ICCJ. Decizia nr. 3500/2013. Contencios. Contestaţie act administrativ fiscal. Recurs
| Comentarii |
|
R O M Â N I A
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 3500/2013
Dosar nr. 1428/2/2010
Şedinţa publică de la 19 martie 2013
Asupra recursurilor de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
Circumstanţele cauzei
Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, reclamantele SNTFC "C.C." SA Bucureşti şi SNTFC "C.C." SA - Sucursala Centrul Comercial de Călători Craiova au solicitat, în contradictoriu cu pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală: anularea parţială a Deciziei nr. 734883 din 8 iunie 2007 emisă de pârâtă; anularea măsurii dispuse la punctul 2.1 coroborat cu punctul 2.3. lit. b) din Dispoziţia nr. 733.737 din 23 martie 2007 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. 733737 din 23 martie 2007 - pct. III.1.5, emise de pârâtă, măsură potrivit căreia suma de 655.263 RON compusă din 527.500 RON (constatare a D.G.F.P. Dolj în Procesul-verbal nr. 3189 din 10 iunie 2005) şi 127.762 RON (constatare a D.G.A.M.C. în Procesul-verbal nr. 733 din 26 februarie 2007 înregistrat la SNTFC - R.T.F.C. Craiova sub nr. 200/297 din 21 februarie 2007) trebuie înregistrată ca o cheltuială nedeductibilă.
În motivarea cererii, reclamanta a arătat, în esenţă, că măsura stabilită de D.G.A.M.C. Bucureşti de a diminua pierderile fiscale aferente anului 2004 cu suma de 527.500 RON reprezentând cheltuieli nedeductibile, efectuate ca plăţi în plus datorită nerespectării prevederilor contractuale cu terţii, nu este rezultatul unei inspecţii fiscale proprii, ci este preluată din Dispoziţia nr. 3189 din 10 iunie 2005 a D.G.F.P. Dolj, Anexa nr. 18, dispoziţie care, în urma contestării, a fost suspendată chiar de organul emitent, considerând că această sumă reprezintă cheltuieli deductibile, efectuate legal, iar măsura stornării lor, aşa cum a fost stabilită de D.G.A.M.C., este neîntemeiată.
Pe fondul cauzei, reclamanta a arătat că organul de control al D.G.A.M.C., fără a analiza modul de constituire al tarifului mediu lunar şi neavând niciun temei legal, a considerat suma de 527.500 RON ca fiind plătită în plus prestatorului, în realitate aceste sume provin din conţinutul contractelor şi actelor adiţionale ulterioare şi reprezintă sume legal plătite pentru prestaţiile de care s-a beneficiat.
Totodată, a arătat că Decizia nr. 734883 din 8 iunie 2007 este lovită de nulitate, întrucât pârâta nu îşi motivează în drept punctul său de vedere, contrar dispoziţiilor art. 181 alin. (3) C. proc. fisc. şi nu se precizează dacă s-au avut în vedere şi celelalte acte normative de aplicare a O.U.G. nr. 60/2001 (H.G. nr. 461/2001, Ordinul comun M.F.P./M.T. nr. 1013/873, Ordinul comun M.F.P./M.T. nr. 1014/874 şi anexele acestora).
Actualizarea tarifelor din contractele de prestări servicii nr. AA, BB, CC, DD, EE şi FF/2001 este reglementată şi s-a făcut cu respectarea Ordinului comun M.F.P./M.T. nr. 1013/873, iar justeţea modificărilor clauzelor contractuale referitoare la preţ, în speţă, a fost confirmată chiar de M.F.P. - Direcţia de reglementare şi monitorizare a achiziţiilor publice, prin Adresa-răspuns nr. 161855 din 12 august 2005.
Prin Sentinţa civilă nr. 3479 din 10 decembrie 2008, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, a respins acţiunea ca neîntemeiată.
Împotriva acestei sentinţe a declarat recurs reclamanta SNTFC "C.C." SA, iar prin Decizia nr. 5042 din 11 noiembrie 2009 pronunţată de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, secţia contencios administrativ şi fiscal, s-a dispus admiterea recursului, casarea sentinţei recurate şi trimiterea cauzei spre rejudecare la aceeaşi instanţă, reţinând că se impune această soluţie pentru lămurirea şi stabilirea corectă şi completă a împrejurărilor de fapt ale cauzei.
Cauza a fost înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, sub nr. 1428/2/2010.
Reclamanta SNTFC "C.C." SA a formulat precizări în sensul solicitat de instanţă, în temeiul art. 315 C. proc. civ.
Hotărârea instanţei de fond
În fond, după casare, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, prin Sentinţa nr. 7823 din 22 decembrie 2011, a respins acţiunea formulată şi precizată de reclamantă, ca neîntemeiată.
Pentru a pronunţa această soluţie, prima instanţă a reţinut, în esenţă, următoarele:
Litigiul dedus judecăţii, înregistrat pe rolul instanţei urmare a disjungerii dispuse în Dosarul nr. 5137/2/2007, are ca obiect anularea parţială a Deciziei nr. 734883 din 8 iunie 2007, emisă de A.N.A.F. - Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili Bucureşti, prin care s-a respins contestaţia formulată împotriva măsurilor dispuse prin Dispoziţia nr. 733.737 din 23 martie 2007, anularea măsurii de la pct. 2.1 coroborat cu pct. 2.3. lit. b) din Dispoziţia nr. 733.737 din 23 martie 2007 şi anularea pct. III.1.5 din Raportul de inspecţie fiscală nr. 733737 din 23 martie 2007.
Măsurile a căror anulare se solicită au ca obiect suma de 655.263 RON, compusă din: 527.500 RON pentru perioada 2003 - 2004 şi 127.762 RON pentru anul 2005, reprezentând diferenţe suplimentare cu privire la cheltuielile nedeductibile înregistrate la Sucursala Centrul Comercial de Călători Craiova.
Suma de 655.263 RON a fost reţinută de organele fiscale prin Raportul de inspecţie fiscală nr. 733737 din 23 martie 2007, pct. III.1.5.
În baza acestui raport de inspecţie fiscală s-a emis Dispoziţia nr. 733.737 din 23 martie 2007 în care figurează înscrisă suma de 527.500 RON la pct. 2.1 şi pct. 2.3. lit. b), ca reprezentând diferenţă de tarif fără TVA care a fost înregistrată pe cheltuieli, prin acceptare de tarife de preţ peste prevederile contractante prin nerespectarea prevederilor contractuale şi a dispoziţiilor O.U.G. nr. 60/2001 la Regionala Craiova.
Suma de 527.500 RON îşi are temeiul de drept şi de fapt în constatările cuprinse în Raportul de inspecţie fiscală nr. 3189 din 10 iunie 2005, Procesul-verbal nr. 3189 din 10 iunie 2005 şi în Dispoziţia nr. 3189 din 10 iunie 2005, acte administrative fiscale emise de D.G.F.P. Dolj - Activitatea de Inspecţie Fiscală.
Împotriva Raportului de inspecţie fiscală nr. 3189 din 10 iunie 2005 şi a Dispoziţiei nr. 3189 din 10 iunie 2005, reclamanta SNTFC "C.C." SA - Sucursala Centrul Comercial de Călători Craiova a formulat contestaţie administrativă, a cărei soluţionare a fost suspendată prin Decizia nr. 3 din 5 iulie 2005, în temeiul art. 183 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, procedura administrativă urmând a fi reluată după încetarea motivului care a determinat suspendarea.
Acţiunea prin care reclamanta a solicitat anularea Raportului de inspecţie fiscală nr. 3189 din 10 iunie 2005, Procesului-verbal nr. 3189 din 10 iunie 2005 şi Dispoziţiei nr. 3189 din 10 iunie 2005, încheiate de D.G.F.P. Dolj, a fost respinsă ca fiind prematur formulată, prin Sentinţa civilă nr. 90 din 10 februarie 2006 pronunţată de Tribunalul Dolj, rămasă irevocabilă urmare a respingerii recursului prin Decizia nr. 451 din 19 aprilie 2006, pronunţată de Curtea de Apel Craiova.
Procedura administrativă de soluţionare a contestaţiei, suspendată prin Decizia nr. 3 din 5 iulie 2005, nu a fost reluată, întrucât motivul care a determinat suspendarea subzistă, cercetările penale nefiind finalizate. Această împrejurare a fost învederată instanţei de reprezentantul reclamantei SNTFC "C.C." S.A. - Sucursala Centrul Comercial de Călători Craiova în Şedinţa publică din data de 20 octombrie 2011.
Prima instanţă a reţinut că legalitatea măsurii dispuse la pct. 2.1 coroborat cu pct. 2.3 lit. b) din Dispoziţia nr. 733.737 din 23 martie 2007, privitoare la suma de 527.500 RON reţinută de organele fiscale ca fiind nedeductibilă fiscal, depinde în mod esenţial de menţinerea Raportului de inspecţie fiscală nr. 3189 din 10 iunie 2005 şi a Dispoziţiei nr. 3189 din 10 iunie 2005 emise de D.G.F.P. Dolj.
Or, atât timp cât contestaţia administrativă formulată împotriva Raportului de inspecţie fiscală nr. 3189 din 10 iunie 2005 şi a Dispoziţiei nr. 3189 din 10 iunie 2005 emise de D.G.F.P. Dolj nu a primit o soluţionare pe fond, criticile formulate de reclamantă privitoare la caracterul deductibil/nedeductibil al cheltuielilor în valoare de 527.500 RON nu pot fi examinate de instanţă înainte de finalizarea procedurii administrative, întrucât ceea ce se atacă în faţa instanţei de contencios administrativ sunt deciziile emise de organele fiscale în soluţionarea contestaţiilor, potrivit art. 218 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003.
Măsurile instituite prin Raportul de inspecţie fiscală nr. 3189 din 10 iunie 2005 şi Dispoziţia nr. 3189 din 10 iunie 2005 nu au fost suspendate pe cale administrativă, astfel că, în mod legal, s-a reţinut prin Raportul de inspecţie fiscală nr. 733737 din 23 martie 2007 şi Dispoziţia nr. 733737 din 23 martie 2007 că reclamanta nu a adus la îndeplinire măsurile dispuse şi s-au instituit obligaţii în acest sens.
Din conţinutul Adresei nr. 4807 din 12 septembrie 2005 emisă de D.G.F.P. Dolj - Activitatea de Inspecţie Fiscală şi a Deciziei nr. 3 din 5 iulie 2005 rezultă că s-a suspendat în totalitate soluţionarea contestaţiei administrative, inclusiv în privinţa măsurii înscrise la pct. 2.1 din Dispoziţia nr. 3189 din 10 iunie 2005, şi nu faptul că ar fi fost suspendată executarea măsurilor cuprinse în Raportul de inspecţie fiscală nr. 3189 din 10 iunie 2005 şi Dispoziţia nr. 3189 din 10 iunie 2005, afirmaţiile reclamantei în acest sens fiind eronate.
Referitor la suma de 127.762 RON aferentă perioadei 1 ianuarie 2005 - 31 decembrie 2005, conform Procesului-verbal nr. 733 din 26 februarie 2007 emis de D.G.A.M.C., Curtea constată că aceasta figurează înscrisă la pct. III.1.5 din Raportul de inspecţie fiscală nr. 733737 din 23 martie 2007, nu şi în Dispoziţia nr. 733737 din 23 martie 2007, împrejurare reţinută corect în Decizia nr. 734883 din 8 iunie 2007 emisă de A.N.A.F. - D.G.A.M.C., prin care a fost respinsă contestaţia administrativă formulată de reclamantă.
Nefiind reţinută în Dispoziţia nr. 733737 din 23 martie 2007, criticile reclamantei privitoare la caracterul deductibil/nedeductibil din punct de vedere fiscal al acestei sumei nu sunt de natură să afecteze legalitatea Deciziei nr. 734883 din 8 iunie 2007, atât timp cât prin această decizie a fost soluţionată contestaţia formulată împotriva Dispoziţiei nr. 733737 din 23 martie 2007 şi nu împotriva Procesului-verbal nr. 733 din 26 februarie 2007 emis de D.G.A.M.C.
În ceea ce priveşte motivul de nelegalitate invocat de reclamantă, în sensul nerespectării de către organul de soluţionare a contestaţiei a dispoziţiilor art. 181 alin. (3) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, prima instanţă a reţinut că este neîntemeiat, întrucât în considerentele Deciziei nr. 734883 din 8 iunie 2007 au fost prezentate argumentele de fapt şi de drept care au fundamentat soluţia de respingere a contestaţiei.
Prima instanţă a reţinut că în cuprinsul contestaţiei reclamanta se limitează la a face trimitere la constatările eronate ale D.G.F.P. Dolj din Raportul de inspecţie fiscală nr. 3189 din 10 iunie 2005 şi Procesul-verbal nr. 3189 din 10 iunie 2005, fără a se aduce critici în privinţa legalităţii măsurilor stabilite prin Dispoziţia nr. 733737 din 23 martie 2007. Prin această dispoziţie nu s-a statuat asupra caracterului nedeductibil al sumei de 527.500 RON, ci s-a constatat că măsurile anterioare nu au fost duse la îndeplinire de către reclamantă şi s-a dispus, în consecinţă, măsura diminuării pierderii fiscale cu sumele reprezentând cheltuieli nedeductibile stabilite suplimentar de organele fiscale.
Recursul
Împotriva acestei sentinţe au formulat recurs reclamanta SNTFC "C.C." SA - Sucursala de Transport Feroviar de Călători Craiova şi SNTFC C.C. SA Bucureşti, criticând sentinţa pentru netemeinicie şi nelegalitate în esenţă pentru următoarele motive:
- Arată recurentele că instanţa de fond nu s-a pronunţat asupra măsurii 2.1. şi măsurii 2.3. lit. b) deşi reţine că prin Dispoziţia nr. 733737 din 23 martie 2007 încheiată de Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili - Bucureşti s-a stabilit caracterul nedeductibil al sumelor menţionate.
Consideră recurentele că organul de control Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, fără a analiza modul de constituire a tarifului mediu lunar şi neavând niciun temei legal, a considerat suma de 527.500 RON ca fiind nedeductibilă fiscal, suma stabilită de organul de control fiscal al Direcţiei Generale a Finanţelor Publice - Dolj ca diferenţă între tarifele ofertate şi cele estimate.
Au arătat recurentele că aceste sume în realitate provin din conţinutul contractelor şi actelor adiţionale ulterioare, încheiate în condiţiile apariţiei circumstanţelor la care se referă Ordinul ministrului finanţelor publice şi al ministrului lucrărilor publice nr. 1.013/873/2001 şi care nu au putut fi prevăzute la data încheierii contractului, reprezentând sume plătite legal pentru prestaţiile de care s-a beneficiat (la pct. F3 din Anexă).
- Instanţa nu s-a pronunţat asupra expertizei contabile solicitate.
- Instanţa de fond în mod greşit a interpretat actul nr. 4807 din 12 septembrie 2005 al Direcţiei Generale a Finanţelor Publice - Dolj prin care s-a suspendat în totalitate soluţionarea cauzei, inclusiv măsura de la pct. 2.1. din Dispoziţia nr. 3189 din 10 iunie 2005.
- Au mai arătat recurentele că instanţa de fond nu a analizat criticile cu privire la caracterul deductibil/nedeductibil al cheltuielilor în valoare de 527.500 RON, reţinând în mod greşit că Decizia nr. 733737 din 23 martie 2007 a Direcţiei Generale de Administrare a Marilor Contribuabili prezintă argumentele de fapt şi de drept care au fundamentat soluţia de respingere a contestaţiei.
În drept, cererea de recurs se întemeiază pe prevederile art. 304 pct. 7, 8, 9 şi art. 3041 C. proc. civ.
Procedura în faţa instanţei de recurs
Intimata-pârâtă a formulat concluzii scrise şi a solicitat respingerea recursurilor ca nefondate.
Considerentele şi soluţia instanţei de fond
Analizând cererile de recurs, motivele invocate, normele legale incidente şi prin prisma art. 3041 C. proc. civ., Înalta Curte constată că acestea sunt nefondate pentru următoarele considerente:
În fapt, litigiul dedus judecăţii, înregistrat pe rolul instanţei urmare a disjungerii dispuse în Dosarul nr. 5137/2/2007, are ca obiect anularea parţială a Deciziei nr. 734883 din 8 iunie 2007 emisă de A.N.A.F. - Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili Bucureşti, prin care s-a respins contestaţia formulată împotriva măsurilor dispuse prin Dispoziţia nr. 733.737 din 23 martie 2007, anularea măsurii de la pct. 2.1 coroborat cu pct. 2.3. lit. b) din Dispoziţia nr. 733.737 din 23 martie 2007 şi anularea pct. III.1.5 din Raportul de inspecţie fiscală nr. 733737 din 23 martie 2007.
Măsurile a căror anulare se solicită au ca obiect suma de 655.263 RON, compusă din: 527.500 RON pentru perioada 2003 - 2004 şi 127.762 RON pentru anul 2005, reprezentând diferenţe suplimentare cu privire la cheltuielile nedeductibile înregistrate la Sucursala Centrul Comercial de Călători Craiova.
Suma de 655.263 RON a fost reţinută de organele fiscale prin Raportul de inspecţie fiscală nr. 733737 din 23 martie 2007, pct. III.1.5.
- În ceea ce priveşte motivul de recurs vizând nepronunţarea instanţei de fond asupra măsurii 2.1. şi măsurii 2.3. lit. b).
Înalta Curte reţine că în mod corect prima instanţă a apreciat că măsurile dispuse la pct. 2.1. şi pct. 2.3. lit. b) referitoare la suma de 527.500 RON, care a fost reţinută ca nedeductibilă fiscal prin Dispoziţia nr. 733-737 din 23 martie 2007, depind esenţial de stabilirea legalităţii Raportului de inspecţie fiscală nr. 3189 din 10 iunie 2005 şi a Dispoziţiei nr. 3189 din 10 iunie 2005, emise de Direcţia Generală a Finanţelor Publice Dolj.
Întrucât soluţionarea contestaţiei administrative formulate în condiţiile art. 215 C. fisc. împotriva raportului de inspecţie fiscală şi a Dispoziţiei nr. 3189 din 10 iunie 2005 a fost suspendată prin Decizia nr. 3 din 5 iulie 2005 şi această decizie de suspendare a soluţionării contestaţiei a fost irevocabil analizată de instanţele de judecată care au respins ca prematură acţiunea reclamantei-recurente de anulare a acesteia, toate constatările organelor fiscale privind caracterul nedeductibil al cheltuielilor sunt relevante prin prisma faptului că prin Decizia nr. 734883 din 8 iunie 2007, respectiv prin Dispoziţia nr. 733.737 din 23 martie 2007 (Raportul de inspecţie fiscală nr. 733737 din 23 martie 2007) s-a constatat că măsurile anterioare nu au fost aduse la îndeplinire de către reclamantă.
În mod corect s-a reţinut de asemenea că în ceea ce priveşte suma de 527.500 RON, caracterul nedeductibil al acestei sume - reprezentând diferenţa de tarif fără TVA - acest aspect este preluat din Dispoziţia nr. 3.189 din 10 iunie 2005 - dispoziţie care în urma contestării a fost suspendată prin Decizia nr. 3 din 5 iulie 2005.
În conformitate cu prevederile art. 215 din O.G. nr. 92/2003 - introducerea contestaţiei pe calea administrativă nu suspendă executarea actului administrativ fiscal.
Instanţa de judecată nu poate analiza argumentele reclamantei în condiţiile date, adică a suspendării soluţionării contestaţiei şi a pronunţării Sentinţei civile nr. 90 din 10 februarie 2006 pronunţată de Tribunalul Dolj şi a Deciziei Curţii de Apel Craiova nr. 451 din 19 aprilie 2006, astfel s-ar încălca principiul puterii de lucru judecat consacrat de art. 12 alin. (1) C. civ.
Reclamanta-recurentă are calea acţiunii în contenciosul administrativ, pentru a cere în conformitate cu prevederile art. 8 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 obligarea organelor fiscale la soluţionarea contestaţiei împotriva actelor administrative fiscale asupra cărora s-a pronunţat Dispoziţia nr. 3 din 5 iulie 2005 - suspendând soluţionarea contestaţiei.
- Motivul de recurs referitor la aprecierea greşită de către instanţa de fond a Adresei nr. 4807 din 12 septembrie 2005 al Direcţiei Generale a Finanţelor Publice - Dolj - nu este fondat.
Aşa cum s-a precizat mai sus, prin Decizia nr. 3/2005 a fost suspendată soluţionarea contestaţiei formulate de reclamanta-recurentă împotriva Raportului de inspecţie fiscală nr. 3189 din 10 iunie 2005 - prin care s-a constatat suma de 527500 RON nedeductibilă - până la soluţionarea laturii penale, urmând a fi reluată procedura administrativă după încetarea motivului ce a determinat suspendarea sau, respectiv, în măsura în care este întemeiată, pe calea acţiunii în contencios ce va putea fi promovată de reclamanta-recurentă.
- Referitor la suma de 127.762 RON - cheltuieli nedeductibile fiscal, acestea au fost stabilite de organele fiscale prin Procesul-verbal nr. 733 din 26 februarie 2007 - pentru perioada 1 ianuarie 2005 - 31 decembrie 2005, iar acesta nu face obiectul Dispoziţiei nr. 733.737 din 27 martie 2007 contestate de recurenta-reclamantă.
- Nici motivul referitor la proba cu expertiză contabilă nu este fondat, întrucât pentru aceleaşi considerente în aceste circumstanţe, instanţa de fond nu ar putea analiza pe fond decizia de soluţionare, dispoziţia contestată, înaintea analizării şi pronunţării unei soluţii pe fond de către organele fiscale (art. 218 Cod procedură fiscală).
Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs
Faţă de cele arătate mai sus, constatând că instanţa de fond a pronunţat o sentinţă legală şi temeinică şi că nu există motive care să atragă modificarea sau casarea acesteia, Înalta Curte, în conformitate cu prevederile art. 312 alin. (1) C. proc. civ., va respinge recursurile ca nefondate.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Respinge recursurile declarate de SNTFC C.C. SA şi SNTFC C.C. SA - Sucursala Centrul Comercial de Călători Craiova împotriva Sentinţei nr. 7823 din 22 decembrie 2011 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 19 martie 2013.
Procesat de GGC - AZ
| ← ICCJ. Decizia nr. 378/2013. Contencios | ICCJ. Decizia nr. 379/2013. Contencios → |
|---|
