ICCJ. Decizia nr. 1745/2008. Contencios. Anulare act de control taxe şi impozite. Recurs
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr.1745/2008
Dosar nr. 46062/3/2005
Şedinţa publică din 24 aprilie 200.
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
Prin acţiunea înregistrată pe rolul Tribunalului Bucureşti, secţia a VIII-a conflicte de muncă, asigurări sociale, contencios administrativ şi fiscal, la data de 20 noiembrie 2005, sub nr. 9174/CA/ 2005, reclamanta SC R.R. SRL a chemat în judecată pârâtul M.F.P. – A.N.A.F. – D.G.A.M.C., solicitând anularea parţială a deciziei nr. 210 din 14 noiembrie 2005 pronunţată de Serviciul de Soluţionare a Contestaţiilor – D.G.A.M.C., în ceea ce priveşte următoarele sume: TVA în sumă totală de 541.860.666 lei, majorări de întârziere aferente TVA în sumă de 1.192.666.994 lei, dobânzi aferente TVA în sumă de 53.230.687 lei, penalităţi de întârziere aferente TVA în sumă de 113.763.950 lei, impozit pe profit în sumă totală de 500.205.997 lei, majorări de întârziere aferente impozitului pe profit contestat în sumă de 940.067.313 lei, penalităţi de întârziere aferente impozitului pe profit în sumă de 109.482.982 lei.
S-a mai solicitat anularea parţială a deciziei de impunere, obligarea A.N.A.F. la restituirea sumei de 3.451.278.589 lei rezultate din anularea parţială a deciziei de impunere nr. 565779 din 18 aprilie 2005 compensate de societate cu sumele de rambursat reprezentând TVA solicitate din decontul de TVA pe luna august 2004, obligarea A.N.A.F. la restituirea sumei de 38.268.865 lei reprezentând TVA aferentă unor materiale transmise cu aviz de expediţie a sumei de 4.047.576.292 lei reprezentând TVA aferentă investiţiei sistate Vălenii de Munte, în sumă de 1.512.189.704 lei şi majorări de întârziere în sumă de 2.535.386.588 lei, precum şi la restituirea sumei de 1.782.112.673 lei reprezentând impozit pe profit plătit suplimentar prin tratarea ca şi cheltuială nedeductibilă a cheltuielilor cu studiile aferente realizării obiectivului de investiţii „Fabrica de gips – Văleni".
În motivarea acţiunii, reclamanta a arătat că în perioadele 11 noiembrie 2004-23 decembrie 2004 şi 11 ianuarie 2005- 31 martie 2005 s-a desfăşurat la sediul societăţii un control fiscal în urma căruia a fost întocmit raportul de inspecţie fiscală şi în baza lui a fost emisă Decizia de impunere, contestaţia formulată împotriva acesteia fiind respinsă prin Decizia nr. 210/2005.
Reclamanta a susţinut că actele contestate sunt nelegale şi conţin o serie de erori în privinţa obligaţiilor de plată stabilite în sarcina sa de către organele de control.
Prin sentinţa civilă nr. 6080 din 15 noiembrie 2006, Tribunalul Bucureşti, secţia a VIII-a conflicte de muncă, asigurări sociale, contencios administrativ şi fiscal, contencios administrativ şi fiscal a declinat competenţa de soluţionare a cauzei în favoarea Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, pe rolul căreia aceasta a fost înregistrată la data de 9 ianuarie 2007.
Prin sentinţa civilă nr. 1196 din 7 mai 2007, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, a respins excepţia inadmisibilităţii pct. 3, 4, 5 şi 6 din acţiune şi a respins acţiunea formulată de reclamanta SC R.R. SRL Bucureşti în contradictoriu cu pârâtul M.F.P. – A.N.A.F. – D.G.A.M.C., ca nefondată.
Pentru a pronunţa această soluţie, instanţa de fond a reţinut referitor la excepţia inadmisibilităţii pct. 3, 4, 5 şi 6 din acţiune, că aceasta este neîntemeiată, având în vedere că reclamanta a invocat problema creanţelor la care fac referire acestea, atât anterior începerii controlului fiscal, dar şi după finalizarea acestuia prin întocmirea raportului de inspecţie fiscală şi emiterea deciziei de impunere, formulând contestaţie împotriva acestora.
Pârâta, soluţionând contestaţia nu s-a pronunţat asupra solicitării de returnare a acestor sume, cu motivarea că sumele respective nu au fost stabilite prin Decizia de impunere.
În condiţiile în care reclamantei nu i-a fost soluţionată de către organele fiscale cererea de returnare a sumelor menţionate la pct. 3, 4, 5 şi 6 din prezenta acţiune, singura posibilitate pe care o are pentru a obţine soluţionarea acestei cereri este aceea de a se adresa instanţei de contencios administrativ în condiţiile Legii nr. 554/2004.
Faptul că aceste sume nu sunt stabilite prin Decizia de impunere, fapt ce nu este imputabil reclamantei, nu înseamnă că aceasta este lipsită de accesul la justiţie, de dreptul de a investi instanţa cu cererea de obligare a pârâtei la restituirea sumelor respective.
Pe fondul cauzei, instanţa a apreciat că organele de control au stabilit în mod corect obligaţiile de plată reţinute în sarcina societăţii reclamante şi că acţiunea acesteia este nefondată.
Curtea a mai constatat că dispoziţiile Codului de procedură fiscală invocate de reclamantă reglementează rolul de îndrumare al organelor de inspecţie fiscală în administrarea sumelor datorate bugetului general consolidat în temeiul acestora, organele de control nefiind îndreptăţite să procedeze la efectuarea unor înregistrări de natură să aducă modificări în patrimoniul societăţilor comerciale.
Împotriva sentinţei civile sus menţionate a declarat recurs SC R.R. SRL Bucureşti, motivând că instanţa a interpretat în mod greşit dispoziţiile legale aplicabile în speţă şi a pronunţat o soluţie netemeinică şi nelegală.
Cu privire la deducerea TVA-ului aferent programului informatic de gestiune utilizat de SC G.T. SRL instanţa de fond nu a luat în considerare documentele depuse, nici concluziile raportului de expertiză.
SC G.T. SRL şi recurenta au în fapt acelaşi acţionar majoritar final, şi anume, B.G.B. , activităţile celor două societăţi fiind strâns legate una de cealaltă, iar extinderea licenţei a fost efectuată pentru nevoile R.
Instanţa a reţinut în mod greşit faptul că în cazul TVA aferentă serviciilor prestate de partenerii externi taxabile în România trebuiau să se aplice dispoziţiile aplicabile în momentul controlului şi nu la momentul plăţii şi nu a admis argumentele R. în ceea ce priveşte aplicabilitatea Ordinului Ministrului Finanţelor nr. 620/1997.
În ceea ce priveşte factura externă primită de recurentă la 22 decembrie 1998, instanţa ar fi trebuit să constate împlinirea termenului de prescripţie a dreptului de stabilire a obligaţiei fiscale şi în consecinţă să procedeze la încetarea procedurii de emitere a titlului de creanţă fiscală.
Hotărârea este nelegală, întrucât s-a reţinut că s-a procedat în mod corect la regularizarea TVA-ului investiţiei sistate deoarece nu se încadrează în dispoziţiile Deciziei nr. 1/2001 a Comisiei Centrale Fiscale, investiţia fiind scoasă din patrimoniu.
În mod eronat s-a considerat ca fiind aplicabile prevederile pct. 10.17 din Normele de aplicare a OUG nr.17/2000 aprobate prin HG nr. 401/2000, menţionate anterior, întrucât achiziţiile în cauză nu se refereau decât într-o foarte mică măsură la lucrări de construcţii-montaj, respectiv lucrările de demolare efectuate de SC R.M. SA.
Cu toate că organele de control au recunoscut că investiţia nu a fost sistată, ele au procedat eronat la calcularea de penalităţi de întârziere suplimentare în sumă de 15.121.897 lei pentru o perioadă de două luni (noiembrie şi decembrie 2001) aferente debitului în sumă de 1.512.189.704 lei, deşi conform legislaţiei în vigoare la momentul respectiv, majorările de întârziere calculate între data exercitării dreptului de deducere şi data restituirii TVA la bugetul de stat se calculau doar în cazul obiectivelor de investiţii sistate pe o perioadă mai mare de un an.
Societatea în mod eronat a procedat la regularizarea (colectarea) şi plata TVA în sumă de 1.512.189.704 lei şi a majorărilor de întârziere aferente, în sumă de 2.535.386.588 lei, iar organele de control nu au corectat cu ocazia controlului fiscal această eroare, ci dimpotrivă, au considerat corectă poziţia societăţii faţă de această situaţie şi au mai procedat la calcularea unor penalităţi de întârziere în sumă de 15.121.897 lei.
Recurenta critică susţinerea instanţei cu privire la faptul că R. nu avea dreptul să deducă cheltuielile în sumă de 156.190.000 lei înregistrate în contul 612 „cheltuieli cu redevenţe, locaţii de gestiune şi chirii" în baza unui contract de asociere în participaţiune încheiat cu SC R.M. SA.
Susţine recurenta că în mod greşit instanţa a reţinut în sentinţă faptul că nu pot fi considerate cheltuieli deductibile cele cu consultanţa aferentă achiziţiei unui teren pentru că acesta nu produce venituri în sensul dispoziţiilor legale.
Instanţa a reţinut în mod greşit faptul că din actele depuse la dosar nu rezultă că cheltuielile în sumă de 5661 RON reprezentând lucrări de asfaltare efectuate de C.C. SRL, sunt cheltuieli necesare şi trebuiau deduse de R., în condiţiile în care au fost depuse în dosar atât contractul de închiriere nr. 26 din 4 aprilie 2000 încheiat cu SC A.C. SA, conform căruia societatea a închiriat 1700 mp suprafaţă acoperită reprezentând hală de depozitare şi 818 mp platformă exterioară, în vederea depozitării şi comercializării en-gros a produselor şi accesoriilor fabricate de grupul B.I.C. şi procesul-verbal de predare-primire încheiat şi semnat de părţile semnatare ale contractului de închiriere prin care se face dovada faptului că atât hala de depozitare în suprafaţă de 1700 mp cât şi platforma exterioară betonată în suprafaţă de 818 mp au fost recepţionate, iar spaţiul reparat era zona de acces la depozitul societăţii în suprafaţă de 200 mp.
În mod greşit instanţa nu a luat în considerare argumentele societăţii cu privire la deducerea trimestrială a sumelor repartizate la rezerva legală, urmând ca la sfârşitul anului să facă eventualele regularizări conform concluziilor reţinute şi de expertiza efectuată în cauză.
Recurenta critică hotărârea care nu a luat în considerare concluziile expertizei administrate în cauză şi susţine că instanţa nu şi-a motivat Decizia cu privire la anumite puncte din acţiunea formulată de societate.
Astfel, societatea este îndreptăţită să-şi exercite dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată aferentă bunurilor achiziţionate ce ulterior au fost livrate cu titlu gratuit în cadrul acţiunilor de publicitate, iar instanţa ar fi trebuit să ţină cont de prevederile Deciziei nr. 8/2003 a M.F.P. şi Deciziei nr. 1/2004 a Comisiei Centrale Fiscale şi să stabilească situaţia reală a taxei pe valoarea adăugată în perioada supusă verificării, în conformitate cu prevederile art. 7 alin. (3) din OG nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală republicată, cu privire la rolul activ al organelor fiscale.
Organele de control ar fi trebuit să constate dreptul societăţii de a deduce taxa pe valoarea adăugată în sumă de 15.131.946 lei şi să procedeze la stabilirea situaţiei reale de TVA pentru perioada supusă verificării şi nu să considere drept nedeductibilă cheltuiala cu taxa pe valoarea adăugată colectată, având în vedere că nu era necesară recunoaşterea unei astfel de cheltuieli din punct de vedere contabil.
Instanţa nu a reţinut în mod corect argumentele R. cu privire la cheltuielile cu TVA aferente unor materiale transmise cu aviz de recepţie. Societatea nu era obligată la colectarea TVA şi pe cale de consecinţă, nici la înregistrarea cheltuielii aferente cu TVA colectată din punct de vedere contabil şi fiscal.
Instanţa nu a luat în considerare argumentele R. cu privire la art. 111 din OG nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală republicată, unde se prevede posibilitatea compensării creanţelor cu datoriile faţă de bugetul statului.
Diferenţele de impozit pe profit, precum şi majorările de întârziere/dobânzile şi penalităţile de întârziere aferente au fost eronat stabilite de organele de control, întrucât nu s-a ţinut cont de sumele plătite în plus de societate cu titlu de impozit pe profit la finele anului 1999.
Recurenta arată că instanţa nu a reţinut nici un argument din cele menţionate de R. cu privire la cheltuielile efectuate cu investiţia de la Vălenii de Munte. Societatea este îndreptăţită să deducă fiscal cheltuielile cu amortizarea imobilizărilor necorporale constituite din costul cu studiile efectuate de societate, ele fiind aferente realizării veniturilor [art. 4 alin. (4) din OG nr. 70/1994 privind impozitul pe profit].
Analizând hotărârea recurată prin prisma criticilor formulate şi în conformitate cu prevederile art. 3041 C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursul nu este fondat.
În ceea ce priveşte motivul de recurs ce vizează deducerea TVA aferentă achiziţiei unui program informatic de gestiune utilizat de SC G.T. SRL, se constată că recurenta-reclamantă în mod eronat a dedus TVA în sumă de 83.792.812 lei, având în vedere că nu erau îndeplinite condiţiile prevăzute de art. 19 din OG nr. 3/1992.
Recurenta susţine că avea dreptul să deducă TVA întrucât SC G.T. SRL şi SC R.R. SRL au acelaşi acţionar majoritar final şi ca atare fac parte din acelaşi grup, activităţile celor două societăţi fiind strâns legate una de cealaltă şi că extinderea licenţei s-a efectuat pentru nevoile R.
Aceste susţineri nu au putut fi reţinute având în vedere că bunul achiziţionat nu a fost destinat utilizării de către SC R.R. SRL, cele două societăţi deşi au acelaşi acţionar majoritar, nu se identifică, iar programul informatic a fost utilizat de o altă societate, nefiind invocat nici un temei legal pentru susţinerea tezei recurentei.
Prima instanţă a analizat prevederile legale incidente în cauză şi a constatat că nu erau îndeplinite condiţiile prevăzute de art. 19 din OG nr. 3/1992 pentru admiterea dreptului de deducere a TVA aferentă bunului achiziţionat ce trebuia destinat pentru nevoile firmei şi în condiţiile în care art. 20 prevede ca bunurile să fie destinate realizării operaţiunilor prevăzute de art. 18 din aceeaşi ordonanţă.
Cu privire la expertiza contabilă administrată în cauză, judecătorul fondului a motivat de ce nu a reţinut concluziile expertului, fiind analizate susţinerile recurentei în raport de întreg materialul probator administrat în cauză şi dispoziţiile legale incidente.
Referitor la TVA aferent serviciilor prestate de partenerii externi, taxabile în România, în mod greşit susţine recurenta că organul de control trebuia să aplice dispoziţiile existente la momentul controlului şi că s-ar fi aplicat nelegal prevederile Ordinului Ministrului Finanţelor nr. 620/1997 având în vedere principiul neretroactivităţii legii.
În cazul TVA aferente serviciilor prestate de partenerii externi în anul 1999 care au fost achitate cu întârziere, s-au calculat accesorii aferente acestui debit conform prevederilor legale incidente la data scadenţei şi nu cele din momentul plăţii, astfel cum susţine recurenta.
În consecinţă, organul de control a calculat pentru perioada 20 ianuarie 1999-31 decembrie 1999 accesoriile contestate conform ordinului ministrului finanţelor publice nr. 620/1997 şi nu conform OG nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală în vigoare la data controlului.
În privinţa facturii externe primite de societatea recurentă în anul 1998, se apreciază în motivele de recurs că nu se puteau stabili obligaţii fiscale aferente anului 1998, fiind necesar ca autorităţile fiscale să constate împlinirea termenului de prescripţie a dreptului de stabilire a obligaţiei fiscale.
Recurenta susţine că factura nr. 321 din 31 decembrie 1998 în valoare de 250.000 ATS a fost primită prin fax la 22 decembrie 1998 de la furnizorul extern de servicii R.A.G., susţinere care nu a putut fi reţinută întrucât factura nu putea fi primită înaintea datei de întocmire, mai mult, nu s-a făcut dovada nici în recurs a unei date de înregistrare a facturii externe, astfel că în mod corect s-a stabilit termenul de scadenţă din ziua imediat următoare datei de emitere a facturii pentru plata TVA datorată la 7 ianuarie 1999, cu majorări de întârziere şi penalităţi de întârziere, termenul de prescripţie a dreptului de stabilire a obligaţiei fiscale nefiind împlinit conform art. 88 din OG nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală.
În ceea ce priveşte TVA aferentă bunurilor şi serviciilor destinate realizării investiţiei F.G.C. Văleni, recurenta a susţinut că deşi construcţia fabricii nu a fost realizată aşa cum a prevăzut, avea dreptul de deducere a TVA întrucât intenţia acesteia la momentul contractării serviciilor era realizarea de operaţiuni taxabile.
Prin raportul de inspecţie fiscală nr. 565779 din 8 mai 2005 s-a constatat de organele intimatei că în perioada 1 ianuarie 1998- 20 octombrie 2005, recurenta a achiziţionat bunuri şi servicii destinate realizării obiectului de investiţii F.G.C. Văleni, investiţie sistată la 20 decembrie 2001.
Recurenta a procedat la regularizarea TVA, considerând că investiţia a fost sistată, achitând majorări de întârziere iar organele de control au calculat penalităţi de întârziere.
Organele de control au rol de îndrumare în administrarea sumelor datorate bugetului general consolidat.
Prima instanţă, ca şi organele de control, a constatat că recurenta-reclamantă în mod corect a procedat la regularizarea TVA aferentă investiţiei scoase din patrimoniul societăţii prin înregistrarea contabilă 671=231 şi a majorărilor de întârziere aferente, conform art. 7 alin. (3) din OG nr. 92/2003.
În mod corect au fost înlăturate susţinerile reclamantei privind regularizarea şi plata TVA prin invocarea Deciziei nr. 1/2001 pentru aprobarea soluţiilor referitoare la aplicarea prevederilor OUG nr. 17/2000 întrucât investiţia nu a fost sistată, fiind scoasă din patrimoniul societăţii şi, deci, nu mai reprezenta proprietatea acesteia.
Împrejurarea relevată de recurentă privind existenţa intenţiei de a realiza o investiţie destinată realizării de operaţiuni taxabile, nu prezintă relevanţă pentru exercitarea dreptului de deducere a TVA, pentru o investiţie care a fost scoasă din patrimoniul societăţii.
Nefondate sunt de asemeni şi motivele ce vizează cheltuielile cu redevenţe, locaţii gestiune şi chirii, nefiind aduse alte probe care să conducă la o altă concluzie decât cea la care a ajuns prima instanţă, că societatea reclamantă nu avea dreptul să deducă cheltuielile înregistrate în contul 612 în baza contractului de asociere în participaţiune, încheiat cu SN R. SA, fără a avea la bază decont de cheltuieli şi venituri conform art. 4 alin. (3) lit. n) din OG nr. 70/1994 privind impozitul pe venit.
În acest sens sunt lipsite de relevanţă susţinerile recurentei privind natura şi condiţiile convenţiei încheiate cu SN R. SA, întrucât ceea ce s-a prezentat organelor de control şi faţă de care reclamanta nu avea dreptul să deducă cheltuielile în sumă de 156.190.000 lei a fost contractul de asociere în participaţiune care nu a avut la bază decont de venituri şi cheltuieli, aşa cum prevede legea.
Curtea constată că prima instanţă a reţinut ca neîntemeiate susţinerile reclamantei ce privesc impozitul pe profit aferent neadmiterii deductibilităţii unor cheltuieli de consultanţă pentru achiziţia unui teren, a cheltuielilor de asfaltare la platforma închiriată de la altă societate comercială.
Nu se poate reţine că s-a făcut o interpretare eronată a dispoziţiilor art. 4 alin. (2) din OG nr. 70/1994, care prevăd că pentru determinarea profitului impozabil, cheltuielile sunt deductibile dacă sunt aferente realizării veniturilor, ceea ce în cauză nu se verifică fiind vorba de consultanţă pentru achiziţia unui teren pentru care nu există venituri aferente în baza facturii fiscale nr. 2274945/2000, nefiind generatoare de venituri în sensul dispoziţiilor legale menţionate, acest fapt nerezultând din natura serviciilor prestate ca fiind de prospecţie în vederea luării unei decizii de afaceri generatoare de venituri.
Recurenta a înregistrat în contabilitate în contul 628 „alte cheltuieli cu serviciile executate de terţi" suma de 56.506.042 lei şi la 611 „cheltuieli cu întreţinerea şi reparaţiile" suma de 68.355.342 lei reprezentând lucrări de asfaltare efectuate de S.C. C.C. SRL şi A.C. SA la două depozite închiriate de societate, susţinând că aceste cheltuieli nu au sporit gradul de confort şi ambient al platformei exterioare ci au constituit o cheltuială necesară pentru aducerea în stare de funcţionare şi că spaţiul reparat era zona de acces la depozitul societăţii în suprafaţă de 200 mp.
Sunt reluate astfel susţinerile de la fondul cauzei şi din raportul de expertiză fără însă a se dovedi că aceste cheltuieli au fost necesare şi nu că au fost destinate sporirii gradului de confort şi ambient, respectiv lucrări de modernizare astfel cum au constatat organele de control.
În ceea ce priveşte neadmiterea deductibilităţii trimestriale a cheltuielilor cu constituirea sau majorarea rezervelor legale, se reţine că în mod corect organele de control au stabilit că rezervele constituite trimestrial nu sunt deductibile la calculul profitului impozabil, calculând majorări şi penalităţi aferente impozitului pe profit, întrucât în cauză sunt aplicabile prevederile art. 4 alin. (6) lit. e) din OG nr. 70/1994 privind impozitul pe profit.
Rezervele legale sunt deductibile ţinând cont de profitul contabil anual, astfel c momentul deducerii sumelor repartizate la rezerva legală este cel anual astfel cum rezultă din prevederile legale invocate.
Nefondate sunt motivele de recurs care vizează nemotivarea hotărârii de prima instanţă, care a analizat cererea reclamantei prin prisma dispoziţiilor legale incidente în privinţa TVA aferente unor materiale transmise cu avize de expediţie, cheltuielile cu TVA aferente unor materiale transmise cu avize de expediţie, investiţia sistată Fabrica de gips Văleni.
Se constată că în cauză au fost analizate motivele acţiunii în raport de materialul probator administrat în cauză. Mai mult, neexaminarea tuturor argumentelor folosite pentru susţinerea unui motiv al acţiunii, gruparea argumentelor ca şi cercetarea lor în bloc, nu poate conduce la concluzia că prima instanţă nu a analizat fondul cauzei deduse judecăţii.
Pentru toate aceste considerente, constatând că nu sunt motive de modificare sau casare a hotărârii atacate, recursul va fi respins ca nefondat, în baza art. 312 C. proc. civ.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Respinge recursul declarat de SC R.R. SRL Bucureşti împotriva sentinţei civile nr. 1196 din 7 mai 2007 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 24 aprilie 2008.
| ← ICCJ. Decizia nr. 1743/2008. Contencios | ICCJ. Decizia nr. 1747/2008. Contencios → |
|---|
