întocmite în baza RIF nr. 18029/_, toate emise de către D. G. A F. P. A J. C., cu sediul în C. -N., str. P.

A. I., nr. 19, jud. C.,

până la concurența sumelor de 400.385 lei, TVA cu majorări de întârziere aferente, în cuantum de 243.658 lei și penalități aferente în sumă de 60.373 lei.

Ca atare, exonerează reclamantul de la plata sumei de 250.447 lei, TVA cu majorări de întârziere în cuantum de 241.901 lei și penalități de 37.252 lei.

Obligă pârâta D. G. R. A F. P. A J. C. să plătească reclamantului suma de 6370 lei, cheltuieli de judecată parțiale, reprezentând onorariu expert.

Cu recurs în 15 zile de la comunicare. Pronunțată în ședința publică din_ .

PREȘEDINTE, GREFIER,

M. B. EVA T. V.

Red.M.B./dact.L.C.C.

4 ex./_

Vezi și alte spețe de la aceeași instanță

Sentința civilă nr. 705/2013. Contestație act administrativ fiscal Sentința civilă nr. 18/2013. Contestație act administrativ fiscal Sentința civilă nr. 16590/2013. Contestație act administrativ fiscal Decizia civilă nr. 3630/2013. Contestație act administrativ fiscal Decizia civilă nr. 2189/2013. Contestație act administrativ fiscal Sentința civilă nr. 71/2013. Contestație act administrativ fiscal Decizia civilă nr. 9340/2013. Contestație act administrativ fiscal Sentința civilă nr. 12563/2013. Contestație act administrativ fiscal