ICCJ. Decizia nr. 4375/2011. Contencios
| Comentarii |
|
Prin acțiunea înregistrată la 6 octombrie 2010, reclamanta SC D. SRL Timișoara a solicitat ca în contradictoriu cu pârâta Direcția Fiscală a Municipiului Timișoara să se dispună anularea parțială a deciziei de impunere din 26 martie 2010, a raportului de inspecție fiscală din 26 martie 2010 și a deciziei din 4 iunie 2010 pentru suma de 616.376 RON, reprezentând diferență de impozit pe clădiri aferent perioadei 2007 - 2009 și majorări de întârziere.
în motivarea acțiunii, reclamanta a arătat că prin actele administrative contestate s-a procedat în mod nelegal la majorarea bazei impozabile pentru calculul impozitului pe clădiri aferent perioadei 2007 - 2009 și la stabilirea obligației de plată a unui impozit suplimentar în sumă de 345.866 RON și a majorărilor de întârziere în sumă de 270.510 RON.
Pentru aceste obligații fiscale s-a arătat că organele de control au avut în vedere noua valoare a clădirii situată în municipiul Timișoara, respectiv suma de 562.742 RON, rezultată din raportul de reevaluare a clădirii întocmit de un evaluator autorizat A.N.E.V.A.R. la data de 31 decembrie 2006, deși valoarea respectivă trebuia luată în considerare numai cu începere de la 01 iulie 2009, după corectarea contului de rezultat, când a evidențiat în contabilitate modificarea intervenită cu privire la valoarea de inventar a clădirii.
Cu privire la aplicarea unei cote majorate a impozitului pe clădiri, reclamanta a învederat că, ignorarea de către inspectorii fiscali a raportului de reevaluare a clădirii la data de 31 decembrie 2006 a determinat concluzia lor eronată privind incidența prevederilor art. 253 alin. (6) C. fisc., conform cărora, în cazul unei clădiri care nu a fost reevaluată în ultimii 3 ani anteriori anului fiscal de referință, precum și în cazul unei clădiri reevaluate, valoarea de inventar care stă la baza stabilirii impozitului este valoarea înregistrată în contabilitatea contribuabilului.
Curtea de Apel Timișoara, secția de contencios administrativ și fiscal, a pronunțat sentința civilă nr. 555 din 15 decembrie 2010, prin care a admis acțiunea și a dispus anularea parțială a deciziei de impunere din 26 martie 2010, a raportului de inspecție fiscală din 26 martie 2010 și a dispoziției din 4 iunie 2010 emise de Direcția Fiscală a Municipiului Timișoara în limita sumei de 616.376 RON, reprezentând impozit pe clădiri aferent perioadei 2007 - 2009 pentru imobilul situat în municipiul Timișoara, și majorările de întârziere aferente.
Instanța de fond a reținut că scopul edictării prevederilor art. 253 alin. (6) C. fisc. cu privire la aplicarea unei cote majorate a impozitului pe clădiri a fost stabilirea creanțelor fiscale ale bugetelor locale prin raportare la valoarea impozabilă reală a clădirilor și din acest motiv, s-a apreciat ca fiind excesivă interpretarea organului fiscal, în sensul că, nu poate fi considerată reevaluată clădirea dacă rezultatul reevaluării nu a fost evidențiat în contabilitate.
în cauză, s-a considerat că reclamanta a înțeles să aplice aceste dispoziții legale, procedând la data de 31 decembrie 2006 la reevaluarea clădirii din municipiul Timișoara, manifestându-și expres intenția de a înregistra la aceeași dată în contabilitatea sa rezultatul reevaluării și achitând pentru anii 2007 - 2009 impozitul pe clădiri calculat pe baza valorii respective. De asemenea, s-a avut în vedere că, din proprie inițiativă, cu aproximativ 6 luni anterior inspecției fiscale, la data de 01 iulie 2009, reclamanta a îndreptat eroarea comisă prin omisiunea de înregistrare în evidențele contabile a rezultatului reevaluării, dovedind bună-credință în raporturile cu organul fiscal și oferind acestuia informațiile relevante pentru calcularea impozitului pe clădiri pe baza valorii reale a imobilului, încă de la data la care a fost stabilită prin raportul de reevaluare din 31 decembrie 2006.
împrejurarea că situațiile financiare ale societății nu au fost modificate prin nota contabilă întocmită la 01 iulie 2009 a fost apreciată de instanța de fond ca având consecințe numai în aplicarea legislației referitoare la disciplina contabilă și fiscală, dar fără incidență sub aspectul recalculării impozitului pe clădiri, care a fost calculat la valoarea reală a imobilului, pe baza unei declarații de impunere conținând informații corespunzătoare realității și necontestate în cursul inspecției fiscale.
împotriva acestei sentințe, a declarat recurs pârâta Direcția Fiscală a Municipiului Timișoara, solicitând ca în temeiul dispozițiilor art. 304 pct. 9 și art. 3041C. proc. civ., să fie modificată hotărârea atacată, în sensul respingerii acțiunii formulate de reclamantă.
Recurenta a susținut că, instanța de fond a interpretat greșit dispozițiile H.G. nr. 1553/2003 privind reevaluarea imobilizărilor corporale și stabilirea valorii de intrare a mijloacelor fixe și ale Ordinului nr. 1752/2005 emis de Ministerul Finanțelor Publice pentru aprobarea reglementărilor contabile conform cu directivele europene, reținând că, prin corectarea în contabilitate a erorilor aferente situațiilor financiare precedente, nu este permisă modificarea situațiilor financiare anuale.
Față de aceste dispoziții legale, s-a arătat că instanța de fond a făcut abstracție de faptul că, prin neînregistrarea în contabilitate a rezultatului reevaluării, nu poate fi vorba de efectuarea operațiunii contabile de reevaluare, chiar dacă a fost aprobată în Adunarea generală a asociaților din 31 decembrie 2006.
Recurenta a învederat că, potrivit prevederilor art. 253 alin. (5) Legea nr. 571/2003 și ale pct. 55, lit. b) H.G. nr. 44/2004, condiția înregistrării în contabilitate a rezultatului reevaluării pentru a produce efecte juridice fiscale este instituită cu caracter imperativ. în consecință, înregistrarea în contabilitate nu este o opțiune , ci o obligație și indiferent de cauza pentru care legiuitorul a impus condiția înregistrării în contabilitate a rezultatului reevaluării, aceasta este imperativă, opozabilă atât organului fiscal , cât și contribuabilului. Din acest motiv, s-a arătat că, efectuarea reevaluării presupune, atât din punct de vedere contabil, cât și din punct de vedere fiscal, înregistrarea în contabilitate a rezultatului reevaluării, care în caz contrar rămâne o simplă intenție a persoanei juridice, lipsită de efecte.
în raport cu prevederile art. 94 alin. (3) lit. b) O.G. nr. 92/2003, recurenta a precizat că organul fiscal are obligația să procedeze la verificarea concordanței dintre datele din declarațiile fiscale cu acelea din evidența contabilă a contribuabilului, astfel că apare ca fiind evident eronată concluzia primei instanțe privind stabilirea obligațiilor fiscale datorate bugetului local doar în baza declarațiilor, fără a fi avută în vedere evidența contabilă a contribuabilului, ceea ce nici nu ar mai justifica instituția inspecției fiscale, urmând ca obligațiile fiscale să fie întotdeauna cele declarate de contribuabil.
Recurenta a mai arătat că prima instanță și-a însușit în mod eronat și susținerile din acțiune cu privire la faptul că, organul fiscal a reținut că reevaluarea a fost atrasă de efectuarea unor lucrări de construcție noi la clădire, în baza autorizației de construire din 20 februarie 2004, astfel că diferența de valoare trebuia supusă separat impozitării.
Făcând trimitere la prevederile art. 55 lit. e) din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind C. fisc., aprobate prin H.G. nr. 44/2004, recurenta a învederat că impozitul are ca obiect imobilul, care trebuie să întrunească elementele unei clădiri (pereți și acoperiș), însă organul fiscal este obligat să majoreze valoarea de inventar inițială a acestuia cu valoarea tuturor modificărilor/extinderilor aduse ulterior, incluzându-le în baza de stabilire a impozitului datorat.
Analizând actele și lucrările din dosar, în raport și cu dispozițiile art. 304 și art. 3041C. proc. civ. , înalta Curte va admite prezentul recurs pentru următoarele considerente:
Conform dispozițiilor art. 253 alin. (1) și (3) Legea nr. 571/2003, în cazul persoanelor juridice, impozitul pe clădiri se calculează prin aplicarea unei cote de impozitare asupra valorii de inventar a clădirii, iar valoarea de inventar a clădirii este valoarea de intrare a clădirii în patrimoniu, înregistrată în contabilitatea proprietarului clădirii, potrivit reglementărilor legale în vigoare.
Același text de lege prevede în alin. (4) că, în cazul unei clădiri care a fost reevaluată, conform reglementărilor contabile, valoarea impozabilă a clădirii este valoarea contabilă rezultată în urma reevaluării, înregistrată ca atare în contabilitatea proprietarului persoană juridică.
Din aceste dispoziții legale rezultă că, valoarea de inventar a clădirii, care stă la baza stabilirii impozitului este valoarea determinată în urma reevaluării pentru clădirile reevaluate în baza unei dispoziții legale, respectiv valoarea înregistrată în contabilitatea proprietarului clădirii.
Conținutul acestei reglementări a fost de astfel explicat prin Normele metodologice de aplicare a C. fisc., aprobate prin H.G. nr. 44/2004, care în art. 54 alin. (1) au prevăzut că, impozitul pe clădiri datorat de persoanele juridice care au efectuat reevaluarea în ultimii 3 ani anteriori anului fiscal de referință se calculează pe baza cotei stabilite între 5% și 10% care se aplică la valoarea de inventar a clădirii înregistrată în contabilitate a persoanelor juridice, până la sfârșitul lunii în care s-a efectuat prima evaluare.
în consecință, atât în cazul clădirilor reevaluate, cât și în cazul clădirilor neevaluate, legislația fiscală prevede expres că, valoarea de inventar care stă la baza stabilirii impozitului este valoarea înregistrată în contabilitate.
Pentru ca reevaluarea activelor imobiliare să producă efecte fiscale este necesară întrunirea a următoarelor trei condiții cumulative: întocmirea unui raport de reevaluare în condițiile legii contabile, aprobarea rezultatelor reevaluării de către consiliul de administrație și înregistrarea în contabilitate a rezultatului reevaluării.
Intimata SC D. SRL Timișoara a procedat la reevaluarea imobilului din patrimoniul său, clădirea situată în municipiul Timișoara, și prin raportul de evaluare s-a stabilit că valoarea clădirii la data de 31 decembrie 2006 este de 562.742 RON, față de valoarea de 554.559 RON determinată pentru același activ prin raportul de reevaluare pentru anul 2004.
Deși raportul de reevaluare din decembrie 2006 a fost aprobat prin hotărârea adunării generale a asociaților din 31 decembrie 2006, nu este opozabil autorității fiscale și nu poate produce efecte în privința bazei de calcul pentru impozitul pe clădiri, întrucât nu a fost îndeplinită cea de-a treia condiție prevăzută în mod imperativ de lege cu privire la înregistrarea în contabilitatea proprietarului clădirii.
Intimata a confirmat că această operațiune s-a realizat numai prin declarația de impunere din 5 aprilie 2007 și a considerat că, neînregistrarea în contabilitate a valorilor rezultate în urma reevaluării reprezintă o eroare aferentă perioadei anterioare , care poate fi corectată doar pe seama rezultatului perioadei curente, în baza contului de rezultat raportat, fără refacerea evidenței contabile aferente anului fiscal anterior în care s-a produs eroarea.
Acest motiv de nelegalitate invocat pentru anularea actelor administrative întocmite de recurentă a fost în mod greșit însușit și reținut de instanța de fond ca fiind întemeiat și determinant pentru exonerarea societății intimate de la plata obligațiilor fiscale suplimentare.
Astfel, nu s-a avut în vedere că, actul normativ invocat în acțiune ca temei legal pentru corectarea erorii și anume, Ordinul nr. 1752/2005 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene prevede în mod expres obligativitatea reflectării rezultatului reevaluării în situațiile financiare ale exercițiului financiar respectiv în cazul evaluării imobilizărilor corporale.
Conform dispozițiilor pct. 7.2.5.1., pct. 108 alin. (1) din Anexă, Cap. II, Secția 7 din ordinul susmenționat, entitățile pot proceda la reevaluarea imobilizărilor corporale existente la sfârșitul exercițiului financiar, astfel încât acestea să fie prezentate în contabilitate la valoarea justă, cu reflectarea rezultatelor acestei reevaluări în situațiile financiare întocmite pentru acel exercițiu.
în atare situație, s-a apreciat în mod greșit prin hotărârea atacată că organele fiscale aveau obligația să includă imobilul proprietatea intimatei în categoria clădirilor reevaluate prin rapoartele de reevaluare, chiar dacă rezultatul reevaluării nu s-a reflectat în evidența contabilă a societății decât de la data de 1 iulie 2009, iar operațiunea de înregistrare efectuată la această dată nu are semnificația de corectare a unor erori din perioadele anterioare, astfel că nu poate avea efecte retroactive pentru perioada 1 ianuarie 2005 - 31 iulie 2009, în care a fost calculat impozit pe clădiri suplimentar, cu majorările de întârziere aferente.
în art. 63 Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 1752/2005 a fost reglementată procedura de corectare a erorilor din perioadele anterioare pe seama rezultatului raportat și fără modificarea situațiilor financiare ale acelor exerciții numai în cazul erorilor referitoare la efectele greșelilor matematice, greșelilor de aplicare a politicilor contabile, ignorării sau interpretării greșite a evenimentelor și fraudelor.
în consecință, corectarea nu poate avea ca obiect modificarea valorii de inventar a clădirii și implicit, a bazei de calcul pentru stabilirea impozitului pe clădiri determinată de încălcarea obligației impuse societății intimate prin același ordin, la pct. 7.2.5., de a prezenta în contabilitate valoarea justă a imobilizărilor corporale existente la sfârșitul exercițiului financiar, cu reflectarea rezultatelor acestei reevaluări în situațiile financiare întocmite pentru acel exercițiu.
Prin înregistrarea în contabilitate a raportului de reevaluare din 31 decembrie 2006 numai după data de 1 iulie 2009 nu a fost finalizată în perioada supusă controlului, procedura de reevaluare astfel cum a fost prevăzută de lege și din acest motiv, în actele deduse judecății au fost corect stabilite obligații fiscale suplimentare în baza dispozițiilor art. 253 alin. (6) C. fisc., conform cărora, în cazul unei clădiri care nu a fost reevaluată în ultimii 3 ani anteriori anului fiscal de referință, cota impozitului pe clădiri se stabilește de consiliul local între 5% și 10% și se aplică la valoarea de inventar a clădirii înregistrată în contabilitatea persoanelor juridice, până la sfârșitul lunii în care s-a efectuat prima reevaluare.
Adresa din 4 octombrie 2010 întocmită de Administrația Finanțelor Publice a municipiului Timișoara și comunicată intimatei cu privire la declarațiile rectificative depuse pentru venituri sau cheltuieli înregistrate eronat nu prezintă relevanță în prezenta cauză, întrucât se referă la calculul impozitului pe profit și nu poate fi avută în vedere la stabilirea bazei de calcul pentru impozitul pe clădiri și a sumei datorate cu acest titlu în perioada supusă controlului de către reprezentanții direcției recurente.
Apărările prin care recurenta a susținut legalitatea includerii în baza impozabilă a valorii investițiilor efectuate la imobilul din municipiul Timișoara, nu vor fi examinate întrucât nu au făcut obiectul judecății la instanța de fond și pe cale de consecință, nu sunt supuse căii de atac a recursului.
Acest motiv de nelegalitate a actelor administrative întocmite de recurentă a fost invocat numai în contestația formulată în procedura administrativă prevăzută de art. 205 C. proc. fisc., fără a fi fost expus în cererea de chemare în judecată, astfel că instanța de fond nu a fost legal sesizată să se pronunțe și sub acest aspect.
Pentru considerentele care au fost expuse, în baza dispozițiilor art. 312 alin. (1) C. proc. civ. și art. 20 Legea nr. 554/2004, înalta Curte a admis prezentul recurs și conform prevederilor art. 304 pct. 9 C. proc. civ., a modificat hotărârea instanței de fond, în sensul că, a respins ca neîntemeiată acțiunea formulată de reclamanta SC D. SRL Timișoara.
| ← ICCJ. Decizia nr. 4374/2011. Contencios | ICCJ. Decizia nr. 4371/2011. Contencios → |
|---|
