ICCJ. Decizia nr. 5439/2012. Contencios. Contestaţie act administrativ fiscal. Recurs
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 5439/2012
Dosar nr. 319/33/2011
Şedinţa publică de la 19 decembrie 2012
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
I. Circumstanţele cauzei
1. Obiectul acţiunii
Prin acţiunea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Cluj, reclamanţii T.A. şi T.E. au solicitat, în contradictoriu cu A.N.A.F. - D.G.F.P. Cluj, anularea deciziilor de soluţionare a contestaţiei din 23 noiembrie 2010 şi din 23 noiembrie 2010, precum şi anularea deciziilor de impunere din 27 iulie 2010 şi a raportului de inspecţie fiscală din 21 iulie 2010, întocmite de D.G.F.P. Cluj.
În motivarea acţiunii, reclamanţii au susţinut că actele de inspecţie fiscală au fost întocmite cu nerespectarea normelor fiscale, după cum urmează:
Potrivit art. 31 şi art. 99 C. proc. fisc., inspecţia se efectuează de către organul fiscal competent material şi teritorial, în raport cu criteriul domiciliului fiscal al contribuabilului, opinându-se că în speţă competenţa revenea A.F.P. Cluj.
S-a mai precizat că, potrivit art. 104 alin. (1) C. proc. fisc., durata maximă a inspecţiei este de 3 luni, în speţă nefiind respectată, iar sancţiunea depăşirii duratei legale a inspecţiei este în mod evident nulitatea raportului de inspecţie fiscală.
S-a mai invocat prevederea art. 98 alin. (3) C. proc. fisc., potrivit căreia inspecţia se efectuează asupra creanţelor născute în ultimii 3 ani fiscali pentru care există obligaţia depunerii declaraţiilor, în cazul de faţă, pentru o inspecţie efectuată în anul 2010 aceşti ani fiind 2007, 2008 şi 2009. Or, au arătat reclamanţii, aşa cum rezultă din conţinutul raportului de inspecţie, perioada pentru care s-a efectuat inspecţia este 01 ianuarie 2005 - 31 decembrie 2009.
Au opinat reclamanţii că, raportat la starea de fapt şi conţinutul documentelor întocmite de organele fiscale, ar trebui reţinute următoarele: prevederile art. 98 alin. (3) C. proc. fisc. au fost încălcate, inspecţia fiind nelegală pentru anii 2005 - 2006, inspectorii neprobând existenţa vreuneia din situaţiile prevăzute de norme pentru a justifica o eventuală extindere a perioadei inspecţiei, sancţiunea efectuării inspecţiei pentru o altă perioadă fiind nulitatea raportului.
S-a mai susţinut că potrivit art. 43 din acelaşi act normativ, orice act administrativ trebuie motivat, raportul de inspecţie fiind întocmit cu încălcarea acestei prevederi. Astfel, organul de inspecţie nu a motivat sub nici o formă alegaţia potrivit căreia reclamanţii ar desfăşura activităţi economice şi care este temeiul avut în vedere, această deficienţă fiind rezultatul faptului că organul fiscal în speţă a aplicat dispoziţiile codului fiscal de la 01 ianuarie 2010, unor situaţii din 2008, nesocotind principiul constituţional al nerectroactivităţii legii. Aceste argumente deşi menţionate în contestaţie nu au fost analizate de organul fiscal.
Au mai arătat reclamanţii că potrivit art. 9 şi art. 42 alin. (2) lit. c) C. proc. fisc., înainte de luarea unei decizii este necesară ascultarea contribuabilului şi apoi înscrierea menţiunilor privind audierea, or, în cauză, nu s-a procedat ca atare la ascultare şi nici nu au fost făcute menţiuni.
Cu privire la deficienţele de fond, reclamanţii au arătat că dispoziţiile ce trebuiau avute în vedere în perioada preaderării erau cele ale art. 127 C. fisc., potrivit cărora activitatea economică reprezintă exploatarea bunurilor corporale sau necorporale în sensul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate.
Totuşi, au susţinut reclamanţii, toate vânzările de locuinţe sau terenuri proprietate personală efectuate de persoane fizice, în perioada 2004 - 2006, au fost excluse din rândul activităţilor economice menţionate de art. 127 alin. (2) C. fisc., concluzia fiind aceea că persoanele fizice care au efectuat asemenea livrări de bunuri, în perioada 2004 - 2006, nu aveau calitatea de persoane impozabile şi nici obligaţia de a se înregistra ca plătitori de TVA.
Totodată, regulile destinate determinării persoanelor impozabile din legislaţia naţională nu au cunoscut modificări semnificative în perioada 2007 - 2009 ulterioară aderării la uniune, de la 01 ianuarie 2010 legislaţia naţională în materie de TVA dobândind noi valenţe în sensul că forma actuală a art. 127 C. fisc. şi a normelor metodologice corespondente permite oricărui contribuabil să cunoască şi să înţeleagă, în cea mai mare parte, condiţiile în care legea consideră că există activitatea economică cu obligaţii consecutive de înregistrare ca plătitor TVA şi colectare TVA pentru tranzacţii.
Au mai susţinut reclamanţii că toate inspecţiile fiscale în materie de TVA aferente tranzacţiilor au fost demarate după data de 01 ianuarie 2010, deci după publicarea normelor fiscale imperative, inspectorii având însă tendinţa de a aplica aceste reguli, aşa cum se întâmplă şi în speţă, unor situaţii juridice din perioada 2005 - 2009.
Mai arată reclamanţii că în perioada 2007 - 2009 legislaţia în materie de TVA nu respectă principiul securităţii juridice, textul art. 127 C. fisc. nefiind cert, previzibil, consecinţele unei atare stări de lucruri fiind subliniate de Curtea de Justiţie Europeană prin hotărârea pronunţată la 11 decembrie 2007.
În privinţa normelor metodologice, reclamanţii au arătat că este interzis ca taxele şi impozitele să fie reglementate prin acte normative care nu emană de la parlament, astfel că temeiul obligaţiei de plată a TVA nu îl poate reprezenta pct. 3 alin. (1) şi (5) din norme, deoarece aceste texte adaugă nepermis la textul art. 127 alin. (2) C. fisc., extinzând fără temei, dincolo de intenţia legiuitorului, domeniul activităţii generatoare de obligaţia de plată de TVA. S-a opinat că în acest fel au fost încălcate dispoziţiile art. 1 teza a II-a şi ale art. 5 C. fisc., precum şi art. 139 din Constituţie, ce statuează că impozitele, taxele şi orice alte venituri se stabilesc numai prin lege.
Cu privire la reţinerile cotei TVA, reclamanţii au arătat că acestea sunt greşite, deoarece nu aveau calitatea de persoană impozabilă, contractele nu prevedeau TVA, organului fiscal având obligaţia de a lua în considerare preţul, fiind inclusiv TVA, nu să majoreze preţul tranzacţiei, iar în condiţiile în care erau îndeplinite cerinţele pentru aplicarea TVA, cota era de 5%. Faptul generator a intervenit la data la care au fost îndeplinite formalităţile pentru transferul dreptului de proprietate de la vânzător la cumpărător, adică anul 2009 şi nu data la care a fost formulată declaraţia notarială.
Pârâta D.G.F.P. Cluj a formulat întâmpinare, solicitând respingerea acţiunii, în considerarea faptului că normele procedurale fiscale menţionează expres că numai lipsa anumitor elemente ale actului administrativ fiscal atrage nulitatea. Prin urmare, în speţă sunt aplicabile dispoziţiile de drept comun, care stipulează că actele îndeplinite cu neobservarea formelor legale se vor declara nule dacă prin acestea s-a produs o vătămare ce nu poate fi înlăturată decât prin anulare, or, reclamanţii nu au făcut dovada vreunei vătămări.
2. Hotărârea primei instanţe
Prin sentinţa civilă nr. 637/2011 din 02 noiembrie 2011 a Curţii de Apel Cluj, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, cererea formulată de reclamanţi a fost respinsă.
Pentru a pronunţa această hotărâre, prima instanţă a reţinut că în urma controlului ce a avut ca obiectiv modul de declarare, determinare şi virare TVA aferent activităţilor desfăşurate, organele de control fiscal au reţinut că, începând din ianuarie 2007, reclamanţii au efectuat tranzacţii imobiliare ce au depăşit plafonul de scutire TVA şi respectiv au desfăşurat activităţi economice cu caracter de continuitate - constând în vânzarea de apartamente - pentru care aveau obligaţia de a solicita înregistrarea ca plătitor de TVA, de a colecta şi vira TVA. Faţă de cele reţinute, în considerarea că valorificarea repetată a unui număr de 112 apartamente este o activitate continuă şi reprezintă o operaţiune impozabilă din punct de vedere al taxei pe valoarea adăugată, în conformitate cu dispoziţiile fiscale, s-au stabilit în sarcina reclamanţilor obligaţii fiscale de plătit şi majorări aferente, sens în care au fost emise acte de impunere.
Plecând de la cele relevate de părţi, prima instanţă a apreciat că aspectele ce trebuiesc lămurite sunt: dacă reclamanţii se pot circumscrie sferei persoanelor impozabile, respectiv dacă operaţiunile desfăşurate sunt supuse taxei pe valoarea adăugată.
A mai reţinut prima instanţă că actele dosarului relevă că începând cu anul 2007 reclamanţii au procedat la înstrăinarea unor imobile, mai exact au încheiat un număr mare de tranzacţii, situaţie în care nu se poate contesta caracterul repetat, de continuitate, al activităţii.
A apreciat judecătorul fondului că nu pot fi primite susţinerile reclamanţilor în sensul că vânzarea nu intra în categoria activităţilor economice în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate, deoarece numărul mare de tranzacţii într-o perioadă îndelungată de desfăşurare nu se relevă a fi activităţi în chip accidental, ci se relevă a fi desfăşurate în mod continuu, într-un scop de profit.
S-a făcut referire la jurisprudenţa Curţii de Justiţie Europene - cauzele conexate C-180/10 şi C-181/10, hotărârea din 15 septembrie 2011, prin care s-a statuat că dacă persoana ia măsuri active prin utilizarea unor mijloace similare celor adoptate de un producător, de un comerciant sau prestator de servicii, această persoană trebuie considerată că exercită o activitate economică.
Prima instanţă a conchis că în condiţiile în care reclamanţii au utilizat mijloace similare celor adoptate de comercianţi - prin tranzacţii continue de vânzare - aceştia exercită activitate economică şi, ca atare, activitatea este supusă taxei.
Faţă de susţinerile reclamanţilor, în sensul că operaţiunile desfăşurate nu intră în sfera de aplicare a taxei, judecătorul fondului a constatat îndeplinite condiţiile prevăzute de C. fisc. în acest sens reţinând că aceştia au realizat activitate economică în sensul normelor fiscale şi a celor statuate în jurisprudenţa Curţii de Justiţie a Uniunii Europene, respectiv că au şi calitatea de persoane impozabile, aşa cum aceasta rezultă din dispoziţiile art. 153 din Legea nr. 571/2007, efectuând tranzacţii ce au depăşit plafonul cerut de normele fiscale, astfel că aveau obligaţia să solicite înregistrarea ca plătitori de TVA potrivit art. 152 alin. (3).
Relativ la critica privind greşita determinare a TVA, judecătorul fondului a apreciat că probele administrate nu au relevat o atare situaţie, în condiţiile în care reclamanţii au şi renunţat, de altfel, la expertiza încuviinţată în cauză.
Cât priveşte calculul majorărilor, s-a reţinut că acestea sunt datorate şi calculate în conformitate cu dispoziţiile art. 119 şi art. 120 C. fisc., susţinerea în sensul că acestea ar fi fost greşit calculate nefiind probată.
S-a constatat neîntemeiată şi critica relativă la competenţă, întrucât o atare activitate este atributul compartimentelor din cadrul direcţiei, apreciindu-se că nici celelalte susţineri nu pot fi primite, întrucât posibilitatea reclamanţilor de a fi ascultaţi şi a se apăra a fost asigurată prin demersul iniţiat în faţa instanţei, iar necunoaşterea legii nu poate constitui motiv de exonerare a obligaţiei.
Totodată, contrar susţinerilor reclamanţilor, in materie fiscala termenul nu este cel comun de trei ani, ci este de cinci ani, legea fiscală prevăzând atât obligativitatea înregistrării în condiţiile depăşirii plafonului ca persoana impozabilă, cât şi obligaţia plăţii taxei pe valoarea adăugată pentru livrări/vânzări prin mijloace similare celor adoptate de comercianţi.
3. Recursul reclamanţilor
Reclamanţii au atacat cu recurs sentinţa menţionată, solicitând modificarea ei în sensul admiterii acţiunii, pentru motive pe care le-au încadrat în prevederile art. 3041 C. proc. civ.
În esenţă, din motivarea căii de atac pot fi decelate două categorii de critici:
3.1. Instanţa a respins nejustificat motivele privind nulitatea actelor administrative fiscale, fără să analizeze aspectele procedurale invocate: depăşirea duratei inspecţiei fiscale şi nemotivarea raportului de inspecţie fiscală.
3.2. Dezlegarea fondului cauzei este rezultatul interpretării greşite a stării de fapt fiscale şi a nepronunţării asupra unora dintre motivele supuse analizei.
În acest sens recurenţii-reclamanţi au arătat şi argumentat în detaliu că instanţa a stabilit calitatea de persoane impozabile şi natura economică a operaţiunilor de înstrăinare a imobilelor prin aplicarea greşită a prevederilor art. 127 alin. (2) C. fisc., fără a se ţine seama de evoluţia în timp a reglementării, de caracterul imprevizibil al normelor fiscale şi de modul nepermis în care Normele metodologice aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cu modificările şi completările ulterioare, adaugă la textul art. 127 alin. (2) C. fisc., extinzând fără temei intenţia legiuitorului, precum şi de atitudinea ezitantă a autorităţilor fiscale, toate acestea constituind încălcări ale principiului securităţii juridice şi ale principiului certitudinii impunerii.
Un alt aspect asupra căruia recurenţii-reclamanţi susţin că instanţa nu s-a pronunţat este acela al modalităţii de calcul al taxei pe valoarea adăugată, în sensul că inspectorii fiscali au considerat că TVA este inclusă în preţul de vânzare, cu consecinţa calculului TVA şi asupra sumei reprezentând impozitul pe înstrăinarea imobilelor.
De asemenea, recurenţii-reclamanţi au arătat că instanţa nu s-a pronunţat asupra deductibilităţii TVA aferente cheltuielilor pe care le-au făcut pentru construirea apartamentelor în discuţie şi pentru care nu aveau obligaţia să deţină documente fiscale.
4. Procedura derulată în recurs şi apărările intimatei
Printr-o cerere transmisă prin poştă la data de 23 noiembrie 2012, recurenţii-reclamanţi au solicitat suspendarea judecării cauzei până la pronunţarea unei hotărâri preliminare în cauzele conexe nr. C-249/12 şi C-250/12, aflate pe rolul Curţii de Justiţie a Uniunii Europene, arătând că interpretarea ce va fi dată de Curtea de Justiţie a Uniunii Europene este decisivă în privinţa modului de calcul al TVA, penalităţilor şi majorărilor de întârziere.
Intimata-pârâtă D.G.F.P. Cluj a formulat întâmpinare, prin care a solicitat, pe de parte, respingerea cererii de suspendare a judecării cauzei, şi, pe de altă parte, respingerea recursului, formulând apărări pentru fiecare dintre motivele de recurs şi făcând referire la hotărârea pronunţată de Curtea de Justiţie a Uniunii Europene la data de 15 septembrie 2011 în cauzele conexe C-180/10 şi C-181/10.
Cererea de suspendare a judecării cauzei a fost respinsă prin încheierea din data de 14 decembrie 2012, Înalta Curte reţinând, în esenţă, că în cazul de faţă, autoritatea fiscală a calculat TVA prin aplicarea procedeului sutei mărite (TVA inclusă în suma plătită de cumpărător), metoda de calcul cea mai favorabilă pentru vânzători, astfel că hotărârea preliminară ce urmează a fi pronunţată de Curtea de Justiţie a Uniunii Europene nu este determinantă în litigiul dedus judecăţii.
II.Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului
Examinând cauza prin prisma motivelor invocate de recurenţii-reclamanţi şi a prevederilor art. 3041C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursul nu este fondat.
1. Argumente de fapt şi de drept relevante
Recurenţii-reclamanţi au supus controlului exercitat de instanţa de contencios administrativ şi fiscal, pe calea prevăzută în art. 218 alin. (2) C. proc. fisc., deciziile nr. 280 şi 281 din 23 noiembrie 2010, prin care au fost soluţionate contestaţiile administrative împotriva deciziilor de impunere din 27 iulie 2010, emise de D.G.F.P. Cluj în baza raportului de inspecţie fiscală din 21 iulie 2010.
Prin actele administrative fiscale supuse judecăţii, în sarcina fiecăruia dintre recurenţii-reclamanţi au fost stabilite debite în sumă de 721.901 RON, reprezentând TVA şi 385.125 RON, reprezentând majorări de întârziere, reţinându-se că în perioada 23 ianuarie 2007 - 31 decembrie 2009, recurenţii-reclamanţi au efectuat mai multe operaţiuni constând în vânzări de apartamente, pe care autoritatea fiscală le-a considerat că intrând în sfera de aplicare a TVA, în temeiul art. 127 alin. (2) C. fisc., după cum urmează:
- în anul fiscal 2007, două apartamente, pentru care părţile au obţinut 113.216 + 147.012 RON;
- în anul fiscal 2008, 81 apartamente, pentru care părţile au obţinut în sumă totală de 7.127.959 RON;
- în anul fiscal 2009, 29 apartamente, pentru care părţile au obţinut suma totală de 1.852.159 RON.
Autoritatea fiscală a constatat că tranzacţiile având ca obiect apartamentele considerate construcţii noi reprezintă activitate economică, desfăşurată cu caracter de continuitate, în scopul obţinerii de venituri, încadrându-se în prevederile art. 127 alin. (1) şi alin. (2) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., cu modificările şi completările ulterioare. Livrările de construcţii noi sunt operaţiuni impozabile, pentru care nu se aplică scutirea prevăzută la art. 141 alin. (2) lit. f) din Legea nr. 571/2003.
În raport cu această bază factuală, sentinţa Curţii de Apel reflectă interpretarea şi aplicarea corectă a prevederilor legale pertinente şi stabilirea adecvată a situaţiei de fapt fiscale.
Analizând punctual criticile formulate în recurs, Înalta Curte reţine următoarele:
Cu privire la respectarea normelor de procedură fiscală
Recurenţii-reclamanţi au susţinut, în esenţă, că instanţa de fond a înlăturat nejustificat ori nu s-a pronunţat asupra motivelor de nulitate procedurală a actelor administrativ-fiscale, indicând, în recurs, două aspecte: depăşirea duratei legale de 3 luni a inspecţiei fiscale, prevăzute în art. 104 C. proc. fisc. şi nemotivarea în fapt şi în drept a raportului de inspecţie fiscală, conform art. 43 C. proc. fisc.
Este adevărat că prima instanţă a înlăturat aspectele de nulitate cu o motivare extrem de sumară, dar această împrejurare nu atrage de drept reformarea sentinţei pentru că instanţa de control judiciar poate păstra o soluţie corectă, completând sau substituind motivarea.
În acest sens, este de menţionat, pe de o parte, că motivele privind nemotivarea raportului de inspecţie fiscală şi depăşirea duratei inspecţiei fiscale au fost enunţate explicit doar prin cererea de chemare în judecată, nefiind invocate, în prealabil, în contestaţia administrativă, conform art. 205-206 C. proc. fisc.
Pe de altă parte, verificând regularitatea procedurii, Înalta Curte constată că raportul de inspecţie fiscală descrie pe larg situaţia de fapt fiscală şi încadrarea ei juridică, îndeplinind cerinţele prevăzute în art. 109 alin. (1) C. proc. fisc.
În ceea ce priveşte durata inspecţiei fiscale, din înscrisurile dosarului de fond rezultă că, după emiterea avizului de inspecţie fiscală din 25 noiembrie 2009, comunicat recurentului-reclamant la data de 09 decembrie 2009, s-a constatat că tranzacţiile au fost încheiate în cotă parte de 50% cu soţia sa, T.E., către care s-a emis avizul din 20 aprilie 2010, comunicat, cu confirmare de primire, la 14 mai 2010, iar inspecţia fiscală a fost finalizată la 27 iulie 2010.
Prin urmare, în speţă nu se poate reţine o încălcare a art. 104 C. proc. fisc., prin care să se fi produs o vătămare ce nu ar putea fi înlăturată decât prin anularea actelor administrativ-fiscale.
Majorările de întârziere curg şi se calculează pentru întreaga perioadă cuprinsă între scadenţa obligaţiei şi stingerea acesteia, aceste date având caracter determinant, iar nu durata inspecţiei fiscale.
Cu privire la aspectele de drept fiscal material
Curtea de Apel Timişoara, a respins acţiunea, reţinând corect aplicabilitatea în cauză a dispoziţiilor art. 127 alin. (1) şi (2) C. fisc., aşa cum au fost interpretate prin pct. 3 alin. (1) din Normele metodologice de aplicare a Titlului VI din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., aprobate prin H.G. nr. 44/2004, unde, referitor la noţiunea de persoană impozabilă, se precizează că „obţinerea de venituri de către persoanele fizice din vânzarea locuinţelor proprietate personală sau a altor bunuri care sunt folosite de către acestea pentru scopuri personale nu va fi considerată activitate economică, cu excepţia situaţiilor în care se constată că activitatea respectivă este desfăşurată în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate, în sensul art. 127 alin. (2) C. fisc.”.
Este real că actele normative indicate au suferit mai multe modificări şi completări în perioada de referinţă, dar acestea nu duc la concluzia propusă de recurenţi.
Astfel, conform art. 127 - Persoane impozabile şi activitatea economică (forma în vigoare începând cu data de 01 ianuarie 2007) din C. fisc.:
(1) Este considerată persoană impozabilă orice persoană care desfăşoară, de o manieră independentă şi indiferent de loc, activităţi economice de natura celor prevăzute la alin. (2), oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activităţi.
(2) În sensul prezentului titlu, activităţile economice cuprind activităţile producătorilor comercianţilor sau prestatorilor de servicii, inclusiv activităţile extractive, agricole şi activităţile profesiilor libere sau asimilate acestora. De asemenea, constituie activitate economică exploatarea bunurilor corporale sau necorporale în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate.
Prin O.U.G. nr. 109/2009, publicată în M. Of. nr. 689/13.10.2009, a fost introdus alin. (21), cu următorul conţinut: „Situaţiile în care persoanele fizice care efectuează livrări de bunuri imobile devin persoane impozabile sunt explicitate prin norme.”
Normele metodologice (H.G. nr. 44/2004, forma în vigoare începând cu data de 01 ianuarie 2007), prevedeau că:
3. (1) În sensul art. 127 alin. (2) C. fisc., obţinerea de venituri de către persoanele fizice din vânzarea locuinţelor proprietate personală sau a altor bunuri care sunt folosite de către acestea pentru scopuri personale, nu va fi considerată activitate economică, cu excepţia situaţiilor în care se constată că activitatea respectivă este desfăşurată în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate în sensul art. 127 alin. (2) C. fisc. Transferul bunurilor sau serviciilor achiziţionate în scop personal de persoanele fizice în patrimoniul comercial în scopul utilizării pentru desfăşurarea de activităţi economice, nu este o operaţiune asimilată unei livrări de bunuri/prestări de servicii, efectuate cu plată, iar persoana fizică nu poate deduce taxa aferentă bunurilor/serviciilor respective prin aplicarea procedurii de ajustare prevăzută la art. 148 şi 149 C. fisc.
Conform art. 141 - Scutiri pentru operaţiuni din interiorul ţării
(2) Următoarele operaţiuni sunt, de asemenea, scutite de taxă:
f) livrarea de către orice persoană a unei construcţii, a unei părţi a acesteia şi a terenului pe care este construită, precum şi a oricărui alt teren. Prin excepţie, scutirea nu se aplică pentru livrarea unei construcţii noi, a unei părţi a acesteia sau a unui teren construibil, dacă este efectuată de o persoană impozabilă care şi-a exercitat ori ar fi avut dreptul să-şi exercite dreptul de deducere total sau parţial a taxei pentru achiziţia, transformarea sau construirea unui astfel de imobil. În sensul prezentului articol, se definesc următoarele:
1. teren construibil reprezintă orice teren amenajat sau neamenajat, pe care se pot executa construcţii, conform legislaţiei în vigoare;
2. construcţie înseamnă orice structură fixată în sau pe pământ;
3. livrarea unei construcţii noi sau a unei părţi din aceasta înseamnă livrarea efectuată cel târziu până la data de 31 decembrie a anului următor anului primei ocupări ori utilizări a construcţiei sau a unei părţi a acesteia, după caz, în urma transformării;
4. o construcţie nouă cuprinde şi orice construcţie transformată astfel încât structura, natura ori destinaţia sa au fost modificate sau, în absenţa acestor modificări, dacă costul transformărilor, exclusiv taxa, se ridică la minimum 50% din valoarea de piaţă a construcţiei, exclusiv valoarea terenului, ulterior transformării.
Partea introductivă a art. 141 alin. (2) lit. f), a fost modificată prin O.U.G. nr. 106 din 04 octombrie 2007, publicată în M. Of. nr. 703/18.10.2007, în vigoare de la 01 ianuarie 2008, căpătând următorul cuprins:
„f) livrarea de către orice persoană a unei construcţii, a unei părţi a acesteia şi a terenului pe care este construită, precum şi a oricărui alt teren. Prin excepţie, scutirea nu se aplică pentru livrarea unei construcţii noi, a unei părţi a acesteia sau a unui teren construibil. În sensul prezentului articol, se definesc următoarele:”.
Textul a fost din nou modificat prin O.U.G. nr. 109/2009, publicată în M. Of. nr. 689/13.10.2009, astfel: „f) livrarea de construcţii/părţi de construcţii şi a terenurilor pe care sunt construite, precum şi a oricăror altor terenuri. Prin excepţie, scutirea nu se aplică pentru livrarea de construcţii noi, de părţi de construcţii noi sau de terenuri construibile (...).”
Definirea noţiunii de persoană impozabilă, cuprinsă în art. 127 C. fisc., transpune şi corespunde definiţiei şi scopului acestei categorii cuprinse în art. 9 şi 12 din Directiva 112/2008 a C.E.
Raportat la numărul de tranzacţii imobiliare efectuate de recurenţii-reclamanţi în mod corect s-a apreciat că exploatarea bunurilor corporale s-a efectuat în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate, pentru că numărul mare de tranzacţii efectuate într-o perioadă de 3 ani fiscali nu poate constitui o simplă exercitare a dreptului de proprietate de către titular şi nu se poate circumscrie cadrului administrării patrimoniului privat al acestei persoane.
Recurenţii-reclamanţi au luat măsuri active de comercializare a terenului şi construcţiilor, prin mijloace similare unui prestator de servicii sau comerciant, astfel că activitatea pe care a desfăşurat-o a fost calificată în mod corect ca activitate economică.
În jurisprudenţa recentă a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene, exemplificată prin Hotărârea din 15 septembrie 2011, pronunţată în cauzele conexe C-180/10 şi C-181/10, s-a reţinut că o persoană nu trebuie considerată persoană impozabilă în scopuri de TVA, dacă vânzările pe care le-a efectuat se înscriu în cadrul administrării patrimoniului privat al acestei persoane, însă mobilizarea unor mijloace similare celor utilizate de către un producător, comerciant sau prestator de servicii, face ca activitatea realizată să devină o activitate economică în scopul realizării de profit pe o bază continuă.
Or, edificarea a peste 100 de apartamente urmată de vânzarea acestora, nu poate fi asimilată administrării patrimoniului privat, ci activităţii de prestare de servicii urmată de comercializare, astfel că persoana respectivă dobândeşte calitatea de persoană impozabilă în scopuri de TVA.
În ceea ce priveşte modul de calcul al TVA datorate şi al debitelor accesorii acesteia, instanţa de control judiciar constată că sentinţa nu este susceptibilă de critici,pe de o parte, pentru că, deşi au enunţat acest motiv, calificând generic modul de calcul ca fiind „deficitar”, recurenţii-reclamanţi nu au explicat în ce constă nelegalitatea decurgând strict din modul de calcul, menţionând doar o eventuală suprapunere a TVA cu impozitul plătit pentru înstrăinările de imobile.
Pe de altă parte, în economia cauzei, nu este lipsită de semnificaţie procesuală împrejurarea că, deşi prin încheierea din data de 04 mai 2011 a fost încuviinţată o expertiză în specialitatea fiscală, având printre obiective şi determinarea obligaţiilor fiscale, penalităţilor şi majorărilor, cu luarea în considerare a argumentelor aduse de părţi, ulterior, printr-o cerere depusă la dosar la data de 17 octombrie 2011, reclamanţii au solicitat să se ia act că nu mai susţin cererea de probaţiune, nefiind în posesia unor documente fiscale/contabile care să fie avute în vedere de expert, şi au invocat, în acest sens, principiul disponibilităţii, care îi îndreptăţeşte să fixeze limitele cererii de chemare în judecată şi să renunţe la a susţine cererile de probe.
2. Temeiul de drept al soluţiei adoptate în recurs
Având în vedere toate considerentele expuse, în temeiul art. 312 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat, nefiind identificate motive de reformare a sentinţei, conform art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004 sau art. 3041 C. proc. civ.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Respinge cererea de suspendare a judecării recursului.
Respinge recursul formulat de T.A. şi T.E. împotriva sentinţei civile nr. 637/2011 din 02 noiembrie 2011 a Curţii de Apel Cluj, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 19 decembrie 2012.
| ← ICCJ. Decizia nr. 5418/2012. Contencios. Refuz soluţionare... | ICCJ. Decizia nr. 993/2012. Contencios. Anulare act... → |
|---|
