Anulare act administrativ. Decizia nr. 2183/2014. Curtea de Apel BRAŞOV
| Comentarii |
|
Decizia nr. 2183/2014 pronunțată de Curtea de Apel BRAŞOV la data de 26-09-2014 în dosarul nr. 85/62/2013
ROMÂNIA
CURTEA DE APEL B.
Secția C. administrativ și fiscal
DECIZIA NR. 2183/R DOSAR NR._
Ședința publică din 26 septembrie 2014
Completul constituit din:
Președinte - M. F. - judecător
- M. I. M. - judecător
- M. C. - judecător
- M. C. - grefier
Pe rol fiind soluționarea recursului declarat de reclamanta PFA T. A. împotriva sentinței civile nr. 6486/CA/20.12.2013 pronunțată de Tribunalul B. – Secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, în dosarul nr._, având ca obiect „anulare act administrativ”.
La apelul nominal făcut în ședință publică, a răspuns avocat A. M. D. pentru recurenta reclamantă P.F.A. T. A., lipsă fiind intimata pârâtă Direcția G. Regională a Finanțelor Publice B..
Procedura de citare legal îndeplinită.
S-a făcut referatul cauzei de către grefierul de ședință, după care:
Avocat A. M. D. pentru recurenta reclamantă P.F.A. T. A. depune împuternicire avocațială și arată că nu are cereri de formulat.
Nemaifiind alte cereri de formulat și alte probe de administrat, instanța în baza art. 150 coroborat cu art. 316 Cod procedură civilă închide dezbaterile și acordă cuvântul în susținerea recursului.
Reprezentanta convențională a recurentei reclamante solicită în principal, în temeiul art. 312 alin.1, 2 și 5 Cod procedură civilă, admiterea recursului, casarea hotărârii recurate și trimiterea cauzei spre rejudecare instanței de fond în vederea completării probatoriului. În situația în care se apreciază că probele de la dosar sunt suficiente și nu sunt argumente pentru casarea cu trimitere solicită admiterea recursului, modificarea în tot a sentinței recurate și admiterea acțiunii astfel cum a fost formulată. Susține că, astfel cum a arătat și argumentat prin cererea de recurs, față de specificul cauzei și față de criticile aduse de reclamantă actelor administrativ-fiscale se impunea cu necesitate administrarea probei cu expertiza tehnică specialitatea contabilitate-fiscalitate, chestiunile solicitate a fi supuse analizei expertului neținând de interpretarea legii sau a unui text de lege, acestea fiind chestiuni strict tehnice. În acest sens, arată că reclamantei i s-au întocmit mai multe acte administrativ-fiscale, s-a calculat TVA și restul de taxe în raport de reținerea că nu avea nevoie de atâtea autoturisme câte a achiziționat, respectiv 2 în leasing și 2 fiind cumpărate de societate. Totodată, s-a reținut că parte din autoturisme au servit scopului personal al unui angajat al reclamantei. În redactarea obiectivelor la raportul de expertiză, reclamanta a solicitat expertului să lămurească mai multe aspecte legate de deductibilitate, de drepturile aferente activității P.F.A.-ului și mai ales de modul în care s-au calculat aceste taxe suplimentare. Instanța apreciind asupra redactării obiectivelor a respins proba cu expertiza solicitată pe considerentul că obiectivele au fost mult prea largi, mult prea extinse ca și obiect de cercetare, deși avea posibilitatea să le reducă sau să pună în vedere reclamantei precizeze punctual aceste aspecte. Or, instanța de fond respingând această probă a pronunțat soluția în sensul respingerii acțiunii doar pe baza înscrisurilor depuse la dosarul cauzei.
Pe fondul cauzei arată că autoturismele pe care organul fiscal le-a exclus de la deductibilitate atât din punct de vedere al TVA cât și al cheltuielilor reținând pe de o parte că nu se impun atâtea mijloace de transport față de obiectul de activitate al reclamantei și pe de altă parte, că nu s-a demonstrat faptul că acestea au fost folosite strict în scopul desfășurării activității reclamantei. Solicită a se avea în vedere faptul că P.F.A.-ul are ca obiect de activitate comercializarea de produse în magazine nespecifice având un volum de activitate destul de mare și mai multe puncte de lucru. Mai mult decât atât, vehiculele cumpărate sau achiziționate în leasing au fost folosite strict pentru obiectul de activitate al reclamantei, fiind necesară atât aprovizionarea cu marfă la anumite locații cât și reînnoirea acestor autovehicule, întrucât, astfel cum rezultă din înscrisurile aflate la dosarul cauzei, două dintre vehicule erau nefuncționabile, situație care ar fi condus la blocarea activității reclamantei.
Susține că, în mod greșit a reținut organul fiscal, teză îmbrățișată de instanța de fond, că nu s-a făcut dovada faptului că salariata reclamantei avea funcția de șofer. Or, astfel cum rezultă din contractul de muncă al acestei salariate aflat la dosarul cauzei postul pe care funcționează acesta nu era aceea de vânzător, ci de șofer care se ocupa cu aprovizionarea cu marfă.
Solicită a se avea în vedere la pronunțarea hotărârii considerentele expuse pe larg prin cererea de recurs și chestiunile de drept supuse analizei, respectiv legate de deductibilitatea TVA-ului și a cheltuielilor deductibile, cu cheltuieli de judecată în măsura în care acestea sunt dovedite.
Față de actele și lucrările dosarului rămâne în pronunțare asupra recursului dedus judecății.
CURTEA,
Deliberând asupra recursului de față, constată:
Prin sentința civilă nr. 6486/CA/20.12.2013 a Tribunalului B. - Secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, a fost respinsă acțiunea formulată de reclamanta PFA T. A. în contradictoriu cu pârâta DIRECȚIA G. A FINANȚELOR PUBLICE B..
Pentru a pronunța această hotărâre, prima instanță a reținut că reclamanta PFA T. A. a chemat în judecată pe pârâta Direcția G. a Finanțelor Publice B., pentru ca prin hotărârea ce se va pronunța să se anuleze decizia nr. 223/25.06.2012 emisă de pârâtă, cu privire la respingerea contestației formulate de ea împotriva măsurilor stabilite de organele de control de la Activitatea de Inspecție Fiscală din cadrul DGRFP B., prin Raportul de Inspecție Fiscală nr. 1422/28.02.2012 și Deciziilor de impunere nr. 32, nr. 34, nr. 35 emise la data de 28.02.2012.
A mai solicitat reclamanta anularea Raportului de inspecție fiscală nr. 1422/28.02.2012 și a Deciziilor de impunere nr. 32, nr. 34, nr. 35 emise la data de 28.02.2012 și a tuturor actelor subsecvente, precum și recalcularea obligației de plată cu privire la TVA, a penalităților aferente TVA, a impozitului pe venit net pentru anul 2008 și a impozitului pe venit net pentru anul 2010, urmând ca reclamanta să fie exonerată de plata obligațiilor bugetare impuse în mod netemeinic și nelegal. Cu obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată.
În motivare, reclamanta a arătat că obiectul său de activitate îl constituie „Comerțul cu amănuntul în magazine nespecializate, cu vânzare predominantă de produse alimentare, băuturi și tutun.” Se mai arată că în perioada 19.01.2012 – 27.02.2012, a făcut obiectul unei inspecții fiscale generale efectuată pentru perioada 01.01.2007 – 31.12.2010 la impozitul pe venit, din activități independente și pentru perioada 01.01.2007 – 31.12.2011 la taxa pe valoare adăugată. Urmare a acestei inspecții generale au fost emise deciziile de impunere nr. 32, nr. 34, nr. 35 emise la data de 28.02.2012, referitor la obligațiile fiscale suplimentare în baza Raportului de inspecție fiscală nr. 1422/28.02.2012. A menționat reclamanta că organele de inspecție fiscală au stabilit în sarcina sa mai multe obligații de plată, respectiv TVA stabilit suplimentar la plată și accesoriile aferente, precum și diferențe la impozitul net din activități independente.
În ceea ce privește TVA în sumă de 10.817 lei stabilit suplimentar, reclamanta a arătat că această sumă rezultă din facturile emise în baza Contractului de leasing financiar nr. 682/15.06.2006 pentru perioada ianuarie 2007 – mai 2008, pentru autovehiculul Renault Megane Sedan, respectiv suma de 2.220 lei din facturile emise în baza contractului de leasing financiar nr. 874/24.08.2007 pentru perioada august 2007 – august 2010, pentru autovehicolul Renault Megane II Dinamique.
Reclamanta a apreciat că pârâta a făcut în mod nelegal aplicarea prevederilor art. 48 alin. 4, art. 145 alin. 1 și 2, art. 129 alin. 3 lit. a din Lg. 571/2003, procedând eronat la colectarea TVA în sumă de 10.817 lei.
În susținerea cererii, reclamanta a menționat că este nevoită să desfășoare operațiuni de aprovizionare cu marfă și în acest sens a achiziționat mai multe autoturisme: Renault Clio (contractul de leasing financiar nr. 340/28.04.2004), Renault Megane Sedan (contractul de leasing financiar nr. 682/15.06.2006), Dacia Double C. 1,9 d (achiziționat în anul 2006, cu factura nr. AGZDR 5309001PJ/19.06.2006), Renault Megane II Dinamique (contractul de leasing financiar nr. 874/24.08.2007). A precizat reclamanta că achiziția autoturismelor a fost determinată exclusiv de volumul de marfă necesar desfășurării activității, precum și de starea tehnică a autoturismelor deținute la un moment dat. Cu privire la cele două autoturisme Renault Megane Sedane și Megane II Dinamique, reclamanta a arătat că acestea au fost achiziționate deoarece autoturismele pe care le deținea la acel moment prezentau frecvent deficiențe tehnice, situație ce avea ca efect exercitarea cu dificultate a activității, în special a operațiunii de aprovizionare cu marfă.
Cu privire la reținerea organului fiscal, în sensul că salariata sa a fost angajată pe funcția de vânzătoare, reclamanta a precizat că potrivit contractului de muncă nr._/12.10.2004, de fapt, aceasta a fost angajată pe postul de șofer. Totodată, reclamanta învederează că la data de 10.11.2007, a înstrăinat atât autoturismul Renault Clio, cât și autoturismul Dacia Double C., situație adusă la cunoștința organului fiscal care a ignorat aceste operațiuni, deși prin acestea se demonstrează faptul că încheierea contractelor de leasing s-a realizat în mod exclusiv în scopul desfășurării activității sale comerciale.
A apreciat reclamanta că în cauză sunt incidente dispozițiile art. 145 alin. 2 lit. a și ale art. 129 alin. 3 lit. a din Lg. 571/2003, susținând că singurele condiții care trebuie îndeplinite pentru deducerea TVA sunt cele de la art. 145 ce impune în mod expres ca achizițiile realizate de persoana impozabilă să fie destinate utilizării în folosul desfășurării operațiunilor taxabile, respectiv ca persoana impozabilă să dețină o factură care să cuprindă informațiile prevăzută în art. 155 alin. 5 din Codul Fiscal, condiții pe care le îndeplinește cumulativ.
În ceea ce privesc majorările de întârziere în sumă de 6.613 lei și penalitățile de întârziere în sumă de 1623, conform principiului de drept „accesorium sequitur principale”, nedatorând suma de 10.817 lei cu titlu de TVA suplimentar, nu datorează nici majorări de întârziere în sumă de 6.613 lei și nici penalitățile de întârziere în sumă de 1.623 lei.
Cu privire la cheltuielile de amortizare a celor două autovehicule achiziționate în baza contractelor de leasing, reclamanta consideră că aceste cheltuieli, de 10.817 lei, aferentă anului 2007, suma de 6.951 lei, aferentă anului 2007, 20.772 lei aferentă anului 2008, 6.951 lei aferentă anului 2009 și suma de 4.53 lei aferentă anului 2010 sunt cheltuieli deductibile fiscal, având în vedere faptul că autovehiculele au fost utilizate pentru desfășurarea activității comerciale, astfel cum rezultă din dispozițiile art. 24 și art. 48 alin. 1 din Lg. 571/2003 și pct. 38 din HG 44/2004.
În drept, reclamanta și-a întemeiat cererea pe dispozițiile art. 8 și urm., art. 16 și urm. din Lg. 554/2004, art. 6 din Cod Procedură Fiscală, art. 48 al. 1, art. 129, art. 145 și art. 155 din Codul Fiscal, art. 112 și urm, art. 274 Cod Procedură Civilă, art. 998 și urm cod civil din 1864.
În probațiune, reclamanta a depus la dosarul cauzei înscrisuri.
Pentru termenul de judecată din 10.09.2013, pârâta DGFP B. a depus întâmpinare, prin care a solicitat respingerea ca neîntemeiată a acțiunii formulate de reclamantă, anexând totodată înscrisuri în probațiune.
În cauză a fost încuviințată și administrată pentru ambele părți proba cu înscrisuri, fiind respinsă proba cu expertiza contabilă solicitată de reclamantă .
Examinând cauza în raport de actele și lucrările dosarului, având în vedere dispozițiile legale incidente, instanța a constatat că reclamanta a contestat Decizia nr. 223/15.06.2012 prin care a fost respinsă contestația sa formulată împotriva deciziilor de impunere nr. 32, 34 și 35/28.02.2012, solicitând totodată anularea acesteia, precum și a deciziilor de impunere anterior menționate și a Raportului de Inspecție Fiscală nr. 1422/28.02.2012, sub aspectul obligației de plată a TVA, penalități aferente TVA, impozit pe venit net pentru anii 2008 și 2010, susținând că cele două autoturisme Renault Megane Sedane și Renault Megane II Dinamique au fost achiziționate determinat exclusiv de volumul de marfă necesar desfășurării activității persoanei fizice autorizate.
În urma inspecției fiscale efectuate, ce a avut ca obiect verificarea impozitului pe venit în perioada 01.01.2007 – 31.12.2010 și respectiv, taxa pe valoare adăugată în perioada 01.01.2007 – 31.12.2011, organul de inspecție fiscală a emis deciziile de impunere nr. 32, 34 și 35/28.02.2012, prin care a stabilit obligații fiscale în cuantum de: 3.665 lei, reprezentând diferența de impozit pe venitul net anual stabilită în minus, pentru anul 2008 (decizia de impunere nr. 32/2012 – fila 77); 172 lei reprezentând diferența de impozit pe venitul net anual stabilită în minus, pentru anul 2010 (decizia nr. 34/2010 – fila 84) și respectiv, în cuantum de 10.817 lei cu titlu de TVA suplimentar pentru perioada 01.01.2007 – 31.12.2011, 6.613 lei – dobânzi/majorări de întârziere și 1.623 lei – penalități de întârziere (decizia nr. 35/2012 – fila 68 și urm).
În ceea ce privește TVA deductibilă, organul de inspecție fiscală a constatat că autoturismele Renault Megane Sedane, în perioada ianuarie 2007 – mai 2008 și Renault M. II Dinamique, în perioada august 2007 – august 2010, nu au fost destinate utilizării în folosul operațiunilor taxabile, astfel că TVA deductibilă a fost diminuată pentru perioada verificată cu suma de 10.231 lei, apreciindu-se că nu au fost îndeplinite de reclamantă dispozițiile art. 145 alin. 1 și 2 din Lg. 571/2003.
Suma de 10.231 lei reprezentând TVA considerată nedeductibilă este formată din: 2.220 lei care reprezintă TVA dedusă de reclamantă din facturile emise în baza Contractului de leasing financiar nr. 682/15.06.2006 pentru perioada ianuarie 2007 – mai 2008, iar suma de 8.011 lei reprezintă TVA dedusă din facturile emise în baza Contractului de leasing financiar nr. 874/24.08.2007 pentru perioada august 2007 – august 2010.
De asemenea, organele fiscale au stabilit că pentru perioada mai 2009 – iulie 2010, reclamanta nu are drept de deducere TVA în sumă de 586 lei, aferentă părții din ratele de leasing ce reprezintă valoarea reziduală, față de dispozițiile art. 145/1 și art. 129 alin. 3 lit. a din Lg. 571/2003, apreciind că pentru valoarea reziduală stabilită prin contractul de leasing financiar nr. 682/2006, nu se putea deduce TVA.
În ceea ce privește impozitul net datorat de reclamantă pe anul 2008, instanța reține următoarele:
Organul de inspecție fiscală a constatat că reclamanta a înregistrat în mod eronat în Registrul jurnal de încasări și plăți, atât încasările cât și plățile inclusiv cu TVA, deși potrivit OMFP nr. 1040/2004 prevede că sumele încasate sau plătite se înregistrează „exclusiv TVA”. Astfel, între venitul net declarat de contribuabilă, în cuantum de 50.237 lei și venitul net constatat ca urmare a inspecției fiscale, în sumă de 53.009, s-a constatat o diferență în cuantum de 2.772 lei.
Această sumă a rezultat din faptul că, diferența de 18.000 lei cu care s-a diminuat venitul brut al anului 2008 a fost datorată înregistrării eronate a facturii fiscale . VER nr._/10.11.2007, încasată cu chitanța nr. 1/30.11.2007, la poziția nr. 109 din Registrul jurnal de încasări și plăți aferent anului 2008, iar diferența în cuantum de 20.772 lei ce reprezintă cheltuieli nedeductibile a reieșit din cheltuiala în cuantum de 4.552 lei, cu amortizare fiscală înregistrată de reclamantă pentru perioada 01.01.2008 – 31.05.2008 aferentă autoturismului Renault Megane Sedane (contract leasing 2006) și respectiv, cheltuiala de 16.220 lei, cu amortizarea fiscală înregistrată de reclamantă pentru anul 2008, aferentă autoturismului Renault Megane II Dinamique (contract leasing 2007).
Din venitul net aferent anului 2008 constatat de organele fiscale, conform art. 80 alin. 1 și 3 din Lg. 571/2003 au fost scăzute pierderile fiscale din anii 2006 (2.977 lei) și 2007 (22.702 lei), rezultând un venit net anual impozabil recalculat, de 27.330 lei, pentru care impozitul este de 4.373 lei (27.330 x 16%), rezultând o diferență de impozit pe venitul net anual stabilită de organele de inspecție în minus, în sumă de 3.665 lei (din 8.038 lei – impozit pe venitul anual impozabil stabilit prin decizia nr._ (fila 122), se scade impozitul recalculat, de 4.373 lei).
În ceea ce privește impozitul net datorat de reclamantă pe anul 2010, instanța reține că prin decizia de impunere anuală nr._ a fost stabilit un impozit pe venitul net anual datorat în sumă de 179 lei. Ca și în cazul anului 2008, inspecția fiscală a constatat că reclamanta a înregistrat eronat în Registrul de Încasări și plăți, atât încasările cât și plățile, inclusiv cu TVA, cu nerespectarea OMFP nr. 1040/2004, care prevede că se înregistrează sumele încasate sau plătite, exclusiv fără TVA. Între venitul net declarat de reclamantă pentru anul 2010, în cuantum de 1.120 lei și venitul net constatat de organul de inspecție fiscală, în sumă de 5.173 lei, rezultă o diferență de 4.053 lei, care reprezintă cheltuieli nedeductibile.
Pentru a se reține în acest sens, prin raportul de inspecție fiscală stabilit că suma de 4.053 lei reprezintă cheltuială cu amortizare fiscală înregistrată de reclamantă pentru anul 2010 aferentă autoturismului Renault Megane II Dynamique (contract leasing 2007) și neacceptată de organele fiscale ca și cheltuială deductibilă, întrucât autoturismul nu a fost utilizat de reclamantă în interesul direct al activității economice, nefiind incidente dispozițiile pct. 37 lit. a raportat la art. 48 din Lg. 571/2003.
Prin urmare, din venitul net aferent anului 2010, constatat de organele de inspecție fiscală – 5.173 lei, a fost dedusă conform art. 80 alin. 1 și 3 din Lg. 571/2003, pierderea fiscală aferentă anului 2009 – 5.130 lei, rezultând un venit net anual impozabil recalculat, de 43 lei, pentru care impozitul calculat este de 7 lei (43 x 16%). Din impozitul net stabilit inițial pentru anul 2010, de 179 lei se scade impozitul anual recalculat în cuantum de 7 lei, rezultând o diferență de impozit pe venitul net anual 2010, în minus, în cuantum de 172 lei.
Instanța a constatat că Decizia nr. 223/15.06.2012 prin care a fost respinsă contestația formulată de reclamantă, Deciziile de impunere nr. 32, 34 și 35/28.02.2012 și Raportul de inspecție fiscală nr. nr. 1422/28.02.2012 au fost emise cu respectarea dispozițiilor legale.
În ceea ce privește TVA deductibilă, organul de inspecție fiscală a constatat în mod întemeiat că autoturismele Renault Megane Sedane (în perioada ianuarie 2007 – mai 2008) și Renault M. II Dinamique, (perioada august 2007 – august 2010), nu au fost destinate utilizării în folosul operațiunilor taxabile.
În cauză s-a reținut că autoturismul Renault Megane Sedane a fost achiziționat de reclamantă în baza contractului de leasing financiar nr. 682/15.06.2006, iar autoturismul Renault M. II Dinamique a fost achiziționat în baza contractului de leasing 874/24.08.2007.
La momentul achiziționării celor două autoturisme Renault Megane (2006, 2007), reclamanta deținea autoturismul Renault Clio, din data de 28.04.2004, pe care l-a înstrăinat la data de 20.05.2008, iar la data de 19.09.2006 a achiziționat autoturismul Dacia Double C. 1,9D, pe care l-a înstrăinat la data de 10.11.2007.
Conform înscrisurilor administrate în probațiune, activitatea principală a reclamantei este reprezentată de comerțul cu amănuntul în magazinele nespecializate, în special a produselor alimentare, băuturi și tutun.
Fiind solicitate explicații reclamantei, de către organele de inspecție fiscală, aceasta a justificat folosirea celor patru autovehicule în perioada verificată, în activitatea transportului de mărfuri și la deplasările către diverși colaboratori pentru încheierea de convenții sau contracte. În acest sens, reclamanta a indicat și o . facturi, pentru a dovedi multitudinea deplasărilor efectuate în scopul achiziției de mărfuri.
Analizând frecvența efectuării acestor deplasări (fila 104), instanța a reținut că aprecierea pârâtei în sensul nedemonstrării de către reclamantă a utilizării folosirii concomitente a mai multor autoturisme, în folosul realizării de operațiuni taxabile, este întemeiată. De altfel, organele de inspecție fiscală nu au regăsit în evidențele contabile ale reclamantei documente justificative în acest sens.
S-a reținut de asemenea că, susținerea reclamantei făcută în motivarea acțiunii (fila 4), prin care justifică achiziția autoturismelor Renault Megane, prin raportare la volumul mare de marfă și a stării tehnice a autoturismelor deținute la momentul achiziționării celor două anterior menționate, este nedovedită. Dimpotrivă, facturile menționate de reclamantă cu prilejul explicațiilor date organelor fiscale relevă că activitatea de achiziție a mărfurilor era una scăzută, respectiv, una, cel mult două achiziții lunare de la furnizori în perioada 2007 – 2008 și mult mai scăzută în anii 2009 – 2010.
Mai mult, autoturismele Renault Megane achiziționate în sistem leasing de reclamantă nu sunt destinate transportului de marfă, ci familiei.
Potrivit art. 145 alin. 2 lit. a din Lg. 571/2003, orice persoană impozabilă are dreptul să deducă taxa aferentă achizițiilor, dacă acestea sunt destinate utilizării în folosul unor operațiuni taxabile.
Așa cum s-a reținut anterior, reclamanta nu a făcut dovada că cele două autoturisme marca Renault M. au fost achiziționate pentru desfășurarea activității persoanei fizice autorizate, în folosul unor operațiuni taxabile, nefiind justificată necesitatea achiziționării acestora, câtă vreme deținea două autovehicule (din care unul, chiar destinat transportului de marfă), iar volumul achiziției de mărfuri era unul scăzut, fiind astfel incidente dispozițiile art. 48 alin. 7 lit a din Lg. 571/2003, conform căruia, nu sunt cheltuieli deductibile sumele sau bunurile utilizate de contribuabil pentru uzul personal sau al familiei sale.
În acest sens sunt reținute și dispozițiile pct. 37 din HG 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003, conform cărora, „Din venitul brut realizat se admit la deducere numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, astfel cum rezultă din evidențele contabile conduse de contribuabili, cu respectarea prevederilor art. 48 alin. (4) - (7) din Codul fiscal.
Reguli generale aplicabile pentru deducerea cheltuielilor efectuate în scopul realizării veniturilor sunt și următoarele:
a) să fie efectuate în interesul direct al activității;
b) să corespundă unor cheltuieli efective și să fie justificate cu documente;
c) să fie cuprinse în cheltuielile exercițiului financiar al anului în cursul căruia au fost plătite, inclusiv în cazul cheltuielilor reprezentând plăți efectuate în avans care se referă la alte exerciții fiscale.”
Ori, deși prin raportul de inspecție fiscală (fila 105), pârâta a reținut că organele de inspecție fiscală nu au regăsit în evidența contabilă, documente justificative care să demonstreze utilitatea folosirii concomitente a mai multor autoturisme, în folosul realizării de operațiuni taxabile, reclamanta nu a combătut susținerea acestora prin depunerea la dosarul cauzei a înscrisurilor, în acest sens.
Mai mult, potrivit art. 145/1 alin. 1 lit. c din Legea nr. 571/2003, în cazul vehiculelor rutiere motorizate care sunt destinate exclusiv transportului rutier de persoane, cu o greutate maximă autorizată care să nu depășească 3.500 kg și care să nu aibă mai mult de 9 scaune de pasageri, incluzând și scaunul șoferului, se deduce 50% din taxa pe valoarea adăugată aferentă achizițiilor acestor vehicule și, respectiv, 50% din taxa aferentă achizițiilor de combustibil destinat utilizării pentru vehiculele care au aceleași caracteristici, aflate în proprietatea sau în folosința persoanei impozabile, cu excepția vehiculelor utilizate pentru prestarea de servicii cu plată, inclusiv pentru închirierea către alte persoane, instruirea de către școlile de șoferi, transmiterea folosinței în cadrul unui contract de leasing financiar sau operațional.
Potrivit art. 129 alin. 1 din Lg. 571/2003, se consideră prestare de servicii orice operațiune care nu constituie livrare de bunuri, așa cum este definită la art. 128.
A.. 3 lit. a al aceluiași articol, prevede că prestările de servicii cuprind operațiuni cum sunt: închirierea de bunuri sau transmiterea folosinței bunurilor în cadrul unui contract de leasing.
Conform pct. 7 alin. 3 din HG 44/2004, „Transmiterea folosinței bunurilor în cadrul unui contract de leasing este considerată prestare de servicii conform art. 129 alin. (3) lit. a) din Codul fiscal. La sfârșitul perioadei de leasing, dacă locatorul/finanțatorul transferă locatarului/utilizatorului dreptul de proprietate asupra bunului, la solicitarea acestuia, operațiunea reprezintă o livrare de bunuri pentru valoarea la care se face transferul. Se consideră a fi sfârșitul perioadei de leasing și data la care locatorul/finanțatorul transferă locatarului/utilizatorului dreptul de proprietate asupra bunului înainte de sfârșitul perioadei de leasing, situație în care valoarea de transfer va cuprinde și suma ratelor care nu au mai ajuns la scadență, inclusiv toate cheltuielile accesorii facturate odată cu rata de leasing. Dacă transferul dreptului de proprietate asupra bunului către locatar/utilizator se realizează înainte de derularea a 12 luni consecutive de la data începerii contractului de leasing, se consideră că nu a mai avut loc o operațiune de leasing, ci o livrare de bunuri la data la care bunul a fost pus la dispoziția locatarului/utilizatorului”.
Incidența acestei din urmă teză nu a fost dovedită în prezenta cauză.
Din coroborarea textelor de lege anterior invocate, se reține că dispozițiile art. 145/1 din Lg. 571/2003 privind limitarea dreptului de deducere a TVA, respectiv, la 50% din TVA, nu sunt aplicabile ratelor de leasing plătite de reclamantă, întrucât acestea reprezintă prestări de servicii, în sensul art. 129 alin. 3 lit. a din Lg. 571/2003, însă, aceste dispoziții se vor aplica la sfârșitul perioadei de leasing, la transferul dreptului de proprietate asupra autoturismelor.
Prin urmare, în mod întemeiat, organele de inspecție fiscală au stabilit că pentru perioada mai 2009 – iulie 2010, reclamanta nu are drept de deducere pentru valoarea reziduală, reprezentând 20% din valoarea ratei – contract leasing nr. 682/15.06.2006,motiv pentru care, constatând că Decizia nr. 223/15.06.2012 prin care a fost respinsă contestația formulată de reclamantă, Deciziile de impunere nr. 32, 34 și 35/28.02.2012 și Raportul de inspecție fiscală nr. nr. 1422/28.02.2012 au fost emise cu respectarea dispozițiilor legale, instanța a respins ca neîntemeiată acțiunea formulată de reclamanta PFA T. A..
Împotriva acestei sentințe a declarat recurs reclamanta, în termen legal, solicitând casarea sentinței și trimiterea cauzei spre rejudecare la instanța de fond,pentru administrarea probei cu expertiză contabil-fiscală,iar în subsidiar,modificarea în tot a sentinței în sensul admiterii acțiunii.
În motivarea recursului,reclamanta a arătat că instanța a soluționat cauza pe baza unui probatoriu incomplet,refuzând să administreze proba cu expertiză specialitatea contabilitate-fiscalitate,deși prin obiectivele solicitate, s-ar fi lămurit de către un specialist aspectele tehnico-fiscale în litigiu.
Cât privește motivele de modificare în tot a sentinței,unul dintre ele este faptul că instanța de fond s-a rezumat la reluarea argumentelor organului fiscal,ignorând susținerile sale fără să motiveze de ce acestea ar fi neîntemeiate, deși a arătat că PFA este nevoită să desfășoare operațiuni de aprovizionare cu marfă,pentru care a achiziționat succesiv 4 autovehicule,numărul acestora fiind determinat exclusiv de volumul de muncă necesar desfășurării activității,precum și de starea precară din punct de vedere tehnic a autovehiculelor Renault Clio și Dacia.
Faptul că achiziția autovehiculelor în leasing s-a făcut în scopul desfășurării activității PFA și nu în scopul personal al persoanei fizice T. A., rezultă și din faptul că salariata D. M. este angajată pe postul de șofer.
În plus, în anul 2007, autoturismul Dacia Double C. a fost înstrăinat,iar în anul 2008 a fost înstrăinat și autovehiculul Renault Clio,însă cele două operațiuni de vânzare au fost ignorate atât de organul fiscal cât și de instanța de judecată.
Instanța a mai reținut,în consens cu susținerile organului fiscal,dar în lipsa probelor,că pentru activitatea desfășurată,reclamanta nu putea utiliza în același timp mai multe autoturisme, deși, în realitate, activitatea a implicat rulaje de peste 200.000 lei/an,aspect care ar fi putut fi verificat numai printr-o expertiză de specialitate.
Mai arată recurenta că prevederile art 145 alin 2 lit a) corelate cu cele ale art 129 alin 3 lit a din Codul Fiscal arată că singurele condiții care trebuie îndeplinite pentru deducerea TVA sunt cele de la art 145 C Fiscal,și anume ca achizițiile realizate de persoana impozabilă să fie destinate utilizării în folosul desfășurării operațiunilor taxabile.
Neacordarea dreptului de deducere a dus la încălcarea de către organele fiscale a principiului impozitării o singură dată în strânsă legătură cu principiul neutralității fiscale.
În ceea ce privește majorările de întârziere și penalitățile,acestea nu sunt datorate conform principiului accesorium sequitur principale, iar cheltuielile cu amortizarea celor două autovehicule achiziționate în leasing sunt deductibile fiscal, conf. art. 24 C Fisc.
În drept, recursul este întemeiat pe motivele prevăzute la art. 304 și 304 ind.1 Cod Procedură Civilă.
Intimata-pârâtă Direcția G. Regională a Finanțelor Publice a depus întâmpinare în care a solicitat respingerea recursului ca nefondat,deoarece reclamanta nu a făcut dovada că cele două autovehicule au fost achiziționate pentru desfășurarea activității PFA în folosul unor operațiuni taxabile,nefiind justificată necesitatea achiziționării acestora,în condițiile în care deținea două autovehicule,din care unul chiar destinat transportului de marfă,iar volumul achiziției de mărfuri era unul scăzut.
Analizând actele și lucrările dosarului, prin prisma dispozițiilor art. 304 ind. 1 c.pr.civ., a art. 304 c.pr.civ. și recursul declarat de reclamanta PFA T. A., Curtea constată că acesta este neîntemeiat.
Recurenta a criticat respingerea de către instanța de fond a cererii de încuviințare a probei cu expertiză contabilă,solicitând casarea sentinței și trimiterea cauzei pentru administrarea ei,însă critica este neîntemeiată.
Expertiza este un mijloc de probă prin care, în baza unei activități de cercetare care implică date, metode științifice, expertul aduce la cunoștință instanței judecătorești, concluziile motivate științific, cu privire la faptele pentru a căror elucidare sunt necesare cunoștințe de specialitate.
Așadar, obiectul expertizei îl reprezintă clarificarea de către un specialist a unor chestiuni de fapt,însă în speță,situația de fapt nu se contestă, iar prin obiectivele propuse de reclamantă s-a solicitat opinia expertului cu privire la aplicarea prevederilor privind deductibilitatea fiscală la situația de fapt necontestată (dacă PFA avea dreptul să achiziționeze mai multe autoturisme, dacă contractele de leasing au scop economic licit,dacă achiziția autoturismelor de PFA era condiționată de utilizarea unui autoturism funcțional, dacă achiziția autoturismelor s-a făcut în scopul desfășurării activității,dacă,potrivit legislației fiscale,era legală utilizarea de PFA a mai multor autoturisme achiziționate în leasing,etc.), aspecte care însă nu țin de situația de fapt,ci tind la lămurirea problemei de drept pe care se circumscrie speța,ceea ce reprezintă sarcina și atributul completului de judecată,așa încât în mod corect și instanța de fond în încheierea din 03.12.2013 a apreciat-o ca nefiind utilă soluționării cauzei.
Cât despre faptul că instanța,în cazul în care nu era de acord cu obiectivele propuse,ar fi trebuit să propună altele în baza rolului activ prevăzut de art. 129 Cod Procedură Civilă, în jurisprudența constantă a instanțelor s-a stabilit că lipsa rolului activ nu poate fi invocată în căile de atac și,în plus, rolul activ nu poate constitui temeiul substituirii instanței în poziția procesuală a unei părți și în apărarea intereselor acesteia,cu atât mai mult cu cât a beneficiat de asistența juridică a unui avocat,așa cum este cazul recurentei-reclamante.
A mai invocat recurenta-reclamantă ca motiv de reformare a sentinței primei instanțe faptul că aceasta nu cuprinde motivele pe care se întemeiază, motiv de casare ce se circumscrie dispozițiilor art. 304 pct. 7 c.pr.civ., dar care nu este fondat,deoarece au fost analizate situația de fapt,susținerile reclamantei din cererea introductivă și s-a reținut aplicarea dispozițiilor legale la această stare de fapt, astfel că nu se poate invoca lipsa motivării.
Așadar, nu sunt îndeplinite condițiile pentru casarea hotărârii și trimiterea cauzei spre rejudecare primei instanțe.
Cât despre solicitarea subsidiară,aceea de reformare a sentinței primei instanțe, respectiv faptul că hotărârea a fost dată cu aplicarea greșită a legii, aceasta se încadrează în dispozițiile art. art. 304 pct. 9 c.pr.civ., dar nu este fondată.
Curtea va reține că prin raportul de inspecție fiscală din 27.02.2012 și decizia de impunere nr.35/28.02.2012 a fost respinsă cererea de deducere a TVA și a cheltuielilor cu amortizarea aferentă achiziției celor două autovehicule în leasing, reținându-se, pe de o parte faptul că nu sunt îndeplinite cerințele legale referitoare la exercitarea dreptului de deducere a TVA-ului, deoarece contribuabilul nu a prezentat pentru cele două autoturisme, documente justificative care să dovedească utilizarea lor pentru activitatea firmei, iar pe de altă parte, la data încheierii ambelor contracte de leasing, avea în folosință și în exploatare câte un autoturism, ceea ce nu justifică achiziția de noi autoturisme, cu atât mai mult cu cât PFA a avut un singur angajat în funcția de vânzătoare.
Raportat acestei situații de fapt, Curtea constată că în mod legal organul fiscal a reținut neîndeplinirea condițiilor necesare pentru exercitarea dreptului de deducere, în condițiile art. art. 145-147 ind. 1 din Legea nr. 571/2003, modificată – Codul fiscal, respectiv achizițiile să fie destinate utilizării în folosul operațiunilor taxabile.
În aplicarea art. 11 alin. 1 C. fiscal conform căruia „la stabilirea sumei unui impozit sau a unei taxe în înțelesul prezentului cod, autoritățile fiscale pot să nu ia în considerare o tranzacție care nu are scop economic sau pot reîncadra forma unei tranzacții pentru a reflecta conținutul economic al tranzacției”, Curtea reține că în mod corect s-au stabilit obligații fiscale suplimentare în sarcina recurentei-reclamante, în condițiile în care aceasta nu a dovedit utilizarea autovehiculelor pentru activitatea firmei.
În condițiile în care recurenta deținea deja autoturismul Renault Clio, achiziționarea autoturismului Renault Megane Sedane la data de 15.06.2006 nu este justificată, aceeași concluzie impunându-se și pentru achiziția auto Renault M. II Dinamique la 24.08.2007.
Că achiziția autovehiculelor ar fi fost determinată de volumul de marfă necesar desfășurării activității rămâne o simplă afirmație nesusținută de probe, din nota explicativă dată de reclamantă cu ocazia controlului fiscal (f 104 ds. Trib.) rezultând că în luna ianuarie 2007 s-a achiziționat marfă prin două facturi (furnizor Metrou și L. SRL),în aceeași zi, 18.01.2007, iar în lunile următoare maximum două facturi lunar, iar reclamanta nu a dovedit că autoutilitara Dacia Double C. pe care o deținea din septembrie 2006 ar fi fost insuficientă pentru acest volum de activitate și nici că ar fi fost într-o stare tehnică improprie utilizării.
Se mai afirmă că angajata D. M. ar fi fost angajată pe postul de șofer, însă din analizarea contractului individual de muncă (fila 67 ds. Trib.) rezultă că mențiunea privind felul muncii (Șofer) este în contradicție cu obiectul contractului (prestarea muncii și plata salariilor),nu există o fișă a postului privind atribuțiile corespunzătoare ,nu s-a depus dovada deținerii unui permis de conducere,iar codul corespunzător postului de șofer conform Clasificării Ocupațiilor în România a fost adăugat în locul altui cod,parțial ilizibil. De asemenea,organul fiscal a reținut,iar recurenta nu a combătut faptul că nu erau înregistrate în evidența contabilă cheltuieli cu serviciile medicale profilactice necesare pentru supravegherea sănătății personalului care în cadrul activității profesionale conduce utilaje sau mașina instituției,de care ar fi trebuit să beneficieze și angajata dacă susținerile privind calitatea sa de șofer ar fi fost reale.
Un alt motiv de recurs este acela că la 10.11.2007 și respectiv 20.05.2008, reclamanta a înstrăinat autoturismul Dacia Double C. și respectiv Renault Clio, însă această împrejurare nu are relevanță față de dispoz. art. 145 alin 1 din Codul Fiscal,dreptul de deducere apreciindu-se la momentul exigibilității taxei, adică la momentul emiterii facturilor în baza contractului de leasing financiar 682/15.06.2006 pentru perioada ianuarie 2007-mai 2008 și în baza contractului de leasing financiar 874/24.08.2007 pentru perioada august 2007-august 2010, ambele perioade fiind caracterizate de deținerea a cel puțin două autovehicule.
Nefiind utilizate pentru desfășurarea activității comerciale, este evident că recurenta nu are dreptul nici la deducerea cheltuielilor cu amortizarea celor două autovehicule, fiind totodată legală calcularea de către organul fiscal a majorărilor de întârziere și a penalităților la TVA datorat suplimentar.
Pentru toate aceste considerente, constatând incidența art. 312 alin. 1 c.pr.civ., curtea va respinge recursul declarat de recurenta PFA T. A. împotriva sentinței civile nr.6486/CA/20.12.2013 pronunțată de Tribunalul B. - Secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE:
Respinge recursul declarat de reclamanta P.F.A. T. A. împotriva sentinței civile nr. 6486/CA/20.12.2013 pronunțată de Tribunalul B. – Secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, pe care o menține.
Irevocabilă.
Pronunțată în ședință publică azi, 26.09.2014.
Președinte, Judecător, Judecător,
M. F. M. I. M. M. C.
Grefier,
M. C.
Red. M.C./15.10.2014
Tehnored.: M. C./16.10.2014 / - 2 ex.
Jud. fond: S.Ș. M.
| ← Refuz soluţionare cerere. Hotărâre din 23-05-2014, Curtea de... | Pretentii. Decizia nr. 1987/2014. Curtea de Apel BRAŞOV → |
|---|
